Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

31 października 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 30 października 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy prawa A Banku do odliczenia częściowego podatku naliczonego w Polsce, z tytułu nabywanych towarów i usług związanych z realizowanymi przez A. Oddział Usługami IT HUB i Dodatkowymi Usługami, przy zastosowaniu współczynnika proporcji obliczonego w oparciu o przedstawioną metodologię. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

B S.A. Oddział w Polsce (dalej: „Wnioskodawca” lub „A Oddział”) jest oddziałem BB z siedzibą w (…), przy ul. (…), nr (…), kod pocztowy: (…), (...) (dalej: „A Bank”, „A Centrala”). A Bank jest wiodącą spółką Grupy B oraz zajmuje kluczowe stanowiska w trzech pionach operacyjnych: X, Y oraz Z.

A Bank prowadzi na terytorium Polski działalność gospodarczą za pośrednictwem A Oddziału, który współpracuje z międzynarodowymi korporacjami i największymi przedsiębiorstwami oraz instytucjami w Polsce w zakresie bankowości inwestycyjnej. A Oddział stanowi część linii biznesowej X, który dostarcza rozwiązania w zakresie finansowania, technologii, zarządzania ryzykiem i doradztwa. W Europie jest (...).

A Oddział prowadzi działalność gospodarczą zgodną z zakresem działalności A Centrali, przy czym nie ma osobowości prawnej odrębnej od A Centrali ani nie jest oddzielnym podmiotem gospodarczym. Niemniej jednak, A Oddział ma samodzielną strukturę techniczno-organizacyjną i został zarejestrowany jako podmiot gospodarczy w Krajowym Rejestrze Sądowym (...).

A. Centrala w związku z prowadzoną działalnością w Polsce (za pośrednictwem A Oddziału) rozlicza podatek VAT w Polsce. Zgodnie z danymi z rejestru przedsiębiorców KRS, głównym przedmiotem działalności A Oddziału jest pozostałe pośrednictwo pieniężne (PKWiU 64.19.Z).

Poza wymienionym wyżej rodzajem działalności, A Oddział świadczy również na rzecz A Centrali, w ramach utworzonej w A Oddziale struktury tzw. usługi wsparcia informatycznego (dalej: „Usługi IT HUB”) wykorzystywane przez Centralę. Powyższe jest wynikiem realizacji polityki A Banku, której celem jest wykorzystanie posiadanego przez A Oddział doświadczenia, specjalistycznej wiedzy oraz zasobów ludzkich i infrastruktury dla świadczenia usług wewnętrznych dla A Centrali.

Usługi IT HUB świadczone przez A Oddział obejmują przede wszystkim:

• opracowywanie, rozwój i obsługę kompleksowych rozwiązań informatycznych na  potrzeby działalności finansowej prowadzonej przez A Centralę (wraz z finalną implementacją rozwiązania informatycznego w docelowym środowisku);
• utrzymanie danego oprogramowania po jego wytworzeniu oraz nadzór techniczny nad oprogramowaniem po jego implementacji, co obejmuje w szczególności korygowanie  błędów, naprawę lub odświeżanie konkretnych funkcjonalności czy tworzenie określonych modułów, usprawnień lub funkcjonalności;
• zarządzanie, utrzymanie oraz usługi wsparcia infrastruktury informatycznej;
• diagnozowanie potrzeb biznesowych, analiza błędów, defektów i niedoskonałości w ramach realizowanych procesów i systemów;
• obserwacja i zarządzanie parametrami działania systemów w ramach infrastruktury informatycznej oraz dokonywanie odpowiednich optymalizacji parametrów,
• wykonywanie analiz oraz tworzenie raportów biznesowych w zakresie rozwiązań informatycznych realizowanych na rzecz A Centrala.

W celu wykonania powyższych zadań w ramach struktury A Oddziału obecnie działa oraz jest rozwijany IT HUB, tj. departament, którego głównym celem jest opracowywanie, rozwój i obsługa kompleksowych rozwiązań informatycznych na potrzeby działalności finansowej prowadzonej przez A Centralę.

A Oddział z tytułu świadczenia usług IT HUB otrzymuje wynagrodzenie kalkulowane w oparciu o koszty faktycznie poniesione przez A Oddział oraz alokowane do A Oddziału w związku z wykonaniem Usług IT HUB (bazę kosztową) oraz odpowiedni procentowy narzut na bazę kosztową. Do wydatków ponoszonych przez A Oddział w związku ze świadczeniem Usług IT HUB należą bezpośrednie wydatki obejmujące wynagrodzenia pracowników oraz inne koszty związane z pracownikami zaangażowanymi w świadczenie Usług IT HUB jak również koszty ogólne, np. czynsz za wynajem biura, koszty usług zewnętrznych, koszty administracyjne, koszty wyposażenia, koszty amortyzacji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych.

Wnioskodawca podkreśla, że scharakteryzowane w niniejszym wniosku Usługi IT HUB z uwagi na to, że są świadczone przez A Oddział na rzecz A Centrali stanowią tzw. czynności wewnątrzzakładowe (wykonywane w ramach jednego podatnika VAT), które nie podlegają opodatkowaniu VAT (w świetle art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 8 ust. 1 Ustawy VAT).

W związku ze świadczeniem Usług IT HUB, A Oddział dokonuje nabycia określonych towarów i usług (wydatki stanowiące m.in. element bazy kosztowej dla kalkulacji wynagrodzenia za Usługi IT HUB). Nabywane przez A Oddział towary i usługi przeznaczane są do realizacji Usług IT HUB. Z kolei, Usługi IT HUB są wykorzystywane przez A Centralę do prowadzonej działalności gospodarczej (świadczenia usług) w ten sposób, że są one związane zarówno z wykonywaniem czynności podlegających opodatkowaniu VAT, jak również czynności zwolnionych z opodatkowania VAT.

Innymi słowy, nabycie towarów i usług przez A Oddział związane jest ze świadczeniem Usług IT HUB, które są wykorzystywane na potrzeby wykonywania przez A Centralę czynności opodatkowanych, które w państwie siedziby A Centrali uprawniają do odliczenia podatku naliczonego, jak i czynności, które w państwie siedziby A Centrali nie uprawniają do odliczenia podatku naliczonego (ponieważ korzystają ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od wartości dodanej).

Wykonywane przez A Oddział Usługi IT HUB (dla realizacji których A Oddział nabywa towary i usługi) związane są z takiego rodzaju czynnościami wykonywanymi przez A Centralę, które gdyby były wykonywane na terytorium kraju, to (analogicznie jak wówczas, gdy są wykonywane przez A Centralę w kraju jej siedziby) podlegałyby (w Polsce) kwalifikacji jako czynności opodatkowane VAT, które uprawniają do odliczenia podatku naliczonego jak i czynności korzystających ze zwolnienia z VAT, które nie uprawniają do odliczenia podatku naliczonego.

W związku z powyższym A Centrala, będąca zarejestrowanym podatnikiem VAT w Polsce, w realizowanych przez A Oddział rozliczeniach podatku VAT w Polsce, planuje dokonywać obniżenia deklarowanych w Polsce kwot podatku należnego o kwoty podatku  naliczonego z tytułu nabywanych przez A Oddział towarów i usług wykorzystywanych do realizacji Usług IT HUB, których to realizacja wiąże się z wykonywaniem przez A Centralę zarówno czynności opodatkowanych podatkiem od wartości dodanej jak i czynności zwolnionych z opodatkowania.

W odniesieniu do planowanego dokonywania odliczenia w Polsce podatku naliczonego przez A Centralę, Wnioskodawca podkreśla, że podatek naliczony z tytułu nabywanych przez A Oddział towarów i usług przeznaczony jest do realizacji Usług IT HUB, które to usługi wykorzystywane są przez A Centralę zarówno do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługiwałoby A Centrali prawo do obniżenia kwoty podatku należnego w Polsce (zakładając, że czynności A Centrali wykonywane były na terytorium Polski), jak również do wykonywania czynności, w związku z którymi w Polsce takie prawo nie przysługiwałoby A Centrali (zakładając, że czynności wykonywane były przez A Centralę na terytorium Polski).

Co istotne, z uwagi na ciągłe poszerzanie działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawcę, A Oddział oprócz świadczenia Usług IT HUB, planuje w przyszłości świadczyć na rzecz A Centrali inne usługi, w odniesieniu do których, analogicznie jak w przypadku Usług IT HUB, A Oddział będzie nabywał towary i usługi oraz ponosił koszty zatrudnienia pracowników w celu realizacji tych dodatkowych usług. Usługi te będą następnie wykorzystywane przez A Centralę zarówno do świadczenia usług opodatkowanych, jak i zwolnionych z VAT w kraju siedziby A Centrali (dalej: „Dodatkowe Usługi”).

Dla celów realizacji opisywanego prawa do odliczenia podatku naliczonego w Polsce, A Bank zamierza przyjąć, szczegółowo opisaną w niniejszym wniosku metodologię ustalania proporcji, w jakiej może pomniejszać kwoty podatku należnego o części kwot podatku naliczonego proporcjonalnie związane z wykonywaniem czynności opodatkowanych podatkiem od wartości dodanej, które podlegałyby opodatkowaniu VAT, gdyby były wykonywane na terytorium Polski (a więc czynności w stosunku do których A Centrali  przysługiwałoby prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, gdyby czynności wykonywane były na terytorium Polski).

Metodologia ustalania proporcji odliczenia podatku naliczonego stosowana przez A Bank zawiera następujące założenia:

a.Metodologia ustalania proporcji (zasady ogólne)

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od wartości dodanej w kraju siedziby ((...)), A Bank dokonuje obniżenia kwot podatku należnego o kwoty podatku naliczonego. Jeżeli nabywane towary i usługi są wykorzystywane przez A Bank do czynności zwolnionych z opodatkowania podatkiem od wartości dodanej, to w tym zakresie A Bank nie dokonuje odliczenia podatku naliczonego.

W stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez A Centralę do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego (czynności opodatkowane), jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje (czynności zwolnione z opodatkowania) - A Centrala stosując metodę odpowiedniej alokacji, pomniejsza kwoty podatku należnego o taką część kwot podatku naliczonego, które może proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których A Centrali przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego (do czynności opodatkowanych).

Proporcję odliczenia podatku naliczonego A Bank ustala poprzez określenie udziału rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwot podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi A Bankowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi A Bankowi nie przysługuje takie prawo. Wskazana metodologia kalkulacji współczynnika odliczenia podatku naliczonego przyjmuje zatem wzór:

Obrót VATObrót VAT+Obrót VAT ZW

gdzie:

• Obrót VAT to obrót z tytułu czynności opodatkowanych (uprawniających do odliczenia podatku naliczonego);
• Obrót ZW to obrót z tytułu czynności zwolnionych z opodatkowania (niedających prawa do odliczenia podatku naliczonego).

Z uwagi na możliwość określenia wysokości obrotu uwzględnianego w kalkulacji ww. proporcji dopiero na koniec danego roku podatkowego, A Bank stosuje metodologię określania procentowego współczynnika odliczenia podatku naliczonego stosując w pierwszej kolejności proporcji sprzedaży na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy (tj. proporcji wstępnej), a następnie dokonuje korekty kwot podatku naliczonego podlegającego odliczeniu w oparciu o obroty osiągnięte w danym roku podatkowym (proporcja właściwa).

b.Kategorie obrotu uwzględniane w liczniku wzoru przyjętego przez A Bank dla celów określenia proporcji odliczenia VAT

Do obrotu uwzględnianego w liczniku proporcji A Bank zalicza następujące kategorie:

• obrót z tytułu dostawy towarów i świadczenia usług w kraju siedziby A Banku ((...)) opodatkowany przez A Bank zgodnie z obowiązującymi we (...) stawkami podatku od wartości dodanej (20%, 10%, 5,5%, 2,1%);
• obrót z tytułu dostaw towarów i świadczenia usług opodatkowanych VAT przez A Bank na rzecz podmiotów w innych państwach członkowskich UE (poza krajem siedziby A Banku) oraz poza UE (państwa trzecie), w tym wewnątrzwspólnotowe dostawy towarów, eksport towarów, dostawy towarów i świadczenie usług poza terytorium (...);
• obrót z tytułu świadczenia usług finansowych na rzecz klientów z krajów spoza UE (w tym przychody z tytułu odsetek, transakcji walutowych, wynagrodzenia za usługi dystrybucyjne, z wyjątkiem wynagrodzenia za usługi zarządzania funduszami inwestycyjnymi).

A Bank, co do zasady dokonując kalkulacji licznika proporcji współczynnika odliczenia podatku naliczonego wyłącza obrót osiągany z tytułu dostaw towarów i świadczenia usług, które na podstawie właściwych przepisów o podatku dochodowym (obowiązujących A Bank w kraju siedziby) są zaliczane przez A Bank do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji używanych przez A Bank na potrzeby jego działalności.

Przy obliczaniu licznika proporcji współczynnika odliczenia podatku naliczonego A Bank nie bierze pod uwagę obrotu z tytułu transakcji, w przypadku których do rozliczenia podatku zobowiązany jest nabywca. Dotyczy to zarówno importu towarów, importu usług, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, jak i nabycia towarów, dla którego podatnikiem jest nabywca.

c.Kategorie obrotu uwzględniane w mianowniku wzoru przyjętego przez A Bank dla celów określenia proporcji odliczenia VAT

W mianowniku proporcji współczynnika odliczenia podatku naliczonego A Bank bierze pod uwagę czynności uwzględniane w liczniku proporcji, jak również czynności zwolnione z opodatkowania VAT.

A Bank dokonując kalkulacji mianownika (analogicznie jak wskazano w opisie kalkulacji licznika) proporcji współczynnika odliczenia podatku naliczonego wyłącza obrót osiągany z tytułu dostaw towarów i świadczenia usług, które na podstawie właściwych przepisów o podatku dochodowym (obowiązujących A Bank w kraju siedziby) są zaliczane przez A Bank do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji używanych przez A Bank na potrzeby jego działalności (jeżeli taka sytuacja w działalności A Banku wystąpi, że dochodzi do zbycia przedmiotowych składników majątku).

A Bank nie wyklucza z mianownika proporcji współczynnika odliczenia podatku odliczonego również obrotu z tytułu zwolnionych z opodatkowania VAT usług finansowych, ponieważ nie są one z perspektywy A Banku, pomocniczymi transakcjami finansowymi, lecz stanowią przedmiot podstawowej działalności A Banku.

Równocześnie w mianowniku, o którym mowa powyżej, Bank nie uwzględnia również obrotu z tytułu transakcji, które pozostawałyby poza zakresem opodatkowania VAT w kraju siedziby A Banku (czynności niestanowiące czynności opodatkowanych, jak również niestanowiące czynności zwolnionych z opodatkowania VAT).

d.Pozostałe zasady dotyczące kalkulacji proporcji współczynnika odliczenia podatku naliczonego oraz odliczenia proporcjonalnego stosowane przez A Bank

Po zakończeniu roku, w którym przysługuje A Bankowi prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z zastosowaniem proporcji współczynnika odliczenia podatku naliczonego, A Bank dla zakończonego roku podatkowego zamierza dokonywać korekty kwot podatku odliczonego zgodnie z ustaloną proporcją.

W przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym (obowiązujących A Bank w kraju siedziby) są zaliczane przez A Bank do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji istnieje (przewidziana regulacjami obowiązującymi w kraju siedziby A Banku) możliwość dokonania korekty w zakresie odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia tych środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych z zastosowaniem ustalonej przez A Bank proporcji współczynnika odliczenia podatku naliczonego.

Przyjęta przez A Bank metodologia kalkulacji proporcji współczynnika odliczenia podatku naliczonego w założeniu ma zostać wykorzystana do rozliczeń podatku VAT przez A Bank dokonywanych przez A Oddział w odniesieniu do ustalania proporcji odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabywanych towarów i usług wykorzystywanych do świadczenia Usług IT HUB przez A Oddział, jak również świadczenia Dodatkowych Usług.

W tym celu, Wnioskodawca dokonuje weryfikacji zgodności założeń omawianej metodologii kalkulacji współczynnika z wymogami wynikającymi z Ustawy VAT.

Co do zasady poza wyjątkami wynikającymi z ustawy VAT nabywane przez A Oddział na terytorium Polski towary i usługi będą podlegały opodatkowaniu na terytorium Polski w ramach regulacji wynikających z polskich przepisów.

Dodatkowo, Wnioskodawca pragnie zaznaczyć, że usługi wsparcia informatycznego (Usługi IT HUB) są odpowiednio udokumentowane pomiędzy stronami. Współpraca między A Oddziałem a A Centralą została uregulowana w umowie Service Level Agreement (SLA), która zawiera ogólne i szczególne warunki świadczenia Usług IT HUB. Usługi te są rozliczane wewnętrznie poprzez noty obciążeniowe wystawiane przez A Oddział na rzecz A Centrali, co znajduje potwierdzenie w odpowiedniej dokumentacji posiadanej przez oba podmioty.

Usługi IT HUB są wykorzystywane przez A Bank do świadczenia usług podlegających VAT. A Bank, jako podmiot gospodarczy dążący do maksymalizacji zysku, podejmuje racjonalne decyzje biznesowe, co oznacza, że utworzenie IT HUB w polskim oddziale i nabywanie Usług IT HUB od A Oddziału jest decyzją uzasadnioną biznesowo. Usługi te są niezbędne do świadczenia określonych usług przez A Centralę.

A Centrala posiada wewnętrzne procedury oraz dokumentację określającą kluczowe działania, misję, odpowiedzialności oraz zasady organizacyjne poszczególnych klastrów IT HUB, takich jak IT Global Banking i Securities Services, w ramach działalności X. Procedury te obejmują zarządzanie, normy oraz standardy, które muszą być przestrzegane przez poszczególne jednostki IT w obrębie grupy B.

A Oddział jest wyodrębnionym organizacyjnie podmiotem od A Centrali, który nie może być uznany za odrębnego podatnika VAT od A Centrali. Przeniesienie części aktywności IT HUB do A Oddziału nie zmienia faktu, że A Centrala nadal potrzebuje Usług IT HUB do swojej działalności. Usługi te są niezbędne do zapewnienia ciągłości funkcjonowania A Centrali i prowadzenia działalności finansowej przez A Bank.

Przeniesienie działalności IT HUB do Polski wynikało z przesłanek biznesowych, takich jak dostęp do wykwalifikowanej kadry pracowniczej i redukcja kosztów operacyjnych. Usługi IT HUB obejmują opracowywanie, rozwój i obsługę kompleksowych rozwiązań informatycznych, utrzymanie i nadzór techniczny nad oprogramowaniem, zarządzanie infrastrukturą IT, analizę potrzeb biznesowych i błędów, optymalizację parametrów systemów oraz tworzenie raportów biznesowych. Usługi te wspierają działalność A Centrali, umożliwiając świadczenie bardziej spersonalizowanych, szybkich i bezpiecznych usług.

Działalność A Oddziału w Polsce, w ramach której świadczone są usługi IT HUB na rzecz A Centrali, wynika z globalnej strategii digitalizacji usług bankowych prowadzonej przez A Centralę. Transformacja cyfrowa w sektorze bankowym jest kluczowym kierunkiem rozwoju branży, obejmując wdrożenie rozwiązań umożliwiających zdalne zarządzanie finansami, automatyzację procesów oraz wzrost bezpieczeństwa i odporności systemów informatycznych.

A Centrala przeprowadziła analizy, z których wynika, że trzy główne piony składające się na linię biznesową X, tj. (...) które wykorzystują usługi IT HUB, świadczą wyłącznie usługi opodatkowane lub zwolnione z VAT. W konsekwencji, A Bank posiada dokumenty wskazujące na związek usług IT HUB z usługami wykonywanymi przez A Bank, które stanowią przedmiot opodatkowania VAT.

Podsumowując, A Bank posiada dokumenty wskazujące na związek odliczonego podatku z czynnościami wykonywanymi przez A Centralę poza terytorium Polski.

Niejako na marginesie Wnioskodawca pragnie wskazać, że w przypadku wydatków, które można w sposób bezpośredni i jednoznaczny przyporządkować do danego rodzaju działalności (tj. uprawniającej bądź nieuprawniającej do odliczenia VAT naliczonego) – A Centrala dokonuje tzw. bezpośredniej alokacji wydatków. Tym samym, w wyniku bezpośredniej alokacji wydatków, A Centrala dokonuje odliczenia VAT naliczonego bez zastosowania współczynnika sprzedaży, o którym mowa w art. 90 ust. 2 i 3 ustawy VAT. A Bank w tym zakresie uzyskał pozytywną interpretację podatkową (Pismo z dnia 6 maja 2014 r. Izba Skarbowa w Warszawie, sygn. IPPP3/443-115/14-3/KC i IPPP3/443-115/14-2/KC), w której potwierdzono związek odliczonego podatku z czynnościami wykonywanymi poza terytorium kraju, i tym samym dokonywania bezpośredniej alokacji części podatku wykazanego na fakturze, z zastosowaniem obiektywnych oraz miarodajnych metod (kluczy) alokacji (interpretacja dotyczyła usługi administracyjno-technicznej obsługi funduszy inwestycyjnych). Interpretacje zostały wydane na B Securities Services SKA Oddział w Polsce, niemniej jednak z uwagi na przejęcie tego podmiotu przez Wnioskodawcę w dniu 1 października 2022 r., interpretacje zachowują moc obowiązującą również do A Oddziału (zważywszy na zasady sukcesji podatkowej przewidziane w Ordynacji Podatkowej).

Pytanie

Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym w odniesieniu do nabywanych towarów i usług związanych z realizowanymi przez A Oddział Usługami IT HUB i Dodatkowymi Usługami, wykorzystywanymi przez A Centralę do wykonywania czynności opodatkowanych jak i zwolnionych z podatku od wartości dodanej, w stosunku do których A Bank nie jest w stanie ustalić, z jakim rodzajem działalności (opodatkowanym, zwolnionym) nabywane towary i usługi są bezpośrednio związane - to A Bank jest uprawniony do odliczenia częściowego podatku naliczonego w Polsce, przy zastosowaniu współczynnika proporcji obliczonego w oparciu o przedstawioną w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego metodologię, w zgodzie z art. 90 Ustawy VAT?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, w sytuacji, w której A Bank prowadzi działalność gospodarczą podlegającą opodatkowaniu podatkiem od wartości dodanej, jak i zwolnioną z tego podatku, w odniesieniu do nabywanych towarów i usług związanych z realizowanymi przez A Oddział Usługami IT HUB i Dodatkowymi Usługami, wykorzystywanymi przez A Bank do wykonywania czynności opodatkowanych jak i zwolnionych z podatku od wartości dodanej, w stosunku do których A Bank nie jest w stanie ustalić, z jakim rodzajem działalności (opodatkowanym, zwolnionym) nabywane towary i usługi są bezpośrednio związane - to A Bank jest uprawniony do odliczenia częściowego podatku naliczonego w Polsce, przy zastosowaniu proporcji współczynnika obliczonego w oparciu o przedstawioną w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego metodologię, pozostającą w zgodzie z art. 90 Ustawy VAT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Uwagi ogólne – Bank jako podatnik VAT w Polsce

Na wstępie, należy podkreślić, że w ocenie Wnioskodawcy, poza wątpliwością pozostaje okoliczność, iż A Oddział nie może być uznany za odrębnego od A Banku podatnika VAT w Polsce.

Usługi IT HUB oraz potencjalnie w przyszłości Dodatkowe Usługi świadczone na linii A Oddział - A Centrala nie są czynnościami wykonywanymi na rzecz innego podmiotu, lecz mają charakter tzw. czynności wewnątrzzakładowych (realizowanych w ramach jednego podmiotu) i tym samym nie stanowią usług opodatkowanych podatkiem VAT.

Stanowisko takie wynika chociażby z następujących rozstrzygnięć organów podatkowych (Interpretacje indywidualne wydane przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 19 stycznia 2023 r., sygn.: 0114-KDIP1-2.4012.467.2022.2.RD, z 19 października 2022 r., sygn.: 0111-KDIB3-3.4012.353.2022.2.PK, z 10 maja 2022 r., sygn.: 0114-KDIP1-2.4012.546.2021.1.RD).

Zgodnie z powyższym, w ocenie Wnioskodawcy, słuszne jest wskazanie, że ocena zakresu prawa do odliczenia podatku naliczonego związana z zakupem towarów i usług na potrzeby świadczenia Usług IT HUB i Dodatkowych Usług (potencjalnie w przyszłości) powinna być dokonywana z uwzględnieniem klasyfikacji czynności A Banku dla celów VAT, a nie Usług IT HUB i Dodatkowych Usług realizowanych przez A Oddział dla celów działalności Banku.

Prawo do odliczenia podatku naliczonego w Polsce przez Bank

Zasada neutralności podatku od wartości dodanej, w tym podatku VAT w Polsce realizowana jest poprzez umożliwienie podatnikowi pomniejszenia podatku należnego o kwotę podatku zapłaconego przy nabyciu towarów i usług związanych z wykonywaną przez podatnika działalnością gospodarczą.

Zasada ta ma swoje źródło w przepisach Dyrektywy 2006/112/WE Rady UE z dnia 28 listopada 2006 r. dotyczącej wspólnego systemu opodatkowania wartości dodanej (dalej: „Dyrektywa VAT”). Zgodnie z art. 168 Dyrektywy VAT, gdy towary i usługi są wykorzystywane do celów związanych z opodatkowanymi transakcjami podatnika, podatnik ma prawo, w państwie członkowskim, gdzie te transakcje są dokonywane, do odliczenia m.in.: podatku VAT należnego lub zapłaconego w tym państwie od towarów i usług dostarczonych lub mających być dostarczonych przez innego podatnika; VAT należnego od wewnątrzwspólnotowych nabyć towarów; VAT należnego od transakcji uznanych za wewnątrzwspólnotowe nabycia towarów; oraz VAT należnego lub zapłaconego w związku z importem towarów na terytorium tego państwa członkowskiego.

Ponadto, zgodnie z art. 169 lit. a Dyrektywy VAT, podatnik ma prawo do odliczenia VAT, jeżeli towary i usługi są używane do transakcji związanych z jego działalnością gospodarczą poza terytorium państwa członkowskiego, gdzie podatek jest należny lub został zapłacony, i  w odniesieniu do których VAT podlegałby odliczeniu, gdyby transakcje te miały miejsce na terytorium tego państwa członkowskiego.

Zważywszy na powyższe, Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż podatek naliczony z tytułu nabywanych przez A Oddział towarów i usług przeznaczonych do realizacji Usług IT HUB i w przyszłości innych Dodatkowych Usług, które to usługi wykorzystywane są przez Centralę zarówno do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługiwałoby A Centrali prawo do obniżenia kwoty podatku należnego w Polsce (zakładając, że czynności Centrali wykonywane były na terytorium kraju), jak również do wykonywania czynności, w związku z którymi w Polsce takie prawo nie przysługiwałoby A Centrali (zakładając, że czynności wykonywane były przez A Centralę na terytorium kraju) - w przypadku braku możliwości rozgraniczenia wykorzystania nabywanych towarów i usług do jednego z rodzajów działalności - uprawnia A Bank do częściowego odliczenia podatku naliczonego w Polsce, przy zastosowaniu współczynnika proporcji obliczonego w oparciu o przedstawioną w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego metodologię, pozostającą w zgodzie z art. 90 Ustawy VAT.

Zgodnie z art. 90 ust. 1 Ustawy VAT, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jednocześnie, z art. 90 ust. 2 Ustawy VAT wynika, że jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

Tym samym, w stosunku do nabywanych towarów i usług, które wykorzystywane są przez podatnika zarówno do czynności dających prawo do odliczenia, jak i czynności nieuprawniających do odliczenia podatku naliczonego, odliczenie przysługuje tylko w odniesieniu do tej części podatku naliczonego, która jest proporcjonalna do kwoty związanej z pierwszą grupą czynności (opodatkowanych). Powyższe przepisy stanowią transpozycję do krajowego systemu prawnego regulacji zawartych m.in. w art. 173-175 Dyrektywy VAT.

Według Wnioskodawcy, te regulacje mogą być stosowane również w przypadku, gdy oddział zarejestrowany w jednym państwie członkowskim ponosi wydatki związane z transakcjami opodatkowanymi i zwolnionymi z VAT dokonywanymi przez swoje główne biuro, znajdujące się w innym państwie członkowskim. W konsekwencji, według stanowiska Wnioskodawcy, omawiane przepisy mogą mieć zastosowanie również w opisywanym przypadku.

Wnioskodawca następnie zauważa, że art. 90 Ustawy VAT określa warunki dotyczące ustalania proporcji współczynnika odliczenia podatku naliczonego. Zdaniem Wnioskodawcy, metodologia opisana w stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym niniejszego wniosku o interpretację jest zgodna z tymi warunkami. Wnioskodawca przedstawia szereg argumentów, które potwierdzają słuszność tego stanowiska.

Warto zaznaczyć, że zgodnie z art. 90 ust. 3 Ustawy VAT, proporcję współczynnika odliczenia ustala się jako stosunek rocznego obrotu z tytułu czynności, na które przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, do całkowitego obrotu uzyskanego z tytułu czynności, na które to prawo przysługuje, oraz czynności, na które takie prawo nie przysługuje. W przyjętej metodologii A Bank, korzystając z metody odpowiedniej alokacji, zmniejsza kwoty podatku należnego o część kwot podatku naliczonego, które można przypisać proporcjonalnie do czynności, na które przysługuje mu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego (czyli do opodatkowanych czynności). Aby to osiągnąć, A Bank określa udział rocznego obrotu z tytułu czynności, na które przysługuje mu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu wszystkich czynności, na które to prawo przysługuje, oraz czynności, na które to prawo nie przysługuje.

Jednocześnie, przy obliczaniu proporcji współczynnika odliczenia podatku naliczonego Bank nie bierze pod uwagę obrotu z tytułu transakcji, w przypadku których do rozliczenia podatku zobowiązany jest nabywca. Dotyczy to zarówno importu towarów, importu usług, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, jak i nabycia towarów, dla którego podatnikiem jest nabywca. Równocześnie Bank nie uwzględnia również w przyjmowanej metodologii obrotu z tytułu transakcji, które pozostawałyby poza zakresem opodatkowania VAT w kraju siedziby A Banku (czynności niestanowiące czynności opodatkowanych, jak również niestanowiące czynności zwolnionych z opodatkowania VAT). Tym samym opisywany element metodologii ustalania proporcji odliczenia pozostaje w zgodzie z Ustawą VAT.

Następnie, zgodnie z art. 90 ust. 4 Ustawy VAT proporcję, o której mowa w art. 90 ust. 3 Ustawy VAT, określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalana proporcja.

Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej. Wnioskodawca podkreśla, że jak wskazano w opisie stanu faktycznego A Bank stosuje metodologię określania procentowego współczynnika odliczenia podatku naliczonego stosując w pierwszej kolejności proporcję sprzedaży na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy (tj. proporcji wstępnej), a następnie dokonuje korekty (w formie wniosku do właściwego dla Banku organu podatkowego) kwot podatku naliczonego podlegającego odliczeniu w oparciu o obroty osiągnięte w danym roku podatkowym (proporcja właściwa). Tym samym opisywany element metodologii ustalania proporcji odliczenia pozostaje w zgodzie z Ustawą VAT.

Kolejno, zgodnie z art. 90 ust. 5 Ustawy VAT, do obrotu, o którym mowa w art. 90 ust. 3 Ustawy VAT, nie wlicza się obrotu uzyskanego z dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane do środków trwałych podatnika - używanych przez podatnika na potrzeby jego działalności (art. 90 ust. 5 Ustawy VAT). W tym zakresie A Bank, co do zasady wyłącza obrót osiągany z tytułu dostaw towarów i świadczenia usług, które na podstawie właściwych przepisów o podatku dochodowym (obowiązujących A Bank w kraju siedziby) są zaliczane przez A Bank do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji używanych przez A Bank na potrzeby jego działalności.

Z kolei, zgodnie z art. 90 ust. 6 Ustawy VAT, do obrotu, o którym mowa w art. 90 ust. 3 Ustawy VAT, nie wlicza się obrotu z tytułu transakcji dotyczących:

• pomocniczych transakcji w zakresie nieruchomości i pomocniczych transakcji finansowych;
• usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41 Ustawy VAT, w zakresie, w jakim transakcje te mają charakter pomocniczy.

Jak wskazywano, A Bank nie wyklucza z kalkulacji proporcji współczynnika odliczenia podatku naliczonego również obrotu z tytułu zwolnionych z opodatkowania VAT usług finansowych, ponieważ nie są one z perspektywy A Banku, pomocniczymi transakcjami finansowymi, lecz stanowią przedmiot podstawowej działalności A Banku. Tym samym opisywany element metodologii ustalania proporcji odliczenia pozostaje w zgodzie z Ustawą VAT.

Ponadto, zgodnie z art. 90 ust. 8 Ustawy VAT, podatnicy, którzy w poprzednim roku podatkowym nie osiągnęli obrotu, o którym mowa w art. 90 ust. 3 Ustawy VAT, lub u których obrót ten w poprzednim roku podatkowym był niższy niż 30 000 zł, do obliczenia kwoty podatku naliczonego podlegającej odliczeniu od kwoty podatku należnego przyjmują proporcję wyliczoną szacunkowo. Z uwagi na wartości obrotu osiąganego przez A Bank, przewyższające wartości wskazane w powołanym przepisie, A Bank w praktyce nie zakłada ustalania szacunkowej proporcji odliczenia podatku naliczonego w przewidzianym w art. 90 ust. 8 Ustawy VAT trybie. Tym samym opisywany element metodologii ustalania proporcji odliczenia pozostaje w zgodzie z Ustawą VAT.

Przy ustalaniu proporcji zgodnie z art. 90 ust. 2-6 Ustawy VAT do obrotu nie wlicza się kwoty podatku VAT (art. 90 ust. 9a Ustawy VAT). Analogiczną regułę przewiduje przyjęta przez A Bank metodologia. Tym samym opisywany element metodologii ustalania proporcji odliczenia pozostaje w zgodzie z Ustawą VAT.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że zaprezentowana szczegółowo w opisie stanu faktycznego metodologia kalkulacji proporcji współczynnika odliczenia podatku naliczonego pozostając w zgodzie z regulacjami Ustawy VAT (transponującymi w tym zakresie stosownymi przepisami Dyrektywy VAT) może zostać zastosowana przez A Bank dla celów realizacji prawa do proporcjonalnego odliczenia podatku naliczonego w Polsce z tytułu wydatków na nabycie towarów i usług dokonywanych poprzez A Oddział.

Powyższe stanowisko potwierdza również orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „TSUE”, „Trybunał”), w tym w szczególności wyrok z 24 styczna 2019 r., w sprawie C-165/17, Morgan Stanley & Co International pic przeciwko Ministre deI'Economie et des Finances, w którym Trybunał wskazał: „w odniesieniu do wydatków o charakterze mieszanym poniesionych przez oddział zarejestrowany w jednym państwie członkowskim, przeznaczonych wyłącznie jednocześnie do realizacji transakcji opodatkowanych i transakcji zwolnionych z VAT, dokonanych przez zakład główny tego oddziału znajdujący się w innym państwie członkowskim, należy zastosować proporcję podlegającą odliczeniu, której mianownik stanowi całkowitą wysokość obrotu, z wyłączeniem VAT, z wyłączeniem innych transakcji zrealizowanych przez podatnika, według metodologii przewidzianej w art. 19 ust. 1 szóstej dyrektywy oraz art. 174 i 175 dyrektywy 2006/112. W tym względzie należy wyjaśnić, że zgodnie z art. 17 ust. 3 szóstej dyrektywy i art. 169 lit. A dyrektywy 2006/112 oraz orzecznictwem przytoczonym w pkt 32 niniejszego wyroku, tylko obrót z wyłączeniem VAT, związany z opodatkowanymi transakcjami dokonanymi przez zakład główny, które także uprawniałyby do odliczenia, gdyby zostały one dokonane w państwie członkowskim rejestracji oddziału, może znajdować się w liczniku ułamka stanowiącego proporcję podlegając odliczeniu.

W świetle powyższych rozważań na pytanie pierwsze należy odpowiedzieć, iż art. 17 pkt 2, 3 i 5 oraz art. 19 ust. 1 szóstej dyrektywy, a także art. 168, 169 i 173-175 dyrektywy 2006/112 należy interpretować w ten sposób, że w odniesieniu do wydatków poniesionych przez oddział zarejestrowany w jednym państwie członkowskim, które są przeznaczone wyłącznie jednocześnie do realizacji transakcji opodatkowanych VAT i transakcji zwolnionych z tego podatku, dokonanych przez zakład główny tego oddziału znajdujący się w innym państwie członkowskim, należy zastosować proporcję podlegającą odliczeniu wynikającą z ułamka, na którego mianownik składa się obrót, z wyłączeniem VAT, złożony z tych tylko transakcji, a na którego licznik składają się transakcje opodatkowane, które uprawniałyby do odliczenia także wtedy, gdyby zostały dokonane w państwie członkowskim rejestracji tego oddziału, i także wtedy, gdy to prawo do odliczenia wynika z dokonania przez ten oddział wyboru opodatkowania VAT transakcji dokonanych w tym państwie.”

Jednocześnie, Wnioskodawca pragnie podkreślić, że polskie organy podatkowe aprobują stanowisko zaprezentowane w ww. wyroku TSUE w sprawie Morgan Stanley, czego dowodem są poniższe interpretacje podatkowe:

• interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 1 marca 2022 r., sygn. 0114-KDIP1-2.4012.575.2021.2.RD, w której organ uznał iż:

„Zgadzamy się zatem z Państwem, że w odniesieniu do nabywanych towarów i usług związanych z realizowanymi przez Oddział PL Usługami wykorzystywanymi przez Bank do wykonywania czynności opodatkowanych jak i zwolnionych z opodatkowania (przy czym Bank nie jest w stanie odrębnie określić i przyporządkować do jakiego rodzaju działalności służą nabywane towary i usługi), Bank będzie uprawniony do częściowego odliczenia podatku naliczonego w Polsce przy zastosowaniu współczynnika proporcji obliczonego w oparciu o przedstawioną w opisie stanu faktycznego metodologię, która jak ustalono jest zgodna z regulacjami (przyp. Wnioskodawcy - art. 90 ustawy o VAT) wynikającymi z przepisów ustawy VAT.”

• interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 8 listopada 2023 r., sygn. 0114-KDIP1-2.4012.411.2023.2.AGM, gdzie stwierdzono, że:

„Tym samym, mając na uwadze, że Bank - działający w Polsce poprzez Oddział stanowi jednego podatnika dla celów rozliczeń podatku VAT, podstawę do zastosowania metody proporcjonalnego odliczenia podatku naliczonego należy ustalić nie w oparciu o obrót Oddziału (który nie stanowi odrębnego podatnika dla celów VAT), lecz w oparciu o cały obrót realizowany przez Bank”.

• interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 5 czerwca 2020 r., sygn. 0114-KDIP1-2.4012.67.2020.3.RD, w której stwierdzono:

„Jednocześnie odnosząc się do wątpliwości Wnioskodawcy mając na uwadze wyrok TSUE z 24 stycznia 2019 r. sygn. C-165/17 należy stwierdzić, że w sytuacji, w której Centrala prowadzi działalność gospodarczą podlegającą opodatkowaniu podatkiem od wartości dodanej, jak i zwolnioną z tego podatku, a wydatków na towary i usługi dokonywanych na   poziomie Oddziału nie można w całości lub w części przypisać do czynności Centrali opodatkowanych podatkiem od wartości dodanej ani do czynności zwolnionych z podatku od wartości dodanej, w celu odliczenia naliczonego podatku VAT w Polsce, należy zastosować proporcję odliczenia ustaloną jako udział rocznego obrotu Centrali z tytułu czynności, z którymi wydatki Oddziału są powiązane (bezpośrednio lub pośrednio) i w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego (czynności opodatkowane), w stosunku do całkowitego rocznego obrotu Centrali uzyskanego z tytułu czynności, z którym wydatki Oddziału są powiązane (bezpośrednio lub pośrednio), w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego (czynności opodatkowane), jak i w związku z którymi Centrali nie przysługuje takie prawo (czynności zwolnione).”

Ponad podjętymi rozważaniami, Wnioskodawca wskazuje, iż przyjęte przez A Bank reguły dotyczące stosowanej metodologii ustalania proporcji odliczenia podatku naliczonego korespondują również z wynikającymi z Ustawy VAT zasadami korekty kwot podatku naliczonego z zastosowaniem proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 3 Ustawy VAT.

W tym zakresie, zgodnie z art. 91 ust. 1 Ustawy VAT po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1 Ustawy VAT, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10a Ustawy VAT, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6, 10 lub 10a Ustawy VAT lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12 Ustawy VAT, dla zakończonego roku podatkowego. Jednocześnie ust. 2 powołanego przepisu stanowi, iż w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Z przedstawionych reguł ustalania przez A Bank metodologii proporcji współczynnika odliczenia podatku naliczonego wynika, że po zakończeniu roku, w którym przysługuje Bankowi prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z zastosowaniem proporcji współczynnika odliczenia podatku naliczonego, A Bank dla zakończonego roku podatkowego zamierza dokonywać korekty kwot podatku odliczonego zgodnie z ustaloną proporcją. Co więcej, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym (obowiązujących A Bank w kraju siedziby) są zaliczane przez A Bank do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji istnieje, przewidziana również regulacjami obowiązującymi w kraju siedziby A Banku, możliwość dokonania korekty w zakresie odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia tych środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych z zastosowaniem ustalonej przez A Bank proporcji współczynnika odliczenia podatku naliczonego.

Konsekwentnie, w ocenie Wnioskodawcy, w odniesieniu do nabywanych towarów i usług związanych z realizowanymi przez A Oddział Usługami IT HUB i w przyszłości potencjalnie Dodatkowymi Usługami, wykorzystywanymi przez A Bank do wykonywania czynności opodatkowanych jak i zwolnionych z podatku od wartości dodanej, w stosunku do których A Bank nie jest w stanie ustalić, z jakim rodzajem działalności (opodatkowanym, zwolnionym) nabywane towary i usługi są bezpośrednio związane - to A Bank jest i będzie uprawniony do odliczenia częściowego podatku naliczonego w Polsce, przy zastosowaniu współczynnika proporcji obliczonego w oparciu o przedstawioną w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego metodologię, pozostająca w zgodzie z art. 90 Ustawy VAT, co jest monitorowane i weryfikowane przez A Bank.

W świetle przywołanych argumentów Wnioskodawca zwraca się z prośbą o potwierdzenie, że przedstawione stanowisko i rozumienie treści przepisów prawa podatkowego jest prawidłowe.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

Z powyższego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają określone czynności, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia jest terytorium kraju.

Przy tym, w myśl art. 2 pkt 1 ustawy: 

Na podstawie art. 2 pkt 3 ustawy,

W myśl art. 2 pkt 22 ustawy:

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy:

Przy czym stosownie do treści art. 2 pkt 6 ustawy:

Natomiast na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy:

Z powyższego przepisu wynika, że aby doszło do świadczenia usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, muszą być spełnione łącznie następujące warunki:

• świadczenie musi być odpłatne,
• miejscem świadczenia musi być terytorium kraju,
• świadczenie musi być wykonane na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej,
• świadczenie nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy.

Zatem usługą jest każde świadczenie wykonane przez podatnika w ramach działalności gospodarczej, które nie jest dostawą towarów, w tym m.in. zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji. Na zachowanie to składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie, bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). W przypadku uznania danego świadczenia za usługę w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy, winien istnieć bezpośredni konsument, beneficjent świadczenia, odnoszący wymierną korzyść.

Dana czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można stwierdzić, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Kwestie dotyczące funkcjonowania oddziału podmiotu zagranicznego działającego w Polsce regulują przepisy ustawy z dnia 6 marca 2018 r. o zasadach uczestnictwa przedsiębiorców zagranicznych i innych osób zagranicznych w obrocie gospodarczym na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (t. j. Dz.U. z 2022 r. poz. 470 ze zm.), zwanej dalej ustawą o zasadach uczestnictwa przedsiębiorców zagranicznych i innych osób zagranicznych.

Stosownie do art. 14 ust. 1 ustawy o zasadach uczestnictwa przedsiębiorców zagranicznych i innych osób zagranicznych:

Pojęcie „oddział” zdefiniowane zostało w art. 3 pkt 4 ustawy o zasadach uczestnictwa przedsiębiorców zagranicznych i innych osób zagranicznych, jako:

Na podstawie art. 15 ustawy o zasadach uczestnictwa przedsiębiorców zagranicznych i innych osób zagranicznych:

W myśl art. 19 pkt 1 ustawy o zasadach uczestnictwa przedsiębiorców zagranicznych i innych osób zagranicznych:

Oddział posiada więc jedynie samodzielność organizacyjną (jest wydzielony ze struktur firmy macierzystej), natomiast nie dysponuje możliwością prowadzenia działalności gospodarczej we własnym imieniu i na własny rachunek, a prowadzona działalność stanowi jedynie część działalności gospodarczej przedsiębiorcy zagranicznego.

W świetle powołanych regulacji prawnych, podmiot zagraniczny prowadzący działalność na terytorium Polski w formie oddziału, zarejestrowany dla potrzeb podatku od towarów i usług, traktowany jest jako jeden podmiot – przedsiębiorca zagraniczny. Rejestracja tego oddziału jest jednoznaczna z rejestracją przedsiębiorcy zagranicznego. Oddział posiada więc jedynie samodzielność organizacyjną (jest wydzielony ze struktur firmy macierzystej), natomiast nie posiada możliwości prowadzenia działalności gospodarczej we własnym imieniu i na własny rachunek, zaś prowadzona działalność stanowi jedynie część działalności gospodarczej przedsiębiorcy zagranicznego. Zatem podmiotem prowadzącym działalność w Polsce pozostaje, pomimo utworzenia i funkcjonowania oddziału w Polsce, przedsiębiorca zagraniczny. W kontekście posiadanej podmiotowości prawnej należy stwierdzić, że oddział nie jest odrębnym podmiotem w stosunku do jednostki macierzystej, lecz jest jej częścią.

Zatem oddział nie stanowi odrębnego podatnika podatku od towarów i usług. Przedsiębiorstwo zagraniczne rejestrując swój oddział w Polsce nie dokonuje rejestracji odrębnego podatnika, lecz rejestracji własnego przedsiębiorstwa. Mimo, że na terytorium kraju funkcjonuje oddział przedsiębiorcy zagranicznego, to podatnikiem podatku od towarów i usług pozostaje przedsiębiorca zagraniczny prowadzący działalność za pośrednictwem utworzonego w tym celu oddziału. Zatem czynności wykonywane pomiędzy oddziałem a macierzystym podmiotem zagranicznym mają charakter tzw. czynności wewnątrzzakładowych (realizowanych na rzecz jednostki macierzystej).

Pogląd ten jest zgodny z orzecznictwem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W wyroku z 23 marca 2006 r. w sprawie FCE Bank, sygn. C-210/04, Trybunał stwierdził, że stały zakład mający siedzibę w innym państwie członkowskim, niebędący pod względem prawnym podmiotem odrębnym od spółki (będącej nierezydentem), do której należy (…) pozbawiony jest niezależności i stanowi jedynie część składową spółki. Tak więc spółkę oraz jej oddział należy uznać za jednego i tego samego podatnika w rozumieniu art. 4 ust. 1 Szóstej Dyrektywy.

Tym samym, czynności wykonywane pomiędzy oddziałem a macierzystym podmiotem zagranicznym bądź innym oddziałem mają charakter, tzw. czynności wewnątrzzakładowych, co skutkuje uznaniem tych czynności za niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W świetle art. 8 ustawy, czynności wykonywanych w ramach jednego podmiotu gospodarczego będącego osobą prawną, nie można uznać za świadczenie usług, gdyż nie jest możliwe świadczenie usług „samemu sobie”.

Tezy powyższego wyroku zostały doprecyzowane przez TSUE w wyroku w sprawie C-7/13 Skandia America Corp. wydanym 17 września 2014 r. Wyrok ten wskazał, że od zasady ogólnej przedstawionej w przytoczonym powyżej wyroku C-210/04, zgodnie z którą świadczenia między centralą podatnika i jego oddziałami pozostają poza zakresem VAT, istnieje wyjątek.  Wyjątek ten dotyczy specyficznej sytuacji, gdy oddział jest członkiem tzw. grupy VAT. Wówczas rozliczenia pomiędzy centralą podatnika z państwa trzeciego i jego oddziałem powinny być objęte opodatkowaniem VAT.

Na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy:

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy:

Z treści art. 86 ustawy, wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Przedstawiona zasada wyklucza możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi. Przy czym związek dokonywanych zakupów z działalnością gospodarczą może mieć charakter pośredni lub bezpośredni.

O bezpośrednim związku dokonywanych zakupów z działalnością można mówić wówczas, gdy nabywane towary służą np. dalszej odsprzedaży – towary handlowe lub też nabywane towary i usługi są niezbędne do wytworzenia towarów będących przedmiotem dostawy, czy też niezbędne do świadczenia usług; bezpośrednio więc wiążą się z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Natomiast o pośrednim związku nabywanych towarów i usług z działalnością można mówić wówczas, gdy ponoszone wydatki wiążą się z całokształtem funkcjonowania firmy, mają pośredni związek z działalnością gospodarczą, a tym samym osiąganymi przychodami. Aby jednak można było wskazać, że określone zakupy mają chociażby pośredni związek z działalnością gospodarczą, istnieć musi związek przyczynowo - skutkowy pomiędzy dokonanymi zakupami towarów i usług, a powstaniem obrotu.

Co więcej, zgodnie z art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2024 r.:

Natomiast w myśl ww. przepisu w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2025 r.

Uprawnienie wynikające z powyższego przepisu odnosi się do podatników, którzy dokonują dostaw towarów bądź świadczenia usług opodatkowanych poza terytorium kraju, a zakupy, jakich dokonują, są związane właśnie z tymi czynnościami. Warunkiem do odliczenia podatku naliczonego związanego z czynnościami dokonywanymi poza terytorium kraju jest to, aby – hipotetycznie – w przypadku wykonywania tych samych czynności w kraju podatnikowi przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego. Powołany przepis wymaga ponadto, aby podatnik posiadał dokumenty, z których wynikać będzie związek odliczonego podatku z czynnościami wykonywanymi poza terytorium kraju. Powinny to być przede wszystkim dokumenty potwierdzające dokonanie określonych czynności poza terytorium kraju, które będą jednocześnie opisywać te czynności.

Istotne pozostaje również to, że omawiany przepis nie wprowadza odrębnej definicji podatnika. Oznacza to, że za podatnika w rozumieniu tego przepisu uznać należy każdy podmiot prowadzący działalność gospodarczą (w rozumieniu ustawy), niezależnie od tego, gdzie ma on „rezydencję” podatkową. Zatem prawo do odliczenia podatku naliczonego w takiej sytuacji przysługuje zarówno podatnikom z kraju, jak i z innych państw.

Podkreślić również należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Ten ostatni przepis określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Wskazane warunki dotyczące skorzystania z prawa do odliczenia podatku naliczonego zawarte w ustawie o podatku od towarów i usług odzwierciedlają zapisy art. 168 i art. 169 lit. a) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 str. 1 ze zm.).

Zgodnie z art. 168 Dyrektywy:

Ponadto w myśl art. 169 lit. a) Dyrektywy:

Regulacja ta rozszerza prawo podatnika do dokonywania odliczeń wyłącznie podatku związanego z działalnością opodatkowaną podatnika, wyrażoną w art. 168, o prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług wykorzystywanych następnie w takich transakcjach podatnika, które w ogóle nie podlegają opodatkowaniu VAT w kraju nabycia (kraju odliczenia podatku naliczonego). Transakcjami, które nie podlegają opodatkowaniu w kraju nabycia, mogą być zarówno czynności wykonane za granicą w związku z prowadzoną tam działalnością gospodarczą, jak i czynności wykonane w ramach działalności prowadzonej w kraju zakupu, w stosunku do których za miejsce powstania obowiązku podatkowego uważana jest zagranica.

Podatnik w momencie nabycia towarów lub usług powinien dokonać ich kwalifikacji do określonych rodzajów sprzedaży, z którymi zakupy te są związane. Najistotniejszym warunkiem, umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego, jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

W przypadku wykonywania w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług oraz zwolnionych z opodatkowania tym podatkiem, należy mieć na uwadze uregulowania zawarte w art. 90 ustawy o podatku od towarów i usług. Przepisy te uzupełniają generalną zasadę wyrażoną w wyżej cyt. art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy:

Na mocy art. 90 ust. 2 ustawy:

Na podstawie art. 90 ust. 3 ustawy:

Przepis art. 90 ust. 4 ustawy stanowi, że:

Z art. 90 ust. 5 ustawy wynika, że:

Stosownie do art. 90 ust. 6 ustawy:

Natomiast w myśl art. 90 ust. 9a ustawy:

Ponadto zgodnie z art. 90 ust. 10 ustawy o VAT:

Należy zauważyć, że ustawodawca nie przewiduje specyficznych norm regulujących zasady kalkulacji proporcji, o której mowa w art. 90 ustawy, dla podatników działających w Polsce za pośrednictwem oddziału. Należy zatem stosować w tym zakresie przepisy ogólne.

Analiza powołanych wyżej przepisów wskazuje, że na podstawie art. 90 ust. 1 ustawy, występuje obowiązek wyodrębnienia podatku naliczonego związanego z czynnościami, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje.

Natomiast w sytuacji, gdy nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot podatku związanego z czynnościami, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do proporcjonalnego rozliczenia podatku naliczonego, zgodnie z art. 90 ust. 2 ustawy.

Wskazać należy, że kwota podatku naliczonego do odliczenia, ustalona na podstawie proporcji wyliczonej przy zastosowaniu powyższych zasad, nie jest jednak ostateczna. Zasady dotyczące sposobu i terminu dokonania korekt podatku naliczonego są zapisane w art. 91 ustawy.

Zgodnie z art. 91 ust. 1 ustawy:

W tym miejscu należy zwrócić szczególną uwagę na postanowienie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej TSUE) z 21 czerwca 2016 r. w sprawie C-393/15 w którym Trybunał wskazał, że:

W odniesieniu do sposobu odzyskania podatku naliczonego przez podatnika TSUE stwierdził, że istnieją dwie kategorie podatników: pierwsza, czyli podatnicy mający siedzibę w państwie członkowskim, w którym nabywają towary i usługi lub importują towary podlegające VAT, którzy mają prawo do odliczenia VAT, oraz druga kategoria, czyli podatnicy niemający siedziby w tym państwie członkowskim, mający prawo do zwrotu VAT.

Warto również wskazać na wyrok NSA z 12 grudnia 2019 r. sygn., I FSK 979/14, w którym NSA odwołując się o ww. wyroku TSUE w sprawie C-393/15 wskazał:

Należy również przywołać wyrok TSUE z 24 stycznia 2019 r. w sprawie C-165/17 w którym TSUE wskazał, że:

Ostatecznie, w wyroku powyższym Trybunał stwierdził:

Z opisu sprawy wynika, że są Państwo oddziałem B B z siedzibą we (...). A Bank jest wiodącą spółką Grupy B oraz zajmuje kluczowe stanowiska w trzech pionach operacyjnych: X), Y oraz Investment & Protection Services Z.

A Bank prowadzi na terytorium Polski działalność gospodarczą za Państwa pośrednictwem, Oddział współpracuje z międzynarodowymi korporacjami i największymi przedsiębiorstwami oraz instytucjami w Polsce w zakresie bankowości inwestycyjnej. Oddział stanowi część linii biznesowej X i dostarczają rozwiązania w zakresie finansowania, technologii, zarządzania ryzykiem i doradztwa. W Europie jest (...).

Prowadzą Państwo działalność gospodarczą zgodną z zakresem działalności A Centrali, przy czym nie mają Państwo osobowości prawnej odrębnej od A Centrali ani nie są Państwo oddzielnym podmiotem gospodarczym. Mają Państwo samodzielną strukturę techniczno-organizacyjną i są zainteresowani jako podmiot gospodarczy w Krajowym Rejestrze Sądowym. A Centrala w związku z prowadzoną działalnością w Polsce (za Państwa pośrednictwem) rozlicza podatek VAT w Polsce.

Zgodnie z danymi z rejestru przedsiębiorców KRS, głównym przedmiotem Państwa działalności jest pozostałe pośrednictwo pieniężne (PKWiU 64.19.Z). Poza podstawową działalnością świadczą Państwo również na rzecz A Centrali, w ramach utworzonej struktury tzw. usługi wsparcia informatycznego (Usługi IT HUB) wykorzystywane przez Centralę. Usługi IT HUB świadczone przez Państwa obejmują przede wszystkim:

• opracowywanie, rozwój i obsługę kompleksowych rozwiązań informatycznych na  potrzeby działalności finansowej prowadzonej przez A Centralę (wraz z finalną implementacją rozwiązania informatycznego w docelowym środowisku);
• utrzymanie danego oprogramowania po jego wytworzeniu oraz nadzór techniczny nad oprogramowaniem po jego implementacji, co obejmuje w szczególności korygowanie  błędów, naprawę lub odświeżanie konkretnych funkcjonalności czy tworzenie określonych modułów, usprawnień lub funkcjonalności;
• zarządzanie, utrzymanie oraz usługi wsparcia infrastruktury informatycznej;
• diagnozowanie potrzeb biznesowych, analiza błędów, defektów i niedoskonałości w ramach realizowanych procesów i systemów;
• obserwacja i zarządzanie parametrami działania systemów w ramach infrastruktury informatycznej oraz dokonywanie odpowiednich optymalizacji parametrów,
• wykonywanie analiz oraz tworzenie raportów biznesowych w zakresie rozwiązań informatycznych realizowanych na rzecz A Centrala.

W celu wykonania powyższych zadań w ramach Państwa struktury obecnie działa oraz jest rozwijany IT HUB, tj. departament, którego głównym celem jest opracowywanie, rozwój i obsługa kompleksowych rozwiązań informatycznych na potrzeby działalności finansowej prowadzonej przez A Centralę.

Z tytułu świadczenia usług IT HUB otrzymują Państwo wynagrodzenie kalkulowane w oparciu o koszty faktycznie poniesione przez Państwa oraz alokowane do A Oddziału w związku z wykonaniem Usług IT HUB (bazę kosztową) oraz odpowiedni procentowy narzut na bazę kosztową. Do wydatków ponoszonych przez Państwa w związku ze świadczeniem Usług IT HUB należą bezpośrednie wydatki obejmujące wynagrodzenia pracowników oraz inne koszty związane z pracownikami zaangażowanymi w świadczenie Usług IT HUB jak również koszty ogólne, np. czynsz za wynajem biura, koszty usług zewnętrznych, koszty administracyjne, koszty wyposażenia, koszty amortyzacji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych.

W związku ze świadczeniem Usług IT HUB, dokonują Państwo nabycia określonych towarów i usług (wydatki stanowiące m.in. element bazy kosztowej dla kalkulacji wynagrodzenia za Usługi IT HUB). Nabywane przez A Oddział towary i usługi przeznaczane są do realizacji Usług IT HUB. Nabycie towarów i usług przez A Oddział związane jest ze świadczeniem Usług IT HUB, które są wykorzystywane na potrzeby wykonywania przez A Centralę czynności opodatkowanych, które w państwie siedziby A Centrali uprawniają do odliczenia podatku naliczonego, jak i czynności, które w państwie siedziby A Centrali nie uprawniają do odliczenia podatku naliczonego (ponieważ korzystają ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od wartości dodanej).

Wykonywane przez Państwa Usługi IT HUB (dla realizacji których nabywają Państwo towary i usługi) związane są z takiego rodzaju czynnościami wykonywanymi przez A Centralę, które gdyby były wykonywane na terytorium kraju, to (analogicznie jak wówczas, gdy są wykonywane przez A Centralę w kraju jej siedziby) podlegałyby (w Polsce) kwalifikacji jako czynności opodatkowane VAT, które uprawniają do odliczenia podatku naliczonego jak i czynności korzystających ze zwolnienia z VAT, które nie uprawniają do odliczenia podatku naliczonego.

A Centrala, będąca zarejestrowanym podatnikiem VAT w Polsce, w realizowanych przez Państwa rozliczeniach podatku VAT w Polsce, planuje dokonywać obniżenia deklarowanych w Polsce kwot podatku należnego o kwoty podatku  naliczonego z tytułu nabywanych przez Państwa towarów i usług wykorzystywanych do realizacji Usług IT HUB, których to realizacja wiąże się z wykonywaniem przez A Centralę zarówno czynności opodatkowanych podatkiem od wartości dodanej jak i czynności zwolnionych z opodatkowania.

Podatek naliczony z tytułu nabywanych przez Państwa towarów i usług przeznaczony jest do realizacji Usług IT HUB, które wykorzystywane są przez A Centralę zarówno do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługiwałoby A Centrali prawo do obniżenia kwoty podatku należnego w Polsce (zakładając, że czynności A Centrali wykonywane były na terytorium Polski), jak również do wykonywania czynności, w związku z którymi w Polsce takie prawo nie przysługiwałoby A Centrali (zakładając, że czynności wykonywane były przez A Centralę na terytorium Polski).

Oprócz świadczenia Usług IT HUB, planują Państwo w przyszłości świadczyć na rzecz A Centrali inne usługi, w odniesieniu do których, analogicznie jak w przypadku Usług IT HUB, będą Państwo nabywali towary i usługi oraz ponosili koszty zatrudnienia pracowników w celu realizacji tych dodatkowych usług. Usługi te będą następnie wykorzystywane przez A Centralę zarówno do świadczenia usług opodatkowanych, jak i zwolnionych z VAT w kraju siedziby A Centrali (Dodatkowe Usługi).

Dla celów realizacji prawa do odliczenia podatku naliczonego w Polsce, A Bank zamierza przyjąć, opisaną niżej metodologię ustalania proporcji, w jakiej może pomniejszać kwoty podatku należnego o części kwot podatku naliczonego proporcjonalnie związane z wykonywaniem czynności opodatkowanych podatkiem od wartości dodanej, które podlegałyby opodatkowaniu VAT, gdyby były wykonywane na terytorium Polski (a więc czynności, w stosunku do których A Centrali  przysługiwałoby prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, gdyby czynności wykonywane były na terytorium Polski).

Proporcję odliczenia podatku naliczonego A Bank ustala poprzez określenie udziału rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwot podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi A Bankowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi A Bankowi nie przysługuje takie prawo. Wskazana metodologia kalkulacji współczynnika odliczenia podatku naliczonego przyjmuje zatem wzór:

Obrót VATObrót VAT+Obrót VAT ZW

gdzie:

• Obrót VAT to obrót z tytułu czynności opodatkowanych (uprawniających do odliczenia podatku naliczonego);
• Obrót ZW to obrót z tytułu czynności zwolnionych z opodatkowania (niedających prawa do odliczenia podatku naliczonego).

Z uwagi na możliwość określenia wysokości obrotu uwzględnianego w kalkulacji ww. proporcji dopiero na koniec danego roku podatkowego, A Bank stosuje metodologię określania procentowego współczynnika odliczenia podatku naliczonego stosując w pierwszej kolejności proporcji sprzedaży na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy (tj. proporcji wstępnej), a następnie dokonuje korekty kwot podatku naliczonego podlegającego odliczeniu w oparciu o obroty osiągnięte w danym roku podatkowym (proporcja właściwa). Do obrotu uwzględnianego w liczniku proporcji A Bank zalicza następujące kategorie:

• obrót z tytułu dostawy towarów i świadczenia usług w kraju siedziby A Banku ((...)) opodatkowany przez A Bank zgodnie z obowiązującymi we (...) stawkami podatku od wartości dodanej (20%, 10%, 5,5%, 2,1%);
• obrót z tytułu dostaw towarów i świadczenia usług opodatkowanych VAT przez A Bank na rzecz podmiotów w innych państwach członkowskich UE (poza krajem siedziby A Banku) oraz poza UE (państwa trzecie), w tym wewnątrzwspólnotowe dostawy towarów; eksport towarów; dostawy towarów i świadczenie usług poza terytorium (...);
• obrót z tytułu świadczenia usług finansowych na rzecz klientów z krajów spoza UE (w tym przychody z tytułu odsetek, transakcji walutowych, wynagrodzenia za usługi dystrybucyjne, z wyjątkiem wynagrodzenia za usługi zarządzania funduszami inwestycyjnymi).

A Bank, co do zasady dokonując kalkulacji licznika proporcji współczynnika odliczenia podatku naliczonego wyłącza obrót osiągany z tytułu dostaw towarów i świadczenia usług, które na podstawie właściwych przepisów o podatku dochodowym (obowiązujących A Bank w kraju siedziby) są zaliczane przez A Bank do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji używanych przez A Bank na potrzeby jego działalności.

Przy obliczaniu licznika proporcji współczynnika odliczenia podatku naliczonego A Bank nie bierze pod uwagę obrotu z tytułu transakcji, w przypadku których do rozliczenia podatku zobowiązany jest nabywca. Dotyczy to zarówno importu towarów, importu usług, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, jak i nabycia towarów, dla którego podatnikiem jest nabywca.

W mianowniku proporcji współczynnika odliczenia podatku naliczonego A Bank bierze pod uwagę czynności uwzględniane w liczniku proporcji, jak również czynności zwolnione z opodatkowania VAT.

A Bank dokonując kalkulacji mianownika (analogicznie jak wskazano w opisie kalkulacji licznika) proporcji współczynnika odliczenia podatku naliczonego wyłącza obrót osiągany z tytułu dostaw towarów i świadczenia usług, które na podstawie właściwych przepisów o podatku dochodowym (obowiązujących A Bank w kraju siedziby) są zaliczane przez A Bank do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji używanych przez A Bank na potrzeby jego działalności (jeżeli taka sytuacja w działalności A Banku wystąpi, że dochodzi do zbycia przedmiotowych składników majątku).

A Bank nie wyklucza z mianownika proporcji współczynnika odliczenia podatku naliczonego również obrotu z tytułu zwolnionych z opodatkowania VAT usług finansowych, ponieważ nie są one z perspektywy A Banku, pomocniczymi transakcjami finansowymi, lecz stanowią przedmiot podstawowej działalności A Banku. Równocześnie w mianowniku Bank nie uwzględnia również obrotu z tytułu transakcji, które pozostawałyby poza zakresem opodatkowania VAT w kraju siedziby A Banku (czynności niestanowiące czynności opodatkowanych, jak również niestanowiące czynności zwolnionych z opodatkowania VAT).

Po zakończeniu roku, w którym A Bankowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z zastosowaniem proporcji współczynnika odliczenia podatku naliczonego, A Bank dla zakończonego roku podatkowego zamierza dokonywać korekty kwot podatku odliczonego zgodnie z ustaloną proporcją.

Przyjęta przez A Bank metodologia kalkulacji proporcji współczynnika odliczenia podatku naliczonego w założeniu ma zostać wykorzystana do rozliczeń podatku VAT przez A Bank dokonywanych przez Państwa w odniesieniu do ustalania proporcji odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabywanych towarów i usług wykorzystywanych do świadczenia Usług IT HUB przez Państwa, jak również świadczenia Dodatkowych Usług.

Usługi wsparcia informatycznego (Usługi IT HUB) są odpowiednio udokumentowane pomiędzy stronami. Współpraca między Państwem a A Centralą została uregulowana w umowie Service Level Agreement (SLA), która zawiera ogólne i szczególne warunki świadczenia Usług IT HUB. Usługi te są rozliczane wewnętrznie poprzez noty obciążeniowe wystawiane przez Państwa na rzecz A Centrali, co znajduje potwierdzenie w odpowiedniej dokumentacji posiadanej przez oba podmioty.

Usługi IT HUB są wykorzystywane przez A Bank do świadczenia usług podlegających VAT. A Bank, jako podmiot gospodarczy dążący do maksymalizacji zysku, podejmuje racjonalne decyzje biznesowe, co oznacza, że utworzenie IT HUB w polskim oddziale i nabywanie Usług IT HUB od A Oddziału jest decyzją uzasadnioną biznesowo. Usługi te są niezbędne do świadczenia określonych usług przez A Centralę.

A Centrala posiada wewnętrzne procedury oraz dokumentację określającą kluczowe działania, misję, odpowiedzialności oraz zasady organizacyjne poszczególnych klastrów IT HUB, takich jak IT Global Banking i Securities Services, w ramach działalności X. Procedury te obejmują zarządzanie, normy oraz standardy, które muszą być przestrzegane przez poszczególne jednostki IT w obrębie grupy B.

Państwo są wyodrębnionym organizacyjnie podmiotem od A Centrali, który nie może być uznany za odrębnego podatnika VAT od A Centrali. Przeniesienie części aktywności IT HUB do Państwa nie zmienia faktu, że A Centrala nadal potrzebuje Usług IT HUB do swojej działalności. Usługi te są niezbędne do zapewnienia ciągłości funkcjonowania A Centrali i prowadzenia działalności finansowej przez A Bank.

Przeniesienie działalności IT HUB do Polski wynikało z przesłanek biznesowych, takich jak dostęp do wykwalifikowanej kadry pracowniczej i redukcja kosztów operacyjnych. Usługi IT HUB obejmują opracowywanie, rozwój i obsługę kompleksowych rozwiązań informatycznych, utrzymanie i nadzór techniczny nad oprogramowaniem, zarządzanie infrastrukturą IT, analizę potrzeb biznesowych i błędów, optymalizację parametrów systemów oraz tworzenie raportów biznesowych. Usługi te wspierają działalność A Centrali, umożliwiając świadczenie bardziej spersonalizowanych, szybkich i bezpiecznych usług.

A Bank posiada dokumenty wskazujące na związek odliczonego podatku z czynnościami wykonywanymi przez A Centralę poza terytorium Polski.

W przypadku wydatków, które można w sposób bezpośredni i jednoznaczny przyporządkować do danego rodzaju działalności (tj. uprawniającej bądź nieuprawniającej do odliczenia VAT naliczonego) – A Centrala dokonuje tzw. bezpośredniej alokacji wydatków i dokonuje odliczenia VAT naliczonego bez zastosowania współczynnika sprzedaży, o którym mowa w art. 90 ust. 2 i 3 ustawy VAT.

Państwa wątpliwości w analizowanej sprawie dotyczą prawa A Banku do odliczenia częściowego podatku naliczonego w Polsce, od nabywanych towarów i usług związanych z realizowanymi przez Państwa Usługami IT HUB i Dodatkowymi Usługami, wykorzystywanymi przez A Centralę do wykonywania czynności opodatkowanych jak i zwolnionych z podatku od wartości dodanej, w stosunku do których A Bank nie jest w stanie ustalić, z jakim rodzajem działalności (opodatkowanym, zwolnionym) nabywane towary i usługi są bezpośrednio związane, przy zastosowaniu współczynnika proporcji obliczonego w oparciu o przedstawioną metodologię,

W przedstawionej przez Państwa sytuacji, jak zostało to ustalone powyżej, Usługi IT HUB i Usługi Dodatkowe świadczone przez Państwa jako Oddział w Polsce na rzecz A Centrali nie są czynnościami wykonywanymi na rzecz innego podmiotu, lecz mają charakter tzw. czynności wewnątrzzakładowych realizowanych w ramach jednego podmiotu i tym samym nie stanowią usług opodatkowanych.  Zatem, Usługi IT HUB i Usługi Dodatkowe należy oceniać z perspektywy kwalifikacji dla celów VAT czynności wykonywanych przez A Bank, nie zaś Usług wykonywanych przez Oddział w Polsce dla celów działalności A Centrali. Ponadto A Bank posiada dokumenty wskazujące na związek odliczonego podatku z czynnościami wykonywanymi przez A Centralę poza terytorium Polski.

Mając na uwadze wyżej cytowane przepisy regulujące kwestię prawa do odliczenia podatku naliczonego oraz wskazane przez Państwa okoliczności sprawy należy stwierdzić, że w odniesieniu do tej części podatku naliczonego związanego z zakupem przez Państwa (Oddział w Polsce) towarów i usług w związku z realizowanymi Usługami IT HUB i Dodatkowymi Usługami wykorzystywanymi przez A Centralę w państwie siedziby do czynności opodatkowanych, które w państwie siedziby uprawniają do odliczenia podatku naliczonego na podstawie art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy przysługuje prawo do odliczenia podatku.

Z przedstawionych informacji wynika, że posiadają/będą Państwo posiadali dokumenty z których wynika/będzie wynikał związek odliczonego podatku z czynnościami wykonywanymi poza terytorium kraju. Wykonywane przez Państwa Usługi IT HUB (dla realizacji których nabywają Państwo towary i usługi) związane są z takiego rodzaju czynnościami wykonywanymi przez A Centralę, które gdyby były wykonywane na terytorium kraju, to (analogicznie jak wówczas, gdy są wykonywane przez A Centralę w kraju jej siedziby) podlegałyby (w Polsce) kwalifikacji jako czynności opodatkowane VAT, które uprawniają do odliczenia podatku naliczonego jak i czynności korzystających ze zwolnienia z VAT, które nie uprawniają do odliczenia podatku naliczonego. Tym samym, spełnione są/będą warunki niezbędne aby A Centrali przysługiwało prawo do częściowego odliczenia podatku naliczonego w związku z Usługami IT HUB i Usługami Dodatkowymi.

W odniesieniu natomiast do zasad odliczania częściowego, zawartych w art. 90 ust. 2 ustawy oraz następnych ustępach tego artykułu, wskazać należy, że znajdują one zastosowanie wyłącznie w odniesieniu do czynności wykonywanych w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o VAT. Zatem, dotyczą czynności podlegających opodatkowaniu. Natomiast nie dotyczą czynności, których wykonanie nie powoduje konsekwencji podatkowych, gdyż nie podlegają one przepisom ustawy.

W sytuacji, gdy nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot podatku związanego z czynnościami, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego (czynności opodatkowane) oraz związanego z czynnościami, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje (czynności zwolnione) – zgodnie z art. 90 ust. 2 – ustawy podatnik rozlicza podatek naliczony według proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy.

W liczniku takiej proporcji uwzględnia się obrót z czynności, w związku z którymi przysługuje podatnikowi prawo do obniżenia podatku należnego a w mianowniku całkowity obrót uzyskany z czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego (czyli kwoty z licznika) oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje to prawo, a więc czynności zwolnionych od podatku (czynności niepodlegające opodatkowaniu nie są w ogóle objęte zakresem ustawy o podatku od towarów i usług, tak więc nie uwzględnia się ich w tej proporcji).

Obrót, o którym mowa w art. 90 ust. 3 ustawy – a więc służący do ustalenia proporcji, nie obejmuje obrotu z tytułu dostawy środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są one zaliczane do środków trwałych podatnika, używanych przez podatnika na potrzeby jego działalności (art. 90 ust. 5 ustawy) oraz czynności wymienionych w art. 90 ust. 6, czyli m.in. pomocniczych (sporadycznych) transakcji dotyczących nieruchomości i pomocniczych transakcji finansowych.

W opisie sprawy wskazali Państwo, że proporcję odliczenia podatku naliczonego A Bank ustala poprzez określenie udziału rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwot podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi A Bankowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi A Bankowi nie przysługuje takie prawo.

Z uwagi na możliwość określenia wysokości obrotu uwzględnianego w kalkulacji ww. proporcji dopiero na koniec danego roku podatkowego, A Bank stosuje metodologię określania procentowego współczynnika odliczenia podatku naliczonego stosując w pierwszej kolejności proporcji sprzedaży na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy (tj. proporcji wstępnej), a następnie dokonuje korekty kwot podatku naliczonego podlegającego odliczeniu w oparciu o obroty osiągnięte w danym roku podatkowym (proporcja właściwa). Do obrotu uwzględnianego w liczniku proporcji A Bank zalicza następujące kategorie: obrót z tytułu dostawy towarów i świadczenia usług w kraju siedziby A Banku ((...)); obrót z tytułu dostaw towarów i świadczenia usług opodatkowanych VAT przez A Bank na rzecz podmiotów w innych państwach członkowskich UE (poza krajem siedziby A Banku) oraz poza UE (państwa trzecie), w tym wewnątrzwspólnotowe dostawy towarów; eksport towarów; dostawy towarów i świadczenie usług poza terytorium (...), a także obrót z tytułu świadczenia usług finansowych na rzecz klientów z krajów spoza UE (w tym przychody z tytułu odsetek, transakcji walutowych, wynagrodzenia za usługi dystrybucyjne, z wyjątkiem wynagrodzenia za usługi zarządzania funduszami inwestycyjnymi). Dokonując kalkulacji licznika proporcji współczynnika odliczenia podatku naliczonego A Bank wyłącza obrót osiągany z tytułu dostaw towarów i świadczenia usług, które na podstawie właściwych przepisów o podatku dochodowym (obowiązujących A Bank w kraju siedziby) są zaliczane przez A Bank do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji używanych przez A Bank na potrzeby jego działalności. Przy obliczaniu licznika proporcji współczynnika odliczenia podatku naliczonego A Bank nie bierze również pod uwagę obrotu z tytułu transakcji, w przypadku których do rozliczenia podatku zobowiązany jest nabywca. Dotyczy to zarówno importu towarów, importu usług, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, jak i nabycia towarów, dla którego podatnikiem jest nabywca.

Z kolei w mianowniku proporcji współczynnika odliczenia podatku naliczonego A Bank bierze pod uwagę czynności uwzględniane w liczniku proporcji, jak również czynności zwolnione z opodatkowania VAT (z wyłączeniem obrotu osiąganego z tytułu dostaw towarów i świadczenia usług, które są zaliczane przez A Bank do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji używanych przez A Bank na potrzeby jego działalności). A Bank nie wyklucza z mianownika proporcji współczynnika odliczenia podatku odliczonego również obrotu z tytułu zwolnionych z opodatkowania VAT usług finansowych, ponieważ nie są one z perspektywy A Banku, pomocniczymi transakcjami finansowymi, lecz stanowią przedmiot podstawowej działalności A Banku. W mianowniku, o którym mowa powyżej, Bank nie uwzględnia obrotu z tytułu transakcji, które pozostawałyby poza zakresem opodatkowania VAT w kraju siedziby A Banku (czynności niestanowiące czynności opodatkowanych, jak również niestanowiące czynności zwolnionych z opodatkowania VAT).

Po zakończeniu roku, w którym przysługuje A Bankowi prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z zastosowaniem proporcji współczynnika odliczenia podatku naliczonego, A Bank dla zakończonego roku podatkowego zamierza dokonywać korekty kwot podatku odliczonego zgodnie z ustaloną proporcją.

Ponadto, jak wynika z wniosku działalność A Banku polega na świadczeniu na terytorium Polski działalności gospodarczej za pośrednictwem Oddziału (tj. Państwa). Są Państwo częścią linii biznesowej X, która dostarcza rozwiązania w zakresie finansowania, technologii, zarządzania ryzykiem i doradztwa. Prowadzą Państwo działalność gospodarczą zgodną z zakresem działalności A Centrali, przy czym nie mają Państwo osobowości prawnej odrębnej od A Centrali i nie są oddzielnym podmiotem gospodarczym. Świadczone przez Państwa na rzecz A Centrali, w ramach utworzonej struktury Usługi IT HUB i Usługi Dodatkowe są wykorzystywane przez A Centralę do prowadzonej działalności gospodarczej (świadczenia usług) w ten sposób, że są one związane zarówno z wykonywaniem czynności podlegających opodatkowaniu VAT, jak również czynności zwolnionych z opodatkowania VAT.

Zatem należy zgodzić się z Państwem, że w odniesieniu do nabywanych towarów i usług związanych z realizowanymi przez Państwa Usługami IT HUB i Dodatkowymi Usługami, wykorzystywanymi przez A Centralę do wykonywania czynności opodatkowanych jak i zwolnionych z podatku od wartości dodanej, w stosunku do których A Bank nie jest w stanie ustalić, z jakim rodzajem działalności (opodatkowanym, zwolnionym) nabywane towary i usługi są bezpośrednio związane, A Bank będzie uprawniony do częściowego odliczenia podatku naliczonego w Polsce przy zastosowaniu współczynnika proporcji obliczonego w oparciu o przedstawioną przez Państwa w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego metodologię, która jest zgodna z regulacjami wynikającymi z przepisów ustawy VAT z zastosowaniem odpowiednich wyłączeń wynikających z przepisów art. 90 ust. 5-6 ustawy, o ile takie czynności wystąpią. Podkreślić należy, że proporcja ta ma charakter wstępny, gdyż po zakończeniu roku powinni Państwo ustalić na podstawie rzeczywistych wartości ostateczną wartość proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 2 i 3 ustawy i dokonać korekty, o której mowa w art. 91 ust. 1 ustawy.

Państwa stanowisko jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy:

• stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia, oraz
• zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.