Interpretacja indywidualna - stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest w części dotyczącej:

• świadczonych przez Panią osobiście usług edukacyjnych z zakresu korepetycji z matematyki na wszystkich poziomach edukacyjnych (przedszkolny, podstawowy, ponadpodstawowy i wyższy), gdzie umowy o świadczenie usług edukacyjnych zawierane są bezpośrednio z rodzicami bądź opiekunami prawnymi uczniów oraz w przypadku osób pełnoletnich, z którymi umowy zawierane są bezpośrednio - jest prawidłowe;
• usług edukacyjnych na podstawie umów zawartych z instytucjami, takimi jak fundacje czy ośrodki opiekuńczo-wychowawcze - jest nieprawidłowe.
• zastosowania zwolnienia podmiotowego dla usług edukacyjnych świadczonych za pośrednictwem zatrudnionych pracowników, którzy prowadzą zajęcia z matematyki, chemii, języka polskiego - jest prawidłowe;
• zastosowania zwolnienia podmiotowego dla usług edukacyjnych świadczonych za pośrednictwem zatrudnionych pracowników, którzy prowadzą zajęcia z języka angielskiego - jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

30 października 2024 r. wpłynął Pani wniosek z 25 października 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie zastosowania zwolnienia od podatku dla świadczonych usług. Uzupełniła go Pani pismem z 25 października 2024 r. (wpływ 30 grudnia 2024 r.) - w odpowiedzi na wezwanie. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Od 2022 roku prowadzi Pani jednoosobową działalność gospodarczą, w ramach której świadczy Pani usługi edukacyjne z zakresu korepetycji z matematyki na wszystkich poziomach edukacyjnych (przedszkolny, podstawowy, ponadpodstawowy i wyższy). Pani program nauczania jest zgodny z Rozporządzeniem Ministra Edukacji Narodowej z dnia 14 lutego 2017 r., obejmującym podstawę programową kształcenia ogólnego na poziomie podstawowym oraz rozszerzonym.

Posiada Pani tytuł inżyniera uczelni technicznej oraz ukończone studia podyplomowe z zakresu „(…)’’, które mają na celu przygotowanie nauczycieli do stosowania innowacyjnych metod dydaktycznych w nauczaniu matematyki, szczególnie z uwzględnieniem nowych technologii oraz zmian w wymaganiach edukacyjnych.

Studia te obejmowały kompleksowy program kształcenia, który rozwijał kompetencje nauczycieli w zakresie nowoczesnych metod nauczania. W szczególności zwrócono uwagę na:

• Integrację technologii z nauczaniem - wykorzystanie narzędzi cyfrowych, takich jak aplikacje edukacyjne, platformy e-learningowe oraz oprogramowanie wspierające nauczanie matematyki;
• Kreatywne podejście do matematyki - nauka strategii pozwalających uczniom na twórcze myślenie i rozwiązywanie problemów matematycznych w nieszablonowy sposób;
• Zastosowanie nowych teorii pedagogicznych - wprowadzenie takich koncepcji jak kognitywizm, konstruktywizm i nauczanie problemowe, które wpływają na bardziej aktywne zaangażowanie uczniów;
• Diagnozowanie i wspieranie uczniów - zdobywanie wiedzy, jak identyfikować problemy z nauką matematyki i wspierać uczniów, którzy mają trudności w tym przedmiocie.

Program studiów obejmował następujące moduły:

1)Nowoczesne metody nauczania matematyki;

2)Zastosowanie technologii w nauczaniu matematyki;

3)Metody aktywizujące w nauczaniu matematyki;

4)Rozwijanie kompetencji matematycznych u uczniów;

5)Ocena i ewaluacja postępów uczniów;

6)Nowoczesne podejścia do nauczania trudnych zagadnień.

Od września 2024 roku zatrudnia Pani dodatkowych pracowników, którzy prowadzą zajęcia z matematyki, chemii, języka polskiego oraz języka angielskiego. Pani pracownicy nie posiadają wykształcenia wyższego ani kierunkowego, jednak dwoje z nich studiuje obecnie na drugim roku studiów pedagogicznych, co pozwala im wykorzystywać nabytą wiedzę podczas pracy z uczniami. Pozwala to także na dalszy rozwój ich kompetencji dydaktycznych. Dochód, jaki osiąga Pani z ich pracy, wynosi około 65 000 zł i jest zwolniony z VAT na podstawie art. 113 ust. 1 ustawy o VAT, zgodnie z którym zwalnia się od podatku podatników, u których wartość sprzedaży opodatkowanej w poprzednim roku podatkowym nie przekroczyła łącznie 200 000 zł. Pomimo że Pani pracownicy nie mają formalnego wykształcenia wyższego w zakresie nauczanych przedmiotów, dzięki praktycznym umiejętnościom oraz odpowiedniemu warsztatowi dydaktycznemu, skutecznie realizują program nauczania zgodny z rozporządzeniem Ministra Edukacji Narodowej z dnia 14 lutego 2017 r., dotyczącym podstawy programowej kształcenia ogólnego na poziomie podstawowym i ponadpodstawowym.

Dodatkowe działania w celu rozwoju zawodowego.

Co roku uczestniczy Pani w kursach z zakresu podstawowej i rozszerzonej matematyki, aby znać wszystkie nowe wymagania maturalne, które są zmieniane z roku na rok. 18 listopada 2023 r. brała Pani udział w „(…)”. Program kongresu obejmował m.in.:

1)„(…)” - czyli o zapominaniu i zapamiętywaniu na lekcjach matematyki - wykład poświęcony procesom pamięciowym podczas nauki matematyki.

2)„(…)” - metody angażujące uczniów w badania i samodzielne myślenie matematyczne.

3)„(…)” - jak Al zmienia podejście do nauczania matematyki.

4)„(…)” - wykorzystywanie narzędzi Al, takich jak ChatGPT, w codziennej pracy dydaktycznej.

5)„(…)” - związek między procesami zapamiętywania a nauką matematyki.

6)„(…)” - o kluczowych elementach każdej lekcji i ich wpływie na proces edukacyjny.

Udział w takich wydarzeniach pozwala Pani na ciągłe podnoszenie kwalifikacji i rozwijanie innowacyjnych metod nauczania, co dodatkowo wzmacnia Pani pozycję jako nauczyciela o wysokich kompetencjach dydaktycznych.

Zgodność programu nauczania z podstawą programową.

Świadczone przez Panią korepetycje z matematyki realizują program nauczania zgodny z Rozporządzeniem Ministra Edukacji Narodowej z dnia 14 lutego 2017 r. w sprawie podstawy programowej kształcenia ogólnego (Dz.U. 2017 poz. 356). W szczególności dotyczy to matematyki na poziomie podstawowym i rozszerzonym, zgodnie z obowiązującą podstawą.

Według Pani opinii, pod pojęciem „nauczyciela” w kontekście art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy o podatku od towarów i usług należy rozumieć osobę, która posiada odpowiednią wiedzę i umiejętności w zakresie danego przedmiotu oraz potrafi skutecznie przekazywać te umiejętności uczniom. Należy podkreślić, że taki nauczyciel nie musi być nauczycielem w rozumieniu ustawy Karta Nauczyciela, która definiuje nauczyciela pracującego w placówkach oświatowych.

W Pani przypadku, posiada Pani odpowiednie doświadczenie zawodowe i matematyczne, które umożliwiają Pani nauczanie matematyki na każdym poziomie edukacyjnym. Posiada Pani także odpowiedni warsztat dydaktyczny, który pozwala Pani skutecznie przekazywać tę wiedzę.

Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu stanu faktycznego

Nie prowadzi Pani działalności jako jednostka objęta systemem oświaty, o której mowa w ustawie z dnia 14 grudnia 2016 r. Prawo oświatowe. W związku z tym nie posiada Pani zaświadczenia o wpisie do ewidencji szkół i placówek niepublicznych, o którym mowa w art. 168 tej ustawy.

Przedmiotem prowadzonej działalności jest świadczenie usług edukacyjnych w formie korepetycji, które obejmują:

• wsparcie w uzupełnianiu wiedzy i umiejętności uczniów,
• przygotowanie do egzaminów szkolnych, takich jak egzamin ósmoklasisty czy matura,
• pomoc w bieżącej nauce na poziomie szkolnym.

Zakres tych usług jest zgodny z programem nauczania obowiązującym w szkołach podstawowych i średnich i służy realizacji celów edukacyjnych.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy o VAT, zwolnieniu z podatku podlegają:

• usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego,
• inne usługi edukacyjne, pod warunkiem że realizują one cel edukacyjny.

Świadczone usługi mieszczą się w zakresie ww. przepisów i korzystają ze zwolnienia z VAT. W wyroku NSA z 9 marca 2017 r. (sygn. I FSK 1196/15) wskazano, że świadczenie usług edukacyjnych może korzystać ze zwolnienia z VAT, nawet jeśli podmiot nie jest wpisany do systemu oświaty, pod warunkiem że usługi te realizują cele edukacyjne.

Prowadzona działalność spełnia te kryteria.

Usługi edukacyjne, w tym prowadzone przez zatrudnionych przez Panią nauczycieli, są w pełni świadczone na Pani rachunek i Pani odpowiedzialność. To Pani zawiera umowy z klientami (uczniami lub ich rodzicami), a wszystkie płatności za korepetycje wpływają na Pani rachunek bankowy. Zatrudnieni nauczyciele wykonują zajęcia w Pani imieniu, a ich wynagrodzenie wypłaca Pani jako pracodawca lub zleceniodawca.

Jako właściciel firmy odpowiada Pani za jakość usług, ich zgodność z oczekiwaniami klientów oraz realizację zobowiązań wynikających z umów. Klienci kierują do Pani wszystkie pytania, uwagi czy reklamacje - to Pani ponosi pełną odpowiedzialność za organizację i przebieg zajęć.

Mimo, że nie jest Pani jednostką objętą systemem oświaty, świadczy Pani usługi edukacyjne, które mają na celu nauczanie i rozwój uczniów, np. przygotowanie do egzaminów czy wsparcie w nauce zgodne z programem szkolnym. Spełnia więc Pani warunki zwolnienia z VAT zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy o VAT, bo Pani usługi są edukacyjne i służą realizacji celu nauczania.

Umowy o świadczenie usług edukacyjnych w przeważającej większości zawierane są bezpośrednio z rodzicami bądź opiekunami prawnymi uczniów. Zdarza się również, że w przypadku uczniów pełnoletnich, umowy są zawierane bezpośrednio z nimi. W takich przypadkach, zgodnie z przepisami, usługi są świadczone bezpośrednio na rzecz osoby korzystającej z edukacji.

Jednocześnie świadczy Pani usługi edukacyjne na podstawie umów zawartych z instytucjami, takimi jak fundacje czy ośrodki opiekuńczo-wychowawcze, które korzystają z Pani kompetencji w zakresie nauczania dzieci i młodzieży. Zaznacza Pani, że nie ma podpisanych umów ze szkołami ani przedszkolami. Mimo to prowadzone przez Panią zajęcia są zgodne z wymogami obowiązującymi w szkołach, a także dostosowane do systemu i programu nauczania. Pani zajęcia wspierają proces kształcenia zgodnie z podstawą programową, co pozwala uczniom osiągać lepsze wyniki w nauce i rozwijać ich umiejętności.

Podkreśla Pani również, że wszystkie prowadzone przez Panią zajęcia mieszczą się w definicji usług w zakresie kształcenia i wychowania, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy o VAT. Są to usługi świadczone osobiście przez nauczyciela, co uprawnia Panią do korzystania ze zwolnienia z podatku VAT. Pani działalność edukacyjna polega na prowadzeniu zajęć, które mają na celu podnoszenie wiedzy i umiejętności uczniów, co jest zgodne z celem edukacyjnym wymienionym w przepisach.

Zaznacza Pani również, że zawierane umowy, niezależnie od tego, czy stroną są osoby fizyczne (rodzice, opiekunowie, uczniowie pełnoletni), czy też instytucje, nie zmieniają charakteru świadczonych usług. Usługi te są świadczone osobiście, bezpośrednio przez nauczyciela, a ich cel jest edukacyjny, co spełnia warunki do zwolnienia z VAT.

Stroną umów w przypadku świadczenia usług edukacyjnych przez zatrudnionych przez Panią nauczycieli jest Pani. To Pani jako właściciel firmy zawiera umowy z klientami (uczniami lub ich rodzicami), a wszelkie rozliczenia finansowe oraz odpowiedzialność za realizację usług spoczywają na Pani.

Zatrudnieni nauczyciele wykonują swoje obowiązki na podstawie umowy z Panią, ale nie są stroną umowy z klientami - działają wyłącznie w Pani imieniu i na Pani rzecz. Klienci kontaktują się bezpośrednio z Panią w sprawie zapisów na zajęcia, płatności czy wszelkich uwag dotyczących realizacji usług.

W związku z tym Pani działalność edukacyjna jest jednolitą usługą, którą świadczy Pani jako firma, a zatrudnieni nauczyciele są integralną częścią tej usługi. To Pani pozostaje stroną każdej umowy z klientami.

Pani głównym celem jest przygotowanie młodzieży i dorosłych (pełnoletnich) do egzaminów maturalnych oraz pomoc uczniom technikum (pełnoletnim) w zdaniu egzaminów zawodowych, do których potrzebna jest umiejętność rozwiązywania zadań z wykorzystaniem matematyki.

Program nauczania, który Pani realizuje, jest w pełni zgodny z obowiązującą podstawą programową dla liceów i techników.

Uczniowie technikum korzystają z Pani zajęć w celu rozwiązywania zadań matematycznych niezbędnych do zaliczenia egzaminów zawodowych. Czasami zdarzają się osoby dorosłe, które skończyły szkołę kilka lat temu, a niestety nie udało im się zdać matury. Po kilku latach pragną ponownie podejść do matury i wtedy prowadzi Pani dla nich zajęcia przygotowujące do egzaminu maturalnego z matematyki. Prowadzi również Pani zajęcia edukacyjne z matematyki i języka polskiego dla uczniów szkół podstawowych, zgodne z obowiązującym programem nauczania.

Zajęcia te realizuje Pani we współpracy z fundacją, która otrzymała dofinansowanie ze środków Unii Europejskiej. Pani działania mają na celu wyrównywanie szans edukacyjnych oraz wspieranie uczniów w osiąganiu lepszych wyników w nauce. Dzięki temu przyczynia się Pani do podnoszenia jakości edukacji i wspierania rozwoju kompetencji kluczowych wśród dzieci i młodzieży. Większość Pani usług jest opłacana przez osoby prywatne. Wyjątkiem jest współpraca z fundacją, dla której prowadzi Pani zajęcia edukacyjne dla uczniów szkół podstawowych. Te zajęcia są finansowane ze środków unijnych.

Korepetycje z matematyki dla dorosłych, przygotowujących się do matury, mają na celu uzupełnienie wykształcenia ogólnego, a nie bezpośrednio kształcenie zawodowe. Jednakże, przygotowując uczniów technikum do rozwiązywania zadań matematycznych (zadania z zakresu ekonomii),które pomagają w zdaniu egzaminów zawodowych, świadczy Pani usługi, które można uznać za kształcenie zawodowe, ponieważ pomagają w zdobyciu kwalifikacji zawodowych.

Pani działalność polega na udzielaniu korepetycji, które nie są formalnie uregulowane odrębnymi przepisami prawa oświatowego.

Pani szkoła korepetycji nie posiada akredytacji, w związku z czym usługi te nie są objęte akredytacją w rozumieniu przepisów prawa oświatowego.

Usługi są głównie finansowane przez osoby prywatne. Jedynie współpraca z fundacją, która otrzymuje dofinansowanie z Unii Europejskiej, dotyczy zajęć edukacyjnych dla uczniów szkoły podstawowej. Są to zajęcia prowadzone przez Pani pracowników na świetlicy należącej do fundacji. Prowadzi Pani tam zajęcia edukacyjne z zakresu matematyki i języka polskiego dla uczniów szkoły podstawowej. Zajęcia zazwyczaj są indywidualne, zgodne z programem nauczania obowiązującym w szkołach. Pracuje Pani zgodnie z podręcznikami szkolnymi, które dzieci zabierają ze sobą na zajęcia. W umowie, którą zawarła Pani z Fundacją jest zapis, że te zajęcia są dofinansowane ze środków Unii Europejskiej. Nie ma Pani więcej informacji na ten temat.

Nie wykonuje Pani czynności wymienionych w art. 113 ust. 13 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2024 r., poz. 361 ze zm.).

Prowadzona przez Panią działalność polega wyłącznie na świadczeniu usług edukacyjnych w formie korepetycji i wsparcia w nauce, które mają charakter edukacyjny i służą rozwojowi wiedzy oraz umiejętności uczniów.

Usługi te nie obejmują dostaw towarów ani świadczenia usług, które zostały wskazane w art. 113 ust. 13 ustawy, takich jak:

• dostawy towarów objętych akcyzą,
• dostawy towarów budowlanych,
• świadczenie usług prawniczych,
• świadczenie usług doradczych,
• inne czynności wyłączające możliwość korzystania ze zwolnienia.

Pani działalność w pełni mieści się w zakresie usług edukacyjnych, które korzystają ze zwolnienia z VAT na podstawie przepisów ustawy. W związku z tym nie wykonuje Pani żadnych czynności wymienionych w art. 113 ust. 13, które mogłyby wykluczać możliwość zastosowania zwolnienia z VAT.

Pytania

1)Czy usługi prywatnego nauczania matematyki świadczone przez Panią osobiście, jako osobę prowadzącą jednoosobową działalność gospodarczą, korzystają ze zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy o podatku od towarów i usług?

2)Czy w zakresie usług edukacyjnych świadczonych za pośrednictwem zatrudnionych pracowników, może Pani korzystać ze zwolnienia podmiotowego, o którym mowa w art. 113 ust. 1 ustawy o VAT, aż do momentu, gdy wartość sprzedaży nie przekroczy kwoty 200 000 zł?

Pani stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, usługi prywatnego nauczania matematyki, świadczone przez Panią osobiście, spełniają przesłanki do skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy. Uważa Pani, że jako osoba posiadająca odpowiednie kwalifikacje, doświadczenie oraz umiejętności dydaktyczne, jest Pani nauczycielem w rozumieniu tego przepisu, co uprawnia Panią do skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego. W odniesieniu do usług świadczonych przez zatrudnionych pracowników, spełnia Pani warunki do skorzystania ze zwolnienia podmiotowego z VAT zgodnie z art. 113 ust. 1 ustawy, aż do momentu przekroczenia limitu sprzedaży w wysokości 200 000 zł.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku w części dotyczącej:

• świadczonych przez Panią osobiście usług edukacyjnych z zakresu korepetycji z matematyki na wszystkich poziomach edukacyjnych (przedszkolny, podstawowy, ponadpodstawowy i wyższy), gdzie umowy o świadczenie usług edukacyjnych zawierane są bezpośrednio z rodzicami bądź opiekunami prawnymi uczniów oraz w przypadku osób pełnoletnich, z którymi umowy zawierane są bezpośrednio - jest prawidłowe;
• usług edukacyjnych na podstawie umów zawartych z instytucjami, takimi jak fundacje czy ośrodki opiekuńczo-wychowawcze - jest nieprawidłowe.
• zastosowania zwolnienia podmiotowego dla usług edukacyjnych świadczonych za pośrednictwem zatrudnionych pracowników, którzy prowadzą zajęcia z matematyki, chemii, języka polskiego - jest prawidłowe;
• zastosowania zwolnienia podmiotowego dla usług edukacyjnych świadczonych za pośrednictwem zatrudnionych pracowników, którzy prowadzą zajęcia z języka angielskiego - jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy:

przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:

przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

W treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział dla niektórych czynności zwolnienie od podatku.

Zwolnienie od podatku, jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku dostaw towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy:

zwalnia się od podatku usługi świadczone przez:

jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 - Prawo oświatowe, w zakresie kształcenia i wychowania, uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz instytuty badawcze, w zakresie kształcenia

- oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy:

zwalnia się od podatku usługi prywatnego nauczania na poziomie przedszkolnym, podstawowym, ponadpodstawowym i wyższym, świadczone przez nauczycieli.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 29 ww. ustawy:

zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26:

a)prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, lub

b)świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. - Prawo oświatowe - wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją, lub

c)finansowane w całości ze środków publicznych

- oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Powyższe przepisy są odzwierciedleniem regulacji art. 132 ust. 1 lit. i) i j) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347, str. 1, ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady, zgodnie z którym:

państwa członkowskie zwalniają następujące transakcje:

i) kształcenie dzieci lub młodzieży, kształcenie powszechne lub wyższe, kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie, łącznie ze świadczeniem usług i dostawą towarów ściśle z taką działalnością związanych, prowadzone przez odpowiednie podmioty prawa publicznego lub inne instytucje działające w tej dziedzinie, których cele uznane są za podobne przez dane państwo członkowskie;

j) nauczanie prywatne przez nauczycieli, obejmujące kształcenie powszechne lub wyższe.

Kwestia, jak należy rozumieć pojęcie „kształcenia powszechnego lub wyższego” w rozumieniu ww. przepisu była wielokrotnie przedmiotem orzeczeń TSUE.

Zgodnie ze stanowiskiem TSUE, zajętym w wyroku C-445/05 z 14 czerwca 2007 r. w sprawie Werner Haderer, nauczanie prywatne obejmuje czynności wykonywane przez nauczycieli na ich własny rachunek i odpowiedzialność. Nie ma przy tym znaczenia okoliczność, czy usługa jest świadczona indywidualnemu uczniowi/słuchaczowi, czy też jednocześnie większej liczbie osób. W orzeczeniu tym Trybunał nadmienił, że pojęcie „edukacja szkolna i uniwersytecka” nie obejmuje jedynie nauczania, które kończy się egzaminem w celu uzyskania danych kwalifikacji lub które umożliwia uzyskanie określonego wykształcenia, lecz obejmuje także inną działalność, w ramach której prowadzi się nauczanie w celu poszerzania wiedzy i umiejętności uczniów lub studentów, pod warunkiem, że działalność ta nie będzie miała charakteru wyłącznie rekreacyjnego. Jednocześnie, zdaniem Trybunału, przyjęcie szczególnie ścisłej wykładni pojęcia „edukacji szkolnej i uniwersyteckiej” groziłoby powstaniem rozbieżności w stosowaniu systemu podatku VAT w państwach członkowskich, z tego powodu, że systemy nauczania w każdym państwie członkowskim są zorganizowane w różny sposób.

W tym miejscu należy przywołać wyrok TSUE z 21 października 2021 r. w sprawie C-373/19 Dubrovin & Tröger GbR - Aquatics, w którym Trybunał rozpatrywał kwestię, czy pojęcie „kształcenia powszechnego lub wyższego” w rozumieniu art. 132 ust. 1 lit. i) i j) dyrektywy 2006/112 należy interpretować w ten sposób, że obejmuje ono udzielanie lekcji pływania przez szkołę pływania.

Jak wskazał TSUE:

(20) Artykuł 132 dyrektywy 2006/112 przewiduje zwolnienia, które, jak wskazuje tytuł rozdziału, w którym przepis ów się znajduje, mają na celu uprzywilejowanie niektórych rodzajów działalności wykonywanych w interesie publicznym. Niemniej jednak zwolnienia te nie dotyczą wszystkich rodzajów działalności w interesie publicznym, a jedynie tych, które zostały w sposób szczegółowy wyliczone i opisane (wyroki: z 4 maja 2017 r., Brockenhurst College, C-699/15, EU:C:2017:344, pkt 23 i przytoczone tam orzecznictwo; a także z 14 marca 2019 r., A & G Fahrschul-Akademie, C-449/17, EU;C;2019;202, pkt 17).

(21) Wedle orzecznictwa Trybunału omawiane zwolnienia stanowią autonomiczne pojęcie prawa Unii, które mają na celu uniknięcie rozbieżności w stosowaniu systemu VAT w poszczególnych państwach członkowskich.

(22) Trybunał orzekł już, że wyrażenia użyte do określenia zwolnień przewidzianych w art. 132 dyrektywy 2006/112 powinny podlegać wykładni ścisłej, ponieważ stanowią one wyjątki od wynikającej z art. 2 tej dyrektywy zasady ogólnej, zgodnie z którą VAT pobierany jest od każdej usługi świadczonej odpłatnie przez podatnika. Niemniej jednak powyższa zasada ścisłej interpretacji nie oznacza, że pojęcia użyte w celu opisania zwolnień przewidzianych w owym art. 132 należy interpretować w sposób, który pozbawiałby te zwolnienia skuteczności (wyroki: z dnia 4 maja 2017 r., Brockenhurst College, C-699/15, EU:C:2017:344, pkt 23 i przytoczone tam orzecznictwo; a także z dnia 14 marca 2019 r., A & G Fahrschul-Akademie, C-449/17, EU:C:2019:202, pkt 19).

(23) Należy przypomnieć, że art. 132 ust. 1 lit. i) i j) dyrektywy 2006/112 nie zawiera żadnej definicji pojęcia „kształcenia powszechnego lub wyższego”.

(24) Niemniej jednak Trybunał uznał, po pierwsze, że przekazywanie wiedzy i kompetencji pomiędzy nauczycielem i uczniami jest szczególnie ważnym elementem działalności kształcenia (wyroki: z dnia 14 czerwca 2007 r., Horizon College, C-434/05, EU:C:2007:343, pkt 18; a także z dnia 14 marca 2019 r., A & G Fahrschul-Akademie, C-449/17, EU:C:2019:202, pkt 21).

(25) Po drugie, Trybunał wyjaśnił, że „pojęcie kształcenia powszechnego i wyższego” w rozumieniu dyrektywy 2006/112 nie ogranicza się jedynie do nauczania, które kończy się egzaminami w celu uzyskania danych kwalifikacji lub które umożliwia uzyskanie określonego wykształcenia w celu wykonywania danego zawodu, ale obejmuje także inną działalność, w ramach której prowadzi się nauczanie w szkołach lub na uniwersytetach w celu poszerzenia wiedzy i umiejętności uczniów lub studentów, pod warunkiem iż działalność ta nie będzie miała charakteru wyłącznie rekreacyjnego (wyroki: z dnia 28 stycznia 2010 r., Eulitz, C-473/08, EU:C:2010:47, pkt 29 i przytoczone tam orzecznictwo; a także z dnia 14 marca 2019 r., A & G Fahrschul-Akademie, C-449/17, EU:C:2019:202, pkt 22, 23).

(26) W związku z tym pojęcie „kształcenia powszechnego lub wyższego” w rozumieniu art. 132 ust. 1 lit. i) i j) dyrektywy 2006/112 obejmuje rodzaje działalności, które różnią się ze względu na swój charakter, jak i ze względu na ramy, w jakich są prowadzone (zob. podobnie wyroki: z dnia 14 czerwca 2007 r., Horizon College, C-434/05, EU:C:2007:343, pkt 20, z dnia 14 marca 2019 r., A & G Fahrschul-Akademie, C‑449/17, EU:C:2019:202, pkt 24).

(27) Z powyższego wynika, że w pojęciu tym prawodawca Unii zamierzał zawrzeć określony rodzaj systemu nauczania, który jest wspólny dla wszystkich państw członkowskich, niezależnie od cech własnych każdego z systemów krajowych (wyrok z dnia 14 marca 2019 r., A & G Fahrschul-Akademie, C‑449/17, EU:C:2019:202, pkt 25).

(28) Tym samym pojęcie „kształcenia powszechnego lub wyższego” w rozumieniu systemu VAT odsyła co do zasady do zintegrowanego systemu przekazywania wiedzy i kompetencji dotyczącego obszernego i zróżnicowanego zespołu dziedzin, jak również do pogłębiania i rozwoju owej wiedzy i kompetencji przez uczniów i studentów w miarę ich postępów i ich specjalizacji w ramach poszczególnych stopni składających się na ten system (wyrok z dnia 14 marca 2019 r., A & G Fahrschul-Akademie, C-449/17, EU:C:2019:202, pkt 26).

W konsekwencji TSUE orzekł:

(31) Tymczasem należy zauważyć, że choć prawdą jest, że udzielanie lekcji pływania przez szkołę pływania, takie jak to, o którym mowa w postępowaniu głównym, ma pewne znaczenie i realizuje cel leżący w interesie ogólnym, to jednak jest ono nauczaniem specjalistycznym, świadczonym w sposób doraźny, które nie jest samo w sobie równoważne z przekazywaniem wiedzy i kompetencji dotyczących obszernego i zróżnicowanego zespołu dziedzin, a także ich pogłębianiem oraz ich rozwojem, co jest charakterystyczne dla kształcenia powszechnego lub wyższego (zob. analogicznie wyrok z dnia 14 marca 2019 r., A & G Fahrschul-Akademie, C-449/17, EU:C:2019:202, pkt 29; a także postanowienie z dnia 7 października 2019 r., Finanzamt Hamburg-Barmbek-Uhlenhorst, C-47/19, niepublikowane, EU:C:2019:840, pkt 33).

(32) O ile bowiem nie można zanegować znaczenia wiedzy przekazanej w ramach kształcenia związanego z kierowaniem pojazdami samochodowymi oraz nauki żeglarstwa, w szczególności w celu stawienia czoła trudnym sytuacjom, a ogólniej w celu zapewnienia bezpieczeństwa i integralności fizycznej osób, o tyle Trybunał orzekł, odpowiednio, w wyroku z dnia 14 marca 2019 r., A & G Fahrschul-Akademie (C-449/17, EU:C:2019:202) i w postanowieniu z dnia 7 października 2019 r., Finanzamt Hamburg-Barmbek-Uhlenhorst (C-47/19, niepublikowanym, EU:C:2019:840), że tego rodzaju nauczanie nie jest objęte pojęciem „kształcenia powszechnego lub wyższego” w rozumieniu art. 132 ust. 1 lit. i) i j) dyrektywy 2006/112.

(33) Z uwagi na powyższe na pytanie pierwsze należy odpowiedzieć, iż pojęcie „kształcenia powszechnego lub wyższego” w rozumieniu art. 132 ust. 1 lit. i) i j) dyrektywy 2006/112 należy interpretować w ten sposób, że nie obejmuje ono udzielania lekcji pływania przez szkołę pływania.

Pani wątpliwości w pierwszej kolejności dotyczą kwestii, czy usługi prywatnego nauczania matematyki świadczone przez Panią osobiście, jako osobę prowadzącą jednoosobową działalność gospodarczą, korzystają ze zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy o podatku od towarów i usług.

Należy zauważyć, że warunkiem zwolnienia od podatku usług w zakresie kształcenia w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy, jest spełnienie przesłanki o charakterze podmiotowym odnoszącej się do usługodawcy, który musi być jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów Prawo oświatowe. Natomiast ze zwolnienia wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. b ustawy mogą korzystać uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz instytuty badawcze, o ile świadczone przez te podmioty usługi są usługami kształcenia.

Jak wynika z opisu sprawy, nie jest Pani jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów Prawo oświatowe. Jako osoba fizyczna nie posiada Pan statusu uczelni, jednostki naukowej Polskiej Akademii Nauk czy instytutu badawczego.

Zatem dla świadczonych przez Panią usług nie znajdzie zastosowania zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy.

Z powołanego powyżej art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy wynika, że warunkiem zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług jest nie tylko spełnienie przesłanki o charakterze przedmiotowym, dotyczącej rodzaju świadczonych usług, tj. usług prywatnego nauczania na odpowiednim poziomie edukacji, ale także przesłanki podmiotowej, odnoszącej się do usługodawcy, który musi być nauczycielem. Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że zwolnienie nie ma zastosowania. Zwolnione od podatku jest nauczanie prywatne przez nauczycieli, obejmujące kształcenie powszechne lub wyższe. Prywatne nauczanie obejmuje czynności wykonywane przez nauczycieli na ich własny rachunek i odpowiedzialność (tj. nauczyciel działa we własnym imieniu). Prywatny charakter nauczania nie zależy od istnienia bezpośredniej relacji umownej między uczącym a uczniem (bądź uczniami), może to być bowiem umowa zawarta przez nauczającego, np. z rodzicami uczniów. Bez znaczenia w tej sytuacji pozostaje, czy odbiorcą usługi jest indywidualny uczeń czy też jednocześnie większa liczba osób. W przypadku jednak, gdy nauczyciele świadczący usługi nauczania są zatrudnieni przez inny podmiot, to nie łączy ich bezpośrednia relacja umowna z uczniami, lecz z podmiotem zatrudniającym.

Przywołany wyżej przepis umożliwia nauczycielom zwolnienie od podatku świadczonych przez nich usług nauczania prywatnego na poziomie przedszkolnym, podstawowym, ponadpodstawowym i wyższym. Zwolnienie to odnosi się zatem do usług nauczania, które obejmuje materiał dydaktyczny realizowany przez szkoły lub uczelnie wyższe. Musi istnieć tu zatem zgodność realizowanego w ramach prywatnego nauczania materiału z materiałem przewidzianym w programie nauczania w wymienionych placówkach oświatowych.

Pod pojęciem nauczyciela należy rozumieć osobę, która posiada i przekazuje wiedzę i umiejętności. Przy czym nie musi to być nauczyciel w rozumieniu ustawy z dnia 26 stycznia 1982 r. - Karta Nauczyciela (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 986 ze zm.). Może to być zatem osoba, która posiada wykształcenie kierunkowe (np. ukończone studia wyższe), jak również osoba posiadająca wiedzę i kwalifikacje nabyte w inny sposób. Przykładowo może to być osoba, która ukończyła zorganizowany przez Polski Związek Szachowy kurs instruktora szachowego, posiada odpowiednią wiedzę, kwalifikacje, doświadczenie. Zauważyć bowiem należy, że system oświaty w pewnych dziedzinach nie przewiduje odrębnego kształcenia kierunkowego, zatem gdy dana osoba zdobyła wiedzę np. w ramach kursu, to też zasadne jest przyjęcie, że posiada wiedzę i kwalifikacje pozwalające pełnić rolę nauczyciela. Również np. osoba kończąca studia na kierunku farmacji, która nabyła w ich toku szeroką wiedzę z zakresu chemii, może być uznana za nauczyciela tego przedmiotu.

Jak wskazano wyżej, art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy zawiera zarówno przesłankę podmiotową, jak i przedmiotową, umożliwiające zastosowanie zwolnienia od podatku. Dla zastosowania ww. zwolnienia, przesłanki te muszą być spełnione łącznie.

Jak wynika z informacji przedstawionych w złożonym wniosku, posiada Pani tytuł inżyniera uczelni technicznej oraz ukończone studia podyplomowe z zakresu „Nowoczesnych metod nauczania matematyki’’. Co roku uczestniczy Pani w kursach z zakresu podstawowej i rozszerzonej matematyki, aby znać wszystkie nowe wymagania maturalne, które są zmieniane z roku na rok. Posiada Pani odpowiednie doświadczenie zawodowe i matematyczne, które umożliwiają Pani nauczanie matematyki na każdym poziomie edukacyjnym. Posiada Pani także odpowiedni warsztat dydaktyczny, który pozwala Pani skutecznie przekazywać tę wiedzę.

Tym samym, w analizowanym przypadku jest spełniona przesłanka podmiotowa zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy.

Zatem dla realizowanych przez Panią zajęć prywatnego nauczania matematyki należy przeanalizować, czy stanowią one usługi prywatnego nauczania na odpowiednim poziomie edukacji.

Z opisu sprawy wynika, że prowadzi Pani jednoosobową działalność gospodarczą, w ramach której świadczy Pani usługi edukacyjne z zakresu korepetycji z matematyki na wszystkich poziomach edukacyjnych (przedszkolny, podstawowy, ponadpodstawowy i wyższy). Świadczone przez Panią korepetycje z matematyki realizują program nauczania zgodny z Rozporządzeniem Ministra Edukacji Narodowej z dnia 14 lutego 2017 r. w sprawie podstawy programowej kształcenia ogólnego. Umowy o świadczenie usług edukacyjnych w przeważającej większości zawierane są bezpośrednio z rodzicami bądź opiekunami prawnymi uczniów. Zdarza się również, że w przypadku uczniów pełnoletnich, umowy są zawierane bezpośrednio z nimi. Jednocześnie świadczy Pani usługi edukacyjne na podstawie umów zawartych z instytucjami, takimi jak fundacje czy ośrodki opiekuńczo-wychowawcze, które korzystają z Pani kompetencji w zakresie nauczania dzieci i młodzieży. Stroną umów w przypadku świadczenia usług edukacyjnych przez zatrudnionych przez Panią nauczycieli jest Pani. To Pani jako właściciel firmy zawiera umowy z klientami (uczniami lub ich rodzicami), a wszelkie rozliczenia finansowe oraz odpowiedzialność za realizację usług spoczywają na Pani. Zatrudnieni nauczyciele wykonują swoje obowiązki na podstawie umowy z Panią, ale nie są stroną umowy z klientami - działają wyłącznie w Pani imieniu i na Pani rzecz. Pani głównym celem jest przygotowanie młodzieży i dorosłych (pełnoletnich) do egzaminów maturalnych oraz pomoc uczniom technikum (pełnoletnim) w zdaniu egzaminów zawodowych. Czasami zdarzają się osoby dorosłe, które skończyły szkołę kilka lat temu, a niestety nie udało im się zdać matury. Po kilku latach pragną ponownie podejść do matury i wtedy prowadzi Pani dla nich zajęcia przygotowujące do egzaminu maturalnego z matematyki. Realizuje Pani także zajęcia we współpracy z fundacją, która otrzymała dofinansowanie ze środków Unii Europejskiej. Większość Pani usług jest opłacana przez osoby prywatne. Wyjątkiem jest współpraca z fundacją, dla której prowadzi Pani zajęcia edukacyjne dla uczniów szkół podstawowych. Zajęcia te finansowane są ze środków unijnych. Są to zajęcia prowadzone przez Pani pracowników na świetlicy należącej do fundacji. Prowadzone są tam zajęcia edukacyjne z zakresu matematyki i języka polskiego dla uczniów szkoły podstawowej. W umowie, którą zawarła Pani z Fundacją jest zapis, że te zajęcia są dofinansowane ze środków Unii Europejskiej.

Mając na uwadze zakres świadczonych przez Panią usług, tj. usług edukacyjnych z zakresu korepetycji z matematyki świadczonych bezpośrednio przez Panią na wszystkich poziomach edukacyjnych (przedszkolny, podstawowy, ponadpodstawowy i wyższy), gdzie umowy o świadczenie usług edukacyjnych zawierane są bezpośrednio z rodzicami bądź opiekunami prawnymi uczniów oraz w przypadku osób pełnoletnich, z którymi umowy zawierane są bezpośrednio należy uznać, że stanowią one usługi nauczania na poziomie przedszkolnym, podstawowym i wyższym.

W tym miejscu należy dodać, że zwolnienie o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy dotyczy usług prywatnego nauczania świadczonych przez nauczycieli na własny rachunek. W przypadku jednak, gdy nauczyciele świadczący usługi nauczania są zatrudnieni przez inny podmiot, to nie łączy ich bezpośrednia relacja umowna z uczniami, lecz z podmiotem zatrudniającym.

W opisie sprawy wskazała Pani, że świadczy także usługi edukacyjne na podstawie umów zawartych z instytucjami, takimi jak fundacje czy ośrodki opiekuńczo-wychowawcze, które korzystają z Pani kompetencji w zakresie nauczania dzieci i młodzieży.

Zatem, w tym przypadku wystąpi sytuacja, w której nie będzie Panią łączyć bezpośrednia relacja umowna z rodzicami, bądź opiekunami prawnymi uczniów, a w przypadku osób pełnoletnich bezpośrednio z uczniami (nabywcami usług).

Tym samym, nie można uznać, że świadczone przez Panią usługi edukacyjne na podstawie umów zawartych z instytucjami takimi, jak fundacje czy ośrodki opiekuńczo-wychowawcze stanowią usługi prywatnego nauczania, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy. Zatem, nie korzystają ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy.

W konsekwencji, świadczone przez Panią osobiście usługi edukacyjne z zakresu korepetycji z matematyki na wszystkich poziomach edukacyjnych (przedszkolny, podstawowy, ponadpodstawowy i wyższy), gdzie umowy o świadczenie usług edukacyjnych zawierane są bezpośrednio z rodzicami bądź opiekunami prawnymi uczniów oraz w przypadku osób pełnoletnich, z którymi umowy zawierane są bezpośrednio - korzystają ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy. Natomiast usługi edukacyjne na podstawie umów zawartych z instytucjami, takimi jak fundacje czy ośrodki opiekuńczo-wychowawcze nie korzystają ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy.

W konsekwencji Pani stanowisko w zakresie pytania nr 1, dotyczące zastosowania zwolnienia dla:

• świadczonych przez Panią osobiście usług edukacyjnych z zakresu korepetycji z matematyki na wszystkich poziomach edukacyjnych (przedszkolny, podstawowy, ponadpodstawowy i wyższy), gdzie umowy o świadczenie usług edukacyjnych zawierane są bezpośrednio z rodzicami bądź opiekunami prawnymi uczniów oraz w przypadku osób pełnoletnich, z którymi umowy zawierane są bezpośrednio - jest prawidłowe;
• usług edukacyjnych na podstawie umów zawartych z instytucjami, takimi jak fundacje czy ośrodki opiekuńczo-wychowawcze - jest nieprawidłowe.

Pani wątpliwości dotyczą także ustalenia, czy w zakresie usług edukacyjnych świadczonych za pośrednictwem zatrudnionych pracowników, może Pani korzystać ze zwolnienia podmiotowego, o którym mowa w art. 113 ust. 1 ustawy o VAT, aż do momentu, gdy wartość sprzedaży nie przekroczy kwoty 200 000 zł.

Należy zaznaczyć, że ustawodawca przewiduje zwolnienie podmiotowe od podatku VAT dla pewnej grupy podatników. Regulacje w tym zakresie zostały zawarte w art. 113 ustawy.

Zgodnie z art. 113 ust. 1 ustawy:

zwalnia się od podatku sprzedaż dokonywaną przez podatników, u których wartość sprzedaży nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 200 000 zł. Do wartości sprzedaży nie wlicza się kwoty podatku.

W myśl art. 113 ust. 2 ustawy:

do wartości sprzedaży, o której mowa w ust. 1, nie wlicza się:

1)wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów oraz wewnątrzwspólnotowej sprzedaży towarów na odległość, która nie podlega opodatkowaniu podatkiem na terytorium kraju;

1a) sprzedaży na odległość towarów importowanych, która nie podlega opodatkowaniu podatkiem na terytorium kraju;

2)odpłatnej dostawy towarów i odpłatnego świadczenia usług, zwolnionych od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3, z wyjątkiem:

a)transakcji związanych z nieruchomościami,

b)usług, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41,

c)usług ubezpieczeniowych

- jeżeli czynności te nie mają charakteru transakcji pomocniczych;

3)odpłatnej dostawy towarów, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji.

Stosownie do art. 113 ust. 5 ustawy:

jeżeli wartość sprzedaży zwolnionej od podatku na podstawie ust. 1 przekroczy kwotę, o której mowa w ust. 1, zwolnienie traci moc począwszy od czynności, którą przekroczono tę kwotę.

Z powyższych regulacji wynika, że zwolnieniem od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 ustawy mogą być objęci podatnicy prowadzący działalność gospodarczą, u których wartość sprzedaży w poprzednim roku podatkowym nie przekroczyła kwoty 200.000,00 zł bez kwoty podatku.

Jak rozstrzygnięto powyżej, świadczone przez Panią osobiście usługi edukacyjne z zakresu korepetycji z matematyki na wszystkich poziomach edukacyjnych (przedszkolny, podstawowy, ponadpodstawowy i wyższy), gdzie umowy o świadczenie usług edukacyjnych zawierane są bezpośrednio z rodzicami bądź opiekunami prawnymi uczniów oraz w przypadku osób pełnoletnich, z którymi umowy zawierane są bezpośrednio korzystają ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy, a w konsekwencji ich wartości nie należy uwzględniać w limicie, o którym mowa w art. 113 ust. 1 ustawy.

Ponadto w opisie sprawy wskazała Pani, że zatrudnia dodatkowych pracowników, którzy prowadzą zajęcia z matematyki, chemii, języka polskiego oraz języka angielskiego. Zatrudnieni nauczyciele wykonują swoje obowiązki na podstawie umowy z Panią, ale nie są stroną umowy z klientami - działają wyłącznie w Pani imieniu i na Pani rzecz.

W tym miejscu należy dodać, że nie są objęte zwolnieniem usługi nauczania w zakresie w jakim zajęcia prowadzone są przez osoby z Panią współpracujące. To Pani zatrudnia te osoby i nie będzie je łączyć bezpośrednia relacja umowna z uczestnikami zajęć, tj. nabywcami tych usług, lecz z Panią (pracodawcą), jako zatrudniającym. Osoby współpracujące z Panią działają w charakterze podwykonawcy świadczonych przez Panią usług, a więc nie wykonują tych czynności bezpośrednio na rzecz osób będących ich adresatami. W konsekwencji, nie korzystają ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy.

Z kolei, w myśl art. 43 ust. 1 pkt 28 ustawy:

zwalnia się od podatku usługi nauczania języków obcych oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, inne niż wymienione w pkt 26, pkt 27 i pkt 29.

Odnosząc się do kwestii dotyczącej zwolnienia od podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 28 ustawy wskazania wymaga, że zawarte w tym przepisie zwolnienie od podatku jest najbardziej zawężone merytorycznie, ale jednocześnie nie zawiera żadnych ograniczeń podmiotowych. Skutkiem powyższego z zawartego w ww. przepisie zwolnienia od podatku VAT skorzystać mogą podmioty realizujące naukę języków obcych. Warto zwrócić uwagę, że przytoczony przepis nie precyzuje jakich języków obcych dotyczy zwolnienie, przez co wskazuje na ich szeroki katalog. Przepis art. 43 ust. 1 pkt 28 ustawy obejmuje jednak usługi inne niż wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 26, pkt 27 i pkt 29 ustawy.

Jak już wskazano, dla świadczonych przez Panią usług nie znajdzie zastosowania zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy. Ponadto, usługi prywatnego nauczania języka angielskiego świadczone przez zatrudnione przez Panią osoby nie korzystają ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust.1 pkt 27 ustawy.

Aby usługi mogły korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 ww. ustawy, muszą być uznane za usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego oraz spełniać jeden ze wskazanych poniżej warunków, tj.:

a)formy i zasady tych szkoleń muszą wynikać z odrębnych od podatkowych uregulowań prawnych,

b)na świadczone szkolenia uzyskano akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty,

c)szkolenia muszą być finansowane w całości ze środków publicznych.

Z opisu sprawy wynika, że Pani pracownicy, którzy prowadzą zajęcia z matematyki, chemii, języka polskiego oraz języka angielskiego realizują program nauczania zgodny z rozporządzeniem Ministra Edukacji Narodowej z dnia 14 lutego 2017 r., dotyczącym podstawy programowej kształcenia ogólnego na poziomie podstawowym i ponadpodstawowym, tym samym świadczone przez nich usługi nie stanowią usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy.

W konsekwencji zajęcia z języka angielskiego prowadzone przez zatrudnionych przez Panią pracowników podlegają zwolnieniu od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 28 ustawy.

Tym samym, kwoty sprzedaży usług prywatnego nauczania języka angielskiego nie powinna Pani wliczać do limitu określonego w art. 113 ust. 1 ustawy.

Zatem, w zakresie usług edukacyjnych świadczonych za pośrednictwem zatrudnionych pracowników, którzy prowadzą zajęcia z matematyki, chemii, języka polskiego może Pani korzystać ze zwolnienia podmiotowego, o którym mowa w art. 113 ust. 1 ustawy o VAT, aż do momentu, gdy wartość sprzedaży nie przekroczy kwoty 200 000 zł. Jednocześnie do kwoty sprzedaży nie powinna Pani wliczać zajęć z języka angielskiego prowadzonych przez zatrudnionych przez Panią pracowników, ponieważ podlegają one zwolnieniu od podatku VAT.

W konsekwencji Pani stanowisko w zakresie pytania nr 2 dotyczące:

• zastosowania zwolnienia podmiotowego dla usług edukacyjnych świadczonych za pośrednictwem zatrudnionych pracowników, którzy prowadzą zajęcia z matematyki, chemii, języka polskiego - jest prawidłowe;
• zastosowania zwolnienia podmiotowego dla usług edukacyjnych świadczonych za pośrednictwem zatrudnionych pracowników, którzy prowadzą zajęcia z języka angielskiego - jest nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pani do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.