Interpretacja indywidualna

- stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

18 listopada 2024 r. wpłynął Pana wniosek z 12 listopada 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie uznania Dłużnika za podatnika podatku VAT i zwolnienia od podatku sprzedaży lokalu niemieszkalnego wraz z udziałem w prawie własności nieruchomości na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

W ramach postępowania zarejestrowanego pod sygnaturą (…) Komornik Sądowy przy Sądzie Rejonowym w (…) (Wnioskodawca) prowadzi egzekucję z nieruchomości.

Nieruchomość ta stanowi lokal usługowo - handlowy, zlokalizowany w (…) stanowiący centrum handlowo-usługowe wraz z podziemnym parkingiem o łącznie powierzchni 12446,50 m². Z powyższą nieruchomością jest związany udział w gruncie oraz udział w częściach wspólnych budynku.

Nieruchomość lokalowa objęta jest księgą wieczystą nr (…) (prowadzoną przez Sąd Rejonowy w (…) Wydział Ksiąg Wieczystych), natomiast nieruchomość gruntowa (na której posadowiony jest budynek, w którym znajduje się przedmiotowy lokal) - jest objęta księgą wieczystą nr (…) (prowadzoną przez Sąd Rejonowy w (…) - Wydział Ksiąg Wieczystych).

Nieruchomość powyższa stanowi lokal wyodrębniony. Jest on odrębnym od budynku oraz od gruntu przedmiotem prawa własności. Ma swoją własną księgę wieczystą. Lokal ten jest lokalem niemieszkalnym, stanowiącym obiekt w którym prowadzona jest galeria handlowo - usługowa, w której działa wielu najemców. Funkcjonuje ona pod nazwą handlową „(…)”. Przedmiotem najmu w lokalu są przestrzenie użytkowe wydzielone funkcjonalnie jako sklepy lub punkty usługowe oddane w najem najemcom prowadzącym w nich działalność handlową oraz usługową. Te funkcjonalnie wydzielone przestrzenie usługowe nie mają statusu wyodrębnionych lokali.

Opis lokalu jest następujący: „usługi poł. na kond. „c”, „b”, „o”, „01”, komu, poł. na kon. „c”, „b”, „a”, „o”, „01”, sanitariaty poł. na kon. „c” -1. Opis pomieszczeń przynależnych: śmiet. o pow. 4,92 m² poł. na kon. „o” -1, śmiet. o pow. 5,10 m² poł. na kon. „0” -1, serwe. o pow. 5,30 m² poł. na on „o” -1, serwe. o pow. 8,50 m² poł. na kon „o” -1.”

Z powyższą nieruchomością związane jest prawo w postaci udziału we własności nieruchomości, z której lokal ten został wydzielony. Udział ten wynosi 247764/1000000.

Właściciel przedmiotowego lokalu - zgodnie z księgą wieczystą - jest uprawniony do wyłącznego (z wyłączeniem właścicieli innych lokali) korzystania z następujących części i urządzeń nieruchomości wspólnej:

a)węzła cieplnego na kondygnacji „01” o pow. 32,1 m², w budynku przy ul. (…);

b)instalacji wodociągowej, kanalizacji sanitarnej, centralnego ogrzewania, ciepłej wody użytkowej, elektrycznej, wentylacyjnej, klimatyzacyjnej, oddymiającej i przywoławczej - obsługujących lokal niemieszkalny „(…)”;

c)wewnętrznej drogi eksploatacyjnej wraz z miejscami postojowymi przy wschodniej ścianie budynku równolegle do ul. (…),

d)części elewacji budynku przeznaczonej do umieszczenia reklam, zgodnie z projektem architektonicznym.

Z informacji zawartych w operacie szacunkowym (sporządzonym w maju 2023 r. na potrzeby postępowania egzekucyjnego) wynika, że przedmiotowy budynek został wybudowany w 2003 r. Budowa została rozpoczęta w lipcu 2001 r., a zakończyła się w drugim kwartale 2003 r.

Jak wynika z treści księgi wieczystej własność lokalu została wyodrębniona w 2003 r. Stosowny wpis w księdze wieczystej został dokonany w 2003 r.

Według załączonych dokumentów Dłużnik nabył tę nieruchomość 14 lipca 2020 r. na podstawie umowy sprzedaży nieruchomości (zawartej w formie aktu notarialnego).

Notabene z dokumentów zebranych w toku postępowania egzekucyjnego wynika, że Dłużnik (jeszcze zanim nabył Lokal) stał się wynajmującym powierzchnie znajdujące się w Lokalu. Od 1 września 2019 r. przejął bowiem od dotychczasowego wynajmującego (spółki powiązanej z Dłużnikiem) prawa i obowiązki wynikające z zawartych umów najmu (dotyczących powierzchni w Lokalu). Z umów tych wynika, że Dłużnik (jako nowy wynajmujący) będzie do czynszu najmu doliczał podatek od towarów i usług oraz będzie dokumentował usługi najmu fakturami VAT. Dłużnik zatem od 1 września 2019 r. użytkował przedmiotowy Lokal na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem VAT.

Jak wynika z treści aktu notarialnego w momencie zawierania umowy sprzedaży przedmiotowy lokal (nieruchomość) był przedmiotem umów najmu (więcej niż jednej takiej umowy), których treść była znana kupującemu (Dłużnikowi). Sprzedająca Spółka (podmiot z siedzibą w innym państwie członkowskim UE) oświadczyła w umowie sprzedaży, że wprawdzie prowadzi działalność gospodarczą, ale w zakresie przedmiotowej umowy sprzedaży nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług, w rozumieniu art. 15 ustawy o podatku od towarów i usług.

W konsekwencji przedmiotowa transakcja, na mocy której Dłużnik nabył nieruchomość nie została faktycznie opodatkowana podatkiem od towarów i usług. Nie zostały w związku z tym wystawione żadne faktury dokumentujące tę transakcję.

Przedmiotowy lokal od momentu jest wyodrębnienia (ustanowienia odrębnej własności) ma charakter niemieszkalny i przeznaczony jest na potrzeby funkcjonowania galerii handlowo-usługowej.

Jeszcze przed nabyciem Lokalu, Dłużnik dokonywał wynajmu powierzchni w tym lokalu na rzecz innych podmiotów, wystawiając z tytułu świadczenia tych usług faktury VAT. Aktywność na była kontynuowana po nabyciu przez Dłużnika Lokalu.

Natomiast w kwietniu 2021 r. Dłużnik przeniósł na inny podmiot - który został Operatorem tej galerii handlowej - „wszelkie pożytki z tytułu umów najmu dokonując ich cesji, w szczególności dotyczy to czynszów, opłat serwisowych i innych wszelkich płatności przez najemców”. W umowie tej nie ma informacji na temat ewentualnego opodatkowania tej czynności (cesji) podatkiem od towarów i usług.

Z informacji pozyskanych w toku postępowania egzekucyjnego z prawdopodobieństwem graniczącym z pewnością wynika, że dłużnik (który jest właścicielem nieruchomości) nie dokonywał w tym lokalu żadnych istotnych nakładów , a w szczególności nie były to nakłady, które przekraczałyby 30% wartości początkowej nieruchomości.

Dodatkowo 6 listopada 2024 r. komornik (na wniosek wierzyciela) zwrócił się z pismami do:

1)Dłużnika z pytaniem o to, czy Dłużnik ponosił nakłady, w tym w tym wydatki na ulepszenie Nieruchomości (w stosunku do których Dłużnik miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego), na Nieruchomość oraz ich zakresu, wraz z tabelarycznym zestawieniem tych wydatków zawierającym co najmniej wartość, datę poniesienia, tytuł oraz sprzedawcę: pismo zostało skutecznie doręczone 7 listopada br.

2)Podmiotu aktualnie zarządzającego nieruchomością z pytaniem o to, czy ten podmiot ponosił nakłady, w tym wydatki na ulepszenie Nieruchomości (w stosunku do których podmiot ten miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego), na Nieruchomość oraz ich zakresu, wraz z tabelarycznym zestawieniem tych wydatków zawierającym co najmniej wartość, datę poniesienia, tytuł oraz sprzedawcę.

W pismach poinformowano powyższe podmioty, że brak odpowiedzi w tym zakresie zostanie uznany za przyjęcie, że takowe nakłady nie zostały poniesione.

Można nadmienić tutaj, że pismem z 29 października 2024 r. (Skarga na czynności komornika) Dłużnik (poprzez swojego pełnomocnika) wskazał m. in., że „Nieruchomość w ostatnim czasie doznała obniżenia jej standardu użytkowego względem dnia sporządzenia Operatu. Pierwsze piętro jest wyłączone z użytku, tak samo jako „półpiętro”, natomiast na samym poziomie drugim przecieka dach. Obiekt wymaga remontu w pilniejszym trybie, niż miało to miejsce w dacie sporządzenia Operatu. Z uwagi na zajęcia komornicze, dłużnik nie był w możliwości podejmowania takich czynności w okresie ostatnich paru lat” Tym samym Dłużnik przyznał, że w okresie „ostatnich paru lat” Dłużnik nie tylko nie dokonywał nakładów ulepszeniowych na Lokal, ale nie czynił nawet koniecznych nakładów remontowych i konserwacyjnych na ten Lokal.

Słownik języka polskiego wskazuje, że określenie „parę” należy utożsamiać ze słowem „kilka”, które z kolei jest zaimkiem oznaczający w sposób przybliżony liczbę równą co najmniej dwa i co najwyżej dziesięć (zob. https://sip.pwn.pl/slowniki/pare.htrril ; data dostępu 7 listopada 2024 r.).

Z wypowiedzi Dłużnika można zatem wnioskować, że potwierdza On, że nie dokonywał w okresie co najmniej ostatnich dwóch lat nakładów na nieruchomość. Okoliczność ta (brak nakładów) jest niemal pewna, wobec faktu, że Dłużnik (w związku z toczącym się już dłużej niż w ostatnich dwóch latach postępowanie egzekucyjnym) został praktycznie pozbawiony możliwości swobodnego dysponowania środkami finansowymi (w tym zwłaszcza czynienia wydatków inwestycyjnych).

Dodatkowo, 6 listopada 2024 r. Komornik zwrócił się do Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego w (…) z pytaniem, czy do tego organu w okresie ostatnich trzech lat były zgłaszane prace budowlane lub remontowe bądź występowano o jakiekolwiek pozwolenie na takie prace, w tym pozwolenie na budowę, w odniesieniu do Nieruchomości tj. Centrum Handlowego (…). Na wypadek pozytywnej odpowiedzi na to pytanie, Komornik wniósł o przedłożenie kopii tych zgłoszeń lub wniosków.

Z analogicznym pismem, 7 listopada 2024 r., Wnioskodawca zwrócił się również do Wydziału Architektonicznego Urzędu Miasta (…).

Wnioskodawca zwrócił się również do Wspólnoty Mieszkaniowej przy ul. (…) w (…) (dalej jako Wspólnota) oraz odrębnie do Zarządcy tej Wspólnoty z pytaniami o to, czy Wspólnota podejmowała uchwały wyrażające zgodę na prowadzenie prac remontowych, modernizacyjnych lub dokonywanie ulepszeń wymagających zgłoszenia lub pozwolenia na budowę, w szczególności prac ingerujących w części wspólne budynków należących do Wspólnoty oraz „(…)” w (…). Na wypadek pozytywnej odpowiedzi na to pytanie, Komornik wniósł o przedłożenie kopii tych uchwał. Pismo zostało doręczone zarówno Wspólnocie, jak i zarządcy 8 listopada 2024 r.

Na moment składania niniejszego wniosku Wnioskodawca nie otrzymał informacji zwrotnych w powyższym zakresie.

Można natomiast z pewnością (a nie tylko z prawdopodobieństwem) stwierdzić, że w przedmiotowym Lokalu niemieszkalnym nie były dokonywane żadne nakłady, które w jakikolwiek sposób prowadziłyby do zmiany funkcji, przeznaczenia, czy też charakteru Lokalu stanowiącego odrębną nieruchomość.

W momencie zakupu przez dłużnika tej nieruchomości, lokal pozostawał centrum handlowo-usługowym (galerią handlowo-usługową), gdzie poszczególne części tego lokalu przeznaczone były do wynajmu pod placówki handlowe lub usługowe (i faktycznie w ten sposób były wykorzystywane). Charakter, przeznaczenie i funkcja tej nieruchomości pozostają niezmienne do chwili obecnej. Lokal (stanowiący odrębną nieruchomość) pełni nadal funkcję centrum handlowo-usługowego (galerii handlowo-usługowej), gdzie poszczególne części tego lokalu są wynajmowane najemcom prowadzącym tam placówki handlowe lub usługowe.

Nawet zatem, jeśli jakieś nakłady na przedmiotowy Lokal były przez Dłużnika czynione w okresie ostatnich dwóch lat, to nie były to nakłady, które prowadziły by do zmiany funkcji, przeznaczenia Lokalu, bądź do zmiany zasadniczych warunków jego zasiedlenia.

Przedmiotowa nieruchomość jest własnością B. sp. z o.o. z siedzibą w (…) (ul. (…)), KRS: (…) NIP: (…). Spółka ta dzień składania wniosku - według danych rejestrowych - nie jest w toku postępowania upadłościowego, ani likwidacyjnego.

Na dzień składania niniejszego wniosku Spółka ta nie jest zarejestrowana jako podatnik VAT czynny (identyfikator wyszukiwania: (…)).Jako podstawę prawną wykreślenia Spółki z rejestru 28 kwietnia 2022 r. urzędowa wyszukiwarka podatników VAT czynnych podaje: „Art. 96 ust. 9a pkt 2 ustawy VAT”?.

Pytania

1)Czy Dłużnik (który jest właścicielem nieruchomości) będzie występował w związku z planowaną sprzedażą egzekucyjną nieruchomości w charakterze podatnika VAT, w związku z czym komornik może być w tym przypadku płatnikiem tego podatku?

2)Czy planowaną sprzedaż egzekucyjną nieruchomości, należy potraktować dla celów podatku od towarów i usług jako dostawę jednego towaru (lokalu niemieszkalnego), zaś udział w nieruchomości wspólnej powiększać będzie podstawę opodatkowania dla tej dostawy?

3)Czy dostawa towaru w postaci Lokalu korzysta ze zwolnienia z podatku od towarów i usług.

Pana stanowisko w sprawie

Ad 1

W ocenie Wnioskodawcy, okoliczności występujące w niniejszej sprawie każą przyjąć, że dłużnik występuje w tym przypadku w charakterze podatnika VAT względem sprzedawanej nieruchomości.

Dłużnik jest podmiotem istniejącym. Forma prawna dłużnika, tj. spółka z o.o., powoduje, że dłużnik generalnie występuje w obrocie jako podatnik VAT (inny jego status w odniesieniu do czynności zbywania majątku byłby absolutnie wyjątkowy).

Dla przyjęcia powyższego poglądu nie ma znaczenia okoliczność, która dotyczy Dłużnika, a mianowicie fakt, że Dłużnik został wykreślony z ewidencji podatników VAT czynnych, z powodu nie składania deklaracji za 3 kolejne miesiące (względnie jednej deklaracji za kwartał).

Podkreślić bowiem należy, że o statusie danego podmiotu jako podatnika VAT nie decydują znamiona formalne, takie jak np. figurowanie w rejestrze podatników VAT czynnych, lecz okoliczności faktyczne, które wskazują na to, że dany podmiot będzie występował w charakterze podatnika w odniesieniu do danej transakcji, bądź nie.

Dłużnik (potencjalny podatnik) niewątpliwie istnieje. Wnioskodawca (komornik) miał kontakt z jego reprezentantami.

W odniesieniu do stanu faktycznego będącego podstawą wydania niniejszej interpretacji, okoliczność wykreślenia dłużnika z rejestru podatników VAT czynnych, nie wpływa na jego status jako podmiotu występującego w niniejszej sprawie w charakterze „handlowca”. Wykreślenie dłużnika z rejestru podatników VAT czynnych nie zmienia bowiem tego, że w odniesieniu do nieruchomości (będącej przedmiotem sprzedaży egzekucyjnej) podejmował on czynności skutkujące uznaniem go za podatnika względem tych czynności. Wykreślenie dłużnika z rejestru podatników VAT czynnych nie „unieważnia” tych czynności, nie skutkuje uznaniem ich za „niebyłe” (nie mające miejsca).

Jednocześnie wykreślenie dłużnika z rejestru podatników VAT nie jest zdarzeniem, które mogłoby przeważać szalę na rzecz uznania dłużnika za podmiot niebędący podatnikiem VAT w odniesieniu do sprzedaży działek, o których mowa. Zwłaszcza, że jak wynika z informacji zawartych w KRS (na dzień sporządzenia niniejszej opinii) dłużnik istnieje, nie znajduje się toku postępowania restrukturyzacyjnego, czy likwidacyjnego. Jego forma prawna - tj. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością - powoduje ponadto, iż podmiot taki nie ma zasadniczo innej aktywności niż działalność gospodarcza (jest to sytuacja inna, niż p w przypadku osoby fizycznej, która ma sferę życia tzw. prywatnego i może w ramach tej sfery podejmować czynności zarządu majątkiem).

W związku z powyższym trzeba przyjąć, że w niniejszej sprawie dłużnik jest, będzie występował jako podatnik VAT względem przedmiotowej nieruchomości (względem obiektów budowlanych znajdujących się na nieruchomości).

To wszystko powoduje, że przedmiotowa sprzedaż egzekucyjna będzie podlegała podatkowi od towarów i usług, to znaczy będzie objęta zakresem podmiotowym i przedmiotowym tego podatku.

W konsekwencji komornik sądowy może występować w tym przypadku - w zakresie niniejszej sprzedaży egzekucyjnej - jako płatnik podatku od towarów i usług. Oczywiście - obowiązek pobrania i odprowadzenia podatku do urzędu skarbowego wystąpi wówczas, gdy sprzedaż ta nie będzie zwolniona z podatku od towarów i usług, niemniej jednak opiniowana czynność będzie objęta zakresem VAT.

Ad 2

Planowana sprzedaż egzekucyjna - w rozumieniu przepisów dotyczących podatku od towarów i usług - zdaniem Wnioskodawcy, będzie stanowić dostawę jednego towaru - tj. lokalu niemieszkalnego - zaś wartość udziału w nieruchomości wspólnej będzie powiększać podstawę opodatkowania przy dostawie tego towaru.

Zauważyć trzeba, że nieruchomość, o której mowa, to lokal wyodrębniony w budynku. Lokal ten jest odrębnym od budynku oraz od gruntu przedmiotem prawa własności. Ma swoją własną księgę wieczystą. Lokal ten jest lokalem niemieszkalnym. Z powyższą nieruchomością (lokalem) związane jest prawo w postaci udziału we własności nieruchomości, z której lokal ten został wydzielony Udział ten wynosi 247764/1000000.

Przedmiotem postępowania egzekucyjnego jest cała ta nieruchomość (lokal niemieszkalny) wraz z pomieszczeniami przynależnymi do tego lokalu oraz prawami związanymi z tym lokalem (udział we własności gruntu). Wprawdzie w ramach tego lokalu określone powierzchnie są wydzielone funkcjonalnie na potrzeby konkretnych najemców, którzy prowadzą tam swoje placówki handlowe, bądź usługowe, lecz w żadnej mierze wydzielenie takie nie stanowi o pojawieniu się w obrocie części rzeczy (części Lokalu). Przedmiotem egzekucji z nieruchomości pozostaje cała nieruchomość stanowiąca lokal niemieszkalny (w obrębie którego funkcjonuje centrum handlowo-usługowe).

Lokal ten spełnia definicję towaru zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT. W myśl powyższej definicji pod pojęciem towaru rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Lokal przedmiotowy - jak już wskazywano - stanowi odrębną nieruchomość. Stanowi więc rzecz. Jako rzecz jest towarem w rozumieniu ustawy o VAT.

Nie można jednocześnie w żadnej mierze postrzegać sytuacji (będącej przedmiotem wniosku) jako dostawy kilkunastu towarów. Nie można bowiem uznać funkcjonalnie wydzielonej w przedmiotowej nieruchomości na potrzeby funkcjonowania konkretnej placówki handlowej (bądź usługowej) powierzchni za „część rzeczy”, która mogłaby stanowić odrębny towar będący przedmiotem dostawy. Wprawdzie ustawowa definicja „towaru” zastrzega, że pod tym pojęciem należy rozumieć także „części rzeczy”, niemniej jednak może to dotyczyć tylko i wyłącznie takich sytuacji, w których te „części rzeczy” stanowią samodzielnie faktyczny przedmiot obrotu. W sytuacji będącej przedmiotem wniosku taki przypadek nie zachodzi.

W związku z tym trzeba uznać, że z punktu widzenia przepisów dotyczących podatku od towarów i usług mamy tutaj do czynienia z dostawą jednego towaru, jakim jest rzecz (nieruchomość lokalowa), która jest jednocześnie - co jest istotne z punktu widzenia przepisów dotyczących zwolnień podatkowych - faktycznie częścią budynku.

Z własnością tego lokalu związany jest udział w nieruchomości gruntowej, na której posadowiony jest budynek, w którym znajduje się lokal. Zgodnie z przepisem art. 29a ust. 8 ustawy o VAT w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. W orzecznictwie sądowym na równi z towarem traktuje się udział w towarze, zaś sprzedaż udziału w towarze traktuje się jako dostawę tego towaru. Zob. przykładowo uchwałę Naczelnego Sądu Administracyjnego z 24 października 2011 r. (sygn. I FPS 2/11, LEX nr 964528): „Sprzedaż udziału w prawie użytkowania wieczystego gruntu oraz udziału we współwłasności budynków stanowi dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy VAT w zw. z art. 2 pkt 6 tej ustawy”. Chociaż powyższa uchwała wprost odnosiła się jedynie do udziałów w prawie użytkowania wieczystego, to jednak pogląd w niej wyrażony ma odniesienie także do wszystkich czynności mających za przedmiot zbycie udziałów w rzeczach. Jeśli wziąć powyższe pod uwagę, to potraktować należy, że także udział w prawie własności nieruchomości gruntowej zwiększa podstawę opodatkowania dla dostawy lokalu (stanowiącego „część budynku”) znajdującego się w budynku, który jest posadowiony na danym gruncie.

Reasumując - w ocenie Wnioskodawcy, planowana sprzedaż egzekucyjna stanowić będzie w rozumieniu przepisów ustawy o VAT dostawę towaru w postaci lokalu niemieszkalnego (stanowiącego odrębną nieruchomość), zaś wartość udziału w nieruchomości wspólnej (w gruncie) w całości powiększać będzie podstawę opodatkowania dla dostawy tego towarów.

Ad 3

W ocenie Wnioskodawcy, dostawa Lokalu niemieszkalnego powinna być objęta zwolnieniem z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, jeśli uwzględnić wykładnię tego przepisu w sposób uwzględniający wnioski wynikające z prawa unijnego oraz z orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.

Od 1 stycznia 2009 r. funkcjonują dwa zwolnienia dotyczące dostawy budynków i budowli. Są one określone w art. 43 ust. 1 pkt 10 oraz pkt 10a ustawy o VAT. Dodatkowo zbadać należy, ze przy dostawie, o której mowa, może znajdować zastosowanie zwolnienie określone w art. 43 ust. 1 pkt 2a ustawy o VAT.

Zgodnie z tym ostatnim powołanym przepisem zwalnia się z podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego

W sprawie będącej przedmiotem niniejszego Wniosku te przesłanki nie zostały spełnione. Jak wynika z informacji zebranych w sprawie Dłużnik jeszcze przed nabyciem Lokalu, a także po jego nabyciu wynajmował powierzchnie znajdujące się w przedmiotowym Lokalu innym podmiotom. Wynagrodzenie pobierane z tego tytułu podlegało podatkowi od towarów i usług, bowiem aktywność tego rodzaju stanowi działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy o VAT, zaś lokal (którego części były przedmiotem wynajmu) ma charakter niemieszkalny. Oznacza to, ze nieruchomość (Lokal) me była wykorzystywana przez Dłużnika wyłącznie na cele działalności zwolnionej z podatku.

W związku z powyższym nie jest spełniony jeden z warunków istotnych dla zastosowania zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT. Opiniowana czynność nie może być zatem objęta zwolnieniem z podatku, o którym mowa, w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy VAT.

W związku z tym zbadać w dalszej kolejności należy, czy dostawa, o której mowa (następująca w formie sprzedaży egzekucyjnej), może być objęta zwolnieniem z podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT.

Zgodnie z przepisem art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

a)dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b)pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Należy więc ustalić, czy w sytuacji będącej przedmiotem niniejszej opinii doszło już do pierwszego zasiedlenia i czy ewentualnie minęły już co najmniej dwa lata od pierwszego zasiedlenia.

Pojęcie „pierwszego zasiedlenia” jest zdefiniowane w art. 2 pkt 14 ustawy VAT. Zgodnie z aktualnym brzmieniem definicji ustawowej przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a)wybudowaniu lub

b)ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Tak więc - zgodnie z polskimi przepisami (krajowymi) - pierwsze zasiedlenie to sytuacja rozpoczęcia używania (wykorzystywania) lokalu po jego wybudowaniu, względnie po jego istotnym „ulepszeniu” w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym (przy czym istotność ulepszenia ma miejsce, jeśli wydatki na ulepszenie wynoszą co najmniej 30% wartości początkowej danego budynku, budowli, czy też lokalu).

Z kolei z przepisów unijnych - zawartych w tzw. Dyrektywie 112 VAT - wynika, że państwa członkowskie zwalniają z podatku dostawy budynków lub ich części oraz związanego z nimi gruntu, inne niż dostawy, o których mowa w art. 12 ust. 1 lit. a) tej dyrektywy.

W tym ostatnim przepisie stanowi się o „dostawie budynku lub części budynku oraz związanego z nim gruntu, przed pierwszym zasiedleniem”.

Z kolei dalsze przepisy dyrektywy 112 VAT zastrzegają, że państwa członkowskie mogą określić szczegółowe zasady stosowania kryterium „pierwszego zasiedlenia” do przebudowy budynków oraz zdefiniować pojęcie „gruntu związanego z budynkiem”. Państwa członkowskie mogą także zastosować kryteria inne niż kryterium pierwszego zasiedlenia, takie jak okres upływający między datą ukończenia budynku a datą pierwszej dostawy lub też okres upływający między datą pierwszego zasiedlenia a datą następnej dostawy, pod warunkiem że okresy te nie przekraczają, odpowiednio, pięciu i dwóch lat.

Z powyższego wynika zatem, że zgodnie z prawem unijnym państwa członkowskie zwalniają z podatku dostawę budynków (części budynków), przy czym zwolnienie nie może dotyczyć budynków (części budynków) przed ich pierwszym zasiedleniem, względnie przed upływem pewnego okresu od pierwszego zasiedlenia, o ile okres ten nie przekracza dwóch lat. Państwa członkowskie mogą także zdefiniować kryterium pierwszego zasiedlenia w kontekście przebudowy budynków

W sytuacji opisanej w niniejszej opinii do ostatniego pewnego pierwszego zasiedlenia doszło najpóźniej 14 lipca 2020 r., kiedy to Dłużnik nabył nieruchomość. Wprawdzie nastąpiło to na podstawie czynności niepodlegającej opodatkowaniu (tak przynajmniej wynika z treści aktu notarialnego dokumentującego umowę sprzedaży nieruchomości), jednakże potwierdzonym jest, że w tej dacie poszczególne powierzchnie w ramach Lokalu niemieszkalnego (stanowiącego nieruchomość będącą przedmiotem sprzedaży egzekucyjnej) były wydane do używania poszczególnym najemcom. Należy zatem przyjąć, że na pewno na dzień 14 lipca 2020 r. przedmiotowy lokal (stanowiący fizyczną część budynku) był zasiedlony.

W niniejszej sprawie nie ma absolutnie całkowitej pewności, czy po tej dacie nie miały miejsca okoliczności, które w świetle prawa krajowego odnowiłyby („skasowały”) wcześniejsze pierwsze zasiedlenie. W toku postępowania nie udało się bowiem uzyskać od dłużnika, czy też od innych podmiotów informacji, które w sposób całkowicie jednoznaczny potwierdziłyby, ze 100% pewnością, że dłużnik nie dokonywał (po 14 lipca 2020 r.) nakładów ulepszających na powyższy lokal, które spowodowałyby podniesienie jego wartości początkowej o co najmniej 30%. Z prawdopodobieństwem graniczącym z pewnością można założyć, że takie nakłady ze strony dłużnika nie były czynione. Świadczą o tym następujące okoliczności.

• stan techniczny lokalu wskazuje, że nie był on przedmiotem prac ulepszeniowych po 14 lipca 2020 r.;
• pismo Dłużnika z 29 października 2024 r. wskazujące na zły stan techniczny lokalu, w którym Dłużnik przyznaje, że z uwagi na zajęcia komornicze, nie był w możliwości podejmowania remontów w okresie ostatnich paru lat, wskazuje na brak dokonywania jakichkolwiek nakładów na Lokal w okresie ostatnich dwóch lat;
• toczące się wobec Dłużnika dłużej niż dwa lata postępowanie egzekucyjne w ramach którego Dłużnik został praktycznie pozbawiony możliwości swobodnego dysponowania środkami finansowymi (w tym zwłaszcza czynienia wydatków inwestycyjnych).

Powyższe fakty uprawdopodobniają w stopniu graniczącym z pewnością, że dłużnik nie ponosił na Lokal nakładów, których wartość przekraczałaby 30% wartości początkowej tego Lokalu. W niniejszej sprawie nie można tego stwierdzić z całkowitą pewnością (czemu na przeszkodzie stoi przede wszystkim brak udostępnienia przez Dłużnika dokumentacji księgowej, w tym Wykazu środków trwałych), jednakże prawdopodobne w sposób graniczący z pewnością jest to, że Lokal od 14 lipca 2020 r. nie był przedmiotem czynionych przez Dłużnika nakładów ulepszających, których wartość wynosiłaby co najmniej 30% jego wartości.

W związku z tym można przyjąć, że najprawdopodobniej - w stanie graniczącym z pewnością - przedmiotowy Lokal nie był przedmiotem ponownego pierwszego zasiedlenia w rozumieniu przepisów krajowych po 14 lipca 2020 r. W związku z tym należałoby przyjąć, że najprawdopodobniej - w stanie graniczącym z pewnością - ostatnie pierwsze zasiedlenie tego Lokalu miało miejsce dawniej niż dwa lata temu. W tym miejscu trzeba natomiast stwierdzić, że przepisy polskie należy wykładać (interpretować) w świetle prawa unijnego. Obowiązek dokonywania wykładni prounijnej - tzn. uwzględniającej brzmienie i cele przepisów unijnych będących wzorcem dla przepisów krajowych - ciąży na wszystkich organach stosujących prawo, nie wyłączając organów podatkowych i sądów administracyjnych.

W tym kontekście należy zauważyć, że przepisy polskie (krajowe) koncentrują się (jako na warunku zwolnienia) jedynie na wartości wydatków stanowiących wydatki ulepszeniowe. Tymczasem w orzeczeniu w sprawie C- 308/16 Kozuba Premium Selection Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej uznał, że dla zakresu stosowania zwolnienia z podatku przy dostawie nieruchomości istotne jest nie tyle kryterium liczbowe (wartościowe), o ile to, czy doszło (przy okazji ulepszenia) do istotnej przebudowy budynku, czy też nie.

Jak wskazuje TSUE w powoływanym wyżej orzeczeniu „51. W tym zakresie należy zauważyć, że dyrektywa VAT nie definiuje pojęcia „przebudowy”. 52. Jakkolwiek termin ten nie jest jednoznaczny, co potwierdzają różne wersje językowe, w tym wersja angielska: „conversions”, wersja niemiecka: „Umbauten”, wersja rumuńska: „transformari”, oraz wersja polska: „przebudowa”, to jednak sugeruje on, że odnośny budynek powinien być przedmiotem istotnych zmian przeprowadzonych w celu zmiany jego wykorzystania lub w celu znaczącej zmiany warunków jego zasiedlenia (. . .) 54 Pojęcie „przebudowy” obejmuje zatem w szczególności przypadek, w którym zostały przeprowadzone pełne lub dostatecznie zaawansowane prace, po zakończeniu których odnośny budynek zostanie przeznaczony do innych celów. 55. Wykładnia pojęcia „przebudowy” zawarta w pkt 52 niniejszego wyroku jest ponadto zgodna z celem dyrektywy VAT, w szczególności w zakresie opodatkowania czynności zmierzającej do zwiększenia wartości danego towaru. Jeżeli chodzi o nowe budynki, jak zauważył w istocie rzecznik generalny w pkt 71 i 72 opinii, ta wartość dodana wynika z prac budowlanych prowadzących do zasadniczej zmiany rzeczywistości materialnej z uwagi na przejście ze stanu niezabudowanej nieruchomości, czy nawet nieuzbrojonej działki, do budynku mieszkalnego. W odniesieniu do starych budynków rzeczona wartość dodana występuje, jeżeli doszło do zasadniczej przebudowy, tak że dany stary budynek może zostać przyrównany do nowego budynku. 56. niniejszym wypadku należy zauważyć, że pojęcie „przebudowy” zawarte w art. 12 ust. 2 dyrektywy VAT zostało transponowane do prawa polskiego w art. 2 pkt 14 ustawy o VAT poprzez odniesienie się do pojęcia „ulepszenia”. 57. Jednakże, pod warunkiem że ten ostatni zwrot będzie interpretowany przez sądy krajowe jako synonim „przebudowy” w rozumieniu wskazanym w pkt 52 niniejszego wyroku, podniesiona różnica terminologiczna nie może sama w sobie prowadzić do niezgodności ustawy o VAT z dyrektywą VAT”.

Ten fragment orzeczenia wskazuje jednoznacznie, że dla oceny, czy w danym przypadku nastąpiło „odnowienie” pierwszego zasiedlenia, czy też nie, istotny jest przede wszystkim charakter prac, a nie tylko sama wartość nakładów ulepszeniowych.

Pogląd powyższy został recypowany w polskim orzecznictwie. Jak wskazuje Naczelny Sąd Administracyjny przykładowo w wyroku z 23 listopada 2017 r., sygn. I FSK 312/16: „(...) dokonując oceny, czy w konkretnej sprawie doszło do „ulepszenia” o którym mowa w art. 2 pkt 14 lit. b) oraz art. 43 ust. 10a lit. b) u.p.t.u. (...) w pierwszej kolejności należy ustalić, czy w budynku dokonano istotnych zmian przeprowadzonych w celu zmiany jego wykorzystania lub w celu znaczącej zmiany warunków jego zasiedlenia. Dopiero w przypadku stwierdzenia tej okoliczności, powstanie konieczność zbadania, czy wydatki poniesione na wykonanie tych zmian, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej budynku. Jeżeli zatem wydatki ponoszone na budynek przekroczą 30% jego wartości początkowej, lecz nie będą one prowadziły do istotnych zmian - w wyżej wskazanym znaczeniu, nie zostanie spełniona przesłanka „ulepszenia”. Przesłanka ta nie będzie spełniona również w przypadku, gdy dojdzie do istotnych zmian związanych z wykorzystaniem budynku lub znaczącej zmiany warunków jego zasiedlenia, jednak wydatki na ten cel nie przekroczą 30% jego wartości początkowej”.

Z kolei w wyroku z 21 marca 2019 r., sygn. I FSK 1573/14 Naczelny Sąd Administracyjny wskazał: „TSUE zwrócił uwagę, że pojęcie „przebudowy” zawarte w art. 12 ust. 2 dyrektywy VAT zostało transponowane do prawa polskiego w art. 2 pkt 14 u.p.t.u. poprzez odniesienie się do pojęcia „ulepszenia”. Stwierdził przy tym, że różnica terminologiczna nie może sama w sobie prowadzić do niezgodności u.p.t.u. z dyrektywą VAT, o ile pojęcie „ulepszenia” będzie interpretowany przez sądy krajowe jako synonim „przebudowy” w rozumieniu wskazanym w pkt 52 wyroku TSUE. Odnosząc się do okoliczności faktycznych sprawy Trybunał wskazał, że wydatki poniesione na „ulepszenie” odnośnego budynku wyniosły 55% jego początkowej wartości. Jakkolwiek taka wartość procentowa sugeruje zasadniczo, że zmiany dokonane w budynku mogły z uwagi na ich zakres przyczynić się do znaczącej zmiany warunków zasiedlenia tego budynku, to jednak do sądu krajowego należy dokonanie oceny, na podstawie zgromadzonych przez ten sąd dowodów, w jakim zakresie „ulepszenie” będące przedmiotem postępowania głównego doprowadziło do istotnej zmiany tego budynku w znaczeniu wskazanym w pkt 52 omawianego wyroku”.

Trzeba zatem wskazać, że w świetle orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej tylko takie nakłady ulepszające Lokal (część budynku), które skutkują dokonaniem jego przebudowy, mogą być traktowane jako „kasujące”, czy też odnawiające wcześniejsze pierwsze zasiedlenie. Pojęcie przebudowy należy przy tym rozumieć jako czynności, które skutkują nadaniem budynkowi (Lokalowi) nowych cech, nowej funkcji, nowego przeznaczenia, względnie w istotny sposób zmieniają warunki jego zasiedlenia

W związku z tym trzeba zauważyć, że w niniejszej sprawie przedmiotowy Lokal w momencie jego zakupu przez dłużnika był centrum handlowo-usługowym (galerią handlowo-usługową), gdzie poszczególne części (powierzchnie) tego lokalu przeznaczone były do wynajmu pod placówki handlowe lub usługowe (i faktycznie w ten sposób były wykorzystywane). Charakter, przeznaczenie i funkcja tej nieruchomości pozostają niezmienne do chwili obecnej. Lokal (stanowiący odrębną nieruchomość) pełni nadal funkcję centrum handlowo-usługowego (galerii handlowo-usługowej), gdzie poszczególne części tego lokalu są wynajmowane najemcom prowadzącym tam placówki handlowe lub usługowe.

Nawet zatem jeśli jakiekolwiek nakłady na przedmiotowy Lokal były ponoszone przez Dłużnika, to nie doprowadziły one do „przebudowy” w rozumieniu wskazanych wyżej przepisów. Ten fakt można stwierdzić z całą pewnością na podstawie okoliczności występujących w sprawie. Powyższe oznacza że jeśli wziąć pod uwagę przepisy prawa unijnego - i zgodnie z nimi interpretować przepisy krajowe - trzeba dojść do wniosku, że od 14 lipca 2020 r. nie doszło do odnowienia pierwszego zasiedlenia przedmiotowego Lokalu. Nawet bowiem jeśli Dłużnik ponosił jakieś nakłady na przedmiotowy Lokal, to nie doprowadziły one do „przebudowy” (w rozumieniu prawa unijnego oraz orzecznictwa TSUE). W związku z tym obecnie upłynęły więcej niż dwa lata od ostatniego pierwszego zasiedlenia Lokalu.

W konsekwencji w świetle przepisów krajowych, interpretowanych zgodnie z regulacjami prawa unijnego, dostawa przedmiotowego Lokalu powinna być zwolniona z podatku od towarów i usług zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Jeśli zatem uwzględnić kontekst prawa unijnego - i wynikające z tego prawa rozumienie warunku poniesienia określonych nakładów jako zdarzenia „odnawiającego” pierwsze zasiedlenie w taki sposób, że nakłady te muszą być związane z „przebudową” budynku (jego części) - hipoteza art. 43 ust. 21 ustawy o VAT nie jest w tym przypadku spełniona.

W opiniowanym stanie faktycznym komornik ma bowiem pewność, że nie doszło do „przebudowy” Lokalu (w takim znaczeniu jakie wynika z orzecznictwa TSUE) w okresie od 14 lipca 2020 r. Komornik ma zatem potwierdzenie, że warunki zwolnienia (o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT) przy uwzględnieniu prawa unijnego są spełnione. To zaś skutkuje możliwością jego zastosowania do transakcji opisanej w niniejszym wniosku.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 18 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.) - zwanej dalej „ustawą”:

Organy egzekucyjne określone w ustawie z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2505) oraz komornicy sądowi wykonujący czynności egzekucyjne w rozumieniu przepisów Kodeksu postępowania cywilnego są płatnikami podatku od dostawy, dokonywanej w trybie egzekucji, towarów będących własnością dłużnika lub posiadanych przez niego z naruszeniem obowiązujących przepisów.

Z treści powyższego przepisu wynika, że komornik sądowy jest płatnikiem podatku od dostawy towaru dokonywanej w trybie egzekucji, w przypadku, gdy wykonuje czynności egzekucyjne. Przez czynność egzekucyjną należy rozumieć każde formalne, oparte na przepisach procesowych, działanie uprawnionego organu egzekucyjnego wywołujące skutek prawny dla prowadzonej egzekucji.

Definicja płatnika została zawarta w art. 8 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.), zgodnie z którym:

Płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu.

Przepis art. 18 ustawy wprowadza szczególną na gruncie przepisów ustawy regulację, kiedy to należny podatek pobierany jest i odprowadzany do urzędu skarbowego przez płatnika, a nie przez podatnika. Płatnik pełni w tym przypadku rolę pośrednika pomiędzy podatnikiem a organem podatkowym, przekazując organowi środki pieniężne podatnika.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że komornik sądowy dokonuje transakcji w imieniu podatnika - dłużnika. Prowadzona przez niego sprzedaż towarów będących własnością dłużnika będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług, gdy do rozliczenia tego podatku byłby zobowiązany dłużnik; w przypadku, gdy powyższa czynność nie podlegałaby opodatkowaniu tym podatkiem lub byłaby od niego zwolniona, komornik sądowy nie będzie obowiązany do odprowadzenia podatku.

Tym samym komornik sądowy zobowiązany jest do przestrzegania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz do uwzględnienia w trakcie sprzedaży towarów okoliczności decydujących o jej opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do treści art. 2 pkt 6 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach - rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

W świetle przytoczonych powyżej przepisów, zarówno grunt, jak i budynek lub budowla spełniają definicję towaru określoną w art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż traktowana jest jako odpłatna dostawa towarów na terytorium kraju.

Jednak nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy o podatku od towarów i usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Według przepisu art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W kontekście powyższego, uwzględniając definicję działalności gospodarczej, należy stwierdzić, że dostawa towarów będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług tylko w sytuacji, gdy dokonana zostanie przez podmiot o statusie podatnika, który będzie działał w takim charakterze w odniesieniu do tej konkretnie czynności. Natomiast dla stwierdzenia, że dla danej transakcji podmiot jest podatnikiem podatku od towarów i usług, konieczne jest prowadzenie przez niego działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów ustawy.

W tym miejscu należy wskazać, że na mocy art. 659 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1061 ze zm.):

Przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz.

Najem jest więc umową dwustronnie obowiązującą i wzajemną, odpowiednikiem świadczenia wynajmującego polegającego na oddaniu rzeczy do używania i pobierania pożytków jest świadczenie najemcy polegające na płaceniu umówionego czynszu. Umowa najmu jest cywilnoprawną umową nakładającą na strony - zarówno wynajmującego, jak i najemcę - określone przepisami obowiązki.

Z treści przywołanego wyżej art. 8 ust. 1 ustawy i przedstawionych w tym zakresie objaśnień wynika, że ustawodawca przyjął generalną zasadę, że usługami są wszelkie odpłatne świadczenia niebędące dostawą towarów. Stąd też stwierdzić należy, że definicja „świadczenia usług” ma charakter dopełniający definicję „dostawy towarów”. Jest ona wyrazem realizacji zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatników w ramach prowadzonej przez nich działalności gospodarczej.

W świetle powyższych przepisów stwierdzić należy, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Odnosząc regulacje zawarte w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy do art. 18 ustawy wskazać należy, że w przypadku, gdy Dłużnik - właściciel nieruchomości - jest podatnikiem podatku VAT, wówczas komornik jest płatnikiem podatku VAT z tytułu dostawy tej nieruchomości.

Należy zaznaczyć, że sprzedaż składników wykorzystywanych w działalności gospodarczej podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Pana wątpliwości w pierwszej kolejności dotyczą kwestii uznania Dłużnika za podatnika podatku VAT.

Mając na uwadze powyższy opis oraz fakt, że Dłużnikiem jest spółka z o.o., która nabyła lokal usługowo - handlowy wraz z podziemnym parkingiem oraz udziałem w gruncie na podstawie umowy sprzedaży z 14 lipca 2020 r. Transakcja nie była opodatkowana podatkiem od towarów i usług, nie została wystawiona faktura. Dłużnik wynajmował powierzchnie w tym lokalu na rzecz innych podmiotów, wystawiając z tego tytułu faktury VAT. Tak więc, Dłużnik użytkował lokal na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej opodatkowanej VAT. Zatem przy dostawie nieruchomości, dłużna Spółka jest podatnikiem podatku, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącym działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Odnosząc regulacje zawarte w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy do art. 18 ustawy wskazać należy, że w przypadku, gdy dłużnik - właściciel nieruchomości - jest podatnikiem podatku VAT, wówczas komornik jest płatnikiem podatku VAT z tytułu dostawy tej nieruchomości.

W konsekwencji, w opisanej sytuacji występują przesłanki stanowiące podstawę do uznania Sprzedającego za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą w myśl art. 15 ust. 2 ustawy a komornika za płatnika podatku VAT z tytułu dostawy tej nieruchomości.

Ponadto Pana watpliwości dotyczą kwestii, czy sprzedaż Nieruchomości należy potraktować jako dostawę jednego towaru, zaś wartość udziału w nieruchomości wspólnej będzie powiekszać podstawę opodatkowania oraz czy dostawa Nieruchomości korzysta ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Podkreślić należy, że dokonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może albo być opodatkowana właściwą stawką podatku, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy, ustawodawca przewidział zwolnienie od podatku VAT m.in. dla dostawy budynków lub ich części spełniających określone w tych przepisach warunki.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest - co do zasady - zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa realizowana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Według art. 2 pkt 14 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o pierwszym zasiedleniu - rozumie się przez to oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a) wybudowaniu lub

b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Zatem, w przypadku, gdy po wybudowaniu budynek, budowla lub jego część jest wykorzystywana, w tym używana na potrzeby własnej działalności, okoliczność ta powoduje, że ma już miejsce pierwsze zasiedlenie tego obiektu.

Zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków lub budowli, jeżeli w stosunku do nich powstało pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

W przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom - po spełnieniu określonych warunków - skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Prawo do zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, przysługuje wówczas, gdy w stosunku do obiektów, będących przedmiotem sprzedaży, nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego oraz dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ulepszenie tych obiektów, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Należy zaznaczyć, że jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 lub pkt 10a ustawy należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw nieruchomości i ruchomości prowadzi do wniosku, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z ww. podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących danej dostawie. Zauważyć bowiem należy, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie, podatnik uprawniony jest do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter dokonywanych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

W myśl art. 29a ust. 8 ustawy:

W przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Co do zasady zatem, grunt będący przedmiotem dostawy podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki, budowle lub ich części na nim posadowione. Oznacza to, że grunt dzieli w VAT los podatkowy obiektów, które się na nim znajdują. Zatem w sytuacji, kiedy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu korzysta ze zwolnienia od podatku VAT.

W celu ustalenia, czy w analizowanej sprawie zastosowanie znajdzie zwolnienie od podatku, należy w pierwszej kolejności rozstrzygnąć, czy do momentu dostawy nastąpiło pierwsze zasiedlenie lokalu handlowo - usługowego.

Z okoliczności przedstawionych we wniosku wynika, że Nieruchomość (lokal usługowo - handlowy) została nabyta przez Dłużnika na podstawie umowy sprzedaży zawartej w formie aktu notarialnego dnia 14 lipca 2020 r. W momencie zawierania umowy sprzedaży lokal był przedmiotem umów najmu, tak więc doszło do pierwszego zasiedlenia lokalu.

W okresie 2 lat przed sprzedażą egzekucyjną nieruchomości, nie były ponoszone przez Dłużnika wydatki na ulepszenie lokalu handlowo-usługowego. Lokal nie był wykorzystywany przez Dłużnika wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Analiza przedstawionych okoliczności sprawy na tle przywołanych przepisów prawa prowadzi do wniosku, że sprzedaż egzekucyjna nieruchomości lokalu handlowo-usługowego, będzie zwolniona od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, gdyż w rozpatrywanej sprawie w odniesieniu do ww. lokalu doszło do jego pierwszego zasiedlenia, a od tego czasu do dnia dostawy upłynie okres dłuższy niż dwa lata. Zatem w odniesieniu do dostawy ww. lokalu handlowo - usługowego spełnione zostaną przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Z uwagi na fakt, iż planowana sprzedaż egzekucyjna nieruchomości dotyczy lokalu wraz z udziałem w nieruchomości gruntowej na której posadowiony jest budynek, na którym znajduje się lokal, to odpowiednio będzie miał zastosowanie przepis art. 29a ust. 8 ustawy, zgodnie z którym w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Mając na uwadze wskazane wyżej okoliczności sprawy oraz przywołane przepisy prawa należy stwierdzić, że transakcja sprzedaży egzekucyjnej nieruchomości tj. lokalu wraz z udziałem w gruncie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy.

Tym samym Pana stanowisko w zakresie pytań nr 2 i 3 uznaję za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie wskazuję, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Pana w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.