Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe

Szanowni Państwo

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

14 października 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 4 października 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w kwestii ustalenia czy sprzedaż lokali mieszkalnych nabytych z rynku wtórnego (starszych niż 2 letnie) opisanych w stanie faktycznym może korzystać ze zwolnienia z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, gdy poniesione wydatki na ulepszenie (dotyczące nabycia materiałów i dokonanych usług w lokalach) przekroczą 30% wartości początkowej danego lokalu stanowiącego towar handlowy Spółki.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 23 grudnia 2024 r. (wpływ 30 grudnia 2024 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Spółka prowadzi działalność deweloperską - polegającą na kupnie, remoncie i sprzedaży nieruchomości na własny rachunek (68.1 P.Z PKD). W ramach prowadzonej działalności nabywa lokale mieszkalne od podmiotów niebędących podatnikami podatku VAT lub lokale mieszkalne korzystające ze zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a ustawy o VAT.

Lokale pochodzą z rynku wtórnego i przed nabyciem były zamieszkiwane od co najmniej kilku lat (są starsze niż 2 letnie), wymagają generalnego remontu.

Wszystkie lokale mieszkalne nabywane są z zamiarem ich późniejszej odsprzedaży zostały zakwalifikowane jako towar handlowy. Nie stanowią one środków trwałych w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym.

Wnioskodawczyni przeprowadza oraz planuje przeprowadzać ulepszenia, które mogą przekroczyć 30% wartości początkowej lokalu.

W uzupełnieniu wniosku na pytanie Organu „Czy w przypadku wszystkich nabywanych lokali mieszkalnych, będących przedmiotem wniosku, pomiędzy pierwszym zasiedleniem (pierwszym zajęciem do używania przez poprzednich właścicieli lokali po ich wybudowaniu lub po ulepszeniu stanowiącym co najmniej 30% ich wartości początkowej) tych lokali a ich dostawą dokonywaną przez Państwa nie upłynie okres krótszy niż 2 lata?” odpowiedzieli Państwo „Pomiędzy pierwszym zasiedleniem lokali a ich dostawą upłynie okres dłuższy niż 2 lata.”

Pytanie

Czy sprzedaż lokali mieszkalnych nabytych z rynku wtórnego (starszych niż 2 letnie) opisanych w stanie faktycznym może korzystać ze zwolnienia z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, gdy poniesione wydatki na ulepszenie (dotyczące nabycia materiałów i dokonanych usług w lokalach) przekroczą 30% wartości początkowej danego lokalu stanowiącego towar handlowy Spółki?

Państwa stanowisko w sprawie

Sprzedaż lokali mieszkalnych nabytych z rynku wtórnego (starszych niż 2 letnie) opisanych w stanie faktycznym może korzystać ze zwolnienia z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, gdy poniesione wydatki dotyczące materiałów i usług dokonanych w lokalach przekroczą 30% wartości początkowej danego lokalu.

W świetle art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT od podatku VAT zwalnia się dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

a)        dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b)        pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Przez pierwsze zasiedlenie ustawa o VAT (art. 2 pkt 14 ustawy o VAT) nakazuje rozumieć oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a)        wybudowaniu lub

b)        ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Spółka nabyła i nabywać będzie mieszkania, które były już zamieszkiwane. Tym samym warunek 2 letniego okresu pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą zostanie spełniony.

Zgodnie z art. 16g ust. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, który wskazuje, że jeżeli środki trwałe uległy ulepszeniu w wyniku przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, wartość początkową tych środków, ustaloną zgodnie z ust. 1,3-9 i 11-15 powiększa się o sumę wydatków na ich ulepszenie, w tym także o wydatki na nabycie części składowych lub preferencyjnych, których jednostkowa cena nabycia przekracza 10 000 zł.

Środki trwałe uważa się za ulepszone, gdy suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza 10 000 zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji.

Można więc wskazać kiedy mamy do czynienia z ulepszeniem środka trwałego, tj:

1)        Przebudowa - rozumiana jako zmiana istniejącego stanu na inny: wykonanie prac dostosowujących do zmienionych potrzeb technicznych, użytkowych lub funkcjonalnych,

2)        Rozbudowa - rozumiana jako powiększenie budynku, budowli, linii technologicznych,

3)        Rekonstrukcja - rozumiana jako odtworzenie zużytych częściowo lub całościowo składników majątkowych,

4)        Modernizacja - rozumiana jako unowocześnienie.

W interpretacji indywidualnej z 19 maja 2022 r. nr 0112-KDIL1 -2.4012.107.2022.2.PM Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdził, że „na gruncie prawa podatkowego „ulepszenie” jest pojęciem, które dotyczy wyłącznie składników majątku będących „środkami trwałymi”, co zdaniem organu oznacza, że nieruchomości (art. lokale mieszkalne lub usługowe), które nie będą stanowić u podatnika środka trwałego, nie mogą ulec ulepszeniu w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, ponieważ pojęcie ulepszenia, do którego odwołuje się ustawodawca w art. 2 pkt 14 ustawy, odsyłając do przepisów o podatku dochodowym, dotyczy ulepszenia środków trwałych”.

Należy zaznaczyć, że Spółka kwalifikuje przedmiotowe lokale jako towar handlowy.

W przypadku poniesienia przez Spółkę znacznych wydatków na ulepszenie nabytych lokali mieszkalnych, które będą następnie odsprzedawane Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 8 listopada 2021 r., nr 0114-KDIP1-1.4012.337.2021.1.KOM, wskazał, że nawet jeśli wydatki na remont i wyposażenie budynku przekroczą 30% jego wartości to nie zmieni to faktu, że ulepszenia należy rozpatrywać przy dostawie środków trwałych, a nie przy towarach handlowych.

Mając powyższe na uwadze, Spółka sprzedając lokale mieszkalne nabyte z rynku wtórnego (starszych niż 2 letnie) jako towary handlowe, może skorzystać ze zwolnienia z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, w przypadku gdy poniesione wydatki na ulepszenie (dotyczące nabycia materiałów i dokonanych usług w lokalach) przekroczą 30% wartości początkowej danego lokalu.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Stosownie do treści art. 2 pkt 6 ustawy:

W świetle przedstawionych powyżej przepisów, nieruchomości spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Wskazać należy, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Z treści art. 15 ust. 1 ustawy wynika, że:

Na mocy art. 15 ust. 2 ustawy:

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że prowadzą Państwo działalność deweloperską - polegającą na kupnie, remoncie i sprzedaży nieruchomości na własny rachunek. W ramach prowadzonej działalności nabywają Państwo lokale mieszkalne od podmiotów niebędących podatnikami podatku VAT lub lokale mieszkalne korzystające ze zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a ustawy o VAT. Lokale pochodzą z rynku wtórnego i przed nabyciem były zamieszkiwane od co najmniej kilku lat (są starsze niż 2 letnie), wymagają generalnego remontu. Pomiędzy pierwszym zasiedleniem lokali a ich dostawą upłynie okres dłuższy niż 2 lata. Wszystkie lokale mieszkalne nabywane są z zamiarem ich późniejszej odsprzedaży zostały zakwalifikowane jako towar handlowy. Nie stanowią one środków trwałych w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym. Przeprowadzają Państwo oraz planują przeprowadzać ulepszenia, które mogą przekroczyć 30% wartości początkowej lokalu.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że w okolicznościach niniejszej sprawy, dla planowanej czynności odsprzedaży lokali mieszkalnych, działają Państwo w charakterze podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

W konsekwencji dostawa lokali mieszkalnych podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

W tym miejscu wskazać należy, że dokonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może być opodatkowana albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Zgodnie z przepisem art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy:

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest – co do zasady – zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem, dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Według art. 2 pkt 14 ustawy:

Termin „ulepszenia” zawarty w ustawie o podatku od towarów i usług, odwołuje się do przepisów o podatku dochodowym.

Zgodnie z art. 16g ust. 13 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U z 2023 r. poz. 2805 ze zm.):

Powyższy przepis wskazuje, że na gruncie prawa podatkowego „ulepszenie” jest pojęciem, które dotyczy wyłącznie składników majątku będących środkami trwałymi.

Pod pojęciem tym należy rozumieć takie czynności, jak przebudowa, rozbudowa, rekonstrukcja, adaptacja lub modernizacja środka trwałego, które podnoszą jego wartość techniczną, użytkową, jak i przystosowanie składnika majątkowego do wykorzystania go w innym celu, niż pierwotne przeznaczenie albo nadanie temu składnikowi innych cech użytkowych.

Zatem nieruchomości (np. lokale mieszkalne), które nie będą stanowić u podatnika środka trwałego, nie mogą ulec ulepszeniu w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, ponieważ pojęcie ulepszenia, do którego odwołuje się ustawodawca w art. 2 pkt 14 ustawy, odsyłając do przepisów o podatku dochodowym, dotyczy ulepszenia środków trwałych.

W tym miejscu wskazać należy, że w przypadku nieruchomości, które nie spełniają przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy:

Ponadto, jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy, należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Jak stanowi art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do wniosku, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z ww. podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie danego obiektu. Bowiem stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie, podatnik uprawniony jest do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter dokonywanych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

W celu ustalenia czy w analizowanej sprawie w odniesieniu do transakcji sprzedaży nabytych uprzednio lokali mieszkalnych zastosowanie znajdzie zwolnienie od podatku, należy w pierwszej kolejności rozstrzygnąć, czy i kiedy względem ww. lokali doszło do pierwszego zasiedlenia.

Jak wynika z przedstawionego przez Państwa opisu sprawy, lokale pochodzą z rynku wtórnego i przed nabyciem były zamieszkiwane od co najmniej kilku lat (są starsze niż 2 letnie). Pomiędzy pierwszym zasiedleniem (tj. pierwszym zajęciem do używania przez poprzednich właścicieli lokali po ich wybudowaniu lub po ulepszeniu stanowiącym co najmniej 30% ich wartości początkowej), a ich dostawą dokonaną przez Państwa upłynie okres dłuższy niż dwa lata.

Ponadto wskazali Państwo, że lokale wymagają generalnego remontu oraz że przeprowadzają Państwo i planują przeprowadzać ulepszenia, które mogą przekroczyć 30% wartości początkowej danego lokalu. Należy jednak podkreślić, że lokale mieszkalne będące przedmiotem sprzedaży stanowić będą dla Państwa towar handlowy. Tym samym skoro nie mamy do czynienia ze środkiem trwałym, nakłady ponoszone przez Państwa na remont ww. lokali mieszkalnych nie stanowią ulepszenia w rozumieniu art. 16g ust. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Jak już zaznaczono powyżej, na gruncie prawa podatkowego „ulepszenie” jest pojęciem, które dotyczy wyłącznie składników majątku będących środkami trwałymi.

W konsekwencji powyższego dla dostawy opisanych lokali mieszkalnych są spełnione przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, gdyż dostawa lokali mieszkalnych nie została/nie zostanie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia, jak również pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą ww. lokali nie upłynął/nie upłynie okres krótszy niż dwa lata.

Tym samym, dostawa lokali mieszkalnych nabytych z rynku wtórnego korzysta ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. W przedmiotowej sprawie nie ma znaczenia czy wydatki poniesione na zakup materiałów i usług na remont lokali mieszkalnych przekroczyły/przekroczą czy nie 30% ich wartości początkowej.

Zatem – z uwagi na wskazaną błędną podstawę prawną zwolnienia –  Państwa stanowisko jest nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja straci swą aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r., poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej :

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.