Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

29 listopada 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 25 listopada 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie braku prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją Projektu.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Gmina (dalej: „Wnioskodawca”) jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: „VAT”).

Gmina wykonuje zadania nałożone na Nią odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których została powołana. Istotna część z tych zadań jest realizowana przez Gminę w ramach reżimu publicznoprawnego. Niemniej jednak, część czynności Gmina wykonuje na podstawie zawieranych umów cywilnoprawnych i traktuje je jako podlegające regulacjom VAT.

W ramach czynności wykonywanych na podstawie umów cywilnoprawnych Gmina dokonywać może:

A.transakcji opodatkowanych VAT według odpowiednich stawek – Gmina przykładowo może dokonywać sprzedaży działek pod zabudowę, dzierżawy lokali użytkowych, refakturować opłaty za media oraz świadczyć usługi reklamowe i wynajmować powierzchnie pod stoiska handlowe. Transakcje te Gmina wykazuje wówczas w rejestrach sprzedaży i plikach JPK_V7M;

B.transakcji podlegających opodatkowaniu VAT, aczkolwiek zwolnionych z podatku – przykładowo może to być wynajem lokali na cele mieszkalne oraz sprzedaż tzw. „starych/używanych” budynków i lokali. Transakcje te Gmina wykazuje wówczas w rejestrach sprzedaży i plikach JPK_V7M jako zwolnione z podatku.

Po stronię Gminy występują również zdarzenia spoza zakresu VAT (tj. zdarzenia, które Gmina traktuje jako w ogóle niepodlegające ustawie o VAT):

C.polegające na uzyskiwaniu przez Gminę określonych wpływów – przykładowo dochody z podatku od nieruchomości i opłaty skarbowej oraz udział w podatkach dochodowych;

D.niezwiązane z uzyskiwaniem wpływów – przykładowo budowa ogólnodostępnej infrastruktury gminnej jak trawniki, chodniki, oświetlenie uliczne, place zabaw etc.

W związku z wykonywaniem ww. czynności na podstawie umów cywilnoprawnych oraz występowaniem zdarzeń spoza zakresu VAT, Gmina ponosi szereg wydatków, z tytułu których kontrahenci wystawiają na rzecz Gminy faktury VAT z wykazanymi kwotami podatku.

Gmina będzie realizować projekt grantowy pn. „(…)” (dalej: „Projekt”). Jednostką realizującą ww. Projekt z ramienia Gminy i ponoszącą wydatki w ww. zakresie, a także jednostką, która wykorzystywać będzie efekty rzeczowe Projektu będzie Urząd Gminy (dalej: „Urząd”).

W związku z realizacją Projektu Gmina zawarła ze Skarbem Państwa, w imieniu którego działa X, umowę o powierzenie grantu w ramach Funduszy Europejskich na Rozwój Cyfrowy 2021-2027 (FERC).

Głównym celem Projektu jest podniesienie poziomu bezpieczeństwa informacji usług publicznych w Gminie poprzez wzmocnienie odporności instytucji na incydenty teleinformatyczne, ich wykrywanie i skuteczne reagowanie na nie. Dodatkowo realizacja Projektu ma umożliwić korzystanie z korzyści cyfryzacji oraz zapewnić sprawne i bezpieczne działanie systemów informatycznych i lepszą ochronę informacji, co przyczyni się do realnego podniesienia poziomu cyberbezpieczeństwa w obszarach związanych z regulacjami i procedurami, środkami technicznymi oraz kompetencjami personelu Urzędu.

Zadanie będzie realizowane w podziale na 3 obszary działań: obszar techniczny, obszar kompetencyjny oraz obszar organizacyjny.

W ramach obszaru technicznego, Gmina będzie ponosiła w szczególności wydatki na:

·serwer poczty lokalnej – główny i zapasowy;

·serwer desktop do archiwizacji danych Urzędu, umieszczony w osobnej lokalizacji zapasowej;

·rozszerzenie posiadanego oprogramowania (…) oraz oprogramowania do szyfrowania wiadomości (…) o dodatkowe moduły z bezpieczeństwa teleinformatycznego;

·system do inwentaryzacji sprzętu i oprogramowania, a także monitorowania komputerów oraz sieci LAN w licencji na bezterminowe użytkowanie;

·system do automatycznej aktualizacji oprogramowania użytkowego i systemu operacyjnego;

·UPS do podtrzymania pracy serwerów i zagwarantowania poprawności ich wyłączenia na wypadek braku dostawy prądu;

·routery do utworzenia połączeń VPN oraz sieci WIFI.

W ramach obszaru kompetencyjnego, Gmina poniesie w szczególności wydatki na przeszkolenie informatyka zatrudnionego w Urzędzie na Audytora Wiodącego z ISO 27001, w celu umożliwienia przeprowadzania audytów wewnętrznych.

Z kolei w ramach obszaru organizacyjnego, Gmina poniesie wydatki w szczególności na zakup usługi audytu wraz z utworzeniem i wdrożeniem Systemu Zarządzania Bezpieczeństwem Informacji, wykonywane przez uprawnionych audytorów.

W związku z realizacją przedmiotowego Projektu Gmina będzie otrzymywała od dostawców/ wykonawców faktury VAT, na których wskazana będzie jako nabywca przedmiotowych towarów/usług, w tym z podaniem NIP Gminy.

Realizacja Projektu będzie służyła wykonywaniu czynności wskazanych powyżej w punktach A, B, C i D.

Gmina nie będzie w stanie przyporządkować ponoszonych wydatków związanych z realizacją Projektu bezpośrednio i wyłącznie do wydatków związanych z czynnościami opodatkowanymi lub wyłącznie do pozostałej części wydatków Gminy, wykorzystywanej jednocześnie do czynności wymienionych powyżej w punktach A, B, C i D, bowiem wydatki te jednocześnie związane będą z czynnościami opodatkowanymi VAT (wymienionymi powyżej jako A), zwolnionymi z podatku (wymienionymi powyżej jako B) oraz występującymi po jej stronie zdarzeniami spoza zakresu VAT (wymienionymi powyżej jako C i D).

Gmina nie zna sposobu, aby wydatki mieszane bezpośrednio i wyłącznie przyporządkować odpowiednio do czynności opodatkowanych VAT, zwolnionych z VAT lub też do zdarzeń w ogóle niepodlegających regulacjom VAT. Trudność dokonania bezpośredniej alokacji powyższych wydatków wynika również z faktu, że wykonywane przez Gminę czynności podlegające opodatkowaniu VAT i występujące po jej stronie zdarzenia spoza zakresu VAT mogą być wykonywane przez tych samych pracowników Urzędu i/lub przy pomocy tych samych zasobów (tej samej sieci WIFI, tego samego serwera itp.). Innymi słowy, przykładowo w tym samym lokalu i pomieszczeniach w budynku Urzędu, przy pomocy tych samych zasobów, ci sami pracownicy, w tym samym dniu, mogą brać udział np.:

·w transakcji sprzedaży działki pod zabudowę, opodatkowanej według podstawowej stawki VAT;

·w transakcji sprzedaży „starszego/używanego” budynku, którego dostawa korzysta ze zwolnienia z VAT;

·przy poborze podatku od nieruchomości oraz

·przy zawarciu umowy z wykonawcą, który będzie budował oświetlenie drogowe.

Mając na uwadze treść art. 86 ust. 1 w zw. z art. 86 ust. 2a oraz art. 86 ust. 22 ustawy o VAT, Gmina dokonała obliczenia sposobu określenia proporcji (tzw. pre-współczynnika VAT) w oparciu o metodologię przewidzianą w Rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 999, dalej: „Rozporządzenie”), z uwzględnieniem brzmienia § 3 ust. 1 Rozporządzenia, zobowiązującego Gminę do kalkulacji pre-współczynnika odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych Gminy. Zgodnie z dokonywanymi dotychczas kalkulacjami pre-współczynnika Urzędu w oparciu o ww. przepisy ustawy o VAT oraz zgodnie z metodologią przewidzianą w Rozporządzeniu, wartość pre-współczynnika Urzędu nie przekraczała w ostatnich latach wartości 2%. Mając na uwadze powyższe, Gmina ma podstawy by zakładać, że w kolejnych latach przedmiotowy pre-współczynnik również nie przekroczy wartości 2%.

W tej sytuacji, z uwagi na treść art. 90 ust. 10 pkt 2 w zw. z art. 86 ust. 2g ustawy o VAT, Gmina uznaje, że pre-współczynnik dla Urzędu wynosi w 0%, w efekcie czego, konsekwentnie nie dokonuje i nie będzie dokonywać odliczenia podatku VAT w odniesieniu do wszelkich nabywanych towarów i usług, w stosunku do których prawo do odliczenia wymaga zastosowania pre-współczynnika właściwego dla Urzędu.

Pytanie

Czy w odniesieniu do wydatków inwestycyjnych planowanych do poniesienia na realizację Projektu, z uwagi na fakt, iż wartość pre-współczynnika Urzędu skalkulowanego zgodnie z Rozporządzeniem nie będzie przekraczała 2% (po zaokrągleniu zgodnie z art. 86 ust. 2g ustawy o VAT), Gmina będzie uprawniona, na podstawie art. 90 ust. 10 pkt 2 w zw. z art. 86 ust. 2g ustawy o VAT, do przyjęcia, iż pre-współczynnik ten wynosi 0%, a zatem nie będzie Jej przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w odniesieniu do wydatków inwestycyjnych zaplanowanych do poniesienia na realizację Projektu?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, w odniesieniu do wydatków inwestycyjnych planowanych do poniesienia na realizację Projektu, Gmina będzie uprawniona na podstawie art. 90 ust. 10 pkt 2 w zw. z art. 86 ust. 2g do przyjęcia, iż pre-współczynnik wyliczony dla Urzędu wyniesie każdorazowo 0%, a zatem nie będzie przysługiwało Jej prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w odniesieniu do wydatków na realizację Projektu, jeżeli prewspółczynnik Urzędu nie przekroczy 2%, po zaokrągleniu, zgodnie z art. 86 ust. 2g ustawy o VAT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy:

W świetle art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami podatku od towarów i usług są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie natomiast do treści art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji, których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Jako że jednostki samorządu terytorialnego są wyposażone w osobowość prawną oraz w określonym zakresie wykonują samodzielnie działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, należy uznać, iż spełniają zawartą w tym przepisie definicję podatnika VAT. Oznacza to, że w zakresie czynności cywilnoprawnych dokonywanych przez jednostki samorządu terytorialnego, nawet, gdy dotyczą one zadań własnych gmin, podmioty te powinny być uznawane za podatników VAT.

Zatem, w przypadku, gdy Gmina wykonuje czynności na podstawie umów cywilnoprawnych, tj. na warunkach i w okolicznościach właściwych również dla podmiotów prowadzących działalność gospodarczą, powinna być ona traktowana jako podatnik VAT, gdyż w przedmiotowym zakresie działa de facto w sposób analogiczny do tych podmiotów. Jednocześnie, w zakresie pozostałej działalności wykonywanej przez Gminę (w ramach realizacji zadań własnych) należy uznać, iż nie jest ona realizowana przez podatnika VAT, gdyż w tym zakresie Gmina działa jako organ władzy publicznej.

Jak wskazuje art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Zgodnie z art. 86 ust. 22 ustawy o VAT, minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia, określić w przypadku niektórych podatników sposób określenia proporcji uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego sposobu określenia proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzenia działalności przez niektórych podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego.

Minister Finansów korzystając z przedmiotowego uprawnienia wydał Rozporządzenie, w którym określił m.in. dla jednostek samorządu terytorialnego sposób określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, który zgodnie z art. 86 ust. 22 ustawy o VAT, został uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez nie działalności.

Stosownie do § 3 ust. 1 Rozporządzenia, w przypadku jednostki samorządu terytorialnego sposób określenia proporcji ustala się odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego. Jednocześnie w świetle § 3 ust. 2 Rozporządzenia, za sposób określenia proporcji uznaje się w przypadku urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego sposób ustalony według wzoru:

X = A x 100 / D_UJST

gdzie poszczególne symbole oznaczają:

X – proporcję określoną procentowo, zaokrągloną w górę do najbliższej liczby całkowitej,

A – roczny obrót z działalności gospodarczej zrealizowany przez urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego, stanowiący część rocznego obrotu jednostki samorządu terytorialnego z działalności gospodarczej,

D_UJST – dochody wykonane urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego.

Zgodnie z art. 86 ust. 2g ustawy o VAT, powyższą proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym, dokonując jej zaokrąglenia w górę do najbliższej liczby całkowitej. Jednocześnie przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a i 10 stosuje się odpowiednio.

W myśl art. 90 ust. 10 pkt 2 ustawy o VAT, w przypadku, gdy proporcja określona zgodnie z art. 90 ust. 2-8 ustawy o VAT nie przekroczy 2%, podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi Na mocy art. 86 ust. 2g ustawy o VAT, powyższą regulację jak już wskazano powyżej stosuje się odpowiednio również w odniesieniu do określania wysokości pre-współczynnika.

Mając na uwadze przytoczone przepisy prawa, Gmina ma prawo uznać, iż pre-współczynnik Urzędu będzie wynosił 0%, a zatem Gmina nie będzie uprawniona do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w odniesieniu do wydatków inwestycyjnych planowanych do poniesienia na realizację Projektu.

Takie stanowisko potwierdził m.in. DKIS w interpretacji indywidualnej z 21 maja 2024 r., znak: 0112-KDIL1-2.4012.143.2024.2.ID, w której Organ stwierdził, iż: „Jak wskazano wyżej, zgodnie z art. 90 ust. 10 pkt 2 ustawy, jeżeli proporcja nie przekroczy 2% podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 0% i nie dokonywać odliczeń podatku naliczonego. Zasada ta – z uwagi na treść art. 86 ust. 2g ustawy – ma również zastosowanie do proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy. Nie oznacza to jednak, że wskaźnik poniżej 2% pozbawia podatnika prawa do odliczenia podatku naliczonego z zastosowaniem wyliczonej proporcji. W powyższej sytuacji bowiem podatnik ma prawo wyboru, czy będzie dokonywał odliczania w oparciu o wyliczony proporcję, czy też zrezygnuje z tego prawa i nie będzie odliczał podatku naliczonego. W rozpatrywanej sprawie wskazali Państwo, że pre-wspóŕczynnik obliczony w oparciu o dane za rok 2023 wyniósł dla Szkoły Podstawowej w (…) – 0% (z powodu braku wystąpienia w roku 2023 jakiegokolwiek obrotu u tego podatnika). Jednocześnie Państwa Gmina wskazuje, że uwagi na marginalną wartość ewentualnej sprzedaży energii pochodzącej z instalacji fotowoltaicznej, mają Państwo podstawy zakładać, iż w kolejnych latach przedmiotowy pre-współczynnik nie przekroczy wartości 2%. Zatem, zgodnie z art. 90 ust. 10 pkt 2 w zw. z art. 86 ust. 2g ustawy, przyjmują Państwo, że pre-wspófczynnik dla ww. szkoły wyniesie/będzie wynosił 0%, w konsekwencji nie będą Państwo uprawnieni do odliczenia podatku VAT w odniesieniu do wszelkich nabywanych towarów i usług w ramach realizowanej Inwestycji. W kontekście zatem obowiązujących przepisów prawa podatkowego oraz mając na uwadze, iż ustalony przez Państwa pre-wspóŕczynnik dla Szkoły Podstawowej w nie przekracza/nie przekroczy mają Państwo prawo uznać, że pre-współczynnik ten wynosi/będzie wynosił 0%. (…) Podsumowując, stwierdzam, że w odniesieniu do wydatków poniesionych na realizowaną Inwestycję na rzecz budynku Szkoły Podstawowej, w dla której wyliczony pre-wspótczynnik nie przekroczy 2%, są/będą Państwo uprawnieni na podstawie art. 90 ust. 10 pkt 2 w zw. z art. 86 ust. 2g ustawy, do przyjęcia, iż prewspóŕczynnik wynosi 0%. W konsekwencji nie przysługuje/nie będzie przysługiwało Państwu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od wydatków poniesionych na Inwestycję”.

Powyższe stanowisko zostało również potwierdzone w interpretacji indywidualnej DKIS 31 sierpnia 2021 r., znak: 0111-KDIB3-2.4012.401.2021.2.AR oraz z 27 lipca 2021 r., znak: 0111-KDIB3-2.4012.447.2021.1.AR, jak również w interpretacji indywidualnej z 23 lutego 2022 r., znak: 0112-KDIL1-1.4012.6.2022.1.MG.

Reasumując, zdaniem Gminy, w odniesieniu do wydatków związanych jednocześnie z czynnościami opodatkowanymi VAT oraz zdarzeniami spoza zakresu VAT (działalnością gospodarczą oraz działalnością inną niż gospodarcza) planowanych do poniesienia na realizację Projektu, Gmina będzie uprawniona, na podstawie art. 90 ust. 10 pkt 2 w zw. z art. 86 ust. 2g ustawy o VAT, do przyjęcia, iż pre-współczynnik wynosić będzie 0%, a zatem nie będzie Jej przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w odniesieniu do ww. wydatków.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”.

W myśl tego przepisu:

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, m.in. tego, że zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Z przywołanych przepisów prawa wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Odliczyć zatem można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Wskazana zasada wyłącza tym samym możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających opodatkowaniu VAT.

Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności nieopodatkowanych podatkiem VAT.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Wyrażoną w cytowanym powyżej art. 86 ust. 1 ustawy generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego, uzupełniają regulacje zawarte w art. 86 ust. 2a-2h.

Stosownie do art. 86 ust. 2a ustawy:

W oparciu o art. 86 ust. 2b ustawy:

Jak stanowi art. 86 ust. 2c ustawy:

Zgodnie z art. 86 ust. 2d ustawy:

Na mocy art. 86 ust. 2e ustawy:

W myśl art. 86 ust. 2f ustawy:

Na podstawie art. 86 ust. 2g ustawy:

W świetle art. 86 ust. 2h ustawy:

Jak stanowi art. 86 ust. 22 ustawy:

Na podstawie powyższej delegacji, zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 999), zwane dalej rozporządzeniem.

Zgodnie z § 1 pkt 1 i 2 rozporządzenia:

Zakres ww. regulacji obejmuje m.in. jednostki samorządu terytorialnego.

W świetle § 2 pkt 8 rozporządzenia:

W myśl § 3 ust. 1 rozporządzenia:

Oznacza to, że w przypadku jednostek samorządu terytorialnego, nie będzie ustalany jeden „całościowy” sposób określenia proporcji dla jednostek samorządu terytorialnego, jako osoby prawnej, tylko będą ustalane odrębnie sposoby określenia proporcji dla wymienionych wyżej jego poszczególnych jednostek organizacyjnych, tj. dla urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego, jednostki budżetowej, zakładu budżetowego.

Powyższe rozporządzenie wprowadza wzory, według których wyznaczane są sposoby określenia proporcji, uznane za najbardziej odpowiadające specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć. Metody te mają charakter „obrotowy”, polegający na ustaleniu „udziałów” z tytułu działalności gospodarczej w całkowitym „obrocie” z tytułu działalności gospodarczej oraz działalności pozostającej poza sferą podatku od towarów i usług.

Na mocy § 3 ust. 2 rozporządzenia:

Ponadto należy zauważyć, że w przypadku wykonywania w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług oraz zwolnionych z opodatkowania tym podatkiem, należy mieć na uwadze uregulowania zawarte w art. 90 ustawy. Powyższe przepisy stanowią uzupełnienie regulacji art. 86 ustawy.

Zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy:

Na podstawie art. 90 ust. 2 ustawy:

W świetle art. 90 ust. 3 ustawy:

W myśl art. 90 ust. 4 ustawy:

Na mocy art. 90 ust. 10 ustawy:

Jak stanowi art. 90 ust. 10a ustawy:

W myśl art. 90 ust. 10b ustawy:

Jak zatem wynika z art. 90 ust. 10 pkt 2 w związku z art. 86 ust. 2g ustawy, jeżeli proporcja nie przekroczy 2% podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 0% i nie dokonywać odliczeń podatku naliczonego. Nie oznacza to jednak, że wskaźnik poniżej 2% pozbawia podatnika prawa do odliczenia podatku naliczonego z zastosowaniem wyliczonej proporcji. W powyższej sytuacji bowiem podatnik ma prawo wyboru, czy dokona on odliczenia w oparciu o wyliczoną proporcję, czy też zrezygnuje z tego prawa i nie odliczy podatku naliczonego.

Należy zauważyć, że powołany wyżej przepis art. 86 ust. 2a ustawy wprost określa, co stanowi kwotę podatku naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych. Zgodnie z tą normą, w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (z wyjątkiem wykorzystania na cele osobiste, do których może mieć zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy), w sytuacji gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej.

Na zakres prawa do odliczeń w sposób bezpośredni wpływa również pojmowanie statusu danego podmiotu jako podatnika podatku od towarów i usług wykonującego czynności opodatkowane. Tylko podatnik w rozumieniu art. 15 ustawy, ma prawo do odliczenia podatku naliczonego. Co do zasady status podatnika związany jest z prowadzeniem przez dany podmiot działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy:

Na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy:

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy:

Z powołanych przepisów wynika, że organy władzy publicznej nie będą podatnikami podatku od towarów i usług w związku z realizacją zadań, które podejmują jako podmioty prawa publicznego, nawet jeśli pobierają należności, opłaty lub składki. Organy te będą natomiast podatnikami podatku od towarów i usług, w przypadku wykonywanych przez nie czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Zatem jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych).

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1465 ze zm.):

Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy o samorządzie gminnym:

W oparciu o art. 7 ust. 1 ww. ustawy:

Z opisu sprawy wynika, że:

·Gmina jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług;

·Gmina wykonuje zadania nałożone odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których została powołana, w ramach reżimu publicznoprawnego, a także na podstawie zawieranych umów cywilnoprawnych;

·w ramach czynności wykonywanych na podstawie umów cywilnoprawnych Państwa Gmina dokonuje:

A.transakcji opodatkowanych VAT według odpowiednich stawek,

B.transakcji podlegających opodatkowaniu VAT, aczkolwiek zwolnionych z podatku;

·po stronie Państwa Gminy występują również zdarzenia spoza zakresu VAT, tj. zdarzenia, które Gmina traktuje jako w ogóle niepodlegające ustawie o VAT:

C.polegające na uzyskiwaniu przez Gminę określonych wpływów – dochody z podatku od nieruchomości i opłaty skarbowej oraz udział w podatkach dochodowych,

D.niezwiązane z uzyskiwaniem wpływów – budowa ogólnodostępnej infrastruktury gminnej jak trawniki, chodniki, oświetlenie uliczne, place zabaw etc.;

·w związku z wykonywaniem ww. czynności na podstawie umów cywilnoprawnych oraz występowaniem zdarzeń spoza zakresu VAT, Państwa Gmina ponosi szereg wydatków, z tytułu których kontrahenci wystawiają na rzecz Gminy faktury VAT z wykazanymi kwotami podatku;

·Gmina będzie realizować projekt grantowy pn. „(…)”,

·jednostką realizującą Projekt z ramienia Gminy i ponoszącą wydatki w ww. zakresie, a także jednostką, która wykorzystywać będzie efekty rzeczowe Projektu będzie Urząd Gminy;

·realizacja Projektu będzie służyła wykonywaniu czynności wskazanych powyżej w punktach A, B, C i D;

·Gmina nie będzie w stanie przyporządkować ponoszonych wydatków związanych z realizacją Projektu bezpośrednio i wyłącznie do wydatków związanych z czynnościami opodatkowanymi lub wyłącznie do pozostałej części wydatków Gminy, wykorzystywanej jednocześnie do czynności wymienionych powyżej w punktach A, B, C i D;

·Gmina nie zna sposobu, aby wydatki mieszane bezpośrednio i wyłącznie przyporządkować odpowiednio do czynności opodatkowanych VAT, zwolnionych z VAT lub też do zdarzeń w ogóle niepodlegających regulacjom VAT;

·zgodnie z dokonywanymi dotychczas kalkulacjami pre-współczynnika Urzędu w oparciu o przepisy ustawy o VAT oraz zgodnie z metodologią przewidzianą w Rozporządzeniu, wartość pre-współczynnika Urzędu nie przekraczała w ostatnich latach wartości 2%;

·Gmina ma podstawy by zakładać, że w kolejnych latach przedmiotowy pre-współczynnik również nie przekroczy wartości 2%;

·Gmina uznaje, że pre-współczynnik dla Urzędu wynosi w 0%, w efekcie czego konsekwentnie nie dokonuje i nie będzie dokonywać odliczenia podatku VAT w odniesieniu do wszelkich nabywanych towarów i usług, w stosunku do których prawo do odliczenia wymaga zastosowania pre-współczynnika właściwego dla Urzędu.

Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia kwestii, czy w odniesieniu do wydatków inwestycyjnych planowanych do poniesienia na realizację Projektu, z uwagi na fakt, iż wartość pre-współczynnika Urzędu skalkulowanego zgodnie z Rozporządzeniem nie będzie przekraczała 2% (po zaokrągleniu zgodnie z art. 86 ust. 2g ustawy o VAT), Gmina będzie uprawniona, na podstawie art. 90 ust. 10 pkt 2 w zw. z art. 86 ust. 2g ustawy o VAT, do przyjęcia, iż pre-współczynnik ten wynosi 0%, a zatem nie będzie Jej przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w odniesieniu do wydatków inwestycyjnych zaplanowanych do poniesienia na realizację Projektu.

Jak wynika z powołanych powyżej przepisów prawa, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika podatku VAT, w ramach działalności gospodarczej, do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Jak wyżej wskazano, odliczyć można w całości podatek naliczony, który jest związany z czynnościami opodatkowanymi podatnika. Wskazana zasada wyłącza tym samym możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających opodatkowaniu VAT. Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności nieopodatkowanych podatkiem VAT.

Podatnik w celu odliczenia podatku naliczonego, w pierwszej kolejności ma obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji.

Jeżeli takie wyodrębnienie jest możliwe, podatnikowi, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej, brak jest natomiast takiego prawa w stosunku do podatku naliczonego związanego z zakupem towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności niepodlegających temu podatkowi oraz zwolnionych z opodatkowania.

Natomiast – w świetle powołanych przepisów art. 86 ust. 2a ustawy – w sytuacji, gdy przypisanie nabywanych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej – „sposób określenia proporcji”.

W odniesieniu do wydatków ponoszonych przez Państwa w związku z realizacją Projektu, które – jak Państwo wskazali – będą wykorzystywane jednocześnie do czynności wymienionych w pkt A, B, C i D, bowiem wydatki te jednocześnie związane będą z czynnościami opodatkowanymi VAT (wymienionymi powyżej jako A), zwolnionymi z podatku (wymienionymi powyżej jako B) oraz występującymi po jej stronie zdarzeniami spoza zakresu VAT (wymienionymi powyżej jako C i D), powinni Państwo w pierwszej kolejności dokonać obliczenia podatku naliczonego przypisanego do działalności gospodarczej zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 86 ust. 2a i następne ustawy z uwzględnieniem przepisu § 3 ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r., skalkulowaną dla urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego.

W dalszej kolejności, skoro towary i usługi nabyte w związku z realizacją projektu grantowego, będą wykorzystywane przez Państwa do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, zwolnionych od podatku od towarów i usług i niepodlegających opodatkowaniu, a nie mają Państwo możliwości przyporządkowania wydatków związanych z realizacją Projektu do poszczególnych rodzajów czynności, to są Państwo zobowiązani dokonać kolejnego podziału podatku naliczonego w oparciu o zasady wskazane w art. 90 ust. 2, 3 i następne ustawy.

Jak wskazano wyżej, zgodnie z art. 90 ust. 10 pkt 2 ustawy, jeżeli proporcja nie przekroczy 2% podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 0% i nie dokonywać odliczeń podatku naliczonego. Zasada ta – z uwagi na treść art. 86 ust. 2g ustawy – ma również zastosowanie do proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy. Nie oznacza to jednak, że wskaźnik poniżej 2% pozbawia podatnika prawa do odliczenia podatku naliczonego z zastosowaniem wyliczonej proporcji. W powyższej sytuacji bowiem podatnik ma prawo wyboru, czy będzie dokonywał odliczania w oparciu o wyliczoną proporcję, czy też zrezygnuje z tego prawa i nie będzie odliczał podatku naliczonego.

W świetle przytoczonych przepisów, jeśli wyliczona przez Państwa proporcja na podstawie art. 86 ust. 2a i następne ustawy oraz § 3 ust. 2 rozporządzenia nie przekroczy 2% – nie będzie przekraczała 2% i uznają Państwo, że wynosi ona 0%, to będą Państwo mogli zrezygnować z prawa do odliczenia podatku VAT w odniesieniu do wydatków inwestycyjnych na realizację Projektu.

Podsumowanie

Na podstawie art. 86 ust. 2a ustawy oraz przepisów rozporządzenia – co do zasady – Gminie przysługuje prawo do częściowego odliczenia podatku naliczonego od wydatków inwestycyjnych planowanych do poniesienia na realizację Projektu, w części w jakiej zakupione towary i usługi są związane z czynnościami opodatkowanymi VAT. Natomiast z uwagi na fakt, iż wartość pre-współczynnika Urzędu skalkulowanego zgodnie z Rozporządzeniem nie będzie przekraczała 2% (po zaokrągleniu zgodnie z art. 86 ust. 2g ustawy), Gmina będzie uprawniona, na podstawie art. 90 ust. 10 pkt 2 w zw. z art. 86 ust. 2g ustawy, do przyjęcia, iż pre-współczynnik ten wynosi 0%, jak również, że nie przysługuje Jej prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków poniesionych na realizację ww. Projektu.

Państwa stanowisko uznałem za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Jednocześnie podkreślam, że ta interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego, co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Maja Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.