Interpretacja indywidualna - stanowisko prawidłowe - Interpretacja

Interpretacja indywidualna - stanowisko prawidłowe - Interpretacja - 0114-KDIP4-3.4012.636.2024.4.AAR

Temat interpretacji

Interpretacja indywidualna - stanowisko prawidłowe

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

3 października 2024 r. wpłynął Pani wniosek z 30 września 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy skutków podatkowych planowanego aportu filii Przedszkola 1 do Spółki. Uzupełniła go Pani pismem z 6 grudnia 2024 r. (wpływ 11 grudnia 2024 r.) - w odpowiedzi na wezwanie.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Pani A.A. (dalej również jako Wnioskodawczyni), polski rezydent podatkowy, czynny podatnik podatku od towarów i usług, prowadzi od 2013 roku działalność gospodarczą, której przedmiotem jest opieka dzienna nad dziećmi (PKD 88.91.Z). Na potrzeby podatkowe Wnioskodawczyni prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów oraz ewidencję sprzedaży czynności opodatkowanych VAT. W ramach działalności Wnioskodawczyni, jako organ prowadzący, prowadzi Przedszkole (…) wpisane do Rejestru Szkół i Placówek Oświatowych (RSPO) pod numerem (…). Przedszkole (…) funkcjonuje w 3 filiach (placówkach), które funkcjonują pod nazwami:

1)Filia Przedszkola 1,

2)Filia Przedszkola 2, oraz

3)Filia Przedszkola 3.

Każda filia posiada własne:

1) Środki trwałe i wyposażenie (umeblowanie, zabawki ogrodowe, sprzęt elektryczny i elektroniczny, wyposażenie szkolne i wyposażenie placu zabaw),

2) Środki pieniężne, w tym pochodzące z wpłat rodziców oraz z dotacji z gminy,

3) Należności i zobowiązania wynikające z umów zawartych z rodzicami,

4) Personel zatrudniony na podstawie umowy o pracę oraz związane z zatrudnieniem uprawnienia i obowiązki,

5) Umowy z kontrahentami i umowy finansowe,

6) Tytuły do posiadania nieruchomości, w których prowadzone są zajęcia i opieka (filia Przedszkola 2 - budynek własny, filia Przedszkola 3 i filia Przedszkola 2 - umowa najmu).

Filie korzystają ze wspólnych usług:

1)księgowych;

2)napraw i konserwacji;

3)intendentki;

4)metodyka projektowego.

Filia Przedszkola 1 korzysta z posiłków przygotowywanych w budynku przy ul. (…), pozostałe filie mają własne zaplecze kuchenne.

We wszystkich placówkach stosowane są te same standardy i metody pracy z dziećmi oraz ten sam program nauczania i komunikacji z dziećmi i ich rodzinami. We wszystkich placówkach obowiązuje ten sam regulamin. Wszystkie filie korzystają z tego samego logo, konta na portalach internetowych oraz strony internetowej. W ramach strony www funkcjonują 3 landing page, na których opisane są poszczególne filie. Jak zostało wskazane na wstępie, Wnioskodawczyni figuruje w RSPO jako organ prowadzący Przedszkole (...). Filie nie posiadają osobnych wpisów. Z tytułu prowadzenia przedszkola (...) Wnioskodawczyni otrzymuje dotację z gminy, na podstawie złożonego wniosku, która wpływa w kwocie zbiorczej. Kwota dotacji to iloczyn zgłoszonych dzieci uczących się we wszystkich placówkach (...) oraz kwoty przyznanej na jedno dziecko. Wnioskodawczyni dokonuje podziału kwoty dotacji na 3 placówki, zgodnie z liczbą dzieci, które uczęszczają do każdej z nich. Dokumenty księgowe ujmowane w podatkowej księdze przychodów i rozchodów są oznaczane w taki sposób, aby można było przyporządkować przychody i koszty do każdej z placówek. Ewidencja środków trwałych jest prowadzona zgodnie z przepisami i zawsze na jej podstawie można wskazać, który środek trwały związany jest z daną placówką.

Ponadto, Wnioskodawczyni w ewidencji pozapodatkowej dokonuje podziału kosztów wspólnych: intendentka i księgowość po 1/3 wydatków na każdą placówkę, konserwacja - według zaangażowania godzinowego, posiłki - zgodnie z zamówieniami z placówki filia Przedszkola 1. Wnioskodawczyni ustala zysk (stratę) dla każdej filii przedszkola w ramach prowadzonej wewnętrznie rachunkowości zarządczej. Prowadzone ewidencje pozwalają na wyodrębnienie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań związanych z każdą z filii. Każda filia ma prowadzony własny osobny rachunek bankowy oraz może finansować swoje działanie wyłącznie z wypracowanych przez siebie przychodów oraz z dotacji przypadającej na każde dziecko dla danej filii. Każda z filii posiada własną wewnętrzną strukturę: placówką kieruje dyrektor, który jest bezpośrednim przełożonym pracujących tam nauczycieli i pracowników pomocniczych.

Wnioskodawczyni planuje dokonać restrukturyzacji swojej działalności gospodarczej poprzez wniesienie aportem filii Przedszkola 1 położonej przy ul. (…) do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (spółka), w zamian za udziały. Wnioskodawczyni będzie jednym z 3 wspólników w spółce. Celem planowanego aportu jest przede wszystkim kontynuacja prowadzenia działalności gospodarczej, ale w formie spółki z o.o. Ma to pozwolić na zwiększenie zdolności inwestycyjnej oraz dalszy organiczny rozwój.

Przedmiotem aportu objęte zostanie wszystko, co jest niezbędne do realizowania w sposób samodzielny zadań przedszkola (...), związane z filią Przedszkola 1, tj.:

1) środki trwałe i wyposażenie (wszystkie meble i wyposażenie znajdujące się w lokalu przy ul. (…) oraz wyposażenie placu zabaw);

2) środki pieniężne znajdujące się na koncie bankowym prowadzonym dla placówki Filia Przedszkola 1;

3) należności i zobowiązania wynikające z umów zawartych z rodzicami;

4) należności i zobowiązania wynikające z umów zawartych z kontrahentami;

5) należności i zobowiązania z umowy najmu lokalu;

6) personel zatrudniony na podstawie umowy o pracę oraz związane z zatrudnieniem uprawnienia i obowiązki;

7) regulamin, standardy, strategie i know-how związany z prowadzeniem placówki oświatowej;

8) księgi podatkowe i ewidencje pozapodatkowe w części dotyczącej przedmiotu aportu.

Spółka we własnym zakresie uzyska, jako organ prowadzący, stosowny wpis do RSPO oraz zawrze umowy na obsługę księgową/kadrową, napraw i konserwacji, a także na usługę cateringową, przy czym usługę cateringową będzie na rzecz spółki świadczyła Wnioskodawczyni. Ponadto spółka, na zasadzie umowy licencyjnej, będzie korzystała z logo i nazwy handlowej (...), a także (przynajmniej początkowo) z dotychczasowej strony internetowej. Spółka wystąpi do gminy z własnym wnioskiem o dotację.

Spółka z o.o. po wniesieniu do niej wkładu niepieniężnego w postaci filii przedsiębiorstwa Wnioskodawczyni oraz uzyskaniu stosownego wpisu do RSPO, będzie mogła kontynuować działalność prowadzoną obecnie przez Wnioskodawczynię w ramach filii Przedszkola 1, natomiast Wnioskodawczyni ograniczy swoją aktywność gospodarczą do filii Przedszkola 2 i filii Przedszkola 3 oraz będzie świadczyć usługi cateringu przedszkolnego na rzecz spółki.

W związku z planowaną reorganizacją, Wnioskodawczyni nabrała wątpliwości, czy aport filii Przedszkola (...) Filia Przedszkola 1 przy ul. (…), opisanej powyżej, stanowi aport zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego

Zarówno obecnie, jak i w chwili planowanego aportu (zdarzenie przyszłe), wyodrębnienie funkcjonujące w przedsiębiorstwie Wnioskodawczyni wygląda (i będzie wyglądać - zdarzenie przyszłe) następująco:

a) Zespół składników materialnych i niematerialnych w postaci filii Przedszkola 1 jest organizacyjnie wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie - stanowi jedną z 3 filii Przedszkola (...) (...). Wszystkie filie, włącznie z filią Filia Przedszkola 1, posiadają własne struktury organizacyjne oraz własnych pracowników. Każdą filią kieruje dyrektor, który zarządza podległymi mu nauczycielami oraz pracownikami administracyjnymi. Filia Przedszkola 1 samodzielnie realizuje własne zadania związane z opieką nad dziećmi i edukacją przedszkolną z wykorzystaniem przypisanych jej składników materialnych, niematerialnych i osobowych.

b) Dla celów wyodrębnienia finansowego Wnioskodawczyni prowadzi ewidencję zdarzeń gospodarczych w taki sposób, aby było możliwe przyporządkowanie danych finansowych (przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań) do każdej z filii. Dokumenty księgowe ujmowane w podatkowej księdze przychodów i rozchodów są oznaczane w taki sposób, aby można było przyporządkować przychody i koszty do każdej z placówek. Z tytułu prowadzenia przedszkola (...) Wnioskodawczyni otrzymuje dotację z gminy, na podstawie złożonego wniosku, która wpływa w kwocie zbiorczej. Kwota dotacji to iloczyn zgłoszonych dzieci uczących się we wszystkich placówkach (...) oraz kwoty przyznanej na jedno dziecko. Wnioskodawczyni, poza ewidencją podatkową, dokonuje podziału kwoty dotacji na 3 placówki, zgodnie z liczbą dzieci, które uczęszczają do każdej z nich. Ewidencja środków trwałych jest prowadzona tak, żeby na jej podstawie można wskazać, który środek trwały związany jest z daną placówką. Wnioskodawczyni w ewidencji pozapodatkowej dokonuje podziału kosztów wspólnych oraz ustala zysk (stratę) dla każdej filii przedszkola w ramach prowadzonej wewnętrznie rachunkowości zarządczej. Prowadzone ewidencje pozwalają na wyodrębnienie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań związanych z filią Przedszkola 1. Każda filia ma prowadzony własny osobny rachunek bankowy oraz może finansować swoje działanie wyłącznie z wypracowanych przez siebie przychodów oraz z dotacji przypadającej na każde dziecko dla danej filii.

c) Na płaszczyźnie wyodrębnienia funkcjonalnego Filia Przedszkola 1 może funkcjonować odrębnie od pozostałej działalności Wnioskodawczyni, posiada własnych klientów, którzy są w stanie wygenerować przychody na odpowiednim poziomie oraz ponosi koszty niezbędne do uzyskania przychodów. Filia Przedszkola 1 wyposażona jest również w odpowiednie składniki materialne i niematerialne, które pozwolą spółce otrzymującej aport na samodzielne prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie, w jakim robiła to do tej pory Wnioskodawczyni. Spółka uzyska, tytułem wkładu niepieniężnego, składniki majątkowe i osobowe z odpowiednim know-how oraz prawa i obowiązki wynikające z umów z rodzicami i kontrahentami, które pozwolą jej na prowadzenie działalności gospodarczej zorientowanej na świadczenie usług edukacji przedszkolnej i dziennej opieki nad dziećmi. Zespół otrzymanych składników pozwoli na natychmiastowe podjęcie tej działalności, pod warunkiem uzyskania wpisu do Rejestru Szkół i Placówek Oświatowych (RSPO). Spółka, w razie podjęcia takiej decyzji, wystąpi też z wnioskiem o uzyskanie własnej dotacji na prowadzenie przedszkola.

Opisane powyżej (lit. a-c) okoliczności wypełniają opis zdarzenia przyszłego i mają charakter obiektywny. Wnioskodawczyni przyjmuje, że przesłanki opisane w lit. a) stanowią o wyodrębnieniu organizacyjnym, przesłanki opisane w lit. b) stanowią o wyodrębnieniu finansowym, zaś przesłanki wskazane w lit. c) stanowią o wyodrębnieniu funkcjonalnym. Z kolei interpretacja indywidualna, o wydanie której wnosi Wnioskodawczyni ma rozwiać wątpliwości dotyczące tego, czy wyodrębnienia, które funkcjonują (i będą funkcjonować w dniu wniesienia aportu) na płaszczyznach finansowej, organizacyjnej i funkcjonalnej są wystarczające, aby uznać, że do planowanej transakcji będą miały zastosowania art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Zespół składników materialnych i niematerialnych, składających się na filię Przedszkola (...) - Filia Przedszkola 1, na moment wniesienia będzie mógł samodzielnie wykonywać zadania i prowadzić działalność gospodarczą pod warunkiem posiadania przez Spółkę, do której ma być wniesiony aport, stosownego wpisu do Rejestru Szkół i Placówek Oświatowych (RSPO). Żeby oferta przedszkola zachowała standard opieki taki jak obowiązuje w przedsiębiorstwie Wnioskodawczyni, Spółka powinna zapewnić dzieciom wyżywienie, na przykład poprzez podpisanie umowy na dostawę posiłków (catering).

Ponadto przyjęte jest obecnie posiadanie obsługi księgowej i kadrowej przez podmioty gospodarcze, więc Spółka również taką obsługę jest zobowiązana zapewnić we własnym zakresie, ponieważ obowiązki i uprawnienia z umowy o świadczenie usług księgowych nie będą wchodziły w skład aportu. Zgodnie z zamiarem Wnioskodawczyni, Spółka będzie korzystała z logo i nazwy handlowej (...) i dotychczasowej strony internetowej, jednak te elementy nie są elementami koniecznymi, a wynikają z przyjętego modelu biznesowego. Poza tym, Spółka nie będzie potrzebowała angażować innych składników majątku.

Spółka będzie miała faktyczną możliwość kontynuowania działalności filii Przedszkola 1 i będzie ją kontynuowała w oparciu o otrzymane składniki. Ponadto, Spółka będzie zobowiązana do uzyskania wpisu w RSPO, a także, w celu efektywnego prowadzenia działalności, do zawarcia umowy na dostawę posiłków oraz na obsługę księgową. W razie potrzeby Spółka będzie musiała zapewnić również usługi napraw i konserwacji. Wszystkie wskazane umowy będą zawarte na zasadach b2b.

Spółka we własnym zakresie uzyska, jako organ prowadzący, stosowny wpis do RSPO oraz zawrze umowy na obsługę księgową/kadrową, napraw i konserwacji, a także na usługę cateringową, przy czym usługę cateringową będzie na rzecz spółki świadczyła Wnioskodawczyni. Ponadto spółka, na zasadzie umowy licencyjnej, będzie korzystała z logo i nazwy handlowej (...), a także (przynajmniej początkowo) z dotychczasowej strony internetowej - te usługi nie są konieczne do prowadzenia działalności, ale wynikają z przyjętego modelu biznesowego. Spółka, w razie podjęcia takiej decyzji, wystąpi też z wnioskiem o uzyskanie własnej dotacji na prowadzenia przedszkola.

Wszystkie usługi na rzecz Spółki (usługa cateringowa świadczona przez Wnioskodawczynię, korzystanie przez Spółkę na zasadzie umowy licencyjnej z logo i nazwy handlowej (...) oraz dotychczasowej strony internetowej) Wnioskodawczyni będzie świadczyła za wynagrodzeniem ustalonym na poziomie rynkowym.

Pytanie

Czy planowany przez Wnioskodawczynię aport filii Przedszkola 1 przy ul. (...) do spółki z o.o., będzie stanowił transakcję zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa, a w konsekwencji, czy planowana transakcja będzie wyłączona z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT?

Pani stanowisko w sprawie

W ocenie Wnioskodawczyni planowany aport filii Przedszkola 1 przy ul. (...) do spółki z o.o. będzie wyłączony z opodatkowania VAT.

Uzasadnienie

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega między innymi odpłatna dostawa towarów na terytorium kraju (art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT).

Przez odpłatną dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel (art. 7 ust. 1 ustawy o VAT).

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy o VAT).

Przepisów ustawy o podatku od towarów i usług nie stosuje się jednak m in. do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa (art. 6 pkt 1 ustawy o VAT).

Zbycie, o którym mowa w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT obejmuje każde rozporządzenie skutkujące przeniesieniem własności, tj. prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Pojęcie „transakcji zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów" w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel. Zdaniem Wnioskodawczyni, zbycie obejmuje również sytuację opisaną w zdarzeniu przyszłym, tj. wniesienie części przedsiębiorstwa do spółki z o.o. w zamian za udziały.

Zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa (dalej jako ZCP) rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług, zespół składników majątkowych stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1)istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania,

2)zespół składników materialnych i niematerialnych jest wyodrębniony organizacyjnie,

3)zespół składników materialnych i niematerialnych jest wyodrębniony finansowo,

4)zespół składników materialnych i niematerialnych jest wyodrębniony funkcjonalnie, tj. składniki te są przeznaczone do realizacji określonych zadań gospodarczych,

5)zespół składników materialnych i niematerialnych mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące określone zadania gospodarcze.

Przyjmuje się, że składniki majątkowe i niemajątkowe tworzące ZCP powinny pozostawać w takich wzajemnych relacjach, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Warunek realizacji określonych zadań gospodarczych zawarty w definicji ZCP oznacza, iż składniki materialne i niematerialne (ich zespół) muszą być przeznaczone w obrębie istniejącego przedsiębiorstwa do realizacji określonych zadań gospodarczych. W sprawie będącej przedmiotem wniosku, składniki majątkowe i niemajątkowe tworzące filię Przedszkola 1 w ramach (...) Przedszkola (...), służą do realizacji określonego celu gospodarczego, tj. prowadzenia placówki przedszkolnej. Filia Przedszkola 1 stanowi zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zasoby wykorzystywane w filii Przedszkola 1, w tym środki trwałe oraz prawa i obowiązki wynikające z zawartych umów, pozostają w ścisłych zależnościach funkcjonalnych oraz generują możliwość prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie prowadzenia przedszkola. Spółka otrzymująca aport będzie mogła samodzielnie kontynuować tą działalność z wykorzystaniem otrzymanych składników, pod warunkiem uzyskania wpisu do Rejestru Szkół i Placówek Oświatowych. Warunek realizacji określonych zadań gospodarczych przy użyciu posiadanych i powiązanych z sobą składników materialnych i niematerialnych spełniają również pozostałe filie - filia Przedszkola 2 i filia Przedszkola 3, które pozostają w majątku przedsiębiorstwa Wnioskodawczyni.

Zespół składników materialnych i niematerialnych w postaci filii Przedszkola 1 jest organizacyjnie wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie (wyodrębnienie organizacyjne) - stanowi jedną z 3 filii Przedszkola (...), z własną strukturą organizacyjną i pracownikami. Zgodnie ze stanowiskiem organów podatkowych przedstawianym w interpretacjach indywidualnych, organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące część przedsiębiorstwa powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w istniejącym przedsiębiorstwie, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa. Zdaniem Wnioskodawczyni, filia Przedszkola 1 spełnia przesłankę wyodrębnienia organizacyjnego, o czym świadczy m.in. fakt, że pozostaje wyodrębniona w strukturach przedsiębiorstwa jako jedna z 3 filii, samodzielnie realizuje własne zadania związane z opieką nad dziećmi i edukacją przedszkolną z wykorzystaniem przypisanych jej składników materialnych, niematerialnych i osobowych.

Takie same wyodrębnienie organizacyjne występuje wobec pozostałych filii.

Filia Przedszkola 1 spełnia również przesłankę wyodrębnienia finansowego. Wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie danych finansowych do ZCP, co w niniejszej sprawie zostało spełnione. Dokumenty księgowe ujmowane w podatkowej księdze przychodów i rozchodów są oznaczane w taki sposób, aby można było przyporządkować przychody i koszty do każdej z placówek. Ewidencja środków trwałych jest prowadzona tak, żeby na jej podstawie można wskazać, który środek trwały związany jest z daną placówką. Ponadto Wnioskodawczyni w ewidencji pozapodatkowej dokonuje podziału kosztów wspólnych oraz ustala zysk (stratę) dla każdej filii przedszkola w ramach prowadzonej wewnętrznie rachunkowości zarządczej. Prowadzone ewidencje pozwalają na wyodrębnienie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań związanych z filią Przedszkola 1.

Z kolei wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych i samodzielną możliwość realizowania tych zadań ZCP musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe i niemajątkowe wchodzące w skład ZCP muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Kwestia wyodrębnienia funkcjonalnego stanowi istotę uznania zespołu składników materialnych i niematerialnych za ZCP.

Wnioskodawczyni uważa, że filia Przedszkola 1 spełnia przesłankę wyodrębnienia funkcjonalnego. Jak zostało wskazane w opisie stanu faktycznego, spółka uzyska, tytułem wkładu niepieniężnego, składniki majątkowe i osobowe z odpowiednim know-how oraz prawa i obowiązki wynikające z umów z rodzicami i kontrahentami, które pozwolą jej na prowadzenie działalności gospodarczej zorientowanej na świadczenie usług edukacji przedszkolnej i dziennej opieki nad dziećmi. Zespół otrzymanych składników pozwoli na natychmiastowe podjęcie tej działalności, pod warunkiem uzyskania stosownego wpisu. Spółka, w razie podjęcia takiej decyzji, wystąpi też z wnioskiem o uzyskanie własnej dotacji na prowadzenia przedszkola. Filia może funkcjonować odrębnie od pozostałej działalności Wnioskodawczyni, posiada własnych klientów, którzy są w stanie wygenerować przychody na odpowiednim poziomie oraz ponosi koszty niezbędne do uzyskania przychodów. Filia wyposażona jest również w odpowiednie składniki materialne i niematerialne, które pozwolą spółce otrzymującej aport na samodzielne prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie, w jakim robiła to do tej pory Wnioskodawczyni.

Bez wątpienia, wszystkie ww. cechy związane z wyodrębnieniem funkcjonalnym spełniają również pozostałe filie.

Powyższe przesłanki potwierdzają, że w ramach przedsiębiorstwa Wnioskodawczyni funkcjonuje wyodrębniona filia Przedszkola 1, przystosowana do realizacji określonych zadań gospodarczych z wykorzystaniem posiadanych i przypisanych do niej składników. Tym samym, filia Przedszkola 1 stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w ustawie o VAT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przy czym, zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach - rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl zaś art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Jednocześnie przepisy art. 6 ustawy wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu stosowania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Są tutaj wskazane te czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszcząc się w zakresie odpłatnej dostawy towarów, czy też odpłatnego świadczenia usług. Z uwagi jednakże na stosowne wyłączenie, czynności te - chociaż można je zakwalifikować jako odpłatną dostawę towarów, czy też odpłatne świadczenie usług - nie podlegają opodatkowaniu.

I tak, na mocy art. 6 pkt 1 ustawy:

Przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zatem, w przypadku, gdy przedmiotem transakcji jest zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, czynność ta nie podlega przepisom ustawy o podatku od towarów i usług.

Pojęcie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu. Zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej, w tym także w formie umowy sprzedaży lub aportu.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, powinien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Zaznaczyć należy, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz przepisy wykonawcze do niej nie definiują pojęcia „przedsiębiorstwo”, należy więc odwołać się odpowiednio do przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1061 ze zm.).

Zgodnie z art. 55¹ Kodeksu cywilnego:

Przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

1)oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

2)własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

3)prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

4)wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

5)koncesje, licencje i zezwolenia;

6)patenty i inne prawa własności przemysłowej;

7)majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

8)tajemnice przedsiębiorstwa;

9)księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Kluczowym dla uznania, że przedmiot transakcji stanowi przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55¹ Kodeksu cywilnego (a co za tym idzie, ustawy o VAT) jest więc to, że stanowi on „zespół” składników materialnych i niematerialnych o cechach „zorganizowania” oraz „przeznaczenia do prowadzenia działalności gospodarczej”.

Potwierdza to art. 55² Kodeksu cywilnego, zgodnie z którym:

Czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Jak wcześniej wskazano, o tym, czy nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa, decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik jest obowiązany do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym. Składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, że można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami tak, żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej. Aby zatem, w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników mógł zostać zakwalifikowany jako przedsiębiorstwo, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej - musi się ona odznaczać pełną odrębnością, niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym. Transakcja mająca za przedmiot zbycie przedsiębiorstwa ma miejsce jedynie wówczas, gdy wymienione w art. 55¹ Kodeksu cywilnego elementy (o ile występują w danej sytuacji), zostaną przekazane nabywcy. Należy podkreślić, że na gruncie przytaczanego przepisu, istnieje możliwość umownego wyłączenia pewnych elementów z transakcji zbycia przedsiębiorstwa, ale tylko wówczas, gdy elementy te nie mają istotnego znaczenia dla funkcjonowania przedsiębiorstwa. W przeciwnym wypadku, danej transakcji nie można uznać za zbycie przedsiębiorstwa.

Należy zauważyć, że powyższa definicja opisuje przedsiębiorstwo w ujęciu przedmiotowym, jako zespół niematerialnych i materialnych składników stanowiący przedmiot prawa w szerokim znaczeniu. Użyte w art. 55¹ Kodeksu cywilnego określenie „w szczególności” wskazuje jedynie na przykładowe wyliczenie składników przedsiębiorstwa. Oznacza to, że z jednej strony w jego skład mogą wchodzić inne elementy, niewymienione w tym artykule, a z drugiej, brak któregoś z tych elementów nie pozbawia zespołu rzeczy i praw przymiotu przedsiębiorstwa.

Natomiast definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa wynika z art. 2 pkt 27e ustawy, zgodnie z którym:

Ilekroć w przepisach ustawy jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa - rozumie się przez to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy zbywany majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest więc to, aby obejmowała ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych). Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto, wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa.

Aby część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

W związku z powyższym, w rozumieniu przepisów podatkowych, aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Zatem, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia z zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;
zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;
składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;
zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy zaś zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

Ponadto, przy ocenie, czy składniki majątku powinny być uznane za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy, uwzględnić należy następujące okoliczności:

zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz
faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

Wskazanej oceny należy dokonać na moment przeprowadzenia transakcji. Tym samym, w przypadku, gdy konieczne dla kontynuowania działalności gospodarczej jest angażowanie przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub podejmowanie dodatkowych działań, brak jest możliwości stwierdzenia, że w danym przypadku zespół składników majątkowych stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Aby ocenić czy w danej, konkretnej sytuacji mamy do czynienia ze zbyciem przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, należy dokładnie przeanalizować zarówno to jakie składniki majątku będą przedmiotem transakcji, ale także czy istniejące między nimi funkcjonalne zależności pozwolą na kontynuowanie działalności zbywanego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. Przy dokonaniu tej analizy pomocne, a czasami nawet niezbędne mogą okazać się orzeczenia TSUE.

W zakresie braku obowiązku opodatkowania czynności zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części wypowiedział się Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z 27 listopada 2003 r. sprawa C-497/01, Zita Modes Sarl, w którym stwierdził, że celem ww. opcji jest uproszczenie rozliczeń związanych z przeniesieniem majątku przedsiębiorstwa lub jego części, bądź wniesieniem ich aportem. W wyroku tym przyjęto, że jeżeli państwo członkowskie wprowadziło do swojego systemu VAT opcję zawartą w pierwszym zdaniu art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy uznając, że w przypadku wydania całości majątku nie ma miejsca dostawa towarów w rozumieniu regulacji VAT, to zasada ta ma zastosowanie - nie wyłączając możliwości ograniczenia jej stosowania do okoliczności zawartych w zdaniu drugim tego samego paragrafu - do każdego wydania przedsiębiorstwa lub samodzielnej części przedsiębiorstwa, włączając składniki materialne i niematerialne, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa, mogącego samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. Nabywca musi jednak wyrazić zamiar dalszego prowadzenia nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie jego bezpośredniej likwidacji i sprzedaży zapasów. TSUE wskazał, że biorąc pod uwagę cel dyrektywy, pojęcia w niej użyte powinny być interpretowane w sposób jednolity i niezależny (autonomiczny), uwzględniając kontekst i cel regulacji. W wyroku tym, dokonując wykładni funkcjonalnej art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy, TSUE uznał, że celem wyłączenia zbycia przedsiębiorstwa z opodatkowania jest zapewnienie neutralności podatkowej takiej czynności, która obciążając stronę istotnym zobowiązaniem podatkowym i tak rodziłaby prawo do odliczenia lub zwrotu podatku naliczonego. Trybunał podkreślił, że przeniesienie, o jakim mowa w art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE, dotyczy między innymi części przedsiębiorstwa, a istotne znaczenie ma funkcjonalne powiązanie składników majątkowych umożliwiające realizację określonego zadania gospodarczego.

W wyroku z 10 listopada 2011 r., w sprawie C-444/10 Finanzamt Ludenscheid przeciwko Christel Schriever, TSUE wywiódł, że regulacja art. 5 (8) VI Dyrektywy Rady (obecnie art. 19 Dyrektywy 112) obejmuje przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, w tym składników materialnych i ewentualnie niematerialnych, łącznie składających się na przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną prowadzić samodzielną działalność gospodarczą, nie obejmuje natomiast samego zbycia towarów, jak sprzedaż zapasu produktów. Jak wskazuje Trybunał, stwierdzenie, że nastąpiło przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części w rozumieniu art. 19 Dyrektywy 112, wymaga, by całość przekazanych składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej.

Jak już wyjaśniono, zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich, by można było mówić o nich jak o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa w momencie przekazania określonych składników majątkowych (na ile stanowią w nim w tym momencie wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Powyższe wskazuje, że dany zespół składników materialnych i niematerialnych pozwala z uwagi na swoje zorganizowanie, infrastrukturę itp. na prowadzenie określonej działalności gospodarczej. Podkreśla się przy tym, że możliwość stanowienia przez ten zespół składników niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego zadania gospodarcze powinna mieć wymiar rzeczywisty, a nie jedynie potencjalny. Oznacza to, że majątek ten powinien stanowić już u zbywcy zorganizowany zespół składników gotowych realizować określone zadania gospodarcze jako samodzielne przedsiębiorstwo, a po jego zbyciu możliwe musi być kontynuowanie działalności gospodarczej przez nabywcę przedsiębiorstwa.

Zatem o tym, czy nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Jak wynika z opisu sprawy, prowadzi Pani od 2013 roku działalność gospodarczą, której przedmiotem jest opieka dzienna nad dziećmi. Jest Pani czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Na potrzeby podatkowe prowadzi Pani podatkową księgę przychodów i rozchodów oraz ewidencję sprzedaży czynności opodatkowanych VAT. W ramach działalności, jako organ prowadzący, prowadzi Pani Przedszkole (...) wpisane do Rejestru Szkół i Placówek Oświatowych. Przedszkole (...) funkcjonuje w 3 filiach (placówkach) (filie nie posiadają osobnych wpisów do RSPO), które funkcjonują pod nazwami:

1)Filia Przedszkola 1,

2)Filia Przedszkola 2, oraz

3)Filia Przedszkola 3.

Każda filia posiada własne:

1)Środki trwałe i wyposażenie (umeblowanie, zabawki ogrodowe, sprzęt elektryczny i elektroniczny, wyposażenie szkolne i wyposażenie placu zabaw),

2)Środki pieniężne, w tym pochodzące z wpłat rodziców oraz z dotacji z gminy,

3)Należności i zobowiązania wynikające z umów zawartych z rodzicami,

4)Personel zatrudniony na podstawie umowy o pracę oraz związane z zatrudnieniem uprawnienia i obowiązki,

5)Umowy z kontrahentami i umowy finansowe,

6)Tytuły do posiadania nieruchomości, w których prowadzone są zajęcia i opieka (filia Przedszkola 2 - budynek własny, filia Przedszkola 3 i filia Przedszkola 1 - umowa najmu).

Filie korzystają ze wspólnych usług:

1)księgowych;

2)napraw i konserwacji;

3)intendentki;

4)metodyka projektowego.

Filia Przedszkola 1 przy ul. (...) korzysta z posiłków przygotowywanych w budynku przy ul. (…), pozostałe filie mają własne zaplecze kuchenne.

Z tytułu prowadzenia przedszkola (...) otrzymuje Pani dotację z gminy, na podstawie złożonego wniosku, która wpływa w kwocie zbiorczej. Kwota dotacji to iloczyn zgłoszonych dzieci uczących się we wszystkich placówkach (...) oraz kwoty przyznanej na jedno dziecko. Dokonuje Pani podziału kwoty dotacji na 3 placówki, zgodnie z liczbą dzieci, które uczęszczają do każdej z nich. Dokumenty księgowe ujmowane w podatkowej księdze przychodów i rozchodów są oznaczane w taki sposób, aby można było przyporządkować przychody i koszty do każdej z placówek. Ewidencja środków trwałych jest prowadzona zgodnie z przepisami i zawsze na jej podstawie można wskazać, który środek trwały związany jest z daną placówką.

Ponadto, w ewidencji pozapodatkowej dokonuje Pani podziału kosztów wspólnych: intendentka i księgowość po 1/3 wydatków na każdą placówkę, konserwacja - według zaangażowania godzinowego, posiłki - zgodnie z zamówieniami z placówki Filia Przedszkola 1. Ustala Pani zysk (stratę) dla każdej filii przedszkola w ramach prowadzonej wewnętrznie rachunkowości zarządczej. Prowadzone ewidencje pozwalają na wyodrębnienie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań związanych z każdą z filii. Każda filia ma prowadzony własny osobny rachunek bankowy oraz może finansować swoje działanie wyłącznie z wypracowanych przez siebie przychodów oraz z dotacji przypadającej na każde dziecko dla danej filii. Każda z filii posiada własną wewnętrzną strukturę: placówką kieruje dyrektor, który jest bezpośrednim przełożonym pracujących tam nauczycieli i pracowników pomocniczych.

Planuje Pani dokonać restrukturyzacji swojej działalności gospodarczej poprzez wniesienie aportem filii Przedszkola 1 położonej przy ul. (...) do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (spółka), w zamian za udziały. Będzie Pani jednym z 3 wspólników w spółce. Celem planowanego aportu jest przede wszystkim kontynuacja prowadzenia działalności gospodarczej, ale w formie spółki z o.o. Ma to pozwolić na zwiększenie zdolności inwestycyjnej oraz dalszy organiczny rozwój.

Przedmiotem aportu objęte zostanie wszystko, co jest niezbędne do realizowania w sposób samodzielny zadań przedszkola (...), związane z filią Filia Przedszkola 1, tj.:

1)środki trwałe i wyposażenie (wszystkie meble i wyposażenie znajdujące się w lokalu przy ul. (...) oraz wyposażenie placu zabaw);

2)środki pieniężne znajdujące się na koncie bankowym prowadzonym dla placówki Filia Przedszkola 1;

3)należności i zobowiązania wynikające z umów zawartych z rodzicami;

4)należności i zobowiązania wynikające z umów zawartych z kontrahentami;

5)należności i zobowiązania z umowy najmu lokalu;

6)personel zatrudniony na podstawie umowy o pracę oraz związane z zatrudnieniem uprawnienia i obowiązki;

7)regulamin, standardy, strategie i know-how związany z prowadzeniem placówki oświatowej;

8)księgi podatkowe i ewidencje pozapodatkowe w części dotyczącej przedmiotu aportu.

Spółka z o.o. po wniesieniu do niej wkładu niepieniężnego w postaci filii Pani przedsiębiorstwa oraz uzyskaniu stosownego wpisu do RSPO, będzie mogła kontynuować działalność prowadzoną obecnie przez Panią w ramach filii Przedszkola 1, natomiast Pani ograniczy swoją aktywność gospodarczą do filii Przedszkola 2 i filii Przedszkola 3 oraz będzie świadczyć usługi cateringu przedszkolnego na rzecz spółki.

Ponadto, przyjęte jest obecnie posiadanie obsługi księgowej i kadrowej przez podmioty gospodarcze, więc Spółka również taką obsługę jest zobowiązana zapewnić we własnym zakresie, ponieważ obowiązki i uprawnienia z umowy o świadczenie usług księgowych nie będą wchodziły w skład aportu. Zgodnie z Pani zamiarem, Spółka będzie korzystała z logo i nazwy handlowej (...) i dotychczasowej strony internetowej, jednak te elementy nie są elementami koniecznymi, a wynikają z przyjętego modelu biznesowego. Poza tym, Spółka nie będzie potrzebowała angażować innych składników majątku.

Spółka we własnym zakresie uzyska, jako organ prowadzący, stosowny wpis do RSPO oraz zawrze umowy na obsługę księgową/kadrową, napraw i konserwacji, a także na usługę cateringową, przy czym usługę cateringową będzie Pani świadczyła na rzecz spółki. Ponadto spółka, na zasadzie umowy licencyjnej, będzie korzystała z logo i nazwy handlowej (...), a także (przynajmniej początkowo) z dotychczasowej strony internetowej - te usługi nie są konieczne do prowadzenia działalności, ale wynikają z przyjętego modelu biznesowego. Spółka, w razie podjęcia takiej decyzji, wystąpi też z wnioskiem o uzyskanie własnej dotacji na prowadzenia przedszkola.

Wszystkie usługi na rzecz Spółki (usługa cateringowa świadczona przez Panią, korzystanie przez Spółkę na zasadzie umowy licencyjnej z logo i nazwy handlowej (...) oraz dotychczasowej strony internetowej) będzie Pani świadczyła za wynagrodzeniem ustalonym na poziomie rynkowym.

Pani wątpliwości w tej sprawie dotyczą ustalenia, czy planowany aport filii Przedszkola (...) Filia Przedszkola 1 przy ul. (...) do Spółki będzie stanowił transakcję zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa, która nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy.

Z art. 6 pkt 1 ustawy wynika, że z wyłączenia stosowania przepisów ustawy korzysta zbycie przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. Jak już wyjaśniono, zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jak o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa w momencie ich przekazania (na ile stanowią w przedsiębiorstwie w tym momencie, wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Dla uznania, że zbywana część przedsiębiorstwa stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa istotne znaczenie ma ocena, czy ta zbywana część jest zdolna do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej. Oznacza to, że zespół składników materialnych i niematerialnych pozwala z uwagi na swoje zorganizowanie, infrastrukturę, itp., na prowadzenie określonej działalności gospodarczej. Podkreśla się przy tym, że możliwość stanowienia przez ten zespół składników niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego zadania gospodarcze, powinna mieć wymiar rzeczywisty, a nie jedynie potencjalny. Oznacza to, że majątek ten powinien stanowić już u zbywcy (u Pani) zorganizowany zespół składników gotowy realizować określone zadania gospodarcze jako samodzielne przedsiębiorstwo, a po przeniesieniu powinno być możliwe kontynuowanie działalności gospodarczej przez nabywcę (przez Spółkę), w oparciu o nabyte składniki.

Jak wynika z opisu sprawy, celem planowanego aportu jest przede wszystkim kontynuacja prowadzenia działalności gospodarczej, ale w formie spółki z o.o. Ma to pozwolić na zwiększenie zdolności inwestycyjnej oraz dalszy organiczny rozwój. Przedmiotem aportu objęte zostanie wszystko, co jest niezbędne do realizowania w sposób samodzielny zadań przedszkola (...), związane z filią Przedszkola 1, tj.:

1)środki trwałe i wyposażenie;

2)środki pieniężne znajdujące się na koncie bankowym prowadzonym dla placówki Filia Przedszkola 1;

3)należności i zobowiązania wynikające z umów zawartych z rodzicami;

4)należności i zobowiązania wynikające z umów zawartych z kontrahentami;

5)należności i zobowiązania z umowy najmu lokalu;

6)personel zatrudniony na podstawie umowy o pracę oraz związane z zatrudnieniem uprawnienia i obowiązki;

7)regulamin, standardy, strategie i know-how związany z prowadzeniem placówki oświatowej;

8)księgi podatkowe i ewidencje pozapodatkowe w części dotyczącej przedmiotu aportu.

Spółka z o.o. po wniesieniu do niej wkładu niepieniężnego w postaci filii Pani przedsiębiorstwa oraz uzyskaniu stosownego wpisu do RSPO, będzie mogła kontynuować działalność prowadzoną obecnie przez Panią w ramach filii Filia Przedszkola 1. Zespół składników materialnych i niematerialnych, składających się na filię Przedszkola (...) - Filia Przedszkola 1, na moment wniesienia będzie mógł samodzielnie wykonywać zadania i prowadzić działalność gospodarczą pod warunkiem posiadania przez Spółkę stosownego wpisu do RSPO. W związku z tym, że przyjęte jest obecnie posiadanie obsługi księgowej i kadrowej przez podmioty gospodarcze, Spółka również taką obsługę jest zobowiązana zapewnić we własnym zakresie, ponieważ obowiązki i uprawnienia z umowy o świadczenie usług księgowych nie będą wchodziły w skład aportu. Spółka będzie korzystała z logo i nazwy handlowej (...) i dotychczasowej strony internetowej, jednak te elementy nie są elementami koniecznymi, a wynikają z przyjętego modelu biznesowego. Poza tym, Spółka nie będzie potrzebowała angażować innych składników majątku.

Spółka będzie miała faktyczną możliwość kontynuowania działalności filii Przedszkola 1 i będzie ją kontynuowała w oparciu o otrzymane składniki. W celu efektywnego prowadzenia działalności, Spółka zawrze umowę na dostawę posiłków. Spółka, w razie podjęcia takiej decyzji, wystąpi też z wnioskiem o uzyskanie własnej dotacji na prowadzenia przedszkola. W razie potrzeby Spółka będzie musiała zapewnić również usługi napraw i konserwacji. Wszystkie wskazane umowy będą zawarte na zasadach b2b.

Wskazała Pani, że zespół składników materialnych i niematerialnych w postaci filii Przedszkola 1 jest organizacyjnie wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie - stanowi jedną z 3 filii Przedszkola (...). Wszystkie filie, włącznie z filią Przedszkola 1, posiadają własne struktury organizacyjne oraz własnych pracowników. Każdą filią kieruje dyrektor, który zarządza podległymi mu nauczycielami oraz pracownikami administracyjnymi. Filia Przedszkola 1 samodzielnie realizuje własne zadania związane z opieką nad dziećmi i edukacją przedszkolną z wykorzystaniem przypisanych jej składników materialnych, niematerialnych i osobowych.

Dla celów wyodrębnienia finansowego prowadzi Pani ewidencję zdarzeń gospodarczych w taki sposób, aby było możliwe przyporządkowanie danych finansowych (przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań) do każdej z filii. Dokumenty księgowe ujmowane w podatkowej księdze przychodów i rozchodów są oznaczane w taki sposób, aby można było przyporządkować przychody i koszty do każdej z placówek. Z tytułu prowadzenia przedszkola (...) otrzymuje Pani dotację z gminy, na podstawie złożonego wniosku, która wpływa w kwocie zbiorczej. Kwota dotacji to iloczyn zgłoszonych dzieci uczących się we wszystkich placówkach (...) oraz kwoty przyznanej na jedno dziecko. Poza ewidencją podatkową, dokonuje Pani podziału kwoty dotacji na 3 placówki, zgodnie z liczbą dzieci, które uczęszczają do każdej z nich. Ewidencja środków trwałych jest prowadzona tak, żeby na jej podstawie można wskazać, który środek trwały związany jest z daną placówką. W ewidencji pozapodatkowej dokonuje Pani podziału kosztów wspólnych oraz ustala zysk (stratę) dla każdej filii przedszkola w ramach prowadzonej wewnętrznie rachunkowości zarządczej. Prowadzone ewidencje pozwalają na wyodrębnienie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań związanych z filią Przedszkola 1. Każda filia ma prowadzony własny osobny rachunek bankowy oraz może finansować swoje działanie wyłącznie z wypracowanych przez siebie przychodów oraz z dotacji przypadającej na każde dziecko dla danej filii.

Z kolei na płaszczyźnie wyodrębnienia funkcjonalnego Filia Przedszkola 1 może funkcjonować odrębnie od Pani pozostałej działalności, posiada własnych klientów, którzy są w stanie wygenerować przychody na odpowiednim poziomie oraz ponosi koszty niezbędne do uzyskania przychodów. Filia Przedszkola 1 wyposażona jest również w odpowiednie składniki materialne i niematerialne, które pozwolą spółce otrzymującej aport na samodzielne prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie, w jakim Pani robiła to do tej pory. Spółka uzyska, tytułem wkładu niepieniężnego, składniki majątkowe i osobowe z odpowiednim know-how oraz prawa i obowiązki wynikające z umów z rodzicami i kontrahentami, które pozwolą jej na prowadzenie działalności gospodarczej zorientowanej na świadczenie usług edukacji przedszkolnej i dziennej opieki nad dziećmi. Zespół otrzymanych składników pozwoli na natychmiastowe podjęcie tej działalności, pod warunkiem uzyskania wpisu do Rejestru Szkół i Placówek Oświatowych (RSPO). Spółka, w razie podjęcia takiej decyzji, wystąpi też z wnioskiem o uzyskanie własnej dotacji na prowadzenia przedszkola.

Przedstawione we wniosku okoliczności wskazują, że opisany we wniosku zespół składników materialnych i niematerialnych cechuje się wyodrębnieniem finansowym, organizacyjnym oraz funkcjonalnym.

Z opisu sprawy wynika zatem, że istniejący w ramach filii Przedszkola (...) Filia Przedszkola 1 zespół składników materialnych i niematerialnych na dzień wydzielenia będzie odznaczać się odrębnością organizacyjną, finansową i funkcjonalną z możliwością samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym, a w konsekwencji w analizowanej sprawie wydzielana część, tj. filia Przedszkola (...) Filia Przedszkola 1, wnoszona w drodze aportu do Spółki będzie stanowiła zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisu art. 2 pkt 27e ustawy.

Tym samym, należy zgodzić się z Panią, że planowany przez Panią aport filii Przedszkola (...) Filia Przedszkola 1 przy ul. (...) do Spółki z o.o. będzie stanowił transakcję zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy, a w konsekwencji, stosownie do art. 6 pkt 1 ustawy, transakcja ta nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Pani stanowisko jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja rozstrzyga wyłącznie w zakresie podatku od towarów i usług, w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Ponadto, zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Ponosi Pani ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu zdarzenia przyszłego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Panią w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.
Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.

Źródło: INFOR

Newsletter

Drukuj

Skopiuj link

Zgłoś błąd na stronie