Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

7 listopada 2024 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy:

·uznania czynności wniesienia przez Państwa aportem infrastruktury w postaci rozbudowanej Stacji Uzdatniania Wody wraz z infrastrukturą niezbędną do jej funkcjonowania do spółki za odpłatną dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT;

·prawa do pełnego odliczenia podatku VAT w związku z realizacją projektu pn. „...”.

Uzupełnili go Państwo pismem z 30 grudnia 2024 r. – w odpowiedzi na wezwanie.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Gmina ... (dalej: „Gmina” lub „Wnioskodawca”) jest jednostką samorządu terytorialnego, która na podstawie art. 2 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. 2024, poz. 1465) wyposażona jest w osobowość prawną, posiada zdolność do czynności cywilnoprawnych oraz wykonuje zadania publiczne we własnym imieniu i na własną odpowiedzialność.

Gmina zgodnie z przepisami ustawy o samorządzie gminnym jest organem wykonującym zadania publiczne własne i zlecone z zakresu administracji rządowej nałożone ustawami. W myśl art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym do zadań własnych Gminy należy m.in. zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty, w szczególności zadania obejmują sprawy z zakresu wodociągów i zbiorowego zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz.

Zadania gminy mogą być wykonywane przez utworzone w tym celu jednostki organizacyjne. Na terenie Gminy ... ma siedzibę Z Sp. z o.o., w którym Gmina ... posiada 100% udziałów. Spółka jest zasadniczo odpowiedzialna za prowadzenie na terenie Gminy gospodarki wodno-kanalizacyjnej, w tym za dostarczanie wody i odprowadzanie ścieków dla mieszkańców Gminy.

Gmina z dniem 1 stycznia 2016 r. dokonała centralizacji rozliczeń podatku od towarów i usług, zwanego dalej podatkiem VAT, z podległymi jednostkami budżetowymi.

Na terenie Gminy funkcjonują następujące scentralizowane jednostki:

a)Urząd Gminy w ...,

b)Ośrodek Pomocy Społecznej w ...,

c)Publiczna Szkoła Podstawowa im. ... w ...,

d)Publiczna Szkoła Podstawowa im. … w …,

e)Publiczna Szkoła Podstawowa im. … w …,

f)Publiczna Szkoła Podstawowa im. … w …,

g)Przedszkole w ...,

h)Gminny Zespół Obsługi Szkół i Przedszkoli w ....

Gmina pozyskała środki z Programu Regionalnego Fundusze Europejskie dla ... 2021 – 2027 priorytet … Energia i środowisko, działanie … Zrównoważona gospodarka wodno-ściekowa w zakresie zaopatrzenia w wodę na realizację projektu pn. „...”.

Na wskazaną infrastrukturę składa się Stacja Uzdatniania Wody wraz z infrastrukturą niezbędną do jej funkcjonowania. Nowo powstała infrastruktura stanowi budynki oraz budowle/obiekty budowlane, urządzenia budowlane w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2024, poz. 725 z późn. zm.).

Wydatki inwestycyjne, objęte zakresem wniosku, będą wykorzystywane do działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. 2024 poz. 361 z późn. zm.) do prowadzenia działalności z zakresu gospodarki wodociągowej.

W ramach realizacji projektu, obejmującego przebudowę i rozbudowę Stacji Uzdatniania Wody, zostaną poniesione wydatki inwestycyjne m.in. na:

1)Branża konstrukcyjno-budowlana:

-(…).

2)Branża sanitarna:

-(…).

3)Branża technologiczna:

-(…).

4)Branża elektryczna:

-(…).

W ramach inwestycji dla Stacji Uzdatniania Wody przewidziano (...). W nowej części hali filtrów powstanie (...). Filtry zostaną zasypane (...). Dobudowany budynek hali (...). Na terenie Stacji Uzdatniania Wody wykonane zostaną dwa zbiorniki (...). Zbiorniki zostaną wykonane w technologii (...). Zbiorniki będą (...). Na zewnątrz i wewnątrz wykonane zostaną (...). Do zbiornika doprowadzone będą (...). Do studni głębinowych zostaną doprowadzone (...). Studnie wyposażone zostaną w (...). Rozbudowany zostanie układ (...).

Podjęta inwestycja pozwoli na:

a)zmniejszenie strat wody – straty rzeczywiste – płukanie sieci, kradzieże wody, punkty rozliczane ryczałtowo, woda zużyta na cele budowlane z hydrantów, woda zużyta na cele przeciwpożarowe; straty pozorne są to straty wynikające z niedokładności i niejednoznaczności pomiarów czyli tzw. błędów pomiarowych wynikających ze źle dobranych urządzeń pomiarowych, błędów metrologicznych, kradzieży wody. Na wielkość strat pozornych wpływa: dokładność pomiaru obojętności wody dostarczonej do sieci i zużytej przez odbiorców oraz niejednoczesności wody dostarczonej do sieci i zużytej przez odbiorców oraz niejednoczesności odczytów przyrządów pomiarowych obojętności wody w miejscu dostawy do sieci i u odbiorców. Rozbudowa Stacji Uzdatniania Wody pozwoli na zwiększenie wydajności wydobycia wody oraz będzie zaopatrzona w dokładniejsze urządzenia pomiarowe;

b)zlikwiduje przerwy w dostawach wody oraz ureguluje problemy z ciśnieniem wody w sieciach wodociągowych. Zastosowanie nowych technologii spowoduje też zmniejszenie zużycia energii elektrycznej;

c)pozwoli na wytracenie manganu i żelaza z wody wydobytej i wprowadzonej do sieci. Wytrącone związki łatwo jest już odcedzić na filtrach (na złożach filtracyjnych) i dzięki temu usunąć z wody;

d)nastąpi wymiana starych zestawów pompowych na nowe bardziej energooszczędne. Nowe filtry pozwolą na zmniejszenie dozowania środków chemicznych stosowanych do uzdatniania wody, a tym samym do zmniejszenia kosztów eksploatacyjnych ujęcia.

Projektowany ręczny system płukania filtrów pozwoli na precyzyjną i dostosowaną do potrzeb ich eksploatację w odróżnieniu do droższego automatycznego systemu.

W związku z rozbudową i rozwojem gminy w kierunku budownictwa mieszkaniowego, występujące braki wody zostaną zniwelowane. Przebudowa i rozbudowa stacji uzdatniania wody znacząco zwiększy potencjał miejscowości. Wpłynie na rozwój budownictwa jednorodzinnego oraz ułatwi zakładanie i prowadzenie działalności gospodarczej na terenie Gminy. Nowo wybudowana infrastruktura pozwoli na przyłączenie jednostek organizacyjnych Gminy, gospodarstw domowych oraz podmiotów komercyjnych z terenu Gminy.

W celu kontroli procesu budowlanego zgodnie z przepisami prawa zamówień publicznych wybrany został niezależny i bezstronny, co do wykonywanych prac budowlanych inspektor nadzoru, który sprawował będzie kontrolę nad realizacją inwestycji.

Faktury VAT dokumentujące nabycie towarów i usług w związku z realizacją Projektu będą wystawiane na Gminę. Ponoszone koszty na przebudowę i rozbudowę SUW będą w całości stanowić wydatki bezpośrednio i wyłącznie związane z infrastrukturą wodociągową, która będzie wykorzystywana w zakresie odpłatnego dostarczania wody.

Gmina po zakończeniu realizacji inwestycji zamierza dokonać aportu powstałej infrastruktury do Z Sp. z o.o. Aport infrastruktury wodnokanalizacyjnej przez Gminę do jej spółki komunalnej jest jednym ze sposobów gospodarowania mieniem komunalnym, który wynika wprost z przepisów ustawy o gospodarce nieruchomościami. Zgodnie z przepisami określającymi organizację i funkcjonowanie jednostek samorządu terytorialnego gminy mogą tworzyć spółki komunalne w celu realizacji swoich zadań. Gmina ma prawo wyboru sposobu zarządzania swoją infrastrukturą wodnokanalizacyjną. Uwzględniając zasadę racjonalności, z której przestrzegania Gmina jest rozliczana na mocy przepisów ustawy o finansach publicznych Gmina wybrała wyżej wskazany model.

Wniesiony aportem do Z Sp. z o.o. majątek będzie służył odpłatnemu świadczeniu usług, które będą opodatkowane podatkiem od towarów i usług. Na podstawie zawartych z mieszkańcami, przedsiębiorcami oraz innymi odbiorcami zewnętrznymi umów cywilnoprawnych, Z Sp. z o.o. będzie wystawiał faktury VAT oraz będzie rozliczał podatek należny. Wskazana infrastruktura nie będzie służyła działalności zwolnionej z opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Gmina po przekazaniu aportu otrzyma udziały w wartości nominalnej równej wartości netto poniesionych przez Gminę nakładów na realizację inwestycji. Kwotę odpowiadającą podatkowi VAT Spółka będzie zobowiązana do zapłaty na rachunek bankowy Gminy.

Ponadto w uzupełnieniu wskazano:

Przedmiotem wniosku jest zdarzenie przyszłe. Aport zostanie dokonany niezwłocznie po zakończeniu realizacji inwestycji polegającej na rozbudowie Stacji Uzdatniania Wody.

Z Sp. z o.o. została zawiązana Aktem Notarialnym Repertorium A numer: … z dnia … czerwca 2010 roku – Akt przekształcenia Zakładu Budżetowego – Gminnego Zakładu Komunalnego w ... w jednoosobową spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością. Na podstawie art. 23 ust. 1 ustawy z dnia 20 grudnia 1996 r. o gospodarce komunalnej składniki mienia będące w dyspozycji zakładu budżetowego przekształconego w spółkę stają się majątkiem spółki. Natomiast przepis art. 23 ust 2 ww. ustawy stanowi, iż prawo zarządu gruntem zakładu budżetowego przekształconego w spółkę staje się prawem użytkowania wieczystego spółki. Grunt, na którym usytuowana jest Stacja Uzdatniania Wody jest własnością Gminy ... natomiast użytkownikiem wieczystym z mocy prawa jest Z Sp. z o.o. Z uwagi na powyższe przedmiotem aportu nie będzie grunt, na którym znajduje się ww. infrastruktura.

Na podstawie art. 23 ust. 1 ustawy z dnia 20 grudnia 1996 r. o gospodarce komunalnej składniki mienia będące w dyspozycji zakładu budżetowego przekształconego w spółkę stają się majątkiem spółki. W związku z powyższym już na mocy aktu tworzącego spółkę Stacja Uzdatniania Wody stała się majątkiem Spółki. Spółka użytkuje ww. infrastrukturę do czynności opodatkowanych. Z uwagi na udział w projekcie i wymóg aplikowania w naborze właścicieli nieruchomości gruntowej, Gmina przekaże Spółce powstałe w ramach realizacji inwestycji nakłady w formie aportu. Stacja Uzdatniania Wody zlokalizowana jest na gruncie, którego właścicielem jest Gmina a prawo użytkowania wieczystego należy do Spółki. W ramach realizacji inwestycji przewidziano modernizację Stacji polegającą na dokonaniu ulepszeń. Wartość ulepszeń przekroczy 30% wartości początkowej Stacji Uzdatniania Wody. Po zakończeniu inwestycji, Gmina planuje niezwłocznie przekazać nakłady w formie aportu do Spółki. Przedmiotem aportu będą nakłady dokonane na modernizację Stacji Uzdatniania Wody. Tym samym grunt, na którym posadowiony jest budynek Stacji Uzdatniania Wody nie będzie stanowił przedmiotu aportu. W efekcie dokonanego aportu Z Sp. z o.o. stanie się właścicielem całej infrastruktury powstałej w ramach realizacji Inwestycji (tj. nakładów na Stację Uzdatniania Wody i dokona zwiększenia wartości środka trwałego o kwotę dokonanych ulepszeń). Na tej podstawie będzie mogła wykorzystywać zmodernizowaną Infrastrukturę do prowadzenia działalności w zakresie zbiorowego zaspokajania potrzeb wspólnoty samorządowej związanych z gospodarką wodociągową. Działalność ta stanowi co do zasady działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług w ramach, której dochodzi do wykonywania odpłatnych usług podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Wniesiony aportem do Z Sp. z o.o. majątek będzie służył odpłatnemu świadczeniu usług, które będą opodatkowane podatkiem od towarów i usług. Na podstawie zawartych z mieszkańcami, przedsiębiorcami oraz innymi odbiorcami zewnętrznymi umów cywilnoprawnych, Z Sp. z o.o. będzie wystawiał faktury VAT oraz będzie rozliczał podatek należny. Wskazana infrastruktura nie będzie służyła działalności zwolnionej z opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Na dzień złożenia Wniosku Gmina nie jest w stanie dokładnie określić daty wniesienia aportu, ale planuje dokonać go niezwłocznie po zakończeniu Inwestycji. Zmodernizowana Infrastruktura powstała w ramach realizacji Inwestycji nie będzie udostępniana Spółce przed transakcją aportu.

Gmina po przekazaniu aportu otrzyma udziały w wartości nominalnej równej wartości netto poniesionych przez Gminę nakładów na realizację Inwestycji. W związku z wniesieniem do Spółki wkładów niepieniężnych, kapitał zakładowy Spółki ulegnie zwiększeniu. Wszystkie udziały powstałe w związku z podwyższeniem kapitału zakładowego Spółki obejmie Gmina.

Pytania (z uwzględnieniem uzupełnienia)

1.Czy czynność wniesienia przez Gminę aportem infrastruktury w postaci rozbudowanej Stacji Uzdatniania Wody wraz z infrastrukturą niezbędną do jej funkcjonowania do spółki będzie stanowiła odpłatną dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT?

2.Czy w przypadku pozytywnej odpowiedzi na pytanie nr 1, w związku z przedmiotową czynnością, będzie przysługiwało Gminie pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego od faktur zakupowych związanych z realizacją inwestycji polegającej na przebudowie i rozbudowie Stacji Uzdatniania Wody w ramach opisanych we wniosku zadań?

Państwa stanowisko w sprawie (z uwzględnieniem uzupełnienia)

1.

Czynność aportu rozbudowanej w ramach Inwestycji Stacji Uzdatniania Wody będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT. Stosownie do treści art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jednocześnie, w myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Z kolei zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.

Z brzmienia powołanych przepisów wynika, iż pojęcia dostawy towarów i świadczenia usług na gruncie ustawy o VAT uzupełniają się w tym sensie, iż co do zasady, czynności podejmowane przez podatników należy uznać za świadczenie usług, o ile nie stanowią one dostawy towarów. Takie skonstruowanie zakresu czynności opodatkowanych prowadzi do zapewnienia zasady powszechności opodatkowania.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Stosownie natomiast do treści art. 15 ust. 6 ww. ustawy, nie uważa się za podatników organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Jako, że jednostki samorządu terytorialnego są wyposażone w osobowość prawną oraz w określonym zakresie wykonują samodzielnie działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, należy uznać, iż spełniają zawartą w tym przepisie definicję podatnika VAT. Oznacza to, że w zakresie czynności cywilnoprawnych dokonywanych przez jednostki samorządu terytorialnego, nawet gdy dotyczą one zadań własnych gmin, podmioty te powinny być uznawane za podatników VAT. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych).

Wniesienie do Spółki przebudowanej i rozbudowanej Stacji Uzdatniania Wody będzie stanowić czynność cywilnoprawną (patrz: Decyzja Izby Skarbowej w Rzeszowie w sprawie interpretacji prawa podatkowego z dnia 16 marca 2006 r., sygn.. IS.1/2-4361/4/06: „Należy bowiem zauważyć, iż sama czynność wniesienia aportu jest czynnością czysto techniczną i następuje w konsekwencji zawarcia lub zamiany umowy spółki)”. Należy podkreślić, iż w efekcie powyższego Gmina będzie działać jako podatnik VAT na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, a sama czynność aportu będzie wyczerpywać znamiona odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT. Ponieważ, Wnioskodawca będzie mieć do czynienia z przeniesieniem prawa władania rzeczą jak właściciel na rzecz Spółki, w zamian za wynagrodzenie (udziały).

Stanowisko to znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych, przykładowo w:

·interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 12 września 2018 r., sygn. 0111-KDIB3-1.4012.432.2018.3.KO, gdzie stwierdzono „W tym miejscu należy podkreślić, że zwolnieniem od podatku, nie są objęte czynności realizowane przez jednostki samorządu terytorialnego, wykonywane na podstawie umów cywilnoprawnych. Wobec powyższego należy stwierdzić, że z uwagi na fakt, że wniesienie aportem nieruchomości, będzie niewątpliwie czynnością cywilnoprawną (nie zaś publicznoprawną), dla zamierzonej czynności Gmina będzie występowała w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, natomiast powyższa czynność w świetle ustawy będzie traktowana jako odpłatna dostawa towarów. Zatem czynność wniesienia aportu w postaci odcinków sieci wodociągowej przez Gminę do Spółki jest opodatkowana, jednakże sposób jej opodatkowania zależy od tego co jest przedmiotem aportu.”;

·interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 24 sierpnia 2018 r., sygn. 0115-KDIT1-2.4012.507.2018.1.AW: „Wniesienie aportu (wkładu niepieniężnego) do spółki prawa handlowego lub cywilnego spełnia definicję odpłatnej dostawy towarów, zawartej w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, ponieważ dostawa ta odbywa się za wynagrodzeniem (wniesienie aportu spełnia przymiot odpłatności, istnieje bowiem bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów a otrzymanym wynagrodzeniem w formie wyrażonych pieniężnie udziałów), a jej efektem jest przeniesienie na inny podmiot prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel.”

Należy wskazać, że dokonanie aportu będzie wypełniało przesłanki pierwszego zasiedlenia przez co nie będzie mieć zastosowania zawarte w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT zwolnienie dotyczące budynków. O fakcie uznania aportu infrastruktury wodociągowej jako dokonywanej w ramach pierwszego zasiedlenia, świadczą liczne potwierdzenia analogicznych stanowisk w interpretacjach indywidulanych, m.in.:

·w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 30 marca 2018 r. sygn. 0113-KDIPT1-3.4012.31.2018.2.JM w której organ stwierdził, iż: „(…) aport Infrastruktury wodno-kanalizacyjnej, który nastąpi po jego oddaniu do użytkowania, zostanie dokonany w ramach pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy. W związku z powyższym aport ww. budowli nie korzysta/nie będzie korzystał ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Aport ww. budowli nie korzysta/nie będzie korzystać również ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 10a (...). Dostawa tej budowli nie korzysta/nie będzie również korzystać ze zwolnienia od podatku w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, ponieważ nie będzie ona wykorzystywana przez Gminę przed dokonaniem aportu wyłącznie do działalności zwolnionej od podatku”.;

·w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 16 sierpnia 2018 r. sygn. 0115-KDIT1-3.4012.303.2018.3.APR, w której organ wskazał, że: „Należy wyjaśnić, że wniesienie aportu rzeczowego do spółki prawa handlowego spełnia definicję dostawy towarów zawartą w art. 7 ust. 1 ustawy, a czynność ta uznawana jest za sprzedaż w rozumieniu art. 2 pkt 22 ustawy, gdyż odbywa się za wynagrodzeniem (wniesienie aportu wiąże się z odpłatnością, istnieje bowiem bezpośredni związek pomiędzy dostawą mającą charakter rzeczowy a otrzymanym wynagrodzeniem w formie udziałów, przy tym jej efektem jest przeniesienie na inny podmiot prawa do rozporządzania wnoszonym towarem jak właściciel). Zatem dokonując aportu nowobudowanej infrastruktury do spółki gminnej (sieci kanalizacyjnej w miejscowości....), Gmina dokona czynności opodatkowanej (dostawy budowli). Jednocześnie aport ten nie będzie korzystał z żadnego ze zwolnień od podatku przewidzianych dla dostawy budynku/budowli lub ich części - w myśl art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a ustawy – gdyż nie będą spełnione przesłanki określone w tych przepisach (wytworzona infrastruktura zostanie przekazana w ramach pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy i Gminie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego przy jej wytworzeniu)”.;

·w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 5 grudnia 2017 r. sygn. 0115-KDIT1-2.4012.754.2017.1.AJ w której organ potwierdził, że: „Analiza przedstawionego zdarzenia przyszłego oraz powołanych przepisów prawa podatkowego prowadzi do stwierdzenia, że aport sieci wodociągowej i sieci kanalizacyjnej, który nastąpi niezwłocznie po wybudowaniu ww. infrastruktury (po podjęciu stosownej uchwały), zostanie dokonany w ramach pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o podatku od towarów i usług”.

Reasumując, planowana transakcja aportu zmodernizowanej w ramach Inwestycji infrastruktury Stacji Uzdatniania Wody wraz z niezbędną infrastrukturą do jej funkcjonowania do Z Spółka z o.o. będzie stanowić pierwsze zasiedlenie w rozumieniu przepisów ustawy o VAT i tym samym będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT z uwagi na niespełnienie przesłanek do zastosowania zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 oraz 10a ustawy o VAT. Jak słusznie podkreśla A. Bartosiewicz na uwagę zasługuje fakt, iż obecnie pierwszym zasiedleniem jest także wydanie budynku (jego części) lub budowli po ich ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej. Pozwala to podatnikom, którzy dokonywali istotnych ulepszeń w istniejącym budynku (np. jego znacznej przebudowy) na opodatkowanie dostawy takiego budynku (części tego budynku). To zaś łączy się z prawem do odliczenia względem wydatków ulepszeniowych dotyczących tego budynku.

Wnosząc do Spółki aport Gmina nie działa w roli organu władzy publicznej, lecz w charakterze podatnika podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy prowadzącego działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy. Czynność aportu będzie stanowić odpłatną dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT i podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

2.

W związku z zamiarem wniesienia aportem wybudowanej w ramach Inwestycji infrastruktury do użytkowania do Spółki, Gminie będzie przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego z faktur dokumentujących wydatki ponoszone na Inwestycję w pełnej wysokości.

Odliczanie podatku naliczonego VAT z nowo powstających inwestycji będzie realizowane na bieżąco w okresie fakturowania przez wykonawcę robót i deklarowane w składanych deklaracjach VAT.

Jak wynika z Dyrektywy 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej sprawy dotyczące wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych są zadaniami własnymi gmin. Gmina realizująca te zadania wykonuje działalność gospodarczą w rozumieniu art. 9 Dyrektywy 112 w związku z art. 13 ust. 1 Dyrektywy 112, bez względu na cel czy rezultat tej działalności. Z akapitu trzeciego art. 13 ust. 1 Dyrektywy 112 expressis verbis wynika, że gminy co do zasady, są podatnikami VAT w związku z dostawą wody. Z uwagi na powyższe, Gminie przysługuje pełne prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług związanych z realizacją projektu.

Regulacje prawne dotyczące możliwości odliczania VAT przez gminy od działalności komunalnej, dotyczącej zbiorowego zaopatrzenia w wodę i zbiorowego odprowadzenia ścieków, pozwalają gminom na realizację zasady neutralności i potrącalności VAT oraz realizację wspólnego celu, jakim jest ustanowienie rynku wewnętrznego i zapewnienie jednolitego stosowania sytemu VAT, który nie zakłóca warunków konkurencji na poziomie krajowym ani unijnym, ani też nie utrudnia swobodnego przepływu towarów i usług.

Czynnością, która generować będzie podatek należny, będzie przekazanie infrastruktury Stacji Uzdatniania Wody w formie aportu (wkładu niepieniężnego) do Z.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Prawo to przysługuje podatnikowi pod warunkiem, że nie zachodzą przesłanki negatywne, sprecyzowane w art. 88 ustawy o VAT.

Z powołanych wyżej regulacji wynika, że prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje podatnikom VAT w sytuacji, gdy towary i usługi, przy nabyciu, których został naliczony podatek, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy o VAT za podatników uznaje się osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Zgodnie natomiast z ust. 6 tej regulacji, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Aport będzie stanowił odpłatną dostawę towarów i usług. Naliczenie podatku należnego oraz istniejący od początku zamiar wykorzystania Inwestycji do czynności opodatkowanych przesądza o prawie gminy do pełnego odliczenia podatku VAT od wydatków ponoszonych na realizację inwestycji. Warto przy tym zauważyć, iż w świetle art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, związek pomiędzy zakupionymi towarami i usługami a wykonywaniem czynności opodatkowanych nie musi mieć charakteru bezpośredniego i ścisłego. Za wystarczający uważa się zadeklarowany przez podatnika zamiar przeznaczenia danego towaru lub usługi na cele związane ze sprzedażą opodatkowaną – aport mienia do Spółki.

Na uzasadnienie powyższego Gmina prezentuje także, następujące argumenty wynikające bezpośrednio z orzecznictwa sądowego oraz interpretacji indywidualnych organów podatkowych.

Jak wskazał Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „TSUE”) w sprawie C-268/83 Rompelman: „Ponadto, zgodnie z zasadą neutralności podatku VAT w zakresie obciążenia podatkowego dla przedsiębiorstwa pierwsze wydatki inwestycyjne, poniesione w celu i z zamiarem rozpoczęcia działalności, należy uznać za działalność gospodarczą. Opóźnienie rozpoczęcia działalności do momentu faktycznego wykorzystania nieruchomości, tj. do momentu rozpoczęcia uzyskiwania z tej nieruchomości dochodu do opodatkowania, byłoby sprzeczne z tą zasadą. Każda inna interpretacja art. 4 Dyrektywy oznaczałaby obciążenie przedsiębiorcy kosztem VAT w trakcie prowadzenia przez niego działalności gospodarczej, bez umożliwienia mu odliczenia tego podatku zgodnie z art. 17, i wprowadzałaby nieuzasadnione rozróżnienie między wydatkami inwestycyjnymi, poniesionymi przed faktycznym wykorzystaniem nieruchomości i wydatkami poniesionymi w trakcie ich wykorzystywania”.

Istotne znaczenie ma także wyrok TSUE w sprawie C-110/94 (Intercommunale voor zeewaterontzilting – INZO): „Zgodnie z zasadą neutralności VAT w zakresie obciążeń podatkowych nakładanych na przedsiębiorstwo, pierwsze wydatki inwestycyjne poniesione w celach i z zamiarem rozpoczęcia działalności należy traktować jako działalność gospodarczą; jednocześnie niezgodna z tą zasadą byłaby sytuacja, w której działalność ta rozpoczęłaby się dopiero z chwilą faktycznego wykorzystania nieruchomości, tj. z chwilą rozpoczęcia generowania dochodu do opodatkowania.

Jakakolwiek inna interpretacja artykułu 4 Dyrektywy obciążałaby przedsiębiorcę kosztem z tytułu podatku VAT w trakcie prowadzenia działalności gospodarczej bez przyznania mu prawa do jego odliczenia zgodnie z artykułem 17 i prowadziłaby do arbitralnego rozróżnienia między wydatkami inwestycyjnymi poniesionymi przed faktycznym wykorzystaniem nieruchomości i wydatkami poniesionymi w trakcie ich użytkowania”.

Wskazać ponadto należy, iż pogląd ten znajduje aprobatę w interpretacjach indywidualnych wydawanych w imieniu Ministra Finansów, np. Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji z 6 listopada 2013 r., sygn. IPTPP4/443-598/13-4/UNr stwierdził, że: „Biorąc pod uwagę, że prawo do odliczenia powinno być realizowane natychmiast po powstaniu podatku naliczonego, decydujące znaczenie dla oceny istnienia prawa do odliczenia będzie miał zamierzony (deklarowany) związek podatku naliczonego z czynnościami opodatkowanymi. Przy czym związek ten może mieć charakter bezpośredni lub pośredni. Jeśli podatnik zamierza przeznaczyć dane towary lub usługi na cele działalności opodatkowanej, to jest uprawniony do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów i usług (choćby przed zrealizowaniem prawa do odliczenia, towary bądź usługi nie zostały jeszcze spożytkowane na cele działalności opodatkowanej)”. Analogicznie uznał Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z 26 lipca 2013 r., sygn. IBPP3/443-506/13/JP.

Wskazać ponadto należy, iż brak jest także przesłanek negatywnych do odliczenia, wskazanych w art. 88 ustawy o VAT. Wobec faktu wykorzystania inwestycji w całości do celów opodatkowanych nie będą mieć zastosowania przepisy dotyczące pre-współczynnika, współczynnika oraz korekty wieloletniej (art. 86 ust. 2a-2h, art. 90 i art. 91 ustawy o VAT).

Prawo do odliczenia VAT naliczonego od wydatków ponoszonych na infrastrukturę kanalizacyjną, która następnie będzie przedmiotem aportu potwierdził także Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 14 września 2018 r. sygn. 0112-KDIL2-3.4012.388.2018.1.EZ: „Mając na uwadze powyższe, należy stwierdzić, że w odniesieniu do wydatków ponoszonych na wytworzenie Infrastruktury kanalizacyjnej, (która ma zostać wniesiona aportem do Spółki), będą/są spełnione - wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy – przesłanki warunkujące prawo do odliczenia podatku naliczonego, bowiem Wnioskodawca dokonując wytworzenia Infrastruktury kanalizacyjnej działa/będzie działał jako podatnik VAT, a wydatki ponoszone w związku z budową ww. infrastruktury służą/będą służyły do wykonywania czynności opodatkowanych tym podatkiem, tj. będą przedmiotem aportu, który – jak rozstrzygnięto wyżej – będzie podlegał opodatkowaniu 23% stawką podatku VAT. Reasumując, stwierdzić należy, że Wnioskodawcy przysługuje/będzie przysługiwać prawo do odliczenia pełnych kwot podatku naliczonego z tytułu wydatków związanych z budową Infrastruktury kanalizacyjnej”.

Realizując Projekt Gmina działa jako podatnik VAT, bowiem wykonuje czynności związane z działalnością gospodarczą, tak więc przesłanki określone w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT zostały spełnione.

Tym samym, z uwagi na związek ponoszonych na Inwestycję wydatków z występującymi po stronie Gminy czynnościami opodatkowanymi VAT, Gminie przysługuje, jako zarejestrowanemu podatnikowi VAT prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego. Towary i usługi nabyte w ramach realizacji projektu będą wykorzystywane do wykonania czynności opodatkowanych, jak również efekty realizowanej operacji będą służyły czynnościom podlegającym opodatkowaniu.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej „ustawą o VAT”:

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT:

Pojęcie „dostawa towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, np.: sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy o VAT:

Natomiast na mocy art. 8 ust. 1 ustawy o VAT:

Aport to wkład na utworzenie lub powiększenie majątku spółki, który daje prawo do udziału w jej zyskach. Przedmiotem aportu mogą być pieniądze (aporty pieniężne), rzeczy lub prawa (aporty rzeczowe) oraz umiejętności, kompetencje techniczne czy zawodowe. W związku z wniesieniem wkładu do spółki realizują się dwa rodzaje świadczeń ekonomicznych. Z jednej strony wnoszący wkład (aport) przenosi na spółkę, do której dokonuje wkładu, prawo do rozporządzania określonymi składnikami majątku, w zamian za co otrzymuje pewne uprawnienia (udziały), które posiadają określoną wartość. W związku z tym, powyższa transakcja bez wątpienia ma charakter odpłatny (z którego wynika konieczność opodatkowania VAT). Wskazać należy, że z odpłatnością za dostawę towarów lub świadczenie usług mamy do czynienia w sytuacji, gdy pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usługi a zapłatą istnieje adekwatny związek. Odpłatność może przybierać różne formy – nie jest warunkiem to, aby została ustalona lub dokonana w pieniądzu. Odpłatnością jest więc także np. otrzymanie udziałów spółki, w związku z którym wnoszący aport uzyskuje pewną, wymierną korzyść.

Wniesienie aportu rzeczowego do spółki prawa handlowego lub cywilnego – w zależności od tego co jest jego przedmiotem – spełnia definicję odpłatnej dostawy towarów w myśl art. 7 ustawy o VAT (przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel) lub odpłatnego świadczenia usług, w świetle art. 8 ustawy o VAT (każde świadczenie, które nie jest dostawą towarów, w szczególności przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych), a tym samym w rozumieniu art. 2 pkt 22 ustawy o VAT, uznawane jest za sprzedaż.

W konsekwencji, wniesienie aportem majątku, w zamian za udziały należy uznać za odpłatną dostawę towarów na terytorium kraju.

Przy czym nie każda jednak czynność, stanowiąca dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy o VAT:

Według art. 15 ust. 2 ustawy o VAT:

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy o VAT:

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych).

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Jak wskazano wyżej, rozpatrując w zakresie podatku VAT kwestie uprawnień i obowiązków podmiotów takich jak jednostki samorządu terytorialnego (np. gminy) należy mieć na względzie okoliczność, że podmioty te w odniesieniu do niektórych czynności występują jako organ władzy publicznej i nie są uznawane za podatników stosownie do ww. art. 15 ust. 6 ustawy o VAT.

Jednostki samorządu terytorialnego występują w charakterze podatników podatku od towarów i usług wyłącznie w zakresie, w jakim działają w ramach stosunku cywilnoprawnego. W przedmiotowej sprawie warunek ten jest spełniony, ponieważ aport do Z Sp. z o.o. infrastruktury w postaci rozbudowanej Stacji Uzdatniania Wody wraz z infrastrukturą niezbędną do jej funkcjonowania, będzie miało charakter cywilnoprawny.

Mając na uwadze powyższe stwierdzam, że dla czynności wniesienia aportem infrastruktury w postaci rozbudowanej Stacji Uzdatniania Wody wraz z infrastrukturą niezbędną do jej funkcjonowania powstałej w ramach projektu pn.: „...” do Z Sp. z o.o., nie będą działali Państwo jako organ władzy publicznej i w konsekwencji nie mogą Państwo skorzystać z wyłączenia, o którym mowa w art. 15 ust. 6 ustawy o VAT.

W analizowanym przypadku będą występować Państwo w roli podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, a ww. czynność – zdefiniowana jako dostawa towarów, zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

Dokonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może albo być opodatkowana właściwą stawką podatku, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy o VAT.

W przypadku dostawy budynków lub budowli zwolnienie od podatku przysługuje na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 oraz 10a ustawy o VAT.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT:

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest – co do zasady – zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Według art. 2 pkt 14 ustawy o VAT:

Z powyższego przepisu wynika, że pierwszym zasiedleniem jest pierwsze zajęcie nieruchomości do używania. „Pierwsze zasiedlenie” budynku/budowli lub ich części ma więc miejsce zarówno w sytuacji, w której po wybudowaniu budynku/budowli lub ich części oddano je do użytkowania pierwszemu nabywcy, oddano je w najem, jak i w przypadku wykorzystywania budynku/budowli lub ich części na potrzeby własnej działalności gospodarczej podatnika, bowiem w tych przypadkach doszło do korzystania z budynku/budowli.

W przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT:

Jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a ustawy o VAT, należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT.

Zgodnie z przepisem art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT:

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do wniosku, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z ww. podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie danego obiektu. Zauważyć bowiem należy, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie, podatnik uprawniony jest do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter dokonywanych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

W myśl art. 3 pkt 1 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2024 r., poz. 725 z późn. zm.):

Stosownie do art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane:

Zgodnie z art. 3 pkt 3a ustawy Prawo budowlane:

Według art. 3 pkt 9 ustawy Prawo budowlane:

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że są Państwo zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Pozyskali Państwo środki z Programu Regionalnego Fundusze Europejskie dla ... 2021 – 2027 priorytet … Energia i środowisko, działanie … Zrównoważona gospodarka wodno-ściekowa w zakresie zaopatrzenia w wodę na realizację projektu pn. „...”. Na wskazaną infrastrukturę składa się Stacja Uzdatniania Wody wraz z infrastrukturą niezbędną do jej funkcjonowania. Nowo powstała infrastruktura stanowi budynki oraz budowle/obiekty budowlane, urządzenia budowlane w rozumieniu przepisów ustawy Prawo budowlane.

Już na mocy aktu tworzącego spółkę Stacja Uzdatniania Wody stała się majątkiem Z Sp. z o.o. Z Sp. z o.o. użytkuje ww. infrastrukturę do czynności opodatkowanych. W ramach realizacji projektu przewidziano modernizację Stacji Uzdatniania Wody polegającą na dokonaniu ulepszeń. Wartość ulepszeń przekroczy 30% wartości początkowej Stacji Uzdatniania Wody. Po zakończeniu inwestycji, planują Państwo niezwłocznie przekazać nakłady w formie aportu do Z Sp. z o.o. Przedmiotem aportu będą nakłady dokonane na modernizację Stacji Uzdatniania Wody. Tym samym grunt, na którym posadowiony jest budynek Stacji Uzdatniania Wody nie będzie stanowił przedmiotu aportu. W efekcie dokonanego aportu Z Sp. z o.o. stanie się właścicielem całej infrastruktury powstałej w ramach realizacji Inwestycji (tj. nakładów na Stację Uzdatniania Wody i dokona zwiększenia wartości środka trwałego o kwotę dokonanych ulepszeń). Na tej podstawie Z Sp. z o.o. będzie mógł wykorzystywać zmodernizowaną Infrastrukturę do prowadzenia działalności w zakresie zbiorowego zaspokajania potrzeb wspólnoty samorządowej związanych z gospodarką wodociągową. Działalność ta stanowi co do zasady działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług w ramach, której dochodzi do wykonywania odpłatnych usług podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Na dzień złożenia wniosku nie są Państwo w stanie dokładnie określić daty wniesienia aportu, ale planują dokonać go Państwo niezwłocznie po zakończeniu Inwestycji. Zmodernizowana Infrastruktura powstała w ramach realizacji Inwestycji nie będzie udostępniana Z Sp. z o.o. przed transakcją aportu.

Po przekazaniu aportu otrzymają Państwo udziały w wartości nominalnej równej wartości netto poniesionych przez Państwa nakładów na realizację Inwestycji. W związku z wniesieniem do Z Sp. z o.o. wkładów niepieniężnych, kapitał zakładowy Z Sp. z o.o. ulegnie zwiększeniu. Wszystkie udziały powstałe w związku z podwyższeniem kapitału zakładowego Z Sp. z o.o. obejmą Państwo.

Państwa wątpliwości w pierwszej kolejności dotyczą uznania wniesienia aportem infrastruktury w postaci rozbudowanej Stacji Uzdatniania Wody wraz z infrastrukturą niezbędną do jej funkcjonowania powstałej w ramach projektu pn. „...” do Z Sp. z o.o. za czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.

Analiza powołanych powyżej przepisów prawa oraz przedstawionego opisu sprawy prowadzi do wniosku, że planowana czynność wniesienia do Z Sp. z o.o. w drodze aportu ww. infrastruktury, na którą składają się budynki/budowle, zostanie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia, gdyż – jak wynika z wniosku – zamiarem Państwa jest wniesienie wybudowanej ww. infrastruktury aportem do Z Sp. z o.o. niezwłocznie po zakończeniu realizacji projektu i do momentu dokonania aportu tej infrastruktury na rzecz Z Sp. z o.o., ww. infrastruktura nie będzie przez Państwa wykorzystywana do jakichkolwiek celów. Zatem przed przekazaniem ww. infrastruktury do Z Sp. z o.o. nie dojdzie do pierwszego zasiedlenia. Wobec powyższego, wniesienie aportem ww. infrastruktury pierwszemu nabywcy po jej rozbudowie, tj. Z Sp. z o.o., nie będzie zwolnione na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Przy braku możliwości zastosowania zwolnienia od podatku VAT wniesienia aportem do Z Sp. z o.o. ww. infrastruktury na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, analizie podlega możliwość zwolnienia od podatku tej dostawy na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

Jak wskazano wyżej, z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT wynika, że aby dostawa budynku, budowli lub ich części mogła korzystać ze zwolnienia muszą zostać spełnione łącznie dwa warunki określone w tym przepisie, tj. sprzedającemu nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu budynków, budowli lub ich części oraz sprzedający nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Zatem celem ustalenia czy transakcja wniesienia aportem ww. infrastruktury będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, należy dokonać rozstrzygnięcia czy będzie Państwu przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego z tytułu wydatków na jej wytworzenie.

Stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy o VAT:

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT:

Z treści powyższego przepisu wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Każde nabycie towarów i usług, przeznaczonych do przyszłego wykorzystania ich do czynności opodatkowanych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, bez względu na to, jakie faktycznie będą efekty tej działalności, należy uznać w momencie jego dokonania za związane z wykonywaniem czynności opodatkowanych. Istotna jest intencja nabycia, jeśli dany towar/usługa ma służyć wykonywaniu czynności opodatkowanych, wówczas – po spełnieniu wymienionych w art. 86 ustawy o VAT wymogów formalnych – odliczenie jest prawnie dozwolone, oczywiście jeżeli nie wyłączają go inne przepisy ustawy (art. 88 ustawy o VAT) lub aktów wykonawczych.

W niniejszym przypadku warunki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, będą spełnione, ponieważ – jak wynika z okoliczności sprawy –realizują Państwo ww. projekt z zamiarem wniesienia do Z Sp. z o.o. (w drodze aportu w zamian za udziały) powstałej infrastruktury.

Zatem – zgodnie z art. 86 ustawy o VAT – będzie przysługiwało Państwu prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki ponoszone na realizację projektu pn. „...”. Prawo to będzie przysługiwało, pod warunkiem niezaistnienia okoliczności określonych w art. 88 ustawy o VAT.

W konsekwencji, przesłanki zastosowania zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT w rozpatrywanej sprawie nie zostaną spełnione, gdyż przysługiwało będzie Państwu prawo do odliczenia podatku VAT w stosunku do infrastruktury powstałej w ramach realizacji ww. projektu. Zatem w przedmiotowej sprawie dla dostawy (aportu) ww. infrastruktury nie znajdzie zastosowania zwolnienie od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

W sprawie nie znajdzie również zastosowania zwolnienie określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, gdyż jak rozstrzygnięto wyżej, będzie przysługiwało Państwu prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją ww. projektu oraz – jak wynika z opisu sprawy – ta infrastruktura zostanie wniesiona aportem do Z Sp. z o.o. niezwłocznie po zakończeniu projektu, jak również do momentu dokonania aportu nie będzie przez Państwa wykorzystywana do jakichkolwiek celów. Tym samym ww. infrastruktura nie będzie użytkowana przez Państwa wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

W rezultacie, w związku z brakiem możliwości zastosowania zwolnienia od podatku VAT w odniesieniu do czynności wniesienia aportem infrastruktury w postaci rozbudowanej Stacji Uzdatniania Wody wraz z infrastrukturą niezbędną do jej funkcjonowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2, 10 i 10a ustawy o VAT stwierdzam, że ww. czynność wniesienia aportem tej infrastruktury podlegać będzie opodatkowaniu jako odpłatna dostawa towarów, przy zastosowaniu właściwej stawki podatku.

Wskazuję, że urządzenia budowlane stanowią urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, nie są to samodzielne budowle zdefiniowane w art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane, które uznaje się za towar na gruncie podatku od towarów i usług. Jednakże urządzenia te należy traktować, jako elementy przynależne do budynku/budowli i opodatkować łącznie z budynkiem/budowlą, z którym są powiązane. Tym samym należy przypisać stawkę właściwą dla obiektu budowlanego znajdującego się na tej samej działce, co urządzenie techniczne. Brak jest podstaw do stosowania przepisów ustawy o podatku od towarów w zakresie stawki podatku VAT dla ww. urządzeń w oderwaniu od budynków/budowli, do których przynależą, gdyż w świetle obowiązujących przepisów nie mają one samodzielnego bytu.

Tym samym urządzenia budowlane powinny być opodatkowane według tych samych zasad, co budynki/budowle. Skoro zatem aport budynków/budowli, stanowiących element ww. infrastruktury, nie będzie korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2, 10 i 10a ustawy o VAT i podlegać będzie opodatkowaniu przy zastosowaniu właściwej stawki podatku, to również wniesienie aportem ww. urządzeń budowlanych związanych z danym budynkiem/budowlą podlegać będzie opodatkowaniu przy zastosowaniu właściwej stawki podatku.

Podsumowując, wniesienie aportem do Z Sp. z o.o. infrastruktury w postaci rozbudowanej Stacji Uzdatniania Wody wraz z infrastrukturą niezbędną do jej funkcjonowania, powstałej w ramach realizacji projektu pn. „...”, stanowiące odpłatną dostawę towarów, podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem VAT i nie będzie korzystać ze zwolnienia od tego podatku. Jednocześnie przysługuje Państwu prawo do pełnego odliczenia podatku VAT naliczonego z faktur dotyczących wydatków poniesionych w związku z realizacją projektu pn. „...” w związku z zamiarem wniesienia jej aportem do Z Sp. z o.o. Prawo to będzie przysługiwało pod warunkiem niezaistnienia okoliczności określonych w art. 88 ustawy o VAT.

Zatem uznałem Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 i nr 2 za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Zaznaczam, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Jestem ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Ponoszą Państwo ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu zdarzenia przyszłego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem sprawy i zastosują się Państwo do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.