Interpretacja indywidualna - stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

13 listopada 2024 r. wpłynął Pana wniosek z 13 listopada 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczący prawa do zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 7 ustawy. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Jako działalność gospodarcza w okresie od grudnia 2023 r. do 29 czerwca 2024 r. Wnioskodawca emitował tokeny zapisywane w Blockchain, które należy uznać jako tokeny użytkowe (dalej „Tokeny”). Tokeny te stanowiły walutę wirtualną w rozumieniu art. 2 ust. 2 pkt 26 ustawy o przeciwdziałaniu praniu pieniędzy oraz finansowaniu terroryzmu. Wnioskodawca tworzył te Tokeny użytkowe z myślą (zapisy w regulaminie) o zastosowaniu jako alternatywne środki płatnicze w konkretnej platformie do zakupu złota inwestycyjnego 99,9% (złote sztabki i monety bulionowe), co oznacza, że (regulaminowo) zastosowanie tego Tokena było ograniczone do konkretnego ekosystemu biznesowego stworzonego wskutek zawartych umów z partnerami. Tokeny pełniły funkcje środka płatniczego w ramach tej platformy.

Jednocześnie emitowane przez Wnioskodawcę Tokeny użytkowe stały się przedmiotem obrotu na rynku wtórnym i tam zdobyły w ramach funkcji alternatywnego środka płatniczego - drugi przypadek użycia biznesowego - do transakcji wymiany na inne kryptowaluty oraz na środki fiducjarne, w tym z udziałem Wnioskodawcy. Wartość Tokena w momencie emisji została określona regulaminowo i była wyrażona w stosunku do wartości waluty EURO (EUR). Tokeny mogły być elektronicznie przechowywane lub przeniesione oraz mogły być przedmiotem handlu elektronicznego.

W regulaminie ekosystemu Wnioskodawcy również wskazano możliwość zapłaty przez posiadacza tych Tokenów jako alternatywnym środkiem płatniczym za złoto inwestycyjne minimum 99,9% (sztabki i monety bulionowe) u partnera Wnioskodawcy, uczestnika ekosystemu Wnioskodawcy - oddzielnej spółki kapitałowej (dalej „Spółka od Złota”), która prowadzi sprzedaż takiego asortymentu złota inwestycyjnego zgodnie z zezwoleniem otrzymanym przez NBP. Wnioskodawca posiada umowę handlową ze Spółką od Złota - pozwalającą na włączenie Spółki od Złota do ekosystemu Wnioskodawcy w ramach zamówień na platformie Wnioskodawcy, co przyczyniło się istotnie do tego, że w ekosystemie Wnioskodawcy można właśnie było dokonywać transakcji przy użyciu Tokenów Wnioskodawcy jako alternatywnych środków płatniczych zarejestrowanych jako waluta wirtualna w Blockchain.

Tokeny Wnioskodawcy - walutę wirtualną można było również odsprzedać do Wnioskodawcy w celu uzyskania środków EUR w cenie wyliczanej w stosunku do ich wartości nominalnej wyrażonej w EUR - za potrąceniem opłaty manipulacyjnej np. 0,4% wartości. Tokeny Wnioskodawcy (waluta wirtualna Wnioskodawcy) - były emitowane przez Wnioskodawcę do klientów w postaci innych spółek kapitałowych będących podatnikami VAT zarejestrowanymi w Polsce (po wpłynięciu wynagrodzenia za uzyskanie od Wnioskodawcy alternatywnych środków płatniczych - sprzedaż im wyemitowanych Tokenów) - dalej „Dystrybutorów”. Dystrybutorzy używali tych Tokenów w transakcjach na rynku wtórnym ze swoimi klientów, nadal w funkcji alternatywnego środka płatniczego.

Zarówno przeznaczenie, jak i realne zastosowanie Tokenów Wnioskodawcy na rynku mieściło się w tej funkcji. Jw. emitowane Tokeny Wnioskodawcy, były ewidencjonowane (w tym ich transakcje) w sieci Blockchain, w celu uniknięcia podróbek oraz w celu zapewnienia permanentnej wiarygodności znaku legitymacyjnego ich posiadania przez właściciela na portfelu podłączonym do Blockchain i jako waluta wirtualna były wykorzystywane na rynku w następujących sytuacjach:

1. Klienci detaliczni obracali rynkowo i płacili Tokenami Wnioskodawcy niezależnie od Wnioskodawcy - w niezależnych od Wnioskodawcy czynnościach wymiany/handlu na rynku za środki płatnicze, za inne waluty wirtualne i barter za towary/usługi.

2. Bardzo często dochodziło do odsprzedaży tych Tokenów do Wnioskodawcy za walutę fiducjarną EURO (EUR) wskutek żądań klientów posiadających te Tokeny po szeregu operacji rynkowych wykonywanych zgodnie z punktem 1 powyżej, w celu ich anulacji. Oczywiście przy zachowaniu wymagań KYC/AML podczas obiegu, ze względu na obowiązujące przepisy dla płatności i obrotu z użyciem walut wirtualnych.

3. Czas trwania operacji od emisji pojedynczego Tokena poprzez zespół transakcji rynkowych omawianych w punkcie 1 aż do anulowania Tokena jak w punkcie 2 był zazwyczaj krótki - rzędu kilku dni, a całość uwagi rynku była skupiona na wykorzystywaniu tych Tokenów nie jako alternatywne środki płatnicze do zapłaty podczas transakcji na platformie Wnioskodawcy za złoto inwestycyjne w ekosystemie Wnioskodawcy (w tym w Spółce od Złota), ale jako alternatywne środki płatnicze dla celów rozliczeń w transakcjach spekulacyjnych na rynku, jak typowo dla walut wirtualnych.

Emitowane regulaminowo przez Wnioskodawcę Tokeny w postaci waluty wirtualnej - do zapłaty w ekosystemie Wnioskodawcy - uzyskały w praktyce rynkowej drugi przypadek użycia biznesowego dla swojej funkcji alternatywnych środków płatniczych z użyciem ich jako waluta wirtualna na rynku wtórnym do innych zastosowań niż tylko zapłata w ekosystemie Wnioskodawcy za transakcje na platformie, a potwierdzeniem znaczenia tej funkcji jest ilość dokonanych transakcji przez niezależne od Wnioskodawcy strony oraz fakt, że ani jeden klient nie zdecydował się na zapłatę Tokenami Wnioskodawcy za złoto inwestycyjne, ale wszyscy klienci użyli Tokenów Wnioskodawcy w funkcji alternatywnego środka płatniczego (w tym przez platformę Wnioskodawcy, ale też i na innych platformach nie prowadzonych przez Wnioskodawcę), traktując je jako waluty wirtualne do regulowania płatności nimi za inne waluty wirtualne i przy wymianie na środki fiducjarne.

Opisany przez Wnioskodawcę instrument - Token, który emitował nie mógł być traktowany jako instrument płatniczy - nie spełniał określonych przepisami warunków i nie był wydany przez odpowiedni podmiot. Instrumentem płatniczym jest, najogólniej rzecz ujmując, środek płatniczy niebędący banknotem czy monetą, ale będący jednocześnie sposobem na dokonanie transakcji w ramach transferu środków między dwoma podmiotami. Natomiast pieniądz elektroniczny to "wartość pieniężna" przechowywana na elektronicznym nośniku informacji, która stanowi elektroniczny odpowiednik monet i banknotów. Wartość ta jest zapisana albo na twardym dysku komputera albo na mikroprocesorze umieszczonym w karcie. Jedną z najistotniejszych cech instrumentu płatniczego jest akceptacja, co oznacza, że instrumenty płatnicze muszą być akceptowane przez sprzedawców lub usługodawców. Na przykład karty płatnicze są szeroko akceptowane w sklepach, restauracjach i innych miejscach. Ponadto, jak wynika z powołanej ustawy o usługach płatniczych, dostawcą usług płatniczych mogą być wyłącznie wskazane w niej podmioty.

Ponadto z prowadzoną działalnością Wnioskodawca nie podlega w żadnej czynności pod zakres wskazany w ustawie o usługach płatniczych, nie realizował transakcji płatniczych przy pomocy tokenów, zgodnie z definicjami tej ustawy. Tokeny Wnioskodawcy były alternatywnym środkiem płatniczym, którego jedynym przeznaczeniem była funkcja środka płatniczego w świetle interpretacji wyroku TSUE w sprawie C-264/14, gdzie za transakcje finansowe zostały uznane transakcje dotyczące walut nietradycyjnych, o ile waluty te zostały zaakceptowane przez strony transakcji jako alternatywny środek płatniczy wobec prawnych środków płatniczych i ich jedynym przeznaczeniem jest funkcja środka płatniczego.

Tokeny Wnioskodawcy miały jedyne przeznaczenie, którym była funkcja środka płatniczego zgodnie z tą wykładnią, ale w dwóch biznesowych przypadkach użycia:

1. (Regulaminowo) jako alternatywny środek płatniczy w ograniczonej sieci akceptantów (ekosystem Wnioskodawcy z platformą do zakupu złota inwestycyjnego, gdzie za zakupy należało płacić Tokenami Wnioskodawcy).

2. (W praktyce rynkowej) na rynku pierwotnym (na platformie Wnioskodawcy) i wtórnym (w tym na platformach nie prowadzonych przez Wnioskodawcę) jako alternatywny środek płatniczy dla celów rozliczeń w transakcjach spekulacyjnych na rynku, jak typowo dla wielu innych walut wirtualnych w powszechnym obrocie gospodarczym.

Tokeny Wnioskodawcy wg opisu powyżej wypełniały definicję waluty wirtualnej w świetle przepisów Ustawy o Przeciwdziałaniu Praniu Brudnych Pieniędzy i Finansowania Terroryzmu z dnia 1 marca 2018 r. (art. 2.2. pkt 26), gdyż były cyfrowym odwzorowaniem wartości, które nie jest:

a)prawnym środkiem płatniczym emitowanym przez NBP, zagraniczne banki centralne lub inne organy administracji publicznej,

b)międzynarodową jednostką rozrachunkową ustanawianą przez organizację międzynarodową i akceptowaną przez poszczególne kraje należące do tej organizacji lub z nią współpracujące,

c)pieniądzem elektronicznym w rozumieniu ustawy z dnia 19 sierpnia 2011 r. o usługach płatniczych,

d)instrumentem finansowym w rozumieniu ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi,

e)wekslem lub czekiem - oraz było wymienialne w obrocie gospodarczym na prawne środki płatnicze i akceptowane jako środek wymiany w niezależnych od Wnioskodawcy transakcjach rynkowych pomiędzy uczestnikami rynku obrotu kryptowalutami (w tym w jakiejś części również w transakcjach z Wnioskodawcą), a także mogły być elektronicznie przechowywane lub przeniesione albo mogły być przedmiotem handlu elektronicznego.

Pytanie

Czy obrót przez Wnioskodawcę emitowanymi Tokenami mieścił się w zakresie zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 7 ustawy o VAT jak dla walut wirtualnych?

Pana stanowisko w sprawie

Wnioskodawca uważa, że dla opisanego powyżej rynkowo mechanizmu rynkowego z użyciem emitowanych przez działalność Wnioskodawcy Tokenów - zasadne było stosowanie w działalności Wnioskodawcy przepisów VAT jak dla walut wirtualnych. Prowadząc osobiście profesjonalny obrót walutami wirtualnymi posiadający cechy pewnej organizacji i ciągłości, w świetle ustawy o podatku od towarów i usług Wnioskodawca świadczył usługi w ramach prowadzonej działalności gospodarczej i podlegała ona opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, czyli podatkiem VAT.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 7 ustawy o VAT transakcje dotyczące walut, banknotów i monet używanych jako prawny środek płatniczy są zwolnione z podatku VAT. TSUE oraz krajowe organy podatkowe uznają, że jednostki walut wirtualnych, akceptowane przez strony transakcji jako alternatywne środki płatnicze, pełnią funkcję prawnego środka płatniczego. Tokeny Wnioskodawcy wypełniły ustawową definicję walut wirtualnych. W związku z tym Wnioskodawca uważa, że obrót przez Wnioskodawcę emitowanymi Tokenami mieścił się w zakresie zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 7 ustawy o VAT jak dla walut wirtualnych.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Według art. 2 pkt 22 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o sprzedaży - rozumie się przez to odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl natomiast art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z treści cytowanego wyżej przepisu wynika, że ustawodawca przyjął generalną zasadę, że usługami są wszelkie odpłatne świadczenia, niebędące dostawą towarów. Stąd też należy przyjąć, że definicja świadczenia usług ma charakter dopełniający definicję dostawy towarów i jest wyrazem realizacji zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji dokonywanych przez podatników w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś), jak i zaniechanie (nieczynienie, bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy).

Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy zwrócić uwagę na to, że usługą jest tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący z niego korzyść. Wskazać należy bowiem, że czynnikiem wyróżniającym określoną czynność jako czynność usługową (usługę) jest przede wszystkim to, że świadczenie tej czynności zmierza do bezpośredniego zaspokojenia określonej potrzeby zamawiającego.

Z treści powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług, co do zasady, podlegają opodatkowaniu VAT wówczas, gdy są wykonywane odpłatnie (z wyjątkiem przypadków ściśle określonych w art. 7 ust. 2 oraz w art. 8 ust. 2 ustawy).

Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. Zatem pod pojęciem odpłatności świadczenia usług rozumieć należy prawo podmiotu świadczącego usługę do żądania od odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego).

Odpłatność określana jest przez strony umowy i jeśli strony ustalą zapłatę, wówczas wykonane świadczenie staje się odpłatne. W przypadku istnienia świadczenia wzajemnego otrzymanego przez świadczącego usługę, należy uznać czynności wykonywane w ramach zawartej umowy za odpłatne świadczenie usług określone w art. 8 ust. 1 ustawy, podlegające opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

Kwestia odpłatności była wielokrotnie przedmiotem rozstrzygnięć Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. I tak, przykładowo w wyroku z 8 marca 1988 r. w sprawie C-102/86 Apple and Pear Development Council przeciwko Commissioners of Customs and Excise, TSUE uznał, że określoną czynność można uznać za wykonaną odpłatnie, jeśli istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi, a ponadto gdy odpłatność za otrzymane świadczenie pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miała być opodatkowana VAT.

Na uwagę zasługuje także orzeczenie z 3 marca 1994 r. w sprawie C-16/93 R. J. Tolsma przeciwko Inspecteur der Omzetbelasting Leeuwarden, gdzie podkreślono, że usługi świadczone są za wynagrodzeniem, wyłącznie jeżeli istnieje stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a jej odbiorcą, na mocy którego występuje świadczenie wzajemne, przy czym wynagrodzenie otrzymane przez świadczącego usługę stanowi wartość przekazywaną w istocie w zamian za usługę wyświadczoną jej odbiorcy.

Tak więc przy określeniu, czy miała miejsce czynność podlegająca opodatkowaniu istotne jest czy wykonano świadczenie i czy wynagrodzenie z tytułu wykonania tego świadczenia miało być wypłacone. Niemniej muszą być przy tym łącznie spełnione następujące warunki:

• w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,
• świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne z tytułu wykonanych czynności (wynagrodzenie).

Przy czym oba ww. warunki powinny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało, jako usługa, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Oznacza to, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie, w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot, który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy, lub świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Stosownie do treści art. 15 ust. 1 ustawy,

podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy,

działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Podatnikiem VAT jest zatem podmiot, który wykonuje samodzielnie działalność gospodarczą zdefiniowaną w art. 15 ust. 2 ustawy. Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” te wszystkie podmioty, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

Z opisu sprawy wynika, że jako działalność gospodarcza w okresie od grudnia 2023 r. do 29 czerwca 2024 r. emitował Pan tokeny zapisywane w Blockchain, które należy uznać jako tokeny użytkowe (Tokeny). Tokeny te stanowiły walutę wirtualną w rozumieniu art. 2 ust. 2 pkt 26 ustawy o przeciwdziałaniu praniu pieniędzy oraz finansowaniu terroryzmu. Tworzył Pan te Tokeny użytkowe z myślą (zapisy w regulaminie) o zastosowaniu jako alternatywne środki płatnicze w konkretnej platformie do zakupu złota inwestycyjnego 99,9% (złote sztabki i monety bulionowe), co oznacza, że (regulaminowo) zastosowanie tego Tokena było ograniczone do konkretnego ekosystemu biznesowego stworzonego wskutek zawartych umów z partnerami. Tokeny pełniły funkcje środka płatniczego w ramach tej platformy.

Jednocześnie emitowane przez Pana Tokeny użytkowe stały się przedmiotem obrotu na rynku wtórnym i tam zdobyły w ramach funkcji alternatywnego środka płatniczego - drugi przypadek użycia biznesowego - do transakcji wymiany na inne kryptowaluty oraz na środki fiducjarne, w tym z Pana udziałem. Wartość Tokena w momencie emisji została określona regulaminowo i była wyrażona w stosunku do wartości waluty EURO (EUR). Tokeny mogły być elektronicznie przechowywane lub przeniesione oraz mogły być przedmiotem handlu elektronicznego.

W regulaminie Pana ekosystemu również wskazano możliwość zapłaty przez posiadacza tych Tokenów jako alternatywnym środkiem płatniczym za złoto inwestycyjne minimum 99,9% (sztabki i monety bulionowe) u Pana partnera, uczestnika Pana ekosystemu - oddzielnej spółki kapitałowej (Spółka od Złota), która prowadzi sprzedaż złota inwestycyjnego zgodnie z zezwoleniem otrzymanym przez NBP.

Pana Tokeny - walutę wirtualną można było również do Pana odsprzedać w celu uzyskania środków EUR w cenie wyliczanej w stosunku do ich wartości nominalnej wyrażonej w EUR - za potrąceniem opłaty manipulacyjnej np. 0,4% wartości. Pana Tokeny (Pana waluta wirtualna) - były przez Pana emitowane do klientów w postaci innych spółek kapitałowych będących podatnikami VAT zarejestrowanymi w Polsce (po wpłynięciu wynagrodzenia za uzyskanie od Pana alternatywnych środków płatniczych - sprzedaż im wyemitowanych Tokenów) - Dystrybutorów. Dystrybutorzy używali tych Tokenów w transakcjach na rynku wtórnym ze swoimi klientów, nadal w funkcji alternatywnego środka płatniczego.

Emitowane regulaminowo przez Pana Tokeny w postaci waluty wirtualnej - do zapłaty w Pana ekosystemie - uzyskały w praktyce rynkowej drugi przypadek użycia biznesowego dla swojej funkcji alternatywnych środków płatniczych z użyciem ich jako waluta wirtualna na rynku wtórnym do innych zastosowań niż tylko zapłata w Pana ekosystemie za transakcje na platformie.

Pana Tokeny były alternatywnym środkiem płatniczym, którego jedynym przeznaczeniem była funkcja środka płatniczego w świetle wyroku TSUE w sprawie C-264/14, gdzie za transakcje finansowe zostały uznane transakcje dotyczące walut nietradycyjnych, o ile waluty te zostały zaakceptowane przez strony transakcji jako alternatywny środek płatniczy wobec prawnych środków płatniczych i ich jedynym przeznaczeniem jest funkcja środka płatniczego. Ww. Tokeny miały jedyne przeznaczenie, którym była funkcja środka płatniczego zgodnie z tą wykładnią, ale w dwóch biznesowych przypadkach użycia:

1. (Regulaminowo) jako alternatywny środek płatniczy w ograniczonej sieci akceptantów (Pana ekosystem z platformą do zakupu złota inwestycyjnego, gdzie za zakupy należało płacić Pana Tokenami).

2. (W praktyce rynkowej) na rynku pierwotnym (na Pana platformie) i wtórnym (w tym na platformach nie prowadzonych przez Pana) jako alternatywny środek płatniczy dla celów rozliczeń w transakcjach spekulacyjnych na rynku, jak typowo dla wielu innych walut wirtualnych w powszechnym obrocie gospodarczym.

Pana wątpliwości dotyczą określenia, czy miał Pan prawo do zastosowania zwolnienia od podatku dla obrotu emitowanymi przez Pana Tokenami na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 7 ustawy.

Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie ma charakter uniwersalny pozwalający na objecie pojęciem „podatnik” te wszystkie podmioty, które prowadzą określoną działalność gospodarczą, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

W świetle powyższego mając na uwadze okoliczności sprawy należy stwierdzić, że w odniesieniu do czynności w zakresie emitowania i obrotu Tokenami działał Pan w charakterze podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, bowiem czynności te wykonywane były w sposób ciągły, zorganizowany i były prowadzone w celach zarobkowych. Podejmował Pan działania w celu emisji i obrotu Tokenami w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Jednocześnie wskazać należy, że wykonywane przez Pana, czynności polegające na emisji i obrocie Tokenami, nie stanowiły dostawy towarów, w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, ponieważ w opisanym zdarzeniu Tokeny nie stanowiły towaru.

Jak wskazano wcześniej, w art. 8 ust. 1 ustawy, przyjęto generalną zasadę, zgodnie z którą usługami są wszelkie odpłatne świadczenia, niebędące dostawą towarów. Stąd też stwierdzić należy, że definicja „świadczenia usług” ma charakter dopełniający definicję „dostawy towarów” i jest wyrazem realizacji zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług, transakcji wykonywanych przez podatników w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Zatem określeniem „usługi” w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług objęto obszerny krąg czynności, obejmujący swym zakresem zarówno czynności określone przez stosowne klasyfikacje statystyczne, jak i cały szereg innych świadczeń, które nie są ujęte w tych klasyfikacjach.

W tym miejscu należy wskazać, że orzecznictwo TSUE wskazuje, że odpłatność ma miejsce, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług, a otrzymanym wynagrodzeniem będącym świadczeniem wzajemnym; dostawcę towarów lub usługodawcę łączy z odbiorcą stosunek prawny, z którego wynika obowiązek dostawy towarów lub świadczenia usług oraz wysokość wynagrodzenia (świadczenia wzajemnego) za dokonanie tych czynności; wynagrodzenie jest wyrażalne w pieniądzu, co oznacza, że istnieje możliwość określenia ceny wyrażonej w pieniądzu w stosunku do świadczenia wzajemnego stanowiącego wynagrodzenie za dostawę towarów lub świadczenie usług.

Wynagrodzenie (zapłata) może mieć postać zarówno świadczenia pieniężnego, jak i rzeczowego (określonego w naturze), np. w przypadku dostawy towaru w zamian za świadczenie usługi czy też w sytuacji zamiany towarów bądź usług. Zatem odpłatną dostawę towaru (odpłatne świadczenie usług) identyfikuje się zarówno w sytuacji klasycznej transakcji (pieniądze za towar/usługę), jak również w sytuacji np. wymiany barterowej.

W przedmiotowej sprawie należy uznać, że sprzedaż Tokenów stanowiła odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy. Za sprzedaż Tokenów uzyskiwał Pan wynagrodzenie, a sprzedaży dokonywał Pan na rzecz spółek kapitałowych będących podatnikami VAT zarejestrowanymi w Polsce. Występował zatem bezpośredni związek pomiędzy Pana czynnościami, a otrzymanym wynagrodzeniem, co bezsprzecznie wskazuje na wzajemność świadczeń.

W związku z powyższym, w przedmiotowej sprawie wystąpiły przesłanki stanowiące podstawę do uznania Pana za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, a transakcje obrotu emitowanymi przez Pana Tokenami podlegały opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1, jako odpłatne świadczenia usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy.

Dokonując oceny Pana stanowiska w kwestii dotyczącej możliwości zastosowania zwolnienia od podatku wykonywanych czynności w zakresie sprzedaży Tokenów, należy wyjaśnić, że zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewiduje dla niektórych czynności zwolnienie od podatku.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 7 ustawy:

Zwalnia się od podatku transakcje, łącznie z pośrednictwem, dotyczące walut, banknotów i monet używanych jako prawny środek płatniczy, z wyłączeniem banknotów i monet będących przedmiotami kolekcjonerskimi, za które uważa się monety ze złota, srebra lub innego metalu oraz banknoty, które nie są zwykle używane jako prawny środek płatniczy lub które mają wartość numizmatyczną.

Wskazane wyżej regulacje stanowią odzwierciedlenie krajowego porządku prawnego przepisów Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11 grudnia 2006 r. str. 1 ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE.

Zgodnie z art. 131 Dyrektywy 2006/112/WE:

Zwolnienia przewidziane w rozdziałach 2-9 stosuje się bez uszczerbku dla innych przepisów wspólnotowych i na warunkach ustalanych przez państwa członkowskie w celu zapewnienia prawidłowego i prostego stosowania tych zwolnień oraz zapobieżenia wszelkim możliwym przypadkom uchylania się od opodatkowania, unikania opodatkowania i nadużyć.

W myśl art. 135 ust. 1 lit. e Dyrektywy 2006/112/WE:

Państwa członkowskie zwalniają transakcje, łącznie z pośrednictwem, dotyczące walut, banknotów i monet używanych jako prawne środki płatnicze, z wyłączeniem banknotów i monet będących przedmiotami kolekcjonerskimi, za które uważa się monety ze złota, srebra lub innych metali, jak również banknoty, które nie są zwykle używane jako prawny środek płatniczy lub które przedstawiają wartość numizmatyczną.

Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem, pojęcia używane do opisania zwolnień wymienionych w art. 13 szóstej dyrektywy powinny być interpretowane w sposób ścisły, ponieważ stanowią one odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatkiem VAT objęta jest każda dostawa towarów i każda usługa świadczona odpłatnie przez podatnika (wyrok TSUE z 19 listopada 2009 r. C-461/08 w sprawie Don Bosco Onroerend Goed BV).

W tym miejscu należy wskazać na orzeczenie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 22 października 2015 r. w sprawie C-264/14 Hedqvist, w którym TSUE rozpatrywał kwestię opodatkowania czynności wymiany waluty wirtualnej Bitcoin na walutę tradycyjną i odwrotnie.

W ww. wyroku TSUE orzekł, że transakcje polegające na wymianie waluty tradycyjnej na walutę wirtualną „bitcoin” i odwrotnie dokonywane za zapłatą kwoty marży, którą stanowi różnica pomiędzy ceną, po której nabywana jest waluta, a ceną po jakiej jest sprzedawana, stanowią odpłatne świadczenie usług. Usługi takie są zwolnione od podatku na mocy art. 135 ust. 1 lit. e) Dyrektywy 2006/112/WE.

Co istotne, tezy wyroku nie ograniczają się wyłącznie do waluty Bitcoin i dotyczą (po spełnieniu warunków wskazanych w wyroku) także innych walut nietradycyjnych. W pkt 49 wyroku TSUE stwierdził bowiem, że:

„transakcje dotyczące walut nietradycyjnych, czyli innych niż pieniądze, które są prawnymi środkami płatniczymi w jednym lub kilku krajach, o ile waluty te zostały zaakceptowane przez strony transakcji jako alternatywny środek płatniczy wobec prawnych środków płatniczych i ich jedynym przeznaczeniem jest funkcja środka płatniczego, stanowią transakcje finansowe”.

TSUE stwierdził, że:

„z kontekstu i celu art. 135 ust. 1 lit. e Dyrektywy wynika, że wykładnia tego przepisu, według której obejmuje on transakcje dotyczące tylko walut tradycyjnych, częściowo pozbawiłaby go skutków. (...) jedynym przeznaczeniem wirtualnej waluty Bitcoin jest funkcja środka płatniczego oraz, że jest ona w tym celu akceptowana przez niektórych przedsiębiorców. W konsekwencji należy dojść do wniosku, że art. 135 ust. 1 lit. e dyrektywy VAT obejmuje również świadczenie usług takich jak w postępowaniu głównym, które polegają na wymianie walut tradycyjnych na jednostki wirtualnej waluty Bitcoin i odwrotnie, dokonywane za zapłatą kwoty odpowiadającej marży wynikającej z różnicy pomiędzy ceną, po jakiej dany przedsiębiorca nabywa waluty, a ceną, po jakiej je sprzedaje klientom” (pkt 51-53 wyroku).

Co prawda powołany wyżej wyrok TSUE w sprawie Hedqvist C-264/14 dotyczy wirtualnej waluty „Bitcoin”, jednakże w ocenie tut. Organu, stanowisko TSUE przedstawione w tym wyroku zachowuje swoją aktualność w odniesieniu do innych walut wirtualnych.

W odniesieniu do powyższego należy zwrócić uwagę na to, że w świetle powołanego wyżej wyroku TSUE w sprawie C-264/14 za transakcje finansowe zostały uznane transakcje dotyczące walut nietradycyjnych, o ile waluty te zostały zaakceptowane przez strony transakcji jako alternatywny środek płatniczy wobec prawnych środków płatniczych i ich jedynym przeznaczeniem jest funkcja środka płatniczego. Wskazane warunki w przedstawionych przez Pana okolicznościach zostały spełnione, bowiem z wniosku wyraźnie wynika, że jedynym przeznaczeniem emitowanych przez Pana Tokenów była funkcja środka płatniczego. W opisie sprawy jednoznacznie Pan wskazał, że Pana Tokeny były alternatywnym środkiem płatniczym, którego jedynym przeznaczeniem była funkcja środka płatniczego.

W związku z tym, do wykonanych przez Pana transakcji miało zastosowanie zwolnienie od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 7 ustawy. W opisanych przez Pana okolicznościach mieliśmy bowiem do czynienia z transakcjami finansowymi dotyczącymi walut nietradycyjnych.

Tym samym, dokonywane przez Pana czynności stanowiły usługi, które były objęte zwolnieniem od podatku, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 7 ustawy.

Pana stanowisko jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Ponosi Pan ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Pana w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.