Zmiana interpretacji indywidualnej

w związku ze stwierdzeniem nieprawidłowości interpretacji indywidualnej z 25 maja 2020 r., Nr 0112-KDIL1-2.4012.74.2020.2.PG, wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, Szef Krajowej Administracji Skarbowej (Szef KAS) zmienia z urzędu^[1] wymienioną interpretację stwierdzając, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 11 lutego 2020 r. (wpływ 18 lutego 2020 r.), uzupełnionym pismem z dnia 18 maja 2020 r. (wpływ 20 maja 2020 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług^[2] jest:

–nieprawidłowe - w zakresie prawa do zastosowania stawki podatku VAT w wysokości 8% do budowy budynku zakwaterowania osadzonych nr 1 i nr 2 wraz z sieciami ciepłej wody użytkowej oraz centralnego ogrzewania w bryle budynku,

–prawidłowe - w zakresie prawa do zastosowania stawki podatku VAT w wysokości 23% dla robót budowlanych realizowanych poza bryłą budynków jak i do budowy budynku gospodarczego nr 3.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

W dniu 18 lutego 2020 r. wpłynął wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 18 maja 2020 r. (data wpływu 20 maja 2020 r.) o informacje doprecyzowujące opis sprawy oraz podpisy pod wnioskiem.

Opis stanu faktycznego

Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Wnioskodawca wskazał, że zawarł umowy w przedmiocie:

–budowy budynku zakwaterowania osadzonych nr 1, budynku gospodarczego, pól spacerowych oraz zagospodarowania terenu w zakładzie karnym,

–budowy budynku zakwaterowania osadzonych nr 2 w zakładzie karnym,

–przebudowy sieci i instalacji uzbrojenia podziemnego zimnej wody, ciepłej wody użytkowej, centralnego ogrzewania w zakładzie karnym.

Usługi świadczone przez Wnioskodawcę na podstawie każdej z zawartych umów będą wykonywane w ramach czynności określonych w art. 41 ust. 12 ustawy o podatku od towarów i usług.

W budynkach zakwaterowania osadzonych znajdować się będą m.in. cele, w których osadzeni odbywać będą karę, które będą stanowiły ponad 50% powierzchni budynku. Tym samym ponad 50% powierzchni w budynkach zakwaterowania osadzonych przeznaczone jest na cele mieszkalne.

Z kolei budynek gospodarczy nie będzie wykorzystywany w celach odbycia kary przez osadzonych.

Wnioskodawca otrzymał odpowiedź z Urzędu Statystycznego w Łodzi w przedmiocie poprawnego zakwalifikowania budynków zakwaterowania osadzonych do właściwej klasyfikacji według Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB). Urząd Statystyczny w Łodzi wskazał, iż budynki zakwaterowania osadzonych mieszczą się w grupie 113, klasie 1130 „Budynki zbiorowego zamieszkania”.

Usługi świadczone przez Wnioskodawcę opisane we wniosku nie dotyczą mikroinstalacji, o których mowa w art. 2 pkt 19 ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii (Dz. U. z 2018 r. poz. 2389, z późn. zm.).

W piśmie z 18 maja 2020 r. (data wpływu 20 maja 2020 r.) - będącym uzupełnieniem wniosku – Wnioskodawca wyjaśnił, że:

1.Usługi wykonywane będą w ramach trzech umów, tj.:

–przedmiotem pierwszej umowy jest budowa budynku zakwaterowania osadzonych typu zamkniętego nr 1, budynku gospodarczego nr 3, pól spacerowych oraz zagospodarowania terenu w zakładzie karnym,

–przedmiotem drugiej umowy jest budowa budynku zakwaterowania osadzonych typu zamkniętego nr 2 w zakładzie karnym,

–przedmiotem trzeciej umowy jest przebudowa sieci i instalacji uzbrojenia podziemnego zimnej wody, ciepłej wody użytkowej oraz centralnego ogrzewania w zakładzie karnym.

2.Zdaniem Wnioskodawcy klasyfikacja statystyczna budynku gospodarczego, zgodnie z PKOB to 127 Pozostałe budynki niemieszkalne.

3.Pola spacerowe znajdują się poza bryłą budynku.

Sieci i instalacje uzbrojenia podziemnego zimnej wody znajdują się poza bryłą budynku. Sieci ciepłej wody użytkowej oraz centralnego ogrzewania znajdują się częściowo wewnątrz budynku, a częściowo poza nim (tj. poza bryłą budynku).

4.Zagospodarowanie terenu w zakładzie karnym polega na uporządkowaniu terenu po przeprowadzeniu prac budowlanych oraz dokonaniu stosownego nasadzenia.

Pytanie

Jaką stawką powinny być opodatkować usługi wskazane w opisie stanu faktycznego.

Stanowisko Wnioskodawcy w sprawie

W ocenie Wnioskodawcy świadczenie usług budowy budynków zakwaterowania osadzonych oraz usługi przebudowy sieci ciepłej wody użytkowej, centralnego ogrzewania w tych budynkach w zakładzie karnym powinno zostać opodatkowane stawką 8%.

Usługi budowy budynku gospodarczego, pól spacerowych, zagospodarowania terenu oraz usługi przebudowy sieci i instalacji uzbrojenia podziemnego zimnej wody, ciepłej wody użytkowej, centralnego ogrzewania znajdujących się poza budynkami zakwaterowania osadzonych w zakładzie karnym powinny być w ocenie Wnioskodawcy opodatkowane stawką podstawową 23%.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 i 2 Ustawy VAT, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Zgodnie z art. 146aa ust. 1 pkt 1 i 2 Ustawy VAT, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż - 6% stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 13, art. 109 ust. 2 art. 110, wynosi 23%; stawka podatku, o której mowa wart. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

Zgodnie z art. 41 ust. 12 Ustawy VAT, stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Dodatkowo, zgodnie z ust. 12a ww. przepisu, przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b.

Obiektami budownictwa mieszkaniowego są budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11 zgodnie z definicją zawartą w art. 2 pkt 12 Ustawy VAT.

W dziale 11 Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (dalej: PKOB) w grupie 113 sklasyfikowane zostały: Budynki zbiorowego zamieszkania.

Klasa obejmuje:

–Budynki zbiorowego zamieszkania, w tym domy mieszkalne dla ludzi starszych, studentów, dzieci i innych grup społecznych, np. domy opieki społecznej, hotele robotnicze, internaty i bursy szkolne, domy studenckie, domy dziecka, domy dla bezdomnych itp.

–Budynki mieszkalne na terenie koszar, zakładów karnych i poprawczych, aresztów śledczych,

–Budynki rezydencji prezydenckich i biskupich.

Dodatkowo zgodnie z informacją zawartą w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych budynkami mieszkalnymi są obiekty budowlane, których co najmniej połowa całkowitej powierzchni użytkowej jest wykorzystywana do celów mieszkalnych. W przypadkach, gdy mniej niż połowa całkowitej powierzchni użytkowej wykorzystywana jest na cele mieszkalne, budynek taki klasyfikowany jest jako niemieszkalny, zgodnie z jego przeznaczeniem, Wnioskodawca w opisie stanu faktycznego wskazał, iż budynki zakwaterowania osadzonych, które wybuduje oraz w których będą wykonywane usługi mieszczą się w klasyfikacji 1113 PKOB zatem stanowią obiekty budownictwa mieszkaniowego. Nadto w opisie stanu faktycznego wskazano, że ponad połowa powierzchni tych budynków jest przeznaczona na cele mieszkalne. Zdaniem Wnioskodawcy wskazane w opisie stanu faktycznego usługi wybudowania budynków zakwaterowania osadzonych oraz usługi, które są wykonywane w tych budynkach zostały wymienione w art. 41 ust. 12 ustawy VAT.

Wnioskodawca uznał zatem, iż będziecie świadczyć usługi wymienione w art. 41 ust. 12 w obiektach budownictwa mieszkaniowego, które korzystają z obniżonej stawki podatku od towarów i usług w wysokości 8%.

Na poparcie swojego stanowiska Wnioskodawca wskazał, że podobne stanowisko zaprezentowane zostało w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 10 lipca 2012 r., sygn. IBPP2/443-330/12/BW.

Budynek gospodarczy nie stanowi obiektu budownictwa mieszkaniowego zatem usługa budowlana nie może zostać opodatkowana stawką obniżoną. Usługa budowlana budynku gospodarczego powinna zostać opodatkowana stawką 23%. Pola spacerowe oraz teren zakładu karnego nie stanowią części budynków zakwaterowania osadzonych, stąd usługi wykonywane na tych terenach nie mogą zostać uznane za usługi wykonywane w obiektach budownictwa mieszkaniowego. Zatem takie usługi powinny zostać opodatkowane stawką 23%. Podobnie usługi przebudowy sieci i instalacji uzbrojenia podziemnego zimnej wody, ciepłej wody użytkowej, centralnego ogrzewania wykonywane na instalacjach znajdujących się poza bryłami budynków zakwaterowania osadzonych, a więc poza budynkami mieszkalnymi powinny być opodatkowane stawką podstawową 23%.

Ocena stanowiska dokonana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 25 maja 2020 r. nr 0112-KDIL1-2.4012.74.2020.2.PG uznał stanowisko Wnioskodawcy za prawidłowe.

Uzasadnienie zmiany interpretacji indywidualnej

Po zapoznaniu się z aktami sprawy Szef KAS stwierdza, że interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej jest:

–nieprawidłowa - w zakresie prawa do zastosowania stawki podatku VAT w wysokości 8% na podstawie art. 41 ust. 12 w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 2 ustawy VAT do budowy budynku zakwaterowania osadzonych nr 1 i nr 2 oraz usług przebudowy sieci i instalacji ciepłej wody użytkowej, centralnego ogrzewania na instalacjach znajdujących się w granicach bryły budynków zakwaterowania osadzonych,

–prawidłowa - w zakresie prawa do zastosowania stawki podatku VAT w wysokości 23% na podstawie art. 41 ust. 1 w związku z art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy VAT do budowy budynku gospodarczego nr 3 oraz usług przebudowy sieci i instalacji uzbrojenia podziemnego zimnej wody, ciepłej wody użytkowej, centralnego ogrzewania na instalacjach znajdujących się w poza bryłą budynków zakwaterowania osadzonych, jak również do usług budowy pól spacerowych oraz zagospodarowania terenu.

Zasady opodatkowania podatkiem VAT regulowane są przepisami ustawy z dnia 11 marca 2024 r. o podatku od towarów i usług^[3] oraz rozporządzeń wykonawczych.

Przepisy ustawy VAT określają m.in. przedmiot opodatkowania tym podatkiem.

I tak zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy VAT:

opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy VAT:

przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust.1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy VAT:

przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1)przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2)zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3)świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z powyższych uregulowań wynika, że przez usługę należy rozumieć każde świadczenie na rzecz danego podmiotu niebędące dostawą towarów. Z uwagi na powyższe unormowania, pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie się na rzecz innej osoby, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie, bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy).

Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie. Zauważyć jednak należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

W związku z powyższym, czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Bezspornym pozostaje, że czynności Wnioskodawcy, podlegające na wybudowaniu określonych obiektów, przebudowy sieci i instalacji, budowy pól spacerowych, jak również zagospodarowanie terenu w zakładzie karnym stanowią świadczenie usług, o których mowa w art. 8 ust. 1 ustawy VAT. Na podstawie zawartych umów Wnioskodawca zobowiązał się do aktywnych działań na rzecz kontrahenta w zamian za wynagrodzenie.

Elementem konstrukcyjnym podatku VAT - poza określeniem przedmiotu opodatkowania tym podatkiem - jest również stawka podatkowa.

Przy określaniu właściwej stawki podatku VAT dla czynności dotyczącej obiektów budowlanych istotne jest prawidłowe zaklasyfikowanie tego obiektu wg symbolu PKOB. Podatnik jest zobowiązany do określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z prawidłowym zaklasyfikowaniem wykonywanych czynności.

Zgodnie z Komunikatem Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z 24 stycznia 2005 roku w sprawie trybu udzielania, informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych (Dz. Urz. GUS Nr 1 poz. 11) zasadą jest, że zainteresowany podmiot sam klasyfikuje prowadzoną działalność, swoje produkty (wyroby i usługi), towary, środki trwałe i obiekty budowlane według zasad określonych w poszczególnych klasyfikacjach i nomenklaturach, wprowadzonych rozporządzeniami Rady Ministrów lub stosowanych bezpośrednio na podstawie przepisów Wspólnoty Europejskiej.

Tym samym wydając zmianę interpretacji Szef KAS opiera się na wynikającym z treści wniosku opisie sprawy, tj. na podanej przez Wnioskodawcę klasyfikacji PKOB.

W myśl przepisu art. 5a ustawy VAT:

towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacji w układzie odpowiadającym Nomenklaturze scalonej (CN) zgodnej z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz.Urz. WE L 256 z 07.09.1987, str. 1, z późn. zm. - Dz.Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, z późn. zm.) lub w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są klasyfikowane według Nomenklatury scalonej (CN) lub klasyfikacji wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują działy, pozycje, podpozycje lub kody Nomenklatury scalonej (CN) lub symbole klasyfikacji statystycznych.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy VAT:

stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

W myśl art. 41 ust. 2 ustawy VAT:

dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, innych niż klasyfikowane według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług w grupowaniu usługi związane z wyżywieniem (PKWiU 56), stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem art. 114 ust. 1.

W świetle art. 146aa ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy VAT:

w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%:

1)stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%;

2)stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

Na mocy art. 41 ust. 12 pkt 1 ustawy VAT:

stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Art. 41 ust. 12a ustawy VAT w brzmieniu obowiązującym od dnia 23 listopada 2019 r. stanowi, że:

przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, oraz obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, a także mikroinstalację, o której mowa w art. 2 pkt 19 ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii (Dz. U. z 2018 r. poz. 2389, z późn. zm.), funkcjonalnie z nimi związaną, z zastrzeżeniem ust. 12b.

Zgodnie z art. 3 pkt 2 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane^[4]

ilekroć w ustawie jest mowa o budynku – należy przez to rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Natomiast zgodnie z art. 3 pkt 1 powyższej ustawy

obiekt budowlany to budynek, budowla bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych.

Przepis art. 41 ust. 12b ustawy VAT stanowi, że:

do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się:

1)budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m²;

2)lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m².

W tym miejscu należy zaznaczyć, że przepis art. 41 ust. 12b ustawy VAT będzie miał zastosowanie wyłącznie do budynków jednorodzinnych lub pojedynczych lokali mieszkalnych, natomiast w przypadku innych niż ww. budynki/lokale nie będzie miał on zastosowania.

Zgodnie z art. 41 ust. 12c ustawy VAT:

w przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w ust. 12b stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej, z zastrzeżeniem ust. 12 pkt 2.

Według art. 2 pkt 12 ustaw VAT:

przez obiekty budownictwa mieszkaniowego rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11.

Jak wynika z powołanych wyżej przepisów, ustawa o podatku od towarów i usług, poprzez podanie klasyfikacji, odwołuje się do Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, która stanowi usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych. Zatem, dla celów VAT stosuje się przepisy rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB)^[5]

Zgodnie z przepisami ww. rozporządzenia, budynki to zadaszone obiekty budowlane wraz z wbudowanymi instalacjami i urządzeniami technicznymi, wykorzystywane dla potrzeb stałych. Przystosowane są do przebywania ludzi, zwierząt lub ochrony przedmiotów.

Budynki obejmują również samodzielne podziemne obiekty budowlane przystosowane do ochrony ludzi, zwierząt lub przedmiotów (np. podziemne: schrony, szpitale, centra handlowe oraz warsztaty i garaże).

Budynki dzielą się na mieszkalne i niemieszkalne.

Budynki mieszkalne są to obiekty budowlane, których co najmniej połowa całkowitej powierzchni użytkowej jest wykorzystywana do celów mieszkalnych. W przypadkach, gdy mniej niż połowa całkowitej powierzchni użytkowej wykorzystywana jest na cele mieszkalne, budynek taki klasyfikowany jest jako niemieszkalny, zgodnie z jego przeznaczeniem.

Budynki niemieszkalne są to obiekty budowlane wykorzystywane głównie dla potrzeb niemieszkalnych. W przypadku, gdy co najmniej połowa całkowitej powierzchni użytkowej wykorzystywana jest do celów mieszkalnych, budynek klasyfikowany jest jako budynek mieszkalny.

Według podziału obiektów budowlanych na sekcje i działy w PKOB w dziale 11 mieszczą się budynki mieszkalne, natomiast w dziale 12 budynki niemieszkalne.

Dział 11 PKOB obejmuje trzy grupy:

1)Budynki mieszkalne jednorodzinne - 111,

2)Budynki o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe - 112,

3)Budynki zbiorowego zamieszkania - 113.

Grupa PKOB 113 klasa 1130 obejmuje:

–budynki zbiorowego zamieszkania, w tym domy mieszkalne dla ludzi starszych, studentów, dzieci i innych grup społecznych, np. domy opieki społecznej, hotele robotnicze, internaty i bursy szkolne, domy studenckie, domy dziecka, domy dla bezdomnych itp.;

–budynki mieszkalne na terenie koszar, zakładów karnych i poprawczych, aresztów śledczych;

–budynki rezydencji prezydenckich i biskupich.

Powyższa klasa nie obejmuje:

–szpitali, klinik i budynków instytucji z opieką medyczną (lekarską lub pielęgniarską) (1264);

–zabudowań koszarowych (1274).

Należy zauważyć, że rodzaje usług wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy, których wykonanie w obiektach budowlanych lub ich częściach zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym daje podstawę do stosowania preferencyjnej stawki podatku VAT, nie zostały zdefiniowane w tej ustawie. Ustawodawca nie odesłał również w tej materii do stosowania definicji zawartych w innych ustawach, w szczególności w Prawie budowlanym. Dlatego należy przyjąć, że czynności wymienione w art. 41 ust. 12 ustawy, w tym pojęcie remontu i budowy, zostały wprowadzone do tej ustawy w rozumieniu przyjętym w języku powszechnym.

Według Słownika języka polskiego (Elżbieta Sobol, Wydawnictwo Naukowe PWN Warszawa 2005, str. 70, kol. 2), przez budowę należy rozumieć m.in. wznoszenie budowli, budowanie (...). Natomiast „budować” to znaczy wznosić budowle, pomieszczenia, ich części lub zespoły.

„Przebudowa” - zgodnie z ww. Słownikiem języka polskiego (str. 770, kol. 1) - to zmiana istniejącego stanu czegoś na inny; ulepszenie, poprawienie czegoś.

Budowa, remont, modernizacja, termomodernizacja i przebudowa powinny zatem dotyczyć elementów konstrukcyjnych obiektów lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, aby mogły korzystać z preferencyjnej stawki podatku na podstawie art. 41 ust. 12 ustawy.

Analiza powołanych wyżej przepisów prowadzi do wniosku, że warunkiem zastosowania 8% stawki, na podstawie art. 41 ust. 12 ustawy VAT, jest spełnienie dwóch przesłanek. Po pierwsze, zakres wykonywanych czynności musi dotyczyć budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy budynków lub ich części. Po drugie, budynki lub ich części, których dotyczą ww. czynności, muszą być zaliczane do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że transakcja nie może korzystać z preferencyjnej, 8% stawki podatku.

W tym miejscu nadmienić należy, iż zgodnie z obowiązującym do dnia 31 grudnia 2007 r. art. 146 ust. 1 pkt 2 lit. a ustawy VAT:

w okresie od dnia przystąpienia Rzeczypospolitej Polskiej do Unii Europejskiej do dnia 31 grudnia 2007 r. stosuję się stawkę w wysokości 7% w odniesieniu do robót budowlano-montażowych oraz remontów i robót konserwacyjnych związanych z budownictwem mieszkaniowym i infrastrukturą towarzyszącą.

Ustawodawca nie zrezygnował z posługiwania się w przepisach dotyczących podatku VAT pojęciem infrastruktury towarzyszącej budownictwu mieszkaniowemu, gdyż art. 146 ustawy VAT nie został uchylony, a zawarte w nim definicje stanowią nadal obowiązujący tekst ustawy. Jednakże przewidziana na jego podstawie możliwość stosowania obniżonej do 7 % (obecnie 8 %) stawki dla tego typu robót, ustała z dniem 1 stycznia 2008 r.

W myśl art. 146 ust. 3 ustawy VAT:

przez infrastrukturą towarzyszącą budownictwu mieszkaniowemu, o której mowa w ust. 1 pkt 2 lit. a, rozumie się:

1)sieci rozprowadzające, wraz z urządzeniami, obiektami i przyłączami do budynków mieszkalnych,

2)urządzanie i zagospodarowanie terenu w ramach przedsięwzięć i zadań budownictwa mieszkaniowego, w szczególności drogi, dojścia, dojazdy, zieleń i małą architekturę,

3)urządzenia i ujęcia wody, stacje uzdatniania wody, oczyszczalnie ścieków, kotłownie oraz sieci wodociągowe, kanalizacyjne, cieplne, elektroenergetyczne, gazowe i telekomunikacyjne

4)jeżeli są one związane z obiektami budownictwa mieszkaniowego.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że od 1 stycznia 2008 r. nastąpiła zmiana przepisów prawa w zakresie opodatkowania infrastruktury towarzyszącej budownictwu mieszkaniowemu. Zmieniono stan prawny wynikający z art. 146 ust. 1 pkt 2 ustawy VAT, w ramach którego budownictwo mieszkaniowe wraz z infrastrukturą towarzyszącą podlegało opodatkowaniu obniżoną stawką w wysokości 7 % VAT. Aktualnie zaś do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym stosuje się stawkę obniżoną w wysokości 8 % VAT, natomiast infrastruktura towarzysząca budownictwu mieszkaniowemu opodatkowana jest podstawową stawką podatku w wysokości 23 % VAT.

Wskazać należy, że zgodnie z uchwałą Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 3 czerwca 2013 r., sygn. akt I FPS 7/12

obniżona stawka podatku od towarów i usług, o której mowa w art. 41 ust. 12 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535, z późn. zm., w brzmieniu od 1 stycznia 2008 r.) oraz § 6 ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1336) i w § 37 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 grudnia 2009 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 224, poz. 1799) nie może mieć zastosowania do robót dotyczących obiektów budownictwa mieszkaniowego wykonywanych poza budynkiem.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług i zawarł z kontrahentem umowy w przedmiocie:

–budowy budynku zakwaterowania osadzonych nr 1, budynku gospodarczego, pól spacerowych oraz zagospodarowania terenu w zakładzie karnym,

–budowy budynku zakwaterowania osadzonych nr 2 w zakładzie karnym,

–przebudowy sieci i instalacji uzbrojenia podziemnego zimnej wody, ciepłej wody użytkowej, centralnego ogrzewania w zakładzie karnym.

Wnioskodawca wskazał, że świadczone na podstawie każdej z zawartych umów usługi będą wykonywane w ramach czynności określonych w art. 41 ust. 12 ustawy. W budynkach zakwaterowania osadzonych znajdować się będą m.in. cele, w których osadzeni odbywać będą karę, które będą stanowiły ponad 50% powierzchni budynku. Tym samym ponad 50% powierzchni w budynkach zakwaterowania osadzonych przeznaczone jest na cele mieszkalne. Z kolei budynek gospodarczy nie będzie wykorzystywany w celach odbycia kary przez osadzonych.

Wnioskodawca otrzymał odpowiedź Urzędu Statystycznego w Łodzi w przedmiocie poprawnego zakwalifikowania budynków zakwaterowania osadzonych do właściwej klasyfikacji według Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB). Urząd Statystyczny w Łodzi wskazał Wnioskodawcy, iż budynki zakwaterowania osadzonych mieszczą się w grupie 113, klasie 1130 „Budynki zbiorowego zamieszkania”.

Wnioskodawca wskazał, że opisane we wniosku usługi nie dotyczą mikroinstalacji, o których mowa w art. 2 pkt 19 ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii (Dz. U. z 2018 r. poz. 2389, z późn. zm.).

Wnioskodawca doprecyzował, że usługi wykonywane będą w ramach trzech umów:

–przedmiotem pierwszej umowy jest budowa budynku zakwaterowania osadzonych typu zamkniętego nr 1, budynku gospodarczego nr 3, pól spacerowych oraz zagospodarowania terenu w zakładzie karnym,

–przedmiotem drugiej umowy jest budowa budynku zakwaterowania osadzonych typu zamkniętego nr 2 w zakładzie karnym,

–przedmiotem trzeciej umowy jest przebudowa sieci i instalacji uzbrojenia podziemnego zimnej wody, ciepłej wody użytkowej oraz centralnego ogrzewania w zakładzie karnym.

Przedmiotem wątpliwości jest ustalenie wysokości stawki podatku VAT dla świadczonych usług.

Na wstępie podkreślić należy, że stosowanie zwolnień od podatku lub stawek preferencyjnych ma charakter wyjątkowy i nie podlega wykładni rozszerzającej. W efekcie podatnik uprawniony będzie do zastosowania ww. preferencji jedynie, gdy charakter czynności świadczonych przez niego w sposób jednoznaczny i nie budzący wątpliwości wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług lub stawki obniżonej.

Jak zostało wcześniej wskazane, realizacja umów na podstawie których Wnioskodawca wykonuje określone czynności wypełnia na płaszczyźnie podatku VAT definicję świadczenia usług (przedmiot opodatkowania), a z uwagi na fakt, że w ramach umów wybudowane zostaną określone budowle (budowa) oraz przebudowane zostaną sieci i instalacje uzbrojenia podziemnego wody oraz centralnego ogrzewania - w zakresie jaki wykonywane są w bryle budynku - czynności te mieszczą się w zakresie czynności wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy VAT oraz odnoszą się do budownictwa zbiorowego zamieszkania.

Zauważyć jednak należy, że zgodnie z powoływanym art. 2 pkt 12 ustaw VAT ustawodawca przez obiekty budownictwa mieszkaniowego rozumie budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11.

Ustawa VAT nie definiuje „stałego zamieszkania” na potrzeby stosowania jej przepisów. Stałe zamieszkanie nie występuje jako kryterium w klasyfikacji budynków w PKOB, do której odwołuje się przepis ustawy o VAT. W zawartej w PKOB definicji budynku jest mowa o wykorzystywaniu dla potrzeb stałych, co nie jest tożsame ze stałym zamieszkaniem. Natomiast w definicji budynku mieszkalnego w PKOB jest wymóg wykorzystywania co najmniej połowy powierzchni użytkowej do celów mieszkaniowych. Wymóg ten (wykorzystanie do celów mieszkaniowych) również nie jest tożsamy z wykorzystywaniem do stałego zamieszkania.

Zatem aby budynek wyrażał definicję obiektu budownictwa mieszkaniowego, o którym mowa w art. 2 pkt 12 ustawy o VAT, muszą być spełnione łącznie dwa warunki:

1)jest to budynek sklasyfikowany w PKOB 11 (kryterium podstawowe);

2)jest to budynek mieszkalny stałego zamieszkania (opis uzupełniający).

Podkreślić w tym miejscu należy, że warunek stałego zamieszkania jest niejako warunkiem definiującym kryterium podstawowe jakim jest PKOB i musi być rozpatrywany przez pryzmat tej klasyfikacji statystycznej obiektów budowlanych pod kątem stałego zamieszkania.

Naczelny Sąd Administracyjny (NSA) w wyroku z 13 kwietnia 2023 r. (sygn. akt I FSK 1727/22) odnosząc się do meritum zagadnienia, tj. statusu na gruncie podatku VAT pokoju studenckiego pod kątem zastosowania prawidłowej stawki podatku VAT - stwierdził, że:

„(…) nie ulega wątpliwości, że pokój na cel mieszkalny dla studentów znajdujący się w budynku zbiorowego zamieszkania typu dom studencki, służy zaspokojeniu ich potrzeb mieszkaniowych.(…)”.

Dalej w ww. wyroku NSA orzekł:

„(…) Jednakże, raz jeszcze należy podkreślić, że wbrew stanowisku organu pokój na cel mieszkalny dla studentów znajdujący się w budynku zbiorowego zamieszkania typu dom studencki służy zaspokojeniu potrzeb mieszkaniowych studentów w trakcie pobierania nauki.”.

Kwestia aresztów śledczych została poruszona w ww. wyroku NSA. NSA stwierdził, że

„(…) nie można utożsamiać pokoju na cel mieszkalny dla studentów znajdującego się w budynku zbiorowego zamieszkania typu dom studencki z aresztem śledczym, co czyni organ, powołując się na wyrok WSA w Olsztynie z 13 czerwca 2007 r., I SA/Ol 209/07. NSA, orzekając w tej sprawie, w pełni podziela przedstawione w uzasadnieniu tego orzeczenia stanowisko, że "budynek mieszkalny" to budynek przeznaczony dla zaspakajania potrzeb mieszkaniowych, natomiast areszt śledczy jest budynkiem zbiorowego zakwaterowania, który mimo iż jest miejscem pobytu osadzonych, to nie służy zaspokojeniu potrzeb mieszkaniowych w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 2a ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (...)." Jednakże, raz jeszcze należy podkreślić, że wbrew stanowisku organu pokój na cel mieszkalny dla studentów znajdujący się w budynku zbiorowego zamieszkania typu dom studencki służy zaspokojeniu potrzeb mieszkaniowych studentów w trakcie pobierania nauki”

Oznacza to, iż po zbadaniu dwóch warunków, tj. podstawowego (klasyfikacja do PKOB) i uzupełniającego (stałe zamieszkanie), stawka obniżona podatku VAT nie ma zastosowania do zaliczonych do klasy 1130 (PKOB) budynków mieszkalnych, w których znajdują się cele osadzonych na terenie zakładów karnych, poprawczych i aresztów śledczych. Powyższe stanowisko jest zbieżne z poglądem zaprezentowanym przez NSA w wyroku z 13 kwietnia 2023 r. sygn. akt I FSK 1727/22. Cele w zakładach karnych przeznaczone są dla potrzeb wykonywania kary pozbawienia wolności albo stosowania tymczasowego aresztowania i służą zakwaterowaniu osób skazanych i tymczasowo aresztowanych.

Odnosząc się do wątpliwości Wnioskodawcy powtórzyć w tym miejscu jeszcze raz należy, że warunkiem zastosowania 8% stawki, na podstawie art. 41 ust. 12 ustawy VAT, jest spełnienie dwóch przesłanek. Po pierwsze, zakres wykonywanych czynności musi dotyczyć budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy budynków lub ich części. Po drugie, budynki lub ich części, których dotyczą ww. czynności, muszą być zaliczane do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że transakcja nie może korzystać z preferencyjnej, 8% stawki podatku. Dodatkowo warunkiem preferencyjnego opodatkowania podatkiem w wysokości 8 % czynności z zakresu remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy budynków lub ich części jest okoliczność aby obiekty w stosunku do których podejmowane są ww. czynności były zaliczone do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym sklasyfikowanym w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11 oraz były budynkami stałego zamieszkania (art. 2 pkt 12 ustawy o VAT).

Odnosząc zatem przedstawiony opis sprawy do powołanych przepisów prawa oraz orzeczenia sądu administracyjnego Szef KAS stwierdza, że opisane we wniosku czynności odnoszące się do budowy budynku zakładu karnego nr 1 nr 2 mimo, że są to budynki sklasyfikowane w dziale 11 PKOB, to jednak nie są budynkami służącymi stałemu zamieszkaniu, zatem nie można ich zaliczyć do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym (budynki te związane są z okresowym zakwaterowaniem więźniów w okresie wykonywania kary pozbawienia wolności, osoby pozbawione wolności nie przebywają w nim stale).

W związku z powyższym usługi z zakresu budowy budynku karnego nr 1 i nr 2 winny być opodatkowane stawką podatku od towarów i usług w wysokości 23%, na podstawie art. 41 ust. 1 w związku z art. 146ea pkt 1 i art. 146ef ust. 1 pkt 1 ustawy VAT.

Taka sama stawka w wysokości 23 % będzie miała zastosowanie do usług przebudowy sieci i instalacji uzbrojenia podziemnego ciepłej wody użytkowej oraz centralnego ogrzewania w bryle budynku zakładu karnego na podstawie art. 41 ust. 1 w związku z art. 146ea pkt 1 i art. 146ef ust. 1 pkt 1 ustawy VAT.

W związku z powyższym, stanowisko Wnioskodawcy mówiące, że usługi budowy zakładu karnego nr 1 i nr 2 oraz przebudowy sieci i instalacji wewnątrz bryły ww. zakładów z uwagi że będą usługami wymienionymi w art. 41 ust. 12 ustawy VAT oraz z uwagi, że są świadczone są w obiektach budownictwa mieszkaniowego, korzystają z obniżonej stawki podatku od towarów i usług w wysokości 8% jest nieprawidłowe.

Preferencyjna, obniżona stawka podatku nie ma zastosowania również do robót wykonywanych na zewnątrz budynku, poza jego bryłą, tj. dla robót budowlanych związanych z polami spacerowymi, zagospodarowaniem terenu, sieciami i instalacjami uzbrojenia podziemnego zimnej wody oraz częściami sieci ciepłej wody użytkowej oraz centralnego ogrzewania. Do tych robót – w świetle powołanych przepisów – zastosowanie znajdzie podstawowa stawka VAT w wysokości 23%.

Podobnie do budowy budynku gospodarczego nr 3 zastosowanie znajdzie podstawowa stawka podatku w wysokości 23%, bowiem – jak wskazał Wnioskodawca –jego symbol PKOB to 127 Pozostałe budynki niemieszkalne. Zatem biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, że budynek ten nie jest zaliczany do obiektów budownictwa mieszkaniowego. W związku z tym do jego budowy znajdzie zastosowanie 23% stawka podatku VAT.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w tym zakresie oceniono jako prawidłowe.

Odnosząc się do powołanej przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnej należy wskazać, że została ona wydana w konkretnej sprawie, w której indywidualnie oceniano stan faktyczny/zdarzenie przyszłe i stanowisko wnioskodawcy. Powołana interpretacja nie stanowi źródła prawa i organ nie jest nią związany.

Niniejsza interpretacja w zakresie stawki podatku VAT dla czynności opisanych we wniosku wywiera skutki prawne wyłącznie dla okoliczności przedstawionych w opisie sprawy oraz w stanie prawnym obowiązującym w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

Szef KAS zgodnie z art. 14e § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej:

może, z urzędu, zmienić wydaną interpretację indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.

Przepis ten nie zawiera ograniczeń czasowych, co oznacza, że jeśli stwierdzona zostanie nieprawidłowość wydanej interpretacji indywidualnej, Szef Krajowej Administracji Skarbowej może, z urzędu, zmienić ją w dowolnym czasie.

Na podstawie art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej:

składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego).

Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku.

W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź straci swą aktualność.

Niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionych we wniosku stanów faktycznych lub zdarzeń przyszłych, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej zostanie ustalony odmienny stan faktyczny, to interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Stosownie do art. 14k § 1 Ordynacji podatkowej:

zastosowanie się przez wnioskodawcę do otrzymanej interpretacji indywidualnej przed jej zmianą, stwierdzeniem jej wygaśnięcia lub przed doręczeniem organowi podatkowemu odpisu prawomocnego orzeczenia sądu administracyjnego uchylającego interpretację indywidualną nie może szkodzić wnioskodawcy, jak również w przypadku nieuwzględnienia jej w rozstrzygnięciu sprawy podatkowej.

Przepis ustanawia tzw. zasadę nieszkodzenia, która pełni funkcję gwarancyjną (ochronną) interpretacji indywidualnej i której szczegółowa treść została uregulowana w art. 14k-14n Ordynacji podatkowej.

Skorzystanie z mocy ochronnej interpretacji indywidualnej oznacza: brak odpowiedzialności z kodeksu karnego skarbowego, brak naliczania odsetek za zwłokę, oraz w przypadku, gdy zobowiązanie nie zostało prawidłowo wykonane w wyniku zastosowania się Wnioskodawcy do interpretacji oraz skutki podatkowe związane ze zdarzeniem, któremu odpowiada stan faktyczny będący przedmiotem interpretacji, miały miejsce po doręczeniu interpretacji indywidualnej - zwolnienie z obowiązku zapłaty podatku w zakresie wynikającym ze zdarzenia będącego przedmiotem interpretacji.

Z mocy ochronnej interpretacji indywidualnej, która została zmieniona, Wnioskodawca może nadal korzystać w odniesieniu do rozliczeń podatkowych dokonywanych za okres do końca roku, kwartału następującego po kwartale lub miesiąca następującego po miesiącu (w zależności od okresu rozliczenia podatku), w którym doręczono Wnioskodawcy zmienioną interpretację indywidualną lub stwierdzono jej wygaśnięcie albo doręczono organowi podatkowemu odpis orzeczenia sądu administracyjnego uchylającego interpretację indywidualną ze stwierdzeniem jego prawomocności (por. art. 14m § 2 Ordynacja podatkowa).

Warunkiem skorzystania z ww. ochrony jest zastosowanie się Wnioskodawcy do interpretacji (art. 14k § 1 i art. 14m § 1 Ordynacji podatkowej) oraz złożenie przez Wnioskodawcę wniosku, o którym mowa w art. 14m § 3 Ordynacji podatkowej, w trakcie trwania postępowania podatkowego. Organy podatkowe bowiem nie uwzględniają z urzędu interpretacji prawa podatkowego.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej:

przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się przez Wnioskodawcę do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacja podatkowa).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na zmianę interpretacji indywidualnej

Wnioskodawca ma prawo do zaskarżenia tej zmiany interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…), w terminie 30 dni od dnia jej doręczenia (art. 3 § 2 pkt 4a, art. 13 § 1 i § 2 i art. 53 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ).

Skargę wnosi się za pośrednictwem Szefa Krajowej Administracji Skarbowej (którego działanie jest przedmiotem skargi):

•w dwóch egzemplarzach, na adres: Ministerstwo Finansów, ul. Świętokrzyska 12, 00 916 Warszawa (art. 47 § 1 i art. 54 § 1 ww. ustawy)

lub

•w formie dokumentu elektronicznego bez dołączania odpisów, zawierającą adres elektroniczny oraz podpisaną kwalifikowanym podpisem elektronicznym, podpisem zaufanym albo podpisem osobistym, na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Ministerstwa Finansów na platformie ePUAP: /bx1qpt265q/SkrytkaESP (art. 46 § 2a, art. 47 § 3 i art. 54 § 1a ww. ustawy). Datą wniesienia skargi w formie dokumentu elektronicznego jest określona w urzędowym poświadczeniu odbioru data jej wprowadzenia do systemu teleinformatycznego Ministerstwa Finansów (art. 83 § 5 ww. ustawy).

Skarga na pisemną interpretacji indywidualnej może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a ww. ustawy).

^[1] art. 13 § 2 pkt 4 oraz art. 14e § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2023 r. poz. 2383, ze.zm.), dalej: „Ordynacja podatkowa”.

^[2] podatek VAT

^[3] (Dz. U. z 2020 r., poz. 106, ze zm.); dalej: ustawa VAT

^[4] Dz. U. z 2019 r., poz. 1186, ze zm.

^[5] Dz. U. Nr 112, poz. 1316, z późn. zm.