Interpretacja indywidualna

– stanowisko nieprawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

19 października 2024 r. wpłynął Pana wniosek z 18 października 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy uznania sprzedającego za podatnika z tytułu sprzedaży działek.

Uzupełniła go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 20 grudnia 2024 r. (wpływ 24 grudnia 2024 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Pan A.A. (Wnioskodawca) jest polskim rezydentem podatkowym, objęty nieograniczonym obowiązkiem podatkowym. Wnioskodawca nie prowadzi działalność gospodarczej, jest zatrudniony na umowie o pracę i jest opodatkowany podatkiem dochodowym od osób fizycznych na zasadach ogólnych z tytułu otrzymywanego wynagrodzenia. Wnioskodawca nie jest zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Wnioskodawca planuje podział i sprzedaż działki/działek (lub części działki) niezabudowanej w (...) (dalej jako sprzedawana nieruchomość). Kwestia sprzedaży jest obecnie przedmiotem oferty i prowadzone są negocjacje handlowe z potencjalnym nabywcą (deweloperem). Działka ta była przedmiotem darowizny w grudniu 2012 r. ze strony rodziców do majątku prywatnego Wnioskodawcy.

Pierwotnie przedmiotem darowizny było 12 działek o wielkości 10-12 arów (1000-1200 m²) oraz działka niepodzielona o wielkości 13.683 m². Działki te stanowiły majątek prywatny rodziców, które później zostały przekazane Wnioskodawcy jako forma zabezpieczenia materialnego.

Wnioskodawca w latach poprzednich sprzedawał przedmiotowe działki (otrzymane jako już podzielone) deweloperowi bez dodatkowych działań zwiększających atrakcyjność nieruchomości czy też aktywnego poszukiwania nabywców. Wszelkie działania inwestycyjne podejmował deweloper w ramach swoich działań. Wnioskodawca ewentualnie udzielał deweloperowi stosownych pełnomocnictw na podstawie umów przedwstępnych kupna-sprzedaży nieruchomości o występowanie o pozwolenia budowlane lub zgody na przyłączenie mediów (na czas procesowania umów sprzedaży nieruchomości) czy też dokonanie na działkach Wnioskodawcy odpowiednich działań związanych z prowadzonym przez dewelopera procesem inwestycyjnym, (np. konieczność zmiany melioracji).

Obecnie deweloper jest zainteresowany nabyciem kolejnych działek od Wnioskodawcy. Ponieważ działka jaką posiada Wnioskodawca jest duża, a tym samym cena nabycia jest wysoka, deweloper zaproponował podział działek i sprzedaż poszczególnych działek po przeprowadzeniu podziału. Z tego względu są obecnie prowadzone negocjacje dotyczące podziału działki o powierzchni 13.683 m² na mniejsze działki oraz odsprzedaży tych działek deweloperowi na cele prowadzonej przez niego działalności gospodarczej. W związku z możliwością otrzymania oferty od innych przedsiębiorców (deweloperów) rozważane są różne opcje sprzedaży nieruchomości, także innym deweloperom. 

W praktyce gospodarczej deweloperzy jeszcze przed podpisaniem aktu sprzedaży nieruchomości żądają udzielenia pełnomocnictwa, które jest bardzo zróżnicowane i dotyczy głównie rozpoczęcia przez dewelopera inwestycji jeszcze przed podziałem nieruchomości, korzystania z nieruchomości przy kontynuacji inwestycji, dokonania zmian udziałów w nieruchomości wspólnej, składania oświadczeń w toku postępowań administracyjnych, sądowych. Z taką prośbą także wystąpił deweloper zainteresowany nabyciem nieruchomości (działek) od Wnioskodawcy, tak aby jego proces inwestycyjny nie był spowolniony oczekiwaniem na podział nieruchomości na mniejsze działki.

Działania bezpośrednie jakie podejmie Wnioskodawca (jeszcze przed podpisaniem aktu sprzedaży nieruchomości) dotyczyłyby ewentualnie podziału działki na mniejsze działki oraz właśnie udzielenie pełnomocnictw deweloperowi w celu rozpoczęcia procesu inwestycyjnego przez dewelopera (doprowadzenie mediów czy też występowania o zgody na zabudowanie nieruchomości). Działania te będzie podejmować deweloper i tylko w niezbędnym zakresie. Podział działki na mniejsze działki wynika głównie z kwestii praktycznych, tj. zakup dużej działki przez dewelopera oznaczałby znaczny wydatek finansowy po stronie dewelopera, a to utrudnia znalezienie nabywcy ze względu na wartość transakcji, więc podział działki na mniejsze działki umożliwia deweloperowi nabycie poszczególnych działek (możliwa sprzedaż etapami w miarę posiadanych możliwości finansowych przez dewelopera), zaś Wnioskodawcy umożliwia sprzedaż działek bądź to w określonym przedziale czasu (kilka lat) bądź sprzedaż działek różnym nabywcom. 

W ramach dotychczasowych ustaleń biznesowych, to deweloper zająłby się kwestią podziału działki tak aby podział był zgodny z wymogami planów miejscowych, aby podział odpowiadał jego wymaganiom biznesowym, (np. zabudowy bliźniaczej, budowy dwóch budynków na jednej działce) i ustaleniom w zakresie kupna sprzedaży.

Wnioskodawca dzieląc działkę na mniejsze działki podzieli całą nieruchomość niezależnie od ilości działek jakie nabędzie ostatecznie deweloper, tak aby w kolejnych latach móc dokonywać sprzedaży posiadanych (niesprzedanych) działek – możliwym jest, iż deweloper obecnie nabywający część z działek (jeżeli nie nabędzie jednorazowo wszystkich działek) dokonywałby dalszych nabyć w kolejnych latach w ramach jego potrzeb.

Sprzedaży będą podlegały nieruchomości niezabudowane (grunty). Wnioskodawca nie planuje podejmowania działań mających na celu zabudowanie działek po podziale, nie planuje występowanie o pozwolenia budowlane, nie planuje występowania zgód o podłączenia mediów. Wszelkie działania mające na celu rozpoczęcie procesu inwestycyjnego może jednakże podejmować deweloper jeszcze przed podpisaniem aktu kupna-sprzedaży nieruchomości na podstawie otrzymanych pełnomocnictw z jednoczesnym zobowiązaniem do przeniesienia otrzymanych pozwoleń na dewelopera. Uzyskany dochód z tytułu odpłatnego zbycia sprzedawanych nieruchomości Wnioskodawca planuje głównie przeznaczyć na zakup lokali mieszkaniowych (jako długoterminowa lokata kapitału) lub ulokowanie na kontach bankowych w formie depozytów. W ramach negocjacji handlowych możliwym jest też, iż Wnioskodawca w ramach zapłaty otrzyma domy/segmenty wybudowane przez dewelopera. Dotychczas Wnioskodawca dokonywał jedynie transakcji sprzedaży nieruchomości bez podejmowania jakichkolwiek działań inwestycyjnych, (np. bez podziałów nieruchomości). Wszelkie działania inwestycyjne podejmował deweloper.

Obecnie w zakresie posiadanej działki o powierzchni 13.683 m² Wnioskodawca musi dokonać stosownych podziałów działki na mniejsze nieruchomości (nadal jednak nie będą podejmowana działania w zakresie uzbrojenia działek lub zwiększenia ich atrakcyjności – jak zostało wskazane takie działania może jednakże podejmować deweloper na podstawie udzielonych mu pełnomocnictw w ramach realizowanej sprzedaży działek).

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii uznania takich działań (podział działki na mniejsze działki) jako czynność skutkującą uznaniem Wnioskodawcy jako podatnika VAT i tym samym opodatkowana podatkiem VAT sprzedaży wydzielonych działek.

Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego

Przedmiotem podziału oraz dalszej sprzedaży wydzielonych z niej działek ma być wyłącznie działka niezabudowana w (...) o powierzchni 13.683 m².

Wnioskodawca nie trudni się zakupem działek i dalszą ich odsprzedażą. Pytanie dotyczy działki otrzymanej od rodziców i stanowiącej majątek prywatny Wnioskodawcy.

Opisana we wniosku działka o powierzchni 13.683 m² została otrzymana od rodziców jako forma zabezpieczenia pieniężnego Wnioskodawcy. Wnioskodawca traktuje tę działkę jako majątek stanowiący źródło dodatkowego kapitału i zarazem forma oszczędności. Działka ta nie jest wykorzystywana w działalności gospodarczej (Wnioskodawca nie prowadzi żadnej działalności gospodarczej). Wnioskodawca nie wynajmował działki i nie planuje wynajmu tych działek. Po podziale działki na mniejsze działki zamierza sprzedać przedmiotowe działki a pozyskane środki pieniężne wykorzystać na swoje potrzeby, zaś nadwyżkę ulokować w inne aktywa (akumulacja majątku).

Wnioskodawca nie prowadzi działalności rolniczej, nie jest zarejestrowanym podatnikiem VAT, nie jest rolnikiem ryczałtowym. Działki stanowią formę majątku posiadanego przez Wnioskodawcę. Działki nie są i nie będą do dnia zbycia wykorzystywane do działalności rolniczej.

Działka mająca być przedmiotem podziału nie jest i nie będzie udostępniana innym osobom na podstawie umów cywilnoprawnych.

Wnioskodawca nie planuje tych działek udostępniać innym osobom (w tym, np. przyszłemu nabywcy) na podstawie umów cywilnoprawnych takich jak najem, dzierżawa, użyczenie, czy też inna umowa. Wnioskodawca zamierza zamienić aktywo w postaci nieruchomości na aktywo w formie środków pieniężnych.

Opisana we wniosku działka o powierzchni 13.683 m², ze względu na swoją wielkość a tym samym cenę sprzedaży, jest aktywem trudno zbywalnym. Z tego względu planowany jest podział na mniejsze działki, a tym samym niższa cena jednostkowa, pozwalać będzie na łatwiejsze znalezienie nabywcy.

Wnioskodawca planuje podzielić posiadaną działkę na kilka/kilkanaście działek. Sam podział jest uzależniony od kilku elementów takich jak możliwość uzyskania zgody, zgodność z planami miejscowymi, możliwości geodezyjne.

Docelowo wszystkie działki powstałe z podziału mają być sprzedane.

Sama sprzedaż działek (sprzedaż jednemu deweloperowi lub różnym nabywcom) będzie wynikiem sytuacji rynkowej. Jeżeli deweloper zdecyduje się na zakup wszystkich działek, to Wnioskodawca będzie chciał sprzedać wszystkie działki. Mając jednakże na uwadze trudności sprzedaży jednej dużej działki jednemu nabywcy, co jest między innymi powodem podziału działki na mniejsze działki, tym samym Wnioskodawca spodziewa się, iż sprzedaż będzie sukcesywna w miarę otrzymywanych ofert.

Jak zostało wskazane we wniosku, przyszły nabywca poprosił o udzielenie pełnomocnictwa, które pozwala mu na rozpoczęcie jego procesu inwestycyjnego, np. wystąpienie o różnego rodzaju pozwolenia/uzgodnienia, które po sfinalizowaniu zakupu pozwolą mu sprawnie realizować proces inwestycyjny.

Na pytanie czy przed sprzedażą wydzielonych działek Wnioskodawca planuje udzielić innej osobie/innemu podmiotowi, (np. developerowi) pełnomocnictwa czy jakiegokolwiek innego umocowania prawnego do działania w imieniu Wnioskodawcy w związku z transakcją sprzedaży działek, wskazano, że tak. Wnioskodawca przed sprzedażą wydzielonych działek udzielił developerowi pełnomocnictwa do działania w imieniu Wnioskodawcy w związku z transakcją sprzedaży działek. To był warunek dewelopera do dalszych rozmów o transakcji, dlatego Wnioskodawca się zgodził. Pełnomocnictwo upoważnia dewelopera do wystąpienia o podział działki na mniejsze działki i uzyskanie warunków przyłączeń mediów przez dostawców mediów.

W odpowiedzi na pytanie czy przed sprzedażą wydzielonych działek będzie Pan podejmował – osobiście bądź za pośrednictwem osób trzecich - jakiekolwiek czynności wymagające zaangażowania środków finansowych, zmierzające do podniesienia wartości działek, np. uzyskiwanie decyzji o warunkach zabudowy, pozwoleń, uzbrojenie terenu, doprowadzenie mediów, ogrodzenie terenu bądź inne (jeśli tak, należał wskazać jakie to będą czynności i nakłady) wskazano, że Wnioskodawca takich działań (podnoszących wartość działek) nie planuje podejmować. Wnioskodawca jest zainteresowany sprzedażą działek w takim stanie jak obecnie się znajdują. Natomiast jak zostało to wskazane we wniosku oraz w odpowiedzi na zadane pytania, Wnioskodawca udzielił i może udzielać innym potencjalnym nabywcom pełnomocnictwa, na podstawie których przyszli nabywcy będą podejmowali działania jeszcze przed podpisaniem aktu notarialnego nabycia nieruchomości, (np. występowanie o wydanie warunków przyłączenia mediów).

Wnioskodawca może zawierać umowy przedwstępne sprzedaży nieruchomości, jednakże obecnie nie planuje zawierania innych warunków sprzedaży poza ewentualną wpłatą zadatku/zaliczki i określenia czasu w jakim powinno dojść do sprzedaży działki/działek. Umowa przedwstępna jest zawierana zwłaszcza w sytuacji, kiedy zakup ma być kredytowany przez instytucje finansowe (banki na podstawie takiej umowy określają parametry kredytowania). Jest to więc pewien powszechnie występujący element, więc Wnioskodawca nie może wykluczyć takiego działania.

Działki obecnie objęte są miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. Zgodnie z planem miejscowym są to tereny zabudowy mieszkaniowej. Wnioskodawca nie występował o zmianę planu zagospodarowania przestrzennego w odniesieniu do działek.

Dla wydzielonych działek nie będzie potrzeby wydania decyzji o warunkach zabudowy, gdyż plan miejscowy określa te tereny jako tereny zabudowy mieszkaniowej.

Wszystkie sprzedawane działki były otrzymane od rodziców w formie darowizny. Działki te nie były więc nabywane przez Wnioskodawcę, były formą majątku przekazanego przez rodziców synowi. Posiadane działki nie były wykorzystywane przez Wnioskodawcę, stanowiły formę posiadanego majątku Wnioskodawcy. Sprzedaż działek była dokonywana przez okres kilku ostatnich lat. Celem sprzedaży działek była zamiana aktywa niepłynnego (trudno zbywalnego) na aktywa płynne, (tj. środki pieniężne). Uzyskane ze sprzedaży środki pieniężne były przeznaczone na bieżące funkcjonowanie, (m.in. budowę domu w którym Wnioskodawca mieszka wraz z rodziną) lub też zakup innych aktywów, które będzie łatwiej spieniężyć w sytuacji konieczności pozyskania środków pieniężnych.

Sprzedanych było 11 działek, które przekazali Wnioskodawcy rodzice, działki były już podzielone. Wszystkie działki nabył jeden nabywca (deweloper). Sprzedane działki nie były zabudowane, nie były podejmowane żadne działania mające na celu podniesienie wartości tych działek.

W odpowiedzi na pytanie czy przedmiotem zapytania jest wyłącznie kwestia uznania Pana za podatnika VAT z tytułu podziału i sprzedaży działek (art. 15 ustawy o VAT), czy również zastosowanie zwolnienia od podatku od towarów i usług dla sprzedaży działek (art. 43 ustawy o VAT), a jeżeli tak to których konkretnie działek, wskazano, że przedmiotem zapytania jest kwestia uznania Wnioskodawcy za podatnika VAT z tytułu podziału i sprzedaży działek (art. 15 ustawy o VAT).

Wnioskodawca uważa, że z tytułu podziału i sprzedaży przedmiotowych działek nie jest podatnikiem VAT, a tym samym pytania zawarte w części II pkt 1-2 wezwana nie mają do niego zastosowania.

Pytanie

Czy Wnioskodawca dokonując podziału i sprzedaży opisanych w stanie faktycznym nieruchomości (działek), będzie występował w charakterze podatnika podatku od towarów i usług zobligowanego do ustalenia i zadeklarowania podatku VAT z tego tytułu?

Pana stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, dokonując podziału i sprzedaży opisanych w stanie faktycznym nieruchomości (działek), Wnioskodawca nie będzie występował w charakterze podatnika podatku od towarów i usług i nie będzie zobligowany do ustalenia i zadeklarowania podatku VAT z tego tytułu.

Uzasadnienie stanowiska

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2024 r. poz. 361), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Zgodnie zaś z art. 2 pkt 6 ustawy, ilekroć w przepisach jest mowa o towarach - rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na początek należy więc wskazać, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. W ustępie 2 wskazano zaś, iż działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności, konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik.

Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto, działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Przez ciągłe wykorzystywanie składników majątku należy rozumieć takie wykorzystywanie majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub długim okresem trwania. Zatem czerpanie dochodów ze składnika majątku wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej.

Analizując powyższe przepisy należy stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Uregulowania te są zbieżne z przepisami obowiązującymi na terytorium całej Unii Europejskiej, bowiem podatek VAT podlega harmonizacji. I tak na mocy art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. L 347 z 11 grudnia 2006 r. ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady, „Podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności. „Działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Z przytoczonych regulacji wynika, że podatnikiem podatku od towarów i usług może być każda osoba, która okazjonalnie dokonuje czynności opodatkowanych, przy czym czynności te winny być związane z działalnością zdefiniowaną jako działalność gospodarcza, tj. wszelką działalnością producentów, handlowców i osób świadczących usługi, włącznie z działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie.

Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług w świetle powyższych przepisów, jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie - czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Właściwym zatem jest wykluczenie podmiotów z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część ich majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej. Wykluczenie takie stosuje się głównie w odniesieniu do osób fizycznych podejmujących działania w zakresie zarządu majątkiem prywatnym (kupnem/sprzedażą).

W kontekście powyższych rozważań nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto dokonuje transakcji sprzedaży nieruchomości, za które nie jest przewidziana ściśle regularna (powtarzalna) zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej w danym zakresie działalności gospodarczej, a tylko rozporządza majątkiem osobistym. Dokonywanie określonych czynności zarządu majątkiem prywatnym, (w tym także podziałem działki na mniejsze i ich odsprzedaż) nie stanowi działalności gospodarczej, a tym samym nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Podobne wnioski można wysnuć analizując orzeczenia TSUE i poglądy doktryny. Jak wynika z wyroku TSUE z 15 września 2011 r. w sprawach 180/10 i 181/10 - za podatnika VAT należy uznać tego rodzaju osoby, które dokonują sprzedaży nieruchomości, których aktywność wykracza poza granice zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Jest to więc aktywność, która wskazuje na to, że te osoby prowadzą działalność profesjonalną w zakresie handlu nieruchomościami, np. czynności polegające na uzbrojeniu terenu czy prowadzeniu kampanii reklamowej. O naliczeniu VAT nie powinny natomiast decydować takie aspekty jak czynności polegające na podziale gruntu w celu uzyskania większej wartości poszczególnych działek powstałych po podziale, okres, w jakim następowały transakcje, czy też wysokość osiągniętego z tego tytułu przychodu.

Przyjęcie więc, iż dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną). Przejawem zaś takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być, np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze.

Przy czym, na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Zatem w kwestii opodatkowania sprzedaży nieruchomości istotne jest, czy w świetle zaprezentowanego opisu sprawy w celu dokonania sprzedaży ww. gruntu, podjął Wnioskodawca aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkowałoby koniecznością uznania Wnioskodawcy za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpiła w ramach zarządu majątkiem własnym.

Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady (a tym samym art. 15 ust. 2 ustawy) jako, że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy opodatkowany podatkiem dochodowym.

Zbieżne wnioski można wyciągnąć analizując treść wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07, w myśl którego formalny status danego podmiotu, a także okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, czy w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku VAT.

Z przywołanych wyżej przepisów wynika, że dostawa towarów (w tym nieruchomości gruntowej niezabudowanej) podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu przez niego statusu podatnika.

Należy jednakże zauważyć, iż pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej.

Jak wskazał Wnioskodawca, na podstawie zawartej w grudniu 2012 r. umowy darowizny, Wnioskodawca nabył grunty niezabudowane. Grunty od momentu nabycia nie były wykorzystywane do działalności gospodarczej, stanowiły formę lokaty majątku z potencjalną możliwością wykorzystania tego majątku w przyszłości. Poszczególne działki były sprzedawane w przeszłości deweloperowi (przedsiębiorcy), który to przedsiębiorca podejmował działania mające na celu uatrakcyjnienie tych działek oraz zwiększenie ich wartości, a także zabudowując te nieruchomości i dokonując dalszej odsprzedaży. Wnioskodawca nie podejmował takich działań, ograniczał się do zarządzania majątkiem. Obecnie Wnioskodawca podjął decyzję o podziale działki i sprzedaży tych działek (części lub całości w zależności od ustaleń biznesowych z nabywcą) w celu pozyskania środków pieniężnych. Wnioskodawca nie podejmował działań zmierzających do zwiększenia atrakcyjności nieruchomości, jak również brak było działań mających na celu przygotowanie nieruchomości do sprzedaży. Sama sprzedaż nie ma też miejsca w warunkach wskazujących na handlowy charakter, a podjęte przez Wnioskodawcę działania wynikają z kwestii handlowych, tj. utrudniona sprzedaż dużej nieruchomości.

Wnioskodawca nie jest zarejestrowanym podatnikiem VAT (nie prowadzi działalności gospodarczej), działki nie były wykorzystywane do działalności gospodarczej. Wnioskodawca dokonywał jedynie sprzedaży posiadanych działek bez transakcji nabycia nieruchomości (gruntów) w celu ich odsprzedaży (Wnioskodawca nie nabywa działek w celu podziału i sprzedaży z zyskiem).

Biorąc pod uwagę treść przytoczonych przepisów oraz zawarty opis sprawy, w ocenie Wnioskodawcy stwierdzić należy, że sprzedaż nieruchomości, zgodnie z art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy, nie będzie dostawą dokonaną przez podatnika w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Dokonując opisanych we wniosku czynności, Wnioskodawca nie podejmuje działań podobnych do tych, jakie wykonują podmioty zajmujące się profesjonalnie obrotem nieruchomościami, o których mowa w orzeczeniach w sprawach C-180/10 i C-181/10, tj. wykazujące na aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem. Z uwagi na powyższe, w tej konkretnej sytuacji należy uznać, że przedmiotem dostawy będzie składnik majątku, a podział i sprzedaż działek będzie stanowiło realizację prawa do rozporządzania majątkiem osobistym.

W konsekwencji, skoro w przedmiotowej sprawie nie wystąpią przesłanki stanowiące podstawę uznania za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, to czynność sprzedaży niezabudowanych działek nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT, jako odpłatna dostawa towarów na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy.

Podobne wnioski płyną z analizy szeregu interpretacji podatkowych, w tym np. interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 13 września 2024 r., sygn. 0111-KDIB3-1.4012.405.2024.2.AB: „Jak wynika z opisu sprawy, postanowiła Pani jedynie podzielić geodezyjnie całą posiadaną nieruchomość na działki, z których powstały m.in. działki nr 1, 2, 3, 4 i 5 przeznaczone do sprzedaży oraz wydzielić drogę wewnętrzną, do czego zobowiązywały Panią przepisy. Ponadto, jak wskazała Pani w opisie sprawy, to Gmina we własnym zakresie dokonywała zmian w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego dla działek. Pani wraz z mężem nie wnioskowali i nie mieli wpływu na zmiany w miejscowym planie zagospodarowania działek. W związku z powyższym stwierdzić należy, że w tym konkretnym przypadku nie podjęła Pani aktywnych działań w zakresie obrotu nieruchomościami, które świadczyłyby o angażowaniu środków w sposób podobny do wykorzystywanych przez handlowców, bowiem z okoliczności sprawy wynika, że czynności poczynione w stosunku do przedmiotowych działek nie wykraczają poza ramy czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności w stosunku do przedmiotowych działek. Działania podjęte przez Panią należą do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

Uwzględniając przedstawiony opis zdarzenia przyszłego oraz ww. przepisy należy stwierdzić, że w rozpatrywanej sprawie brak jest podstaw do uznania Pani - w związku ze sprzedażą opisanych działek nr 1, 2, 3, 4, 5 - za podatnika podatku od towarów i usług prowadzącego działalność gospodarczą w zakresie handlu nieruchomościami.

Zatem, w związku ze sprzedażą działek nr 1, 2 i 3, 4 i 5 opisanych we wniosku, nie będzie Pani działać w charakterze podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy. Sprzedaż działek, w analizowanej sprawie, należy uznać za czynność związaną ze zwykłym wykonywaniem prawa własności, do której unormowania ustawy o podatku od towarów i usług nie mają zastosowania. Wobec powyższego, sprzedaż opisanych działek nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Reasumując, w związku z transakcją zbycia opisanych we wniosku działek nr 1, 2, 3, 4 i 5 nie wystąpi Pani w charakterze podatnika podatku VAT, w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą w myśl art. 15 ust. 2 ustawy. Zatem czynność sprzedaży działek nr 1, 2, 3, 4 i 5 nie będzie podlegała opodatkowaniu VAT”.

Podobne wnioski płyną z analizy interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 13 czerwca 2022 r., sygn. 0112-KDIL3.4012.133.2022.2.AK, dotyczącej sprzedaży podzielonej nieruchomości (działek): „Z wniosku wynika, że nabyła Pani działkę w drodze umowy przekazania gospodarstwa rolnego. Nie jest Pani, ani nigdy była czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT. Nie będzie Pani podejmować żadnych czynności zmierzających do podniesienia wartości ww. działek. Działki mające być przedmiotem sprzedaży nie były przez Panią wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Nie była Pani rolnikiem ryczałtowym z tytułu prowadzenia gospodarstwa rolnego, a płody rolne uzyskiwane z gruntu nie były przeznaczone do dalszej sprzedaży. Płody były uzyskiwane dla własnych potrzeb. Działka nie była przedmiotem najmu, dzierżawy lub innej czynności o podobnym charakterze. Nie udzieliła Pani żadnego pełnomocnictwa przyszłemu nabywcy, ani nie zamierza takiego pełnomocnictwa udzielać. Na ten moment nie zawierała Pani żadnych umów przedwstępnych z nabywcami. Wystąpiła Pani osobiście z wnioskiem o decyzję o warunkach zabudowy na budowę 9 budynków mieszkalnych jednorodzinnych. Podział działki 1 ma na celu uzyskanie wyższej ceny przy sprzedaży ziemi, aby zapewnić Pani i Pani synowi godziwe warunki mieszkaniowe oraz pokryć koszty leczenia syna.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że z zawartego we wniosku opisu sprawy nie wynika zatem taka Pani aktywność, która wykraczałaby poza ramy czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. Nie wystąpił bowiem ciąg zdarzeń, które jednoznacznie przesądzają, że sprzedaż wskazanej we wniosku Nieruchomości wypełnia przesłanki działalności gospodarczej. Nie podjęła Pani takich aktywnych działań w zakresie obrotu nieruchomościami, które świadczyłyby o angażowaniu środków w sposób podobny do wykorzystywanych przez handlowców. Nie podejmowała Pani żadnych czynności zmierzających do podniesienia wartości gruntu.

Zatem brak jest przesłanek pozwalających uznać Panią za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą w myśl art. 15 ust. 2 ustawy.

W konsekwencji dokonując planowanej sprzedaży Nieruchomości nie będzie Pani występowała w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, a będzie Pani jedynie korzystała z przysługującego Pani prawa do rozporządzania własnym majątkiem. Tym samym planowana przez Panią sprzedaż działek wydzielonych z działki 1 nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Podsumowując, przy sprzedaży 9 działek wydzielonych z działki 1 nie będzie Pani działała w charakterze podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy. Zatem sprzedaż ww. działek nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy”.

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie prawidłowości wskazanego powyżej stanowiska.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku, jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.) zwanej dalej ustawą:

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

W świetle art. 2 pkt 6 ustawy:

Stosownie do art. 2 pkt 22 ustawy:

Zatem należy stwierdzić, że w sytuacji, gdy przedmiotem dostawy są towary w rozumieniu powołanego wyżej przepisu i gdy czynność ta prowadzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel, mamy do czynienia z dostawą w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Należy więc przyjąć, że w oparciu o definicję zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie nieruchomości gruntowych (działek), traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającej opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Wskazać należy, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy:

Natomiast według art. 15 ust. 2 ustawy:

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności, konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik.

Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto, działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Przez ciągłe wykorzystywanie składników majątku należy rozumieć takie wykorzystywanie majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub długim okresem trwania. Zatem czerpanie dochodów ze składnika majątku wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej.

Analizując powyższe przepisy należy stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Stosownie do art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady:

Z przytoczonych regulacji wynika, że podatnikiem podatku od towarów i usług może być każda osoba, która okazjonalnie dokonuje czynności opodatkowanych, przy czym czynności te winny być związane z działalnością zdefiniowaną jako działalność gospodarcza, tj. wszelką działalnością producentów, handlowców i osób świadczących usługi, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie.

Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług w świetle powyższych przepisów jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze - dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej ani też nie został wykorzystany w trakcie jego posiadania na cele działalności gospodarczej.

W kontekście powyższych rozważań nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majątku osobistego. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego działalność gospodarczą wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną). Przejawem zaś takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym, na tego rodzaju aktywność „gospodarczą” wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Zatem w kwestii podlegania opodatkowaniu sprzedaży działek istotne jest, czy w świetle zaprezentowanego opisu sprawy, w celu dokonania sprzedaży ww. działek, podjął Pan aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania Pana za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług.

Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym. Nie jest natomiast działalnością handlową, a zatem i gospodarczą, sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, czy też prowadzenia działalności, ani też w trakcie posiadania nie został wykorzystany do działalności gospodarczej.

Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie – zdaniem Trybunału – okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Co istotne – jak wskazał TSUE – dla uznania, że czynność sprzedaży działek następuje poza działalnością gospodarczą nie ma znaczenia fakt, że podmiot dokonujący dostawy jest „rolnikiem ryczałtowym”. Trybunał nie uznał za podatnika VAT w rozumieniu prawa UE osoby fizycznej dokonującej sprzedaży gruntu, która prowadziła działalność rolniczą na tym gruncie nabytym ze zwolnieniem od podatku od wartości dodanej i przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego niezależnej od woli tej osoby w grunt przeznaczony pod zabudowę, jeżeli nie wykonywała ona dodatkowych czynności (oprócz podziału) w związku z tą sprzedażą.

Inaczej jest natomiast – wyjaśnił Trybunał – w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

W tym miejscu należy podkreślić, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

Mając powyższe na względzie należy stwierdzić, że uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy. Ocenie podlegać muszą przede wszystkim działania, jakie podejmuje zbywca w celu dokonania sprzedaży.

Z przywołanych wyżej przepisów wynika, że dostawa towarów (w tym nieruchomości gruntowej) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu przez niego statusu podatnika. Warto w tym miejscu zaznaczyć, że powyższe może mieć miejsce również w odniesieniu do czynności dokonanej jednorazowo. Dla uznania czynności za wykonywaną w ramach  działalności gospodarczej nie ma bowiem znaczenia częstotliwość jej wykonywania, lecz zamiar, z jakim została zrealizowana i okoliczności w jakich ją wykonano. Oznacza to, że w niniejszej sprawie należy przeanalizować całokształt działań, jakie Pan podjął/podejmie w odniesieniu do gruntu będącego przedmiotem sprzedaży.

Należy zwrócić uwagę na kwestię udzielania pełnomocnictw, która to została uregulowana w Tytule IV Działu VI Przedstawicielstwo, Rozdział I Przepisy ogólne, Rozdział II Pełnomocnictwo, ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1061 ze zm.).

Zgodnie z art. 95 § 1 Kodeksu cywilnego:

W świetle art. 95 § 2 Kodeksu cywilnego:

W myśl art. 96 Kodeksu cywilnego:

Stosownie do art. 98 Kodeksu cywilnego:

Według art. 99 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego:

Na mocy art. 108 Kodeksu cywilnego:

Z regulacji art. 109 Kodeksu cywilnego wynika, że:

Tezę taką potwierdził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 6 lipca 2017 r. sygn. akt I FSK 2033/15, wyrażony na gruncie podobnego aczkolwiek nie identycznego stanu faktycznego, w którym stwierdził:

Jak wynika z przepisów art. 95 do art. 109 Kodeksu cywilnego, pełnomocnictwo – to jednostronne oświadczenie osoby (mocodawcy), na mocy którego inna osoba (pełnomocnik) staje się upoważniona do działania w imieniu mocodawcy. Zatem każda czynność wykonana przez pełnomocnika w imieniu mocodawcy i w zakresie udzielonego pełnomocnictwa wywoła skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy.

Z opisu sprawy wynika, że planuje Pan podział i sprzedaż działki/działek (lub części działki) niezabudowanej. Działka ta była przedmiotem darowizny w grudniu 2012 r. ze strony rodziców do Pana majątku prywatnego. Pierwotnie przedmiotem darowizny było 12 działek oraz działka niepodzielona o wielkości 13.683 m². W latach poprzednich sprzedawał Pan działki (otrzymane jako już podzielone) deweloperowi bez dodatkowych działań zwiększających atrakcyjność nieruchomości, czy też aktywnego poszukiwania nabywców. Wszelkie działania inwestycyjne podejmował deweloper w ramach swoich działań. Ewentualnie udzielał Pan deweloperowi stosownych pełnomocnictw na podstawie umów przedwstępnych kupna-sprzedaży nieruchomości o występowanie o pozwolenia budowlane lub zgody na przyłączenie mediów (na czas procesowania umów sprzedaży nieruchomości) czy też dokonanie na działkach odpowiednich działań związanych z prowadzonym przez dewelopera procesem inwestycyjnym, (np. konieczność zmiany melioracji). Obecnie deweloper jest zainteresowany nabyciem kolejnych działek od Pana. Ponieważ działka jaką Pan posiada jest duża, a tym samym cena nabycia jest wysoka, deweloper zaproponował podział działek i sprzedaż poszczególnych działek po przeprowadzeniu podziału. Z tego względu są obecnie prowadzone negocjacje dotyczące podziału działki na mniejsze działki oraz odsprzedaży tych działek deweloperowi na cele prowadzonej przez niego działalności gospodarczej. W związku z możliwością otrzymania oferty od innych przedsiębiorców (deweloperów) rozważane są różne opcje sprzedaży nieruchomości, także innym deweloperom. W praktyce gospodarczej deweloperzy jeszcze przed podpisaniem aktu sprzedaży nieruchomości żądają udzielenia pełnomocnictwa, które jest bardzo zróżnicowane i dotyczy głównie rozpoczęcia przez dewelopera inwestycji jeszcze przed podziałem nieruchomości, korzystania z nieruchomości przy kontynuacji inwestycji, dokonania zmian udziałów w nieruchomości wspólnej, składania oświadczeń w toku postępowań administracyjnych, sądowych. Z taką prośbą także wystąpił deweloper zainteresowany nabyciem nieruchomości (działek) od Pana, tak aby jego proces inwestycyjny nie był spowolniony oczekiwaniem na podział nieruchomości na mniejsze działki. Działania bezpośrednie jakie Pan podejmie (jeszcze przed podpisaniem aktu sprzedaży nieruchomości) dotyczyłyby ewentualnie podziału działki na mniejsze działki oraz właśnie udzielenie pełnomocnictw deweloperowi w celu rozpoczęcia procesu inwestycyjnego przez dewelopera (doprowadzenie mediów czy też występowania o zgody na zabudowanie nieruchomości). Działania te będzie podejmować deweloper i tylko w niezbędnym zakresie. W ramach dotychczasowych ustaleń biznesowych, to deweloper zająłby się kwestią podziału działki tak aby podział był zgodny z wymogami planów miejscowych, aby podział odpowiadał jego wymaganiom biznesowym, (np. zabudowy bliźniaczej, budowy dwóch budynków na jednej działce) i ustaleniom w zakresie kupna sprzedaży. Dzieląc działkę na mniejsze działki podzieli Pan całą nieruchomość niezależnie od ilości działek jakie nabędzie ostatecznie deweloper, tak aby w kolejnych latach móc dokonywać sprzedaży posiadanych (niesprzedanych) działek. Nie planuje Pan podejmowania działań mających na celu zabudowanie działek po podziale, nie planuje występowanie o pozwolenia budowlane, nie planuje występowania zgód o podłączenia mediów. Wszelkie działania mające na celu rozpoczęcie procesu inwestycyjnego może jednakże podejmować deweloper jeszcze przed podpisaniem aktu kupna-sprzedaży nieruchomości na podstawie otrzymanych pełnomocnictw z jednoczesnym zobowiązaniem do przeniesienia otrzymanych pozwoleń na dewelopera. Obecnie w zakresie posiadanej działki o powierzchni 13.683 m² musi Pan dokonać stosownych podziałów działki na mniejsze nieruchomości (nadal jednak nie będą podejmowana działania w zakresie uzbrojenia działek lub zwiększenia ich atrakcyjności – jak zostało wskazane takie działania może jednakże podejmować deweloper na podstawie udzielonych mu pełnomocnictw w ramach realizowanej sprzedaży działek). Działki nie są i nie będą do dnia zbycia wykorzystywane do działalności rolniczej. Działka mająca być przedmiotem podziału nie są i nie będą udostępniane innym osobom na podstawie umów cywilnoprawnych. Planuje Pan podzielić posiadaną działkę na kilka/kilkanaście działek. Sam podział jest uzależniony od kilku elementów takich jak możliwość uzyskania zgody, zgodność z planami miejscowymi, możliwości geodezyjne. Docelowo wszystkie działki powstałe z podziału mają być sprzedane. Przyszły nabywca poprosił o udzielenie pełnomocnictwa, które pozwala mu na rozpoczęcie jego procesu inwestycyjnego, np. wystąpienie o różnego rodzaju pozwolenia/uzgodnienia, które po sfinalizowaniu zakupu pozwolą mu sprawnie realizować proces inwestycyjny. Przed sprzedażą wydzielonych działek, udzielił Pan developerowi pełnomocnictwa do działania w Pana imieniu w związku z transakcją sprzedaży działek. Pełnomocnictwo upoważnia dewelopera do wystąpienia o podział działki na mniejsze działki i uzyskanie warunków przyłączeń mediów przez dostawców mediów. Może Pan udzielać innym potencjalnym nabywcom pełnomocnictwa, na podstawie których przyszli nabywcy będą podejmowali działania jeszcze przed podpisaniem aktu notarialnego nabycia nieruchomości, (np. występowanie o wydanie warunków przyłączenia mediów). Sprzedaż działek była dokonywana przez okres kilku ostatnich lat. Sprzedanych było 11 działek, które przekazali Panu rodzice, działki były już podzielone.

Pana wątpliwości dotyczą kwestii uznania Pana za podatnika VAT z tytułu podziału i sprzedaży działek.

Dla ustalenia, czy sprzedaż towarów (działek) podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w pierwszej kolejności należy ustalić, czy osoba dokonująca transakcji sprzedaży nieruchomości występuje z tytułu tej transakcji w charakterze podatnika podatku VAT prowadzącego działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Zatem należy przeanalizować całokształt działań, jakie podejmuje Pan w odniesieniu do działek przed sprzedażą i ustalić czy spełnia Pan przesłanki do uznania za podatnika podatku od towarów i usług z tytułu tej sprzedaży.

Na podstawie udzielonego przez Pana pełnomocnictwa, w tym dotyczącego rozpoczęcia procesu inwestycyjnego, Kupujący podejmował i będzie podejmował szereg szczegółowo opisanych we wniosku działań, w efekcie których nastąpi uatrakcyjnienie ww. działek, co de facto skutkowało/będzie skutkować wzrostem ich wartości. Nie ulega wątpliwości, że szeroko zakrojony zakres przygotowania działek do sprzedaży nie jest typowy do działań podejmowanych przez osoby fizyczne w zakresie zarządzania majątkiem osobistym – prywatnym. W efekcie wykonywanych czynności dostawie podlegały/będą podlegały nieruchomość (działki) o zupełnie innym charakterze, niż w chwili podjęcia decyzji o ich sprzedaży. W analizowanej sprawie do czasu zawarcia umowy przyrzeczonej grunt będący Pana własnością (działki) podlega/podlegać będzie wielu czynnościom. Nie zmienia tej okoliczności to, że działania te nie podejmował/nie będzie podejmował Pan, lecz Kupujący. Do dnia sprzedaży wydzielonych działek, czynności wykonywane przez Kupującego w ramach udzielonego pełnomocnictwa wywołują skutki bezpośrednio w Pana sferze prawnej, gdyż to Pan jest stroną podejmowanych czynności, a nie Kupujący występujący jako Pana pełnomocnik.

Podjęta przez Pana aktywność wykracza poza ramy czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności w odniesieniu do posiadanego gruntu, a zaistniały ciąg zdarzeń wskazuje, że jego sprzedaż nastąpiła/nastąpi w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, z tytułu której występuje Pan jako podatnik podatku VAT.

Tym samym należy stwierdzić, że ww. sprzedaż stanowi dostawę dokonywaną w ramach prowadzenia działalności gospodarczej w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, a Pan działa jako podatnik VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy. Z uwagi na powyższe, w tej konkretnej sytuacji nie można uznać, że przedmiot dostawy stanowi składnik Pana majątku osobistego, a sprzedaż posiadanych przez Pana działek, które zostały/zostaną wydzielone z działek otrzymanych w drodze darowizny, stanowiła realizację prawa do rozporządzania majątkiem osobistym.

W analizowanej sprawie do czasu zawarcia umowy przyrzeczonej sprzedaży ww. działek, czynności wykonane przez Kupującego wywołają skutki bezpośrednio w sferze prawnej Pana, co wskazuje, że w celu zwiększenia możliwości sprzedaży ww. działek – podejmuje Pan pewne działania w sposób zorganizowany. Stroną podejmowanych czynności jest/będzie bowiem Pan, a nie kupujący. Kupujący nie działa/nie będzie działać bowiem we własnym imieniu, lecz w imieniu Pana jako Sprzedającego. Okoliczność, że to nie Pan a kupujący podejmuje/będzie podejmował ww. czynności nie oznacza, że czynności te pozostają bez wpływu na Pan sytuację prawną. Czynności wykonane przez Kupującego wywołają skutki bezpośrednio w sferze prawnej Sprzedającego – do momentu sprzedaży działek, wystąpią one po Pan stronie. Z kolei Kupujący dokonując ww. działań za pośrednictwem udzielonego pełnomocnictwa uatrakcyjnił/uatrakcyjni działki stanowiące do momentu sprzedaży Pana własność. Działania te, dokonywane za pełną Pana zgodą, wpłyną generalnie na podniesienie atrakcyjności działek jako towaru i wzrost ich wartości.

Całokształt podejmowanych przez Pana oraz pełnomocnika działań wskazuje na zorganizowany oraz handlowy zakres czynności, a także zamiar dokonywania w przyszłości dalszych transakcji sprzedaży działek. Planuje Pan podzielić posiadaną działkę na kilka/kilkanaście działek, docelowo wszystkie działki powstałe z podziału mają być sprzedane. Na podstawie udzielonego pełnomocnictwa, przyszły nabywca może rozpocząć proces inwestycyjny, np. wystąpić o różnego rodzaju pozwolenia/uzgodnienia, w celu sprawnej realizować proces inwestycyjny. Pełnomocnictwo upoważnia dewelopera do wystąpienia o podział działki na mniejsze działki i uzyskanie warunków przyłączeń mediów. Sprzedaż działek była dokonywana przez okres kilku ostatnich lat. W związku z możliwością otrzymania oferty od innych przedsiębiorców (deweloperów) rozważane są różne opcje sprzedaży nieruchomości, także innym deweloperom. Uzyskany dochód z tytułu odpłatnego zbycia sprzedawanych nieruchomości planuje Pan głównie przeznaczyć na zakup lokali mieszkaniowych (jako długoterminowa lokata kapitału) lub ulokowanie na kontach bankowych w formie depozytów. W ramach negocjacji handlowych możliwym jest też, że otrzyma Pan w ramach zapłaty domy/segmenty wybudowane przez dewelopera.

Wskazane okoliczności sprawy przesądzają o tym, że zaplanowane przez Pana oraz wykonywane głównie przez pełnomocnika czynności w Pana imieniu związane z podziałem i sprzedażą działek, należy uznać za zbliżone do profesjonalnego obrotu nieruchomościami wykonywanej przez handlowców. Profesjonalny charakter dokonywanych działań powoduje, że czynności tych nie można kwalifikować jako rozporządzanie majątkiem prywatnym, lecz jako zaplanowane, sukcesywne, zorganizowane działania zmierzające do ciągłego uzyskiwania korzyści materialnych z tytułu sprzedaży działek. Rodzaj działań podejmowanych przez Pana (w tym przez pełnomocnika) świadczy o zorganizowanym i ciągłym charakterze sprzedaży i powoduje, że sprzedaż działek przybiera formę zawodową (profesjonalną) w zakresie obrotu nieruchomościami. Działania te wykraczają poza zakres zarządu majątkiem prywatnym i należy je uznać za działania gospodarcze w zakresie obrotu nieruchomościami.

Wynikająca z opisanych działań koncepcja wykorzystania działek – wbrew Pana twierdzeniom, dowodzi, że sprzedaż działek nie może być uznana za czynność związaną ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. Ciąg aktywnych działań przyjął charakter czynności właściwej dla profesjonalnej działalności handlowca.

Wobec powyższego, Pan jako sprzedający dokonując sprzedaży Nieruchomości nie korzysta z przysługującego prawa do rozporządzania własnym majątkiem prywatnym, nie jest to bowiem typowe (zwykłe) rozporządzanie prawem własności. Pan wraz z Kupującym, w taki sposób zorganizował/zorganizuje sprzedaż ww. działek, że niejako Pana działania łącznie z działaniami przyszłego nabywcy – stanowią pewnego rodzaju wspólne przedsięwzięcie.

Zatem, w rozpatrywanej sprawie Pan jako Sprzedający podejmując ww. czynności zaangażował środki podobne do tych, jakie wykorzystują podmioty zajmujące się profesjonalnie obrotem nieruchomościami, o których mowa we wskazanych orzeczeniach w sprawach C-180/10 i C-181/10, tj. wykazał aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem.

Biorąc pod uwagę treść przytoczonych przepisów oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że sprzedaż działek wydzielonych z działek otrzymanych w drodze darowizny, zgodnie z art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy, będzie stanowić dostawę dokonywaną przez podatnika w ramach prowadzonej działalności gospodarczej i podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, jako odpłatna dostawa towarów na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy.

Zatem, Pana stanowisko należało uznać za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Odnosząc się do przywołanego przez Pana wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07 oraz interpretacji indywidualnych należy zaznaczyć, że każdy wyrok oraz interpretacja dotyczy unikalnego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego i w zasadzie wyłącznie do niego się ogranicza. Ocena omawianej kwestii, tj. uznania Pana za podatnika z tytułu sprzedaż działek, nie jest kwestią uniwersalną dającą się odnieść do ogólnych okoliczności w analizowanych sprawach, lecz opiera się na wielu przesłankach podnoszonych wyżej przez organ podatkowy i powinna być dokonywana z punktu widzenia każdego odrębnego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego.

Należy zwrócić uwagę na to, że w wskazanym wyroku oraz interpretacjach indywidualnych zakres okoliczności faktycznych nie jest tożsamy do sprawy będącej przedmiotem wydanego rozstrzygnięcia. Ponadto specyfika działalności podmiotów jest na tyle różnorodną, że niekiedy nawet podobne pozornie okoliczności faktyczne nie spowodują analogicznych konsekwencji dla przedsiębiorcy, a tym samym nie mogą być tożsamo traktowane.

Zatem z uwagi na różnorodność i odmienność okoliczności faktycznych występujących w każdej z indywidualnych spraw, powołany przez Pana wyrok oraz interpretacje indywidualne nie mogą stanowić podstawy do rozstrzygnięcia w rozpatrywanej sprawie.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935, dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).