Interpretacja indywidualna - stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej

7 października 2024 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy skutków podatkowych sprzedaży udziałów w nieruchomości niezabudowanej i nieruchomościach zabudowanych. Uzupełnili go Państwo:

• pismem z 8 października 2024 r. (wpływ 14 października 2024 r.),
• pismem z 8 listopada 2024 r. (wpływ 8 listopada 2024 r.),
• pismem z 26 listopada 2024 r. (wpływ 3 grudnia 2024 r.),
• pismem z 18 grudnia 2024 r. (wpływ 18 grudnia 2024 r.) - w odpowiedzi na wezwanie.

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1)Zainteresowany będący stroną postępowania:

C. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością

2)Zainteresowany niebędący stroną postępowania:

A.A.

Treść wniosku wspólnego jest następująca:

Opis stanu faktycznego

C. sp. z o.o. z siedzibą w (...) (dalej zwana: Wnioskodawcą) jest zarejestrowana jako czynny podatnik VAT. Głównym przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest realizacja projektów budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków. Wnioskodawca 24 września 2024 r. na podstawie aktu notarialnego repertorium (...) nabył nieruchomość położoną w (...) (dalej: Nieruchomość), której współwłaścicielem do momentu sprzedaży była pani A.A. (dalej „Sprzedająca”).

Sprzedająca nabyła udziały w Nieruchomości poprzez dziedziczenie spadku po B.B. na podstawie postanowienia o sygn. (…) z 14 grudnia 1998 r. Sądu Rejonowego (…). W związku z tym, Sprzedającej nie przysługiwało prawo do odliczenia VAT przy nabyciu Nieruchomości. Sprzedająca stwierdziła, że nabyła Nieruchomość w celu wynajmowania lub dzierżawy Nieruchomości.

Nieruchomość składa się z następujących działek:

a)działka o pow. 3 457 m² (działki o nr ewidencyjnych 1, 2 i 3), dla której prowadzona jest księga wieczysta nr (...). Działka o numerze ewidencyjnym 1 opisana jest w KW jako działka gruntu, natomiast działki o numerze ewidencyjnym 2 i 3 opisane są w KW jako tereny przemysłowe. W KW nie ma wzmianki o żadnych budynkach i budowlach postawionych na tych działkach. Natomiast z wypisu z rejestru gruntów wynika, że działki mają przeznaczenie „tereny przemysłowe”. Z wypisu z kartoteki budynków wynika, że działka o numerze ewidencyjnym 1 zabudowana jest budynkiem o pow. 332 m², którego funkcje zostały określone jako „zbiorniki, silosy i budynki magazynowe” (rok zakończenia budowy - 1996) oraz innym budynkiem niemieszkalnym o pow. 17 m² (rok zakończenia budowy - 1983). Natomiast działka o numerze ewidencyjnym 2 jest zabudowana częścią budynku biurowego o pow. 321 m² (rok zakończenia budowy - 1990). Działka o numerze ewidencyjnym 3 pozostaje niezabudowana.

b)działka o pow. 6 173 m² (działki o nr ewidencyjnych 4, 5, 6, 7, 8, 9), dla której prowadzona jest księga wieczysta nr (…). Działki te opisane są w KW oraz w wypisie z rejestru gruntów jako „tereny przemysłowe”. W KW nie ma wzmianki o żadnych budynkach i budowlach postawionych na tych działkach. Z wypisu kartoteki budynków wynika, że działki o nr ewidencyjnym 8 i 9 oraz 7 zabudowane są częścią budynku biurowego o pow. 321 m² (rok zakończenia budowy - 1990), działki o nr ewidencyjnym 4, 5, 6 i 7 zabudowane są częścią budynku przemysłowego o pow. 4 047 m² (rok zakończenia budowy - 1990). Dodatkowa działka o nr ewidencyjnym 7 zabudowana jest innym budynkiem niemieszkalnym o pow. 43 m² (rok zakończenia budowy - 1990).

c)działka o pow. 610 m² (nr ewidencyjny 10), dla której prowadzona jest księga wieczysta nr (…). Działka opisana jest w KW jako działka gruntu. W KW nie ma wzmianki o żadnych budynkach i budowlach postawionych na tych działkach. Z wypisu z rejestru gruntów wynika, że działka ma przeznaczenie „tereny przemysłowe”. Z wypisu kartoteki budynków wynika, że działka zabudowana jest częścią budynku przemysłowego o pow. 4 047 m² (rok zakończenia budowy - 1990).

W odniesieniu do budynków znajdujących się na ww. działkach należy podkreślić, że Sprzedająca nie dokonywała nakładów na ulepszenie tych budynków, które przekraczały 30% wartości nieruchomości.

Sprzedająca posiada udziały w wysokości:

• 1/12 własności działki opisanej w pkt a),
• 1/12 własności działki opisanej w pkt b),
• 1/12 własności działki opisanej w pkt c).

Opisana Nieruchomość była przedmiotem umowy dzierżawy zawartej 27 listopada 2018 r. z osobą prawną. Sprzedająca, wraz z pozostałymi współwłaścicielami nieruchomości, oświadczyła, że Przedmiot dzierżawy nie jest obciążony prawami osób trzecich, które mogłyby utrudnić lub uniemożliwić wykonywanie przez Dzierżawcę uprawnień określonych umową dzierżawy. W zakresie, w jakim Przedmiot dzierżawy objęty jest umowami najmu, które na dzień zawarcia tej umowy nie zostały scedowane na Dzierżawcę, Wydzierżawiający (w tym Sprzedająca) zobowiązali się do współpracy z Dzierżawcą w celu doprowadzenia do przeniesienia wszelkich praw i obowiązków z umów najmu na Dzierżawcę tak szybko, jak to będzie możliwe.

We wskazanej umowie Wydzierżawiający (w tym Sprzedająca) oddali Dzierżawcy Przedmiot dzierżawy do odpłatnego użytkowania. Wskazano w niej, że Dzierżawca jest uprawniony do korzystania z Przedmiotu dzierżawy zgodnie z jego przeznaczeniem i jest uprawniony do wynajmu i wydzierżawiania oraz podnajmu i poddzierżawy Przedmiotu dzierżawy w całości albo w częściach według swojego swobodnego uznania. Ponadto, Dzierżawca jest uprawniony do dokonywania remontów, prac budowlano-modernizacyjnych, w tym budowy nowych oraz budowy, rozbudowy i nadbudowy istniejących budynków przy zachowaniu wszelkich mających zastosowanie przepisów prawa. Umowa została zawarta na czas oznaczony - do 30 października 2028 r.

W umowie tej część Wydzierżawiających (w tym Sprzedająca) oświadczyli, że są podatnikami VAT. Pozostali Wydzierżawiający oświadczyli, że nie są podatnikami VAT. Postanowiono również, że w przypadku objęcia Wydzierżawiających obowiązkiem w zakresie VAT, czynsz zostanie podwyższony o kwotę VAT wynikającą z zastosowania obowiązującej w danym czasie stawki podatku.

6 lutego 2019 r. zawarto do tej umowy aneks. Dokonano w nim aktualizacji listy Wydzierżawiających, którzy oświadczają, że są podatnikami VAT oraz wskazano, że:

Wydzierżawiający będący płatnikami VAT będą otrzymywać czynsz podwyższony o kwotę VAT wynikającą z zastosowania obowiązującej w danym czasie stawki podatku, pozostali Wydzierżawiający oświadczają, że nie są podatnikami VAT, w przypadku objęcia któregokolwiek z pozostałych Wydzierżawiających obowiązkiem w zakresie VAT, należny mu czynsz zostanie podwyższony o kwotę VAT wynikającą z zastosowania w danym czasie stawki podatku.

Na części Nieruchomości został wybudowany budynek biurowy, którego budowa zakończyła się przed 2001 r. Został on oddany do użytku 20 lipca 2014 r. Od tego dnia był on wynajmowany (w ramach prowadzonej działalności) do 27 listopada 2018 r., a następnie dzierżawiony. Jest to budynek graniczący z ul. (...) na działce 7.

Sprzedająca obecnie nie posiada udziałów w nieruchomościach lub nieruchomości innych niż udziały w Nieruchomości, które również planowałby sprzedać, jednak w przeszłości posiadała i sprzedawała (w 2015 r. i w 2022 r.) nieruchomości.

Sprzedająca prowadzi działalność polegającą na najmie i dzierżawie Nieruchomości. Sprzedająca wydzierżawiała Nieruchomość. Sprzedająca jest zarejestrowana jako czynny podatnik podatku od towarów i usług.

Sprzedająca nie wykonywała czynności zmierzających do sprzedaży Przedmiotu Umowy takich jak reklama (w Internecie, prasie biurze pośrednictwa obrotu nieruchomościami, itp.), zawieranie umów z potencjalnymi klientami.

Sprzedająca nie udzielała również innym podmiotom pełnomocnictwa do wykonywania czynności zmierzających do sprzedaży Nieruchomości, takich jak reklama (w Internecie, prasie, biurze pośrednictwa obrotu nieruchomości, itp.).

Wnioskodawca planuje dalej prowadzić dzierżawę Nieruchomości na cele komercyjne, tj. wykonywać działalność podlegającą opodatkowaniu VAT. Po ustaniu okresu, na który zostanie zawarta planowana umowa dzierżawy, Spółka przeznaczy Nieruchomość pod zabudowę mieszkalną (budownictwo mieszkaniowe wielorodzinne), a wybudowane lokale będą przedmiotem odpłatnej dostawy, czyli również będą przedmiotem czynności opodatkowanych.

Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu stanu faktycznego

Budynek biurowy, który został oddany do użytkowania w 2014 r., został wybudowany na działkach 11, 12, 7, 2, 8 oraz 9, przy czym budynek ten znajduje się również w niewielkiej części na sąsiedniej działce ewidencyjnej o numerze 11, objętej księgą wieczystą KW (…) oraz działce ewidencyjnej o numerze 12, objętej księgą wieczystą KW (…). Działki nr 11 i 12 nie są przedmiotem niniejszej transakcji i nie są objęte niniejszym wnioskiem.

Budynek biurowy został wybudowany przez Sprzedającą, innych sprzedających oraz ich przodków - ówczesnych współwłaścicieli, którzy obecnie już nie żyją. Budynek został wybudowany znacznie wcześniej niż w 2014 r., lecz oddano go do użytku dopiero w 2014 r.

Sprzedająca nie ponosiła nakładów na ulepszenie budynku biurowego.

Sprzedająca nie ponosiła nakładów na ulepszenie budynku biurowego, w związku z czym nie przysługiwało jej prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego z tytułu poniesienia tego rodzaju nakładów.

Kupujący i Sprzedająca złożyli zgodne oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia od podatku VAT i wyborze opodatkowania, o którym mowa w art. 43 ust. 10 ustawy VAT.

Działka składająca się z działek o numerach ewidencyjnych: 1, 2 oraz 3, nie jest objęta postanowieniami obowiązującego miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, ale objęta jest Uchwałą o Przystąpieniu do Sporządzania Planu i Projektem Planu Miejscowego. Przeznaczenie działek będzie dopuszczało zabudowę mieszkaniową. Na dzień zawarcia transakcji dla działki nr 3 nie obowiązywała decyzja o warunkach zabudowy.

Pytania

1)Czy opisane we wniosku zdarzenie - sprzedaż Nieruchomości na rzecz Wnioskodawcy - stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

2)Czy w przypadku uznania stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 za prawidłowe, zakup Nieruchomości będzie uprawniał Wnioskodawcę do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktury wystawionej przez Sprzedającą na rzecz Wnioskodawcy?

Państwa stanowisko w sprawie

W ocenie Wnioskodawcy sprzedaż Nieruchomości na rzecz Wnioskodawcy stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Transakcja ta może zostać objęta zwolnieniem od opodatkowania - jeżeli obie strony transakcji będą jednak posiadały status zarejestrowanego podatnika VAT czynnego, to strony będą mogły zrezygnować ze zwolnienia planowanej transakcji od podatku VAT oraz opodatkować transakcję podatkiem VAT na zasadach ogólnych. W tym celu muszą złożyć stosowne oświadczenie przed dokonaniem transakcji. W takim przypadku przy sprzedaży Nieruchomości na rzecz Wnioskodawcy powstanie dla Wnioskodawcy zgodnie z przepisami ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2020 r. poz. 106 ze zm., dalej: „UPTU”), opodatkowaniu podatkiem VAT podlega odpłatna dostawa towarów.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 UPTU, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Z kolei, zgodnie z art. 2 pkt 6 UPTU, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części.

Należy podkreślić, że transakcje te podlegają opodatkowaniu VAT tylko wtedy, gdy zostały dokonane przez podmiot działający w charakterze podatnika, czyli osobę prowadzącą działalność gospodarczą.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 UPTU podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Ustawa o VAT posiada własną definicję działalności gospodarczej, która jest niezależna od definicji zawartych w innych gałęziach prawa (np. w prawie przedsiębiorców). Według art. 15 ust. 2 UPTU działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Rozumienie definicji działalności gospodarczej zawartej w art. 15 ust. 2 UPTU zostało w dużej mierze ukształtowane przez orzecznictwo krajowe sądów administracyjnych oraz Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Ten ostatni w sprawie C-180/10 Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (15 września 2011 r.) wypowiedział się odnośnie uznania transakcji obejmujących nieruchomość za działalność gospodarczą. Trybunał pomniejszył znaczenie ilości i częstotliwości transakcji tego samego sprzedawcy dla uznania go za prowadzącego działalność gospodarczą.

Zamiast tego Trybunał podkreślił rolę cech towarzyszących działalności prowadzonej przez danego sprzedawcę. Jak TS UE stwierdził w uzasadnieniu wyroku „Natomiast jeżeli osoba ta w celu dokonania wspomnianej sprzedaży podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi dyrektywy 2006/112, zmienionej dyrektywą 2006/138, należy uznać ją za podmiot prowadzący „działalność gospodarczą” w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od wartości dodanej.” W ślad za wyrokiem TS UE również krajowe sądy administracyjne uznały, że profesjonalne działania sprzedawcy np. użycie zasobów, których używa zawodowy sprzedawca, decydują o tym, czy prowadzi on działalność gospodarczą.

Warto również przedstawić stanowisko wyrażone przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej o sygn. 0114-KDIP4-2.4012.13.2019.1.KS z 13 stycznia 2020 r. W cytowanej interpretacji organ stwierdził, że „wydzierżawienie przez Wnioskodawcę udziałów w prawie użytkowania wieczystego Nieruchomości powoduje, że utraciły one charakter majątku prywatnego. Wykorzystanie przez Wnioskodawcę w sposób ciągły dla celów zarobkowych udziałów w prawie użytkowania wieczystego powoduje, że są one wykorzystywane w prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej, a nie wyłącznie w ramach majątku osobistego” oraz końcowo uznał, że wydzierżawienie nieruchomości wyklucza sprzedaż udziałów w nieruchomości w ramach zarządu swoim majątkiem prywatnym.

W przypadku dostawy terenów niezabudowanych, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 UPTU, zwolnienie od podatku VAT znajduje zastosowanie, jeżeli przedmiotem dostawy są tereny inne niż budowlane. Przy czym, zgodnie z art. 2 pkt 33 UPTU, przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

W przypadku dostawy terenów zabudowanych, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 UPTU, zwolnienie od podatku VAT znajduje zastosowanie, jeżeli przedmiotem dostawy są budynki, budowle lub ich części. Zwolnienie to znajduje zastosowanie, jeśli dostawa nie jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy VAT lub przed nim. Co więcej, aby zwolnienie znalazło zastosowanie pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części musi upłynąć okres dłuższy niż 2 lata. Natomiast, przez pierwsze zasiedlenie, zgodnie z art. 2 pkt 14 UPTU, rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich wybudowaniu lub ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Ponadto należy mieć na uwadze, że zgodnie z art. 43 ust. 10 UPTU, w przypadku, gdy zarówno sprzedawca, jak również kupujący, są zarejestrowanymi podatnikami VAT czynnymi i przed dokonaniem dostawy budynków, budowli lub ich części złożą naczelnikowi urzędu skarbowego stosowne zgodne oświadczenie, mogą zrezygnować ze wskazanego wyżej zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 UPTU i opodatkować transakcję na zasadach ogólnych. Oświadczenie powinno zostać złożone do naczelnika właściwego dla kupującego.

W przypadku, jeśli dostawa budynków, budowli lub ich części jest zwolniona z VAT, zwolnienie rozciąga się także na dostawę gruntu położonego pod budynkiem lub budowlą. Wynika to z tego, że w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu (art. 29a ust. 8 UPTU).

W przedstawionym zdarzeniu przyszłym podkreślenia wymaga, że:

Sprzedająca nabyła Nieruchomość w drodze dziedziczenia i nie przysługiwało jej prawo do odliczenia podatku VAT;

Sprzedająca jest zarejestrowana jako czynny podatnik VAT;

Sprzedająca prowadziła działalność gospodarczą polegającą na wynajmie i dzierżawie budynków posadowionych na Nieruchomości;

Sprzedająca nie reklamowała Nieruchomości;

Sprzedająca nie udzieliła pisemnej zgody Spółce na dysponowanie Nieruchomością na cele budowlane w rozumieniu art. 3 pkt 11 i art. 32 ust. 4 pkt 2 Prawa budowlanego.

Analizując ryzyko uznania Sprzedającej za działającego w charakterze podatnika VAT należy przede wszystkim wziąć pod uwagę wykorzystywanie Nieruchomości w ramach prowadzonej przez Sprzedającej działalności gospodarczej. Jak wskazano w interpretacji 0114-KDIP4-2.4012.13.2019.1.KS sprzedaż nieruchomości, która była wydzierżawiana jest traktowana jako czynność wykonywana w ramach prowadzonej działalności VAT. W związku z tym, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że sprzedaż Nieruchomości nie może być uznana za rozporządzanie majątkiem prywatnym. Oddanie w dzierżawę Nieruchomości powinno zostać uznane za wykonywanie działalności gospodarczej w sposób ciągły i dla celów zarobkowych. Potwierdzeniem takiego stanowiska jest okoliczność, że Sprzedająca jest zarejestrowana jako czynny podatnik VAT oraz że wykorzystywała Nieruchomość do działalności gospodarczej poprzez oddanie Nieruchomości w dzierżawę. Oznacza to, że w ramach transakcji sprzedaży Nieruchomości Sprzedająca powinna być traktowana jako podatnik VAT.

Konieczne jest zatem przeanalizowanie statusu Nieruchomości pod kątem możliwości zastosowania zwolnienia z VAT. Na 9 z 10 z działek składających się na Nieruchomość znajdują się budynki, które zostały wybudowane wcześniej niż 2 lata przed dokonaniem planowanej transakcji. Ponadto, z informacji uzyskanych od Sprzedającej wynika, że budynki były przedmiotem najmu, a następnie dzierżawy przez okres dłuższy niż 2 lata od daty planowanej transakcji. Jednocześnie, według informacji uzyskanych od Sprzedającej nie dokonywano w którymkolwiek z tych budynków lub budowli remontów, których wartość przekraczałaby 30% wartości remontowanego obiektu. W związku z tym, każdy z tych budynków był już przedmiotem pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 UPTU a planowana transakcja zostanie zawarta po upływie 2 lat od pierwszego zasiedlenia każdego z tych budynków.

Niezabudowana działka o nr ewidencyjnym 3 wchodząca w skład Nieruchomości jako grunt przeznaczony pod zabudowę nie może zostać objęta zwolnieniem z VAT, ponieważ zwolnienie od podatku VAT znajduje zastosowanie, jeżeli przedmiotem dostawy są tereny inne niż budowlane. Zatem prawidłowe jest wyodrębnienie tej działki dla potrzeb podatku VAT i opodatkowanie jej sprzedaży podatkiem VAT na zasadach ogólnych.

Dostawa Nieruchomości podlega zatem zwolnieniu na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 UPTU z wyłączeniem działki o numerze ewidencyjnym 3. Jeżeli obie strony transakcji będą posiadały status zarejestrowanego podatnika VAT czynnego, to strony będą mogły zrezygnować ze zwolnienia planowanej transakcji od podatku VAT oraz opodatkować transakcję podatkiem VAT na zasadach ogólnych. W tym celu muszą złożyć stosowne oświadczenie przed dokonaniem transakcji.

Uzupełnienie stanowiska

Spółka stoi na stanowisku, że w przypadku uznania stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 za prawidłowe, zakup Nieruchomości w sytuacji rezygnacji ze zwolnienia i wyboru opodatkowania transakcji podatkiem od towarów i usług będzie uprawniał Wnioskodawcę do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych przez Sprzedających na rzecz Wnioskodawcy, dokumentujących sprzedaż Nieruchomości.

Aby podatnik mógł obniżyć kwotę podatku należnego o podatek naliczony z tytułu nabycia nieruchomości muszą zostać spełnione trzy podstawowe warunki:

1)Dostawa nieruchomości musi nastąpić w wykonaniu czynności opodatkowanych;

2)Dostawa nieruchomości nie może korzystać ze zwolnienia od podatku VAT;

3)Nieruchomość musi być wykorzystywana do czynności opodatkowanych.

Kryteria z punktu 1 oraz 2 rozstrzygnięte zostały w odpowiedzi na pytanie nr 1 (przy założeniu, że stanowisko Wnioskodawców w zakresie pytania nr 1 zostanie uznane za prawidłowe), a zatem rozstrzygnięcia wymaga kryterium z punktu 3.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą, której głównym przedmiotem działalności jest realizacja projektów budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków. Wnioskodawca planuje prowadzić dzierżawę zakupionej Nieruchomości na cele komercyjne, tj. wykonywać działalność podlegającą opodatkowaniu VAT. Po ustaniu okresu dzierżawy, Spółka przeznaczy Nieruchomość pod zabudowę mieszkalną (budownictwo mieszkaniowe wielorodzinne), a wybudowane lokale będą przedmiotem odpłatnej dostawy, czyli również będą przedmiotem czynności opodatkowanych.

Dokonując czynności inwestycyjnych na Nieruchomości Wnioskodawca będzie spełniał przesłanki uznania go za podatnika VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1-2 ustawy o VAT, a zatem zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT przysługiwać mu będzie prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy zakup Nieruchomości przez Wnioskodawcę będzie uprawniał go do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktury wystawionej przez Sprzedającą na rzecz Wnioskodawcy, w przypadku, gdy strony transakcji skorzystają z prawa rezygnacji ze zwolnienia.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej "podatkiem", podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 2 pkt 22 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o sprzedaży - rozumie się przez to odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast w oparciu o art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Stosownie do treści art. 2 pkt 6 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach - rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Towarem jest także udział w prawie własności. Jest to zgodne z normami unijnymi, bowiem w myśl art. 15 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11 grudnia 2006 r. s. 1 ze zm.), zwanej dalej „Dyrektywą 2006/112/WE”:

Państwa członkowskie mogą uznać za rzeczy:

1) określone udziały w nieruchomości,

2) prawa rzeczowe dające ich posiadaczowi prawo do korzystania z nieruchomości,

3) udziały i inne równoważne udziałom tytuły prawne dające ich posiadaczowi prawne lub faktyczne prawo własności lub posiadania nieruchomości lub jej części.

Zatem, w świetle powołanych powyżej przepisów zbycie nieruchomości (gruntów, budynków czy budowli ale i udziałów w nich) traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy, która to czynność podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy podlega jednak opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Pojęcia „podatnik” i „działalność gospodarcza”, na potrzeby podatku od towarów i usług, zostały określone w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Przy czym, w świetle przytoczonych wyżej przepisów, status podatnika podatku od towarów i usług wynika z okoliczności dokonania czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem.

Dla ustalenia, czy osoba dokonująca transakcji sprzedaży nieruchomości jest podatnikiem podatku VAT istotne jest stwierdzenie, że prowadzi ona działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C‑25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

W kwestii opodatkowania dostawy gruntów istotne jest, czy w świetle zaprezentowanego we wniosku opisu sprawy, w celu dokonania sprzedaży udziałów w działkach nr 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9, 10, Sprzedająca podjęła aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania Sprzedającej za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpiła w ramach zarządu majątkiem prywatnym. Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu, jako że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy.

Z orzeczenia TSUE z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie - zdaniem Trybunału - okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Inaczej jest natomiast - jak wyjaśnił Trybunał - w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy 2006/112/WE.

Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

Jak wynika z opisu sprawy, C. sp. z o.o. (Spółka) jest zarejestrowana jako czynny podatnik VAT. Głównym przedmiotem działalności Spółki jest realizacja projektów budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków. Spółka 24 września 2024 r. na podstawie aktu notarialnego nabyła nieruchomość położoną w (...) (Nieruchomość), której współwłaścicielem do momentu sprzedaży była A.A. (Sprzedająca).

Sprzedająca posiadała udziały w wysokości 1/12 w Nieruchomości, na którą składają się działki nr 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9, 10.

Sprzedająca nabyła udziały w Nieruchomości poprzez dziedziczenie spadku na podstawie postanowienia Sądu Rejonowego (...) z 1998 r. Sprzedającej nie przysługiwało prawo do odliczenia VAT przy nabyciu Nieruchomości. Celem nabycia Nieruchomości przez Sprzedającą był jej wynajem lub dzierżawa.

Opisana Nieruchomość była przedmiotem umowy dzierżawy zawartej przez Sprzedającą i pozostałych współwłaścicieli Nieruchomości 27 listopada 2018 r. z osobą prawną. Umowa została zawarta na czas oznaczony - do 30 października 2028 r. W umowie tej Sprzedająca oświadczyła, że jest podatnikiem VAT. Sprzedająca prowadzi działalność polegającą na najmie i dzierżawie Nieruchomości. Sprzedająca jest zarejestrowana jako czynny podatnik podatku od towarów i usług.

Sprzedająca nie wykonywała czynności zmierzających do sprzedaży Nieruchomości takich jak reklama (w Internecie, prasie biurze pośrednictwa obrotu nieruchomościami itp.), zawieranie umów z potencjalnymi klientami. Sprzedająca nie udzielała również innym podmiotom pełnomocnictwa do wykonywania czynności zmierzających do sprzedaży Nieruchomości, takich jak reklama (w Internecie, prasie, biurze pośrednictwa obrotu nieruchomości, itp.).

Państwa wątpliwości, w pierwszej kolejności dotyczą ustalenia, czy sprzedaż opisanych udziałów w Nieruchomości na rzecz Spółki stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy, aby ustalić, czy w odniesieniu do opisanej czynności sprzedaży udziałów w działkach nr 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9, 10 Sprzedająca spełniała przesłanki do uznania Jej za podatnika podatku od towarów i usług, należy przeanalizować całokształt działań, jakie Sprzedająca podjęła w odniesieniu do sprzedanych działek i ustalić, czy w odniesieniu do opisanej czynności, spełniała przesłanki do uznania Jej za podatnika podatku od towarów i usług.

W rozpatrywanej sprawie istotne jest to, że Sprzedająca prowadzi działalność polegającą na najmie i dzierżawie Nieruchomości oraz że Sprzedająca wydzierżawiała Nieruchomość.

Na mocy art. 693 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1061 ze zm.):

Przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz.

Dzierżawa jest umową dwustronnie zobowiązującą i wzajemną. Umowa dzierżawy jest cywilnoprawną umową nakładającą na strony - zarówno wydzierżawiającego, jak i dzierżawcę - określone przepisami obowiązki. Odpowiednikiem świadczenia wydzierżawiającego, czyli oddania rzeczy do używania, jest świadczenie dzierżawcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu. Wobec tego umówiony między stronami czynsz jest wynagrodzeniem za możliwość korzystania z cudzej rzeczy, w związku z czym stanowi świadczenie wzajemne należne za używanie przedmiotu dzierżawy przez dzierżawcę.

Na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług dzierżawa stanowi zatem świadczenie usług zdefiniowane w art. 8 ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Wykonując cywilnoprawną umowę dzierżawy opisanej Nieruchomości, Sprzedająca występowała w charakterze podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, a czynność odpłatnego udostępnienia Nieruchomości stanowiła usługę podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy.

W zdaniu drugim definicji pojęcia „działalność gospodarcza” zawartej w art. 15 ust. 2 ustawy mowa jest o wykorzystywaniu m.in. towarów w sposób ciągły do celów zarobkowych. W analizowanej sprawie Sprzedająca wykorzystywała Nieruchomość w działalności gospodarczej, z tytułu której jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT. W konsekwencji, z okoliczności przedstawionych przez Państwa nie wynika, aby posiadane udziały w działkach (udziały w Nieruchomości) służyły wyłącznie do zaspokojenia potrzeb osobistych Sprzedającej przez cały okres ich posiadania. Wykorzystywanie nieruchomości w ramach prowadzonej przez Sprzedającą działalności gospodarczej bezspornie wskazuje, że działki utraciły walor majątku osobistego, ponieważ z przywołanych uprzednio przepisów oraz orzecznictwa TSUE wynika, że nieruchomość wykorzystywana na cele działalności gospodarczej nie stanowi majątku osobistego. Tym samym, sprzedaż Nieruchomości na rzecz Spółki nie stanowiła czynności rozporządzania majątkiem prywatnym, ale dotyczyła Nieruchomości wykorzystywanej w prowadzonej działalności gospodarczej.

W konsekwencji w związku ze sprzedażą udziałów w działkach nr 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9, 10 Sprzedająca działała w charakterze podatnika podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, a czynność dostawy udziałów w Nieruchomości podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, jako odpłatna dostawa towarów, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy.

Należy zauważyć, że czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem VAT może korzystać ze zwolnienia od tego podatku, albo może być opodatkowana właściwą stawką podatku VAT.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów mogące mieć zastosowanie w przedmiotowej sprawie zostały określone w art. 43 ust. 1 pkt 2, 10 i 10a ustawy, dot. zwolnienia od podatku dostawy budynków, budowli lub ich części, spełniających określone w tych przepisach warunki.

I tak, w myśl art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest - co do zasady - zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Stosownie do art. 2 pkt 14 ustawy:

Przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a) wybudowaniu lub

b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Zatem, w przypadku, gdy po wybudowaniu budynek, budowla lub jego część jest wykorzystywana, w tym używana na potrzeby własnej działalności, okoliczność ta powoduje, że ma już miejsce pierwsze zasiedlenie tego obiektu.

Jak wynika z powołanych uregulowań, zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich doszło do pierwszego zasiedlenia, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

Jednocześnie należy mieć na uwadze, że wymienione powyżej zwolnienie uregulowane w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy ma charakter zwolnienia fakultatywnego, gdyż zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy:

Podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1) są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;

2) złożą:

a) przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego lub

b) w akcie notarialnym, do zawarcia którego dochodzi w związku z dostawą tych obiektów

- zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Stosownie do art. 43 ust. 11 ustawy:

Oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1) imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;

2) planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części - w przypadku, o którym mowa w ust. 10 pkt 2 lit. a;

3) adres budynku, budowli lub ich części.

Tak więc ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy - po spełnieniu określonych warunków - możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. Podkreślić należy, że z uwagi na przywołane uregulowania, rezygnacji ze zwolnienia od podatku, o której mowa w art. 43 ust. 10 ustawy, można dokonać wyłącznie w odniesieniu do zwolnienia od podatku określonego na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

W tym miejscu należy nadmienić, że w przypadku dostawy budynków, budowli lub ich części niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom - po spełnieniu określonych warunków - skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Prawo do zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, przysługuje wówczas, gdy w stosunku do obiektów, będących przedmiotem sprzedaży, nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego oraz dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ulepszenie tych obiektów, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Analiza powołanych przepisów prowadzi do wniosku, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy staje się bezzasadne.

Jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku sprzedaży nieruchomości na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy, należy przeanalizować możliwość zastosowania zwolnienia w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Według art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów - zarówno nieruchomości, jak i ruchomości - przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych - niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) - wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Jak wskazano wyżej, aby zastosować zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

• towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,
• przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Niespełnienie jednego z powołanych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

W przedmiotowej sprawie należy również przywołać art. 29a ust. 8 ustawy, zgodnie z którym:

W przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Z powołanego przepisu jednoznacznie wynika, że co do zasady grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki lub budowle (bądź ich części) na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku, również sprzedaż gruntu będzie korzystała ze zwolnienia od podatku.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do konkluzji, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z ww. podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie ww. obiektów. Stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie podatnik uprawniony będzie do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter świadczonych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Z opisu sprawy wynika, że w skład Nieruchomości wchodzą działki zabudowane o nr ewidencyjnych: 1, 2, 4, 5, 6, 7, 8, 9, 10, a także działka niezabudowana nr 3.

Wskazali Państwo we wniosku, że:

• działka nr 1 zabudowana jest:
• budynkiem o pow. 332 m², którego funkcje zostały określone jako „zbiorniki, silosy i budynki magazynowe” (rok zakończenia budowy - 1996),
• innym budynkiem niemieszkalnym o pow. 17 m² (rok zakończenia budowy - 1983)
• działka nr 2 jest zabudowana:
• częścią budynku biurowego o pow. 321 m² (rok zakończenia budowy - 1990)
• budynkiem biurowym oddanym do użytkowania w 2014 r. (rok zakończenia budowy - 2001),
• działki nr 8 i 9 zabudowane są:
• częścią budynku biurowego o pow. 321 m² (rok zakończenia budowy - 1990) oraz
• budynkiem biurowym oddanym do użytkowania w 2014 r. (rok zakończenia budowy - 2001),
• działka nr 7 zabudowana jest:
• częścią budynku biurowego o pow. 321 m² (rok zakończenia budowy - 1990),
• budynkiem biurowym oddanym do użytkowania w 2014 r. (rok zakończenia budowy - 2001),
• budynkiem niemieszkalnym o pow. 43 m² (rok zakończenia budowy - 1990),
• częścią budynku przemysłowego o pow. 4.047 m² (rok zakończenia budowy - 1990),
• działki nr 4, 5, 6, 10 zabudowane są
• częścią budynku przemysłowego o pow. 4.047 m² (rok zakończenia budowy - 1990).

Aby ustalić, czy dla dostawy Budynków zlokalizowanych na działkach nr 1, 2, 4, 5, 6, 7, 8, 9, 10 znajdzie zastosowanie zwolnienie od podatku od towarów i usług, należy w pierwszej kolejności rozstrzygnąć, czy i kiedy miało miejsce pierwsze zasiedlenie budynków posadowionych na Nieruchomości, czyli:

• budynku o powierzchni 332 m² - „zbiorniki, silosy i budynki magazynowe” - rok zakończenia budowy: 1996,
• budynku niemieszkalnego o powierzchni 17 m² - rok zakończenia budowy: 1983,
• budynku biurowego o powierzchni 321 m² - rok zakończenia budowy: 1990,
• budynku przemysłowego o powierzchni 4.047 m² - rok zakończenia budowy: 1990,
• budynku niemieszkalnego o powierzchni 43 m² - rok zakończenia budowy: 1990,
• budynku biurowego, który został oddany do użytkowania w 2014 r. - rok zakończenia budowy: 2001.

Wskazali Państwo, że Sprzedająca nie ponosiła nakładów na ulepszenie ww. budynków, które przekraczały 30% wartości nieruchomości. Wszystkie ww. budynki były przedmiotem umowy dzierżawy zawartej 27 listopada 2018 r. na czas oznaczony do 30 października 2028 r.

A zatem w przypadku każdego budynku posadowionego na Nieruchomości, doszło do pierwszego zasiedlenia, a pomiędzy nim a zrealizowaną dostawą upłynął okres dłuższy niż 2 lata. Zatem dla dostawy ww. budynków posadowionych na Nieruchomości zastosowanie znajduje zwolnienie od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. W konsekwencji, ze zwolnienia korzystała również dostawa udziału w prawie własności gruntu, na którym ww. budynki i budowle są posadowione, zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy.

Zatem, sprzedaż udziałów w ww. działkach zabudowanych nr 1, 2, 4, 5, 6, 7, 8, 9, 10 stanowiła czynność podlegającą opodatkowaniu VAT, korzystającą ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy.

W związku z tym, rozpatrywanie zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a i pkt 2 ustawy stało się bezzasadne.

Zwolnienie od podatku, określone w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, jest fakultatywne i po spełnieniu warunków wynikających z art. 43 ust. 10 w zw. z art. 43 ust. 11 ustawy, strony transakcji mają możliwość rezygnacji ze zwolnienia i wyboru opodatkowania planowanej dostawy Nieruchomości.

Wskazali Państwo, że Spółka i Sprzedająca złożyli zgodne oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia od podatku VAT i wyborze opodatkowania, o którym mowa w art. 43 ust. 10 ustawy o VAT. Zatem, skoro podjęli Państwo decyzję o rezygnacji ze zwolnienia od podatku, spełniając warunki z art. 43 ust. 10 i ust. 11 ustawy, to dostawa ww. budynków, posadowionych na działkach nr 1, 2, 4, 5, 6, 7, 8, 9, 10, podlegała opodatkowaniu VAT z zastosowaniem właściwej stawki podatku VAT.

Tym samym Państwa stanowisko, zgodnie z którym dostawa Nieruchomości (udziałów w działkach zabudowanych budynkami) podlega zwolnieniu od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, a jeżeli obie strony transakcji będą posiadały status zarejestrowanego podatnika VAT czynnego to będą mogły zrezygnować ze zwolnienia planowanej transakcji od podatku VAT składając stosowne oświadczenie przed dokonaniem transakcji oraz opodatkować transakcję podatkiem VAT na zasadach ogólnych jest prawidłowe.

Państwa wątpliwości dotyczą również ustalenia, czy Spółce przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktury wystawionej przez Sprzedającą na rzecz Spółki.

Podstawowa zasada dotycząca odliczania podatku naliczonego została sformułowana w art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. W myśl tego przepisu:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym:

Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Z opisu sprawy wynika, że Spółka jest zarejestrowana jako czynny podatnik VAT. Po nabyciu Nieruchomości Spółka planuje dalej dzierżawić Nieruchomość na cele komercyjne, tj. wykonywać działalność podlegającą opodatkowaniu VAT. Po zakończeniu okresu trwania umowy dzierżawy Spółka przeznaczy Nieruchomość pod zabudowę mieszkalną (budownictwo mieszkaniowe wielorodzinne), a wybudowane lokale będą przedmiotem odpłatnej dostawy.

Co więcej, jak wykazano wyżej, dostawa udziałów w działkach nr 1, 2, 4, 5, 6, 7, 8, 9, 10 korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy i - jak Państwo wskazali - Spółka i Sprzedająca złożyli zgodne oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia od podatku VAT i wyborze opodatkowania, o którym mowa w art. 43 ust. 10 ustawy, to transakcja sprzedaży udziałów ww. działkach jest opodatkowana podatkiem VAT.

Wobec tego, w przedmiotowej sprawie spełnione są przesłanki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, warunkujące prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony. Na moment sprzedaży Spółka była bowiem czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT, a zakupione udziały w działkach nr 1, 2, 4, 5, 6, 7, 8, 9, 10 będą służyły Spółce do wykonywania czynnościami opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Nie zostanie jednocześnie spełniona przesłanka negatywna, o której mowa w art. 88 ust 3a pkt 2 ustawy.

Zatem, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, Spółce przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego z faktury wystawionej przez Sprzedającą na rzecz Spółki dokumentującej nabycie udziałów w działkach nr 1, 2, 4, 5, 6, 7, 8, 9, 10.

Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja dot. skutków podatkowych transakcji nabycia udziałów w działkach zabudowanych nr 1, 2, 4, 5, 6, 7, 8, 9, 10. W zakresie skutków podatkowych dostawy udziału w niezabudowanej działce nr 3 zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja dotyczy tylko Państwa jako Zainteresowanych, który wystąpili z wnioskiem wspólnym o wydanie interpretacji prawa podatkowego w swojej indywidualnej sprawie i nie wywołuje skutków prawnych dla innych współwłaścicieli Nieruchomości.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania

C. Sp. z o.o. (Zainteresowany będący stroną postępowania - art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 i art. 14r Ordynacji podatkowej.