Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe

Szanowny Panie

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

31 października 2024 r. wpłynął Pana wniosek z 29 października 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy braku opodatkowania podatkiem VAT najmu nieruchomości mieszkaniowej znajdującej się w Pana majątku prywatnym oraz wliczenia do limitu sprzedaży wskazanego w art. 113 ust. 1 i 9 ustawy o VAT usług najmu lokalu mieszkalnego.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Wnioskodawca jest właścicielem nieruchomości lokalowej. Przedmiotowy lokal mieści się pod adresem (…). Wnioskodawca wynajmuje okazjonalnie lokal mieszkalny znajdujący się w jego majątku prywatnym, na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej wyłącznie w celach mieszkaniowych.

Wnioskodawca zawierał umowy najmu potwierdzone notarialnym oświadczeniem (…). Wnioskodawca wynajmuje lokal w cenie rynkowej. Przedmiotowa nieruchomość została nabyta bez VAT jako osoba prywatna. Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą.

Wnioskodawca nie jest podatnikiem VAT (zwolnienie podmiotowe z VAT, o którym stanowi art. 113 ust. 1 i 9 ustawy o VAT), a jego przeważająca działalność jest określona kodem (…).

Nieruchomość będąca przedmiotem wniosku cały czas znajduje się w majątku prywatnym Wnioskodawcy i nigdy nie została wprowadzona do działalności gospodarczej.

Pytanie

Czy ww. najem nieruchomości na cele mieszkaniowe znajdującej się w majątku prywatnym Wnioskodawcy jest czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług i jej wartość podlega wliczeniu do limitu określonego w art. 113 ust. 1 i 9 ustawy o VAT?

Pana stanowisko w sprawie

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że najem prywatnego lokalu na okazjonalne cele mieszkalne jest czynnością spoza zakresu VAT i należy ją traktować jako zarząd majątkiem prywatnym.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zdaniem Wnioskodawcy, należy odróżnić działalność gospodarczą od zarządu majątkiem prywatnym. Aby transakcja mogła podlegać VAT, podatnik musi działać w takim charakterze. Natomiast podatnik dokonujący transakcji „prywatnie” nie działa w charakterze podatnika, a transakcja nie podlega VAT. W świetle powyższego „najem prywatny” (niebędący działalnością gospodarczą) może mieć także charakter zorganizowany, ciągły i powtarzalny, samo zaś uzyskiwanie przez wynajmującego pożytków z majątku (w postaci czynszu) nie oznacza od razu prowadzenia działalności gospodarczej.

Podatnik będący osobą fizyczną ma prawo prowadzenia działalności gospodarczej z wykorzystaniem swojego mienia, lecz może także wykorzystywać je do celów „prywatnych”, oddając w najem. Wówczas nieruchomości i lokale, nie są składnikami majątku przedsiębiorstwa i nie stanowią jego środków trwałych. Prowadzenie działalności gospodarczej wiąże się z posiadaniem przedsiębiorstwa, czyli zorganizowanego zespołu składników materialnych i niematerialnych przeznaczonego do prowadzenia działalności gospodarczej.

Wnioskodawca jest zdania, że najem jego nieruchomości nie posiada charakteru zawodowej aktywności.

Charakter zawieranych przez Wnioskodawcę umów najmu okazjonalnego przemawia również za charakterem zwykłego zarządu majątkiem prywatnym (ilość zawartych umów - kilka sztuk, umowy na czas określony, nieregularny czas zamieszkiwania przez najemców).

Wnioskodawca nie podejmował żadnych profesjonalnych czynności związanych z najmem nieruchomości. Nie oznajmiał zamiaru wynajęcia lokalu w dostępny sposób: na profesjonalnych stronach internetowych, nie podejmował aktywnych działań w zakresie obrotu nieruchomościami/ najmem lokali.

Budynek położony w (…), nie stanowi środków trwałych i nie podlega amortyzacji. Nie występują także inne okoliczności wskazujące na związek przedmiotowej nieruchomości z działalnością gospodarczą polegającą na wynajmowaniu lokali mieszkalnych. W zeznaniach rocznych za (…) przychody z najmu Wnioskodawca wykazał jako przychody z najmu „prywatnego”, a nie z działalności gospodarczej.

Stanowisko takie akceptuje orzecznictwo sądowe, np.:

Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z dnia 1 grudnia 2021 r. I SA/Bd 642/21:

„W kontekście powyższych kryteriów odróżnienia działalności gospodarczej od zarządu majątkiem prywatnym, nie można podzielić stanowiska organu, że wynajmowanie przez skarżącego lokali w budynku (...) przy ul. (...) stanowiło działalność gospodarczą. Nie można bowiem zapominać, że aby transakcja mogła podlegać VAT, podatnik musi działać w takim charakterze. Natomiast podatnik dokonujący transakcji „prywatnie” nie działa w charakterze podatnika, a transakcja nie podlega VAT (...). W świetle powyższego „najem prywatny” (niebędący działalnością gospodarczą) może mieć także charakter zorganizowany, ciągły i powtarzalny, samo zaś uzyskiwanie przez wynajmującego pożytków z majątku (w postaci czynszu) nie oznacza od razu prowadzenia działalności gospodarczej. Podatnik będący osobą fizyczną ma prawo prowadzenia działalności gospodarczej z wykorzystaniem swojego mienia, lecz może także wykorzystywać je do celów „prywatnych”, oddając w najem. Wówczas nieruchomości i lokale, nie są składnikami majątku przedsiębiorstwa i nie stanowią jego środków trwałych. Prowadzenie działalności gospodarczej wiąże się z posiadaniem przedsiębiorstwa, czyli zorganizowanego zespołu składników materialnych i niematerialnych przeznaczonego do prowadzenia działalności gospodarczej (...). Z zaskarżonej decyzji nie wynika, aby budynek położony w (...) przy ul. (...), czy lokale znajdujące się w tym budynku stanowiły środki trwale i podlegały amortyzacji. W skardze strona wręcz wskazuje, że nieruchomość po zakupie nie była wprowadzona do ewidencji środków trwałych i nie była amortyzowana (str. 18 akt sądowych). Organ nie podaje także innych okoliczności lub przekonujących argumentów wskazujących na związek przedmiotowej nieruchomości z działalnością gospodarczą polegającą na wynajmowaniu lokali mieszkalnych.

Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 12 czerwca 2019 r. VIII SA/Wa 278/19:

„W ocenie Sądu przytoczone przez organ odwoławczy okoliczności mające na celu wykazanie prowadzenia przez skarżącą działalności gospodarczej, polegającej na świadczeniu usług zakwaterowania nie dają podstaw do uznania, iż wykazane zostało prowadzenie przez skarżącą działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 VATU, w tym w szczególności zawodowego, profesjonalnego charakteru aktywności skarżącej, polegającej na wynajmowaniu domu czy lokali mieszkalnych dla firm, wykraczających poza granice zarządu majątkiem prywatnym. Decyzja o przeznaczeniu, czy też zmianie przeznaczenia budynku z gospodarczego na mieszkaniowe w ocenie Sądu mieści się w zakresie zarządu majątkiem prywatnym, podobnie jak decyzja o sposobie jego wyposażenia i przeznaczeniu do wynajęcia, a zarazem rezygnacji z osobistego korzystania z własnej nieruchomości lub jej części w określonym w umowie najmu zakresie i czasie. Przedmiotem najmu mogą być zarówno mieszkania (lokale) w sposób kompletny przez wynajmującego wyposażone, jak i wymagające urządzenia przez najemcę we własnym zakresie. Zawarcie umowy najmu z wybranym przez wynajmującego najemcą (najemcami) także nie przekracza granic zarządu majątkiem prywatnym, ale przeciwnie stanowi przejaw uprawnień właścicielskich do przedmiotu najmu przejawiających się m.in. swobodnym wyborem osób, czy podmiotów, którym nieruchomość lub jej część zostanie udostępniona. Kontynuowanie umów najmu z określonym kręgiem najemców należy potraktować tak samo, a ciągłość aktywności polegającej na wynajmowaniu pomieszczeń jest cechą typową dla umów najmu, jako osadzonych w określonych w umowach okresach i ze swej istoty noszących cechy trwałości. Także oznajmienie zamiaru wynajęcia lokalu w dostępny sposób: na stronach internetowych czy na nieruchomości nie stanowi o profesjonalnym charakterze tej aktywności, typowej dla działalności gospodarczej, a niespotykanej w przypadku wykonywania zarządu majątkiem prywatnym. O prowadzeniu działalności gospodarczej w rozumieniu VATU nie stanowi także wysokość czy wzrost uzyskiwanego przychodu, który występuje także w przypadku najmu wykonywanego w ramach zarządu majątkiem prywatnym. Pamiętać przy tym należy, iż najem jest umową o charakterze odpłatnym. Bez znaczenia dla ustalenia profesjonalnego sposobu działania pozostaje także wzrost przychodów, skoro zgodnie z art. 15 ust. 1 VATU dla uznania prowadzenia działalności gospodarczej bez znaczenia pozostaje zarówno cel, jak i rezultat tej działalności. W ocenie Sądu brak jest podstaw do uznania, iż w sprawie został wykazany zawodowy charakter aktywności skarżącej polegającej na wynajmowaniu lokali mieszkalnych (domu, mieszkań). Organ odwoławczy nie wskazał bowiem na istnienie cech stanowiących o profesjonalnym charakterze tej aktywności, które by ją odróżniały od stanowiącej zarząd majątkiem prywatnym wykonywanym niezawodowo. Organ pominął przy tym okoliczności, iż jak ustalono nie we wszystkich wypadkach były zawierane umowy na świadczenie usług i wystawiane faktury lub rachunki. To zaś wskazuje na nieprofesjonalne podejście do aktywności skarżącej, którą organy podatkowe uznały za prowadzenie działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 VATU, skutkujące stwierdzeniem spełnienia przesłanek uznania skarżącej za podatnika podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ust. 1 VATU. Organ odwoławczy nie wykazał także przyczyn, dla których uznał, iż skarżąca podatnikiem podatku od towarów i usług jest właśnie od 2014 r. Okoliczności decydującej o uznaniu profesjonalnego charakteru działań skarżącej w zakresie wykonywanego przez podatniczkę najmu nie stanowi też wystawianie rachunków, czy faktur, na podstawie których dochodziło do rozliczeń pomiędzy stronami umów najmu. Skoro bowiem umowy najmu mają charakter odpłatny tego rodzaju rozliczenie było zwykłą konsekwencją stosunku prawnego zawartego przez strony umowy i brak jest podstaw do wyprowadzania z tej okoliczności dalej idących wniosków”.

Powyższe świadczy zatem o tym, że Wnioskodawca wykorzystywał powyższy majątek dla celów „prywatnych” i jest czynnością spoza zakresu VAT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie natomiast do postanowień art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Z uwagi na powyższe unormowania, pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie się na rzecz innej osoby, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie, bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy).

Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie. Zauważyć jednak należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym. Odbiorcą świadczenia musi być inny podmiot niż wykonujący usługę.

W związku z powyższym, czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usługi w rozumieniu art. 7 ust. 1 oraz art. 8 ust. 1 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zatem definicja działalności gospodarczej ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określaną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Przy tym, z art. 15 ust. 2 ustawy jednoznacznie wynika, iż pod pojęciem działalności gospodarczej należy rozumieć także czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. W tym przypadku decydujące znaczenie ma ciągłość wykorzystywania majątku. Wykorzystywanie towarów lub wartości niematerialnych i prawnych ma miejsce przede wszystkim poprzez oddanie ich w stosunki obligacyjne, np. w najem, dzierżawę itp. Przy czym przez ciągłość wykorzystywania składników majątku rozumieć należy także wykorzystanie majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub długim okresem trwania.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy:

Zwalnia się od podatku usługi w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania nieruchomości o charakterze mieszkalnym lub części nieruchomości, na własny rachunek, wyłącznie na cele mieszkaniowe lub na rzecz społecznych agencji najmu, o których mowa w art. 22a ust. 1 ustawy z dnia 26 października 1995 r. o społecznych formach rozwoju mieszkalnictwa (Dz. U. z 2023 r. poz. 790 i 1114, 1463 i 1693).

Z powołanego wyżej przepisów wynika, że ze zwolnienia od podatku od towarów i usług korzysta wyłącznie świadczenie usług wynajmu nieruchomości o charakterze mieszkalnym na cele mieszkaniowe. Zastosowanie zwolnienia jest więc uzależnione od spełnienia przesłanek obiektywnych, dotyczących charakteru wynajmowanego lokalu (lokal mieszkalny) oraz subiektywnych, dotyczących przeznaczenia wynajmowanego lokalu (cel mieszkaniowy). W związku z tym, zwolnieniu nie podlega wynajem nieruchomości o charakterze mieszkalnym na cel inny niż mieszkaniowy.

Powyższe wskazuje, że przesłanki do zastosowania zwolnienia są następujące:

‒świadczenie usługi na własny rachunek,

‒charakter mieszkalny nieruchomości,

‒mieszkaniowy cel najmu lub dzierżawy.

Zaistnienie wszystkich powyższych przesłanek skutkuje zastosowaniem zwolnienia od podatku. Brak któregokolwiek z powyższych elementów nie pozwala natomiast na zastosowanie zwolnienia i w konsekwencji następuje opodatkowanie świadczonej usługi.

Należy zauważyć, że ustawodawca przewiduje zwolnienie od podatku VAT dla pewnej grupy podatników, u których wartość sprzedaży nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 200 000 zł.

Jak wynika z art. 113 ust. 1 ustawy (w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2024 r.):

Zwalnia się od podatku sprzedaż dokonywaną przez podatników, u których wartość sprzedaży nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 200 000 zł. Do wartości sprzedaży nie wlicza się kwoty podatku.

Natomiast ww. art. 113 ust. 1 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2025 r., stanowi, że:

Zwalnia się od podatku sprzedaż dokonywaną przez podatnika posiadającego siedzibę działalności gospodarczej na terytorium kraju, u którego wartość sprzedaży, z wyłączeniem podatku, nie przekroczyła w poprzednim ani bieżącym roku podatkowym kwoty 200 000 zł.

Zgodnie z art. 113 ust. 2 ustawy (w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2024 r.):

Do wartości sprzedaży, o której mowa w ust. 1, nie wlicza się:

1)wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów oraz wewnątrzwspólnotowej sprzedaży towarów na odległość, która nie podlega opodatkowaniu podatkiem na terytorium kraju;

1a.)sprzedaży na odległość towarów importowanych, która nie podlega opodatkowaniu podatkiem na terytorium kraju;

2)odpłatnej dostawy towarów i odpłatnego świadczenia usług, zwolnionych od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3, z wyjątkiem:

a)transakcji związanych z nieruchomościami,

b)usług, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41,

c)usług ubezpieczeniowych – jeżeli czynności te nie mają charakteru transakcji pomocniczych;

3)odpłatnej dostawy towarów, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji.

Z kolei według art. 113 ust. 2 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2025 r.:

Do wartości sprzedaży, o której mowa w ust. 1, nie wlicza się:

1)wewnątrzwspólnotowej sprzedaży towarów na odległość, która nie podlega opodatkowaniu podatkiem na terytorium kraju;

1a).sprzedaży na odległość towarów importowanych, która nie podlega opodatkowaniu podatkiem na terytorium kraju;

2)odpłatnej dostawy towarów i odpłatnego świadczenia usług, zwolnionych od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3, z wyjątkiem:

a)transakcji związanych z nieruchomościami,

b)usług, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41,

c)usług ubezpieczeniowych i reasekuracyjnych

‒jeżeli czynności te nie mają charakteru transakcji pomocniczych;

3)odpłatnej dostawy towarów, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji.

W myśl art. 113 ust. 5 ustawy:

Jeżeli wartość sprzedaży zwolnionej od podatku na podstawie ust. 1 przekroczy kwotę, o której mowa w ust. 1, zwolnienie traci moc począwszy od czynności, którą przekroczono tę kwotę.

Natomiast stosownie do art. 113 ust. 9 ustawy (w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2024 r.):

Zwalnia się od podatku sprzedaż dokonywaną przez podatnika rozpoczynającego w trakcie roku podatkowego wykonywanie czynności określonych w art. 5, jeżeli przewidywana przez niego wartość sprzedaży nie przekroczy, w proporcji do okresu prowadzonej działalności gospodarczej w roku podatkowym, kwoty określonej w ust. 1.

Art. 113 ust. 9 ustawy (w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2025 r.):

Zwalnia się od podatku sprzedaż dokonywaną przez podatnika posiadającego siedzibę działalności gospodarczej na terytorium kraju, rozpoczynającego w trakcie roku podatkowego wykonywanie czynności określonych w art. 5, jeżeli przewidywana przez niego wartość sprzedaży nie przekroczy, w proporcji do okresu prowadzonej działalności gospodarczej w roku podatkowym, kwoty określonej w ust. 1.

Ponadto, na mocy art. 113 ust. 10 ustawy:

Jeżeli faktyczna wartość sprzedaży zwolnionej od podatku na podstawie ust. 9, w proporcji do okresu prowadzonej działalności gospodarczej, przekroczy w trakcie roku podatkowego kwotę określoną w ust. 1, zwolnienie traci moc począwszy od czynności, którą przekroczono tę kwotę.

Z treści art. 113 ust. 13 pkt 1 i pkt 2 ustawy wynika, że:

Zwolnień, o których mowa w ust. 1 i 9, nie stosuje się do podatników:

1)dokonujących dostaw:

a)towarów wymienionych w załączniku nr 12 do ustawy,

b)towarów opodatkowanych podatkiem akcyzowym, w rozumieniu przepisów o podatku akcyzowym, z wyjątkiem:

‒energii elektrycznej (CN 2716 00 00),

‒wyrobów tytoniowych,

‒samochodów osobowych, innych niż wymienione w lit. e, zaliczanych przez podatnika, na podstawie przepisów o podatku dochodowym, do środków trwałych podlegających amortyzacji,

c)budynków, budowli lub ich części, w przypadkach, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 lit. a i b,

d)terenów budowlanych,

e)nowych środków transportu,

f)następujących towarów, w związku z zawarciem umowy w ramach zorganizowanego systemu zawierania umów na odległość, bez jednoczesnej fizycznej obecności stron, z wyłącznym wykorzystaniem jednego lub większej liczby środków porozumiewania się na odległość do chwili zawarcia umowy włącznie:

‒preparatów kosmetycznych i toaletowych (PKWiU 20.42.1),

‒komputerów, wyrobów elektronicznych i optycznych (PKWiU 26),

‒urządzeń elektrycznych (PKWiU 27),

‒maszyn i urządzeń, gdzie indziej niesklasyfikowanych (PKWiU 28),

g)hurtowych i detalicznych części i akcesoriów do:

‒pojazdów samochodowych, z wyłączeniem motocykli (PKWiU 45.3),

‒motocykli (PKWiU ex 45.4);

2)świadczących usługi:

a)prawnicze,

b)w zakresie doradztwa, z wyjątkiem doradztwa rolniczego związanego z uprawą i hodowlą roślin oraz chowem i hodowlą zwierząt, a także związanego ze sporządzaniem planu zagospodarowania i modernizacji gospodarstwa rolnego,

c)jubilerskie,

d)ściągania długów, w tym factoringu.

(…)

Odnosząc się do kwestii objętej zakresem zadanego pytania w pierwszej kolejności należy wskazać, że umowa najmu jest umową cywilnoprawną, nakładającą na strony – zarówno wynajmującego, jak i najemcę – określone przepisami obowiązki.

Jak wynika z art. 659 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1061 ze zm.):

Przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz.

Najem jest więc umową dwustronnie zobowiązującą i wzajemną. Odpowiednikiem świadczenia wynajmującego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania, jest świadczenie najemcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu. Z powyższego wynika, że umówiony między stronami czynsz jest wynagrodzeniem za możliwość korzystania z cudzej rzeczy i stanowi świadczenie wzajemne należne za używanie lokalu przez jego najemcę. Należy wskazać, że umowa najmu jest umową cywilnoprawną, nakładającą na strony – zarówno wynajmującego, jak i najemcę – określone przepisami obowiązki.

Biorąc pod uwagę opis sprawy oraz powołane przepisy należy stwierdzić, że charakter usług najmu wyczerpuje znamiona działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy, podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług bez względu na to, czy najem jest prowadzony w ramach działalności gospodarczej, czy jako odrębne źródło przychodu w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych. Sam charakter stosunku prawnego, jaki kształtuje umowa najmu, wskazuje, że ma ona długotrwały charakter, a uzyskiwane korzyści z tego tytułu są w zasadzie stałe.

W konsekwencji najem nieruchomości, należy uznać za świadczony w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, i stanowi on odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy, podlegające opodatkowaniu tym podatkiem na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Wobec tego, podmiot świadczący usługę najmu/dzierżawy będzie podatnikiem podatku od towarów i usług wówczas, gdy najem/dzierżawę będzie wykonywał we własnym imieniu i na własny rachunek.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że zawierał Pan umowy (…). Wynajmuje Pan lokal w cenie rynkowej. Zatem należy stwierdzić, że usługa ta polega na wykorzystywaniu należącego do Pana lokalu w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Mając na uwadze przedstawione przez Pana okoliczności sprawy wskazać należy, że najem lokalu mieszkalnego, który stanowi Pana majątek prywatny, na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej wyłącznie w celach mieszkaniowych, stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Tym samym, skoro świadczy Pan usługi najmu lokalu mieszkalnego za wynagrodzeniem, to w kontekście powołanych przepisów ustawy, najem ten stanowi, zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy, odpłatne świadczenie usług w ramach prowadzonej przez Pana działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. W konsekwencji jest Pan podatnikiem podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, z tytułu ww. najmu.

Odnosząc się natomiast do kwestii wliczania osiągniętej sprzedaży z tytułu świadczenia usługi najmu do limitu, o którym mowa w art. 113 ust. 1 i 9 ustawy należy stwierdzić co następuje:

Analiza powołanych wyżej przepisów prawa podatkowego wskazuje, że obliczając limit sprzedaży uprawniający podatnika do zwolnienia od podatku na podstawie art. 113 ust. 1, po przekroczeniu którego podatnik traci prawo do zwolnienia od podatku, zgodnie z art. 113 ust. 2 pkt 2 ustawy, nie bierze się pod uwagę odpłatnej dostawy towarów i odpłatnego świadczenia usług, zwolnionych od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3, z wyjątkiem transakcji związanych z nieruchomościami, usług, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41 oraz usług ubezpieczeniowych – jeżeli czynności te nie mają charakteru transakcji pomocniczych.

Poza przywołanym wyżej art. 113 ust. 2 ustawy warto zwrócić uwagę również na przepisy Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.). Zgodnie z art. 288 Dyrektywy:

1.Kwota rocznego obrotu stanowiąca punkt odniesienia dla zastosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 284, obejmuje następujące kwoty, z wyłączeniem VAT:

a)wartość dostaw towarów i świadczenia usług w zakresie, w jakim byłyby one opodatkowane, gdyby zostały dokonane przez podatnika nieobjętego zwolnieniem;

b)wartość transakcji zwolnionych, z prawem do odliczenia VAT zapłaconego na poprzednim etapie, zgodnie z art. 98 ust. 2 lub art. 105a;

c)wartość transakcji zwolnionych zgodnie z art. 146–149 oraz art. 151, 152 i 153;

d)wartość transakcji zwolnionych zgodnie z art. 138, gdy zastosowanie ma zwolnienie przewidziane w tym artykule;

e)wartość transakcji związanych z nieruchomościami, transakcji finansowych, o których mowa w art. 135 ust. 1 lit. b)–g), oraz usług ubezpieczeniowych i reasekuracyjnych, chyba że transakcje te mają charakter transakcji pomocniczych.

2.Zbycia materialnych lub niematerialnych dóbr inwestycyjnych podatnika nie uwzględnia się do celów obliczania obrotu, o którym mowa w ust. 1.

Zatem Dyrektywa 2006/112/WE w art. 288 pkt 1 lit. e stanowi, że kwota obrotu obejmuje wartość transakcji związanych z nieruchomościami.

Natomiast sformułowanie „transakcje związane z nieruchomościami” oznacza (stosownie do wyroku Trybunału w sprawie C-716/18) transakcje dotyczące nieruchomości objęte zwolnieniem przewidzianym w art. 135 ust. 1 lit. j i k (dot. obrotu nieruchomościami) oraz lit. l (dot. wynajmu nieruchomości) Dyrektywy 2006/112/WE.

Według internetowego wielkiego słownika języka polskiego, transakcja to czynność lub zespół czynności prowadzący lub mający doprowadzić do kupna albo sprzedaży jakichś towarów.

Ustawodawca zarówno w akcie zasadniczym, jak i w rozporządzeniach wykonawczych do ustawy nie zdefiniował pojęcia charakter „pomocniczy”. W takim przypadku w pierwszej kolejności stosuje się wykładnię językową, w taki bowiem sposób ustawodawca komunikuje się z podatnikiem jako adresatem normy. Dopiero gdy wykładnia językowa nie prowadzi do jednoznacznych rezultatów dopuszczalne jest skorzystanie z pozajęzykowych dyrektyw interpretacyjnych.

Według internetowego słownika synonimów (strona internetowa – http://synonim.net/synonim/pomocniczy), synonimami do słowa „pomocniczy” są pojęcia: „pomocny, wspierający, poboczny, akcesoryjny, dodatkowy, dopływowy, posiłkowy, subsydialny, subsydiarny, uzupełniający, wspomagający”.

Ponadto w art. 288 Dyrektywy 2006/112/WE, w wersji angielskiej posłużono się pojęciem „ancillary transactions”. Zbliżonym znaczeniowo do powyższego jest termin „incidental transactions”, który występuje w art. 19 VI Dyrektywy i art. 174 Dyrektywy 2006/112/WE, co na język polski może być tłumaczone jako „transakcje incydentalne/uboczne”. Termin „incydentalny” wg Słownika języka polskiego (Słownika Wydawnictwa Naukowego PWN) oznacza przy tym „mający małe znaczenie lub zdarzający się bardzo rzadko”, natomiast termin „uboczny” oznacza „dotyczący czegoś pośrednio, mniej istotny lub dodatkowy”. Transakcje o charakterze „incydentalnym” oznaczają zdarzenia występujące nie tyle rzadko, ile ubocznie, przy określonej okazji, nawet gdyby występowały w sposób powtarzalny. Pojęcie „incydentalności” odnosi się więc nie tyle do samej częstotliwości występowania danego zdarzenia, co raczej do jego poboczności względem zasadniczej działalności podatnika.

Także w wersji francuskiej VI Dyrektywy użyto określenia „accessoire”, a w wersji niemieckiej „Hilfsumsätze”, co wskazuje, że w analizowanym kontekście istotne jest, aby były to czynności poboczne, czy też pomocnicze do zasadniczej działalności podatnika (wspomniane powyżej trzy wersje językowe VI Dyrektywy są kompatybilne i wskazują na pomocniczy, poboczny charakter omawianych czynności). Podobnie, polska wersja językowa Dyrektywy 2006/112/WE, która zastąpiła VI Dyrektywę, odstępuje od sformułowania „transakcje sporadyczne” i określa omawiane czynności jako „transakcje pomocnicze”.

Transakcje pomocnicze zatem to takie, które nie są związane z zasadniczą działalnością podatnika, a przychody z ich tytułu nie są bezpośrednim, stałym i koniecznym uzupełnieniem tej działalności. Tak więc, aby ocenić, czy dana czynność może być uznana za pomocniczą, należy wziąć pod uwagę przede wszystkim to, czy stanowi ona uzupełnienie zasadniczej działalności gospodarczej podatnika. Jeżeli dana działalność stanowi stały i niezbędny element wbudowany w funkcjonowanie działalności podatnika, to transakcje takie nie mogą być uznane za pomocnicze.

Zatem, aby ocenić, czy świadczona usługa ma charakter „pomocniczy”, należy wziąć pod uwagę to, czy stanowi ona uzupełnienie zasadniczej działalności gospodarczej podatnika.

Za czynności związane z nieruchomościami należy uznać nie tylko usługi stricte dotyczące nieruchomości, ale wszelkie czynności, których wykonanie oparte jest na wykorzystaniu, używaniu i użytkowaniu nieruchomości. Transakcje pomocnicze natomiast to takie, które nie są związane z zasadniczą działalnością podatnika, a przychody z ich tytułu nie są bezpośrednim, stałym i koniecznym uzupełnieniem tej działalności.

Na gruncie niniejszej sprawy należy zauważyć, że jak wcześniej wskazano, świadczenie usług najmu wypełnia określoną w art. 15 ust. 2 ustawy definicję działalności gospodarczej, jeżeli jest wykonywane w sposób ciągły do celów zarobkowych.

Prowadzonej przez Pana działalności gospodarczej w zakresie usługi najmu przedmiotowego lokalu nie można uznać za działalność świadczoną pomocniczo. Jest to – jak jednoznacznie wynika z przedstawionego opisu sprawy, obok działalności gospodarczej, określonej kodem (...), drugi rodzaj wykonywanej przez Pana działalności.

Zatem najem lokalu mieszkalnego za wynagrodzeniem nie ma charakteru transakcji pomocniczych do świadczonej przez Pana działalności związanej z (...), lecz są to dwie różne transakcje podstawowe - w zakresie odrębnego rodzaju (przedmiotu) wykonywanej przez Pana działalności gospodarczej. Tym samym bez znaczenia jest w opisanej sytuacji fakt, że nie zajmuje się Pan najmem jako profesjonalny przedsiębiorca.

Analiza przedstawionych przez Pana okoliczności sprawy w kontekście powołanych przepisów prawa prowadzi do wniosku, że wartość sprzedaży z tytułu świadczenia usług najmu lokalu mieszkalnego z przeznaczeniem na cele mieszkaniowe, jako transakcje związane z nieruchomościami, które nie mają charakteru czynności pomocniczych, powinny być wliczane do wartości sprzedaży, o której mowa w art. 113 ust. 1 i ust. 9 ustawy.

W związku z powyższym Pana stanowisko uznaję za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zaznaczam, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Jestem ściśle związany z przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Ponosi Pan ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu sprawy. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty opis sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem sprawy podanym przez Pana w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Ponadto, odnosząc się do powołanych przez Państwa w przedmiotowym wniosku wyroków sądów, wyjaśniam, że powołane wyroki są rozstrzygnięciami w indywidualnych sprawach, osadzonych w określonych stanach faktycznych i tylko do nich się zawężają. Zatem wskazane we wniosku wyroki sądów nie mają wpływu na podjęte w niniejszej interpretacji rozstrzygnięcie.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

‒Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem sprawy i zastosuje się Pan do interpretacji.

‒Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

‒Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.