Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe - Interpretacja

Interpretacja indywidualna z dnia 29 grudnia 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB3-3.4012.514.2024.3.MW

Temat interpretacji

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej

Państwa wniosek wspólny z 29 października 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie uznania, że:

-zbycie Systemu (…) będzie stanowiło dostawę towarów i świadczenie usług podlegające opodatkowaniu VAT, tj. czynność niestanowiącą sprzedaży przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT;

-zbycie Systemu (…) nie będzie podlegało zwolnieniu z VAT;

-Spółce będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z nabyciem Systemu (…)

wpłynął 29 października 2024 r.

Uzupełnili go Państwo pismem z 23 grudnia 2024 r. (data wpływu 24 grudnia 2024 r.).

Treść wniosku wspólnego jest następująca:

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

Zainteresowany będący stroną postępowania: X

Zainteresowany niebędący stroną postępowania: Y

Opis zdarzenia przyszłego

Spółka jest przedsiębiorcą (…) świadczącym usługi (…) na rzecz użytkowników końcowych w modelu (…). Y zajmuje się opracowywaniem koncepcji, projektowaniem oraz wdrażaniem rozwiązań (…), przykładowe realizacje zobacz: (…).

Jednym z licznych systemów opracowanych przez Y jest system informatyczny typu (…) umożliwiający świadczenie Usług (…), w tym zarządzanie tymi usługami i obsługą klientów korzystających z Usług (…), którego Y jest wyłącznym właścicielem. Y świadczy na rzecz (…) działających w modelu (…) usługi związane z obsługą, rozwojem i utrzymaniem systemu (…). W dniu 14 grudnia 2015 r. X oraz Y zawarły Umowę wdrożenia i utrzymania systemu (…) na potrzeby świadczenia przez X Usług (…), na podstawie której Y dokonało wdrożenia dla X systemu (…). System (…) zdefiniowany w umowie między X a Y, z uwzględnieniem również elementów, w tym modułów i wszelkich funkcjonalności, wykorzystywanych przez Y na potrzeby świadczenia usług na rzecz innych niż X (…) działających w modelu (…), jest wykorzystywany przez X oraz innych (…), z którymi Y zawarła umowy, do świadczenia Usług (…) oraz realizacji obowiązków związanych z prowadzeniem działalności (…) w modelu (…).

X i Y zamierzają zawrzeć umowę sprzedaży Systemu (…) przez Y na rzecz X wraz ze wszelkimi niezbędnymi usługami pozwalającymi X na samodzielną eksploatację i utrzymywanie oraz zarządzanie i rozwijanie Systemu (…) (dalej: „Umowa Sprzedaży”).

Intencją X jest nabycie Systemu (…) wraz z jego wszelkimi funkcjonalnościami oraz elementami, urządzeniami i prawami z nim związanymi, w taki sposób, żeby X miała techniczną i prawną możliwość wykorzystywania Systemu (…) w świadczeniu Usług (…), w tym w szczególności jego utrzymania, obsługi i rozwoju, w zakresie umożliwiającym wykonywanie wszelkich czynności wykonywanych obecnie przez Y na rzecz X i na rzecz innych operatorów świadczących usługi w modelu (…) z wykorzystaniem Systemu (…) („Cel Transakcji”).

Zasadniczym celem nabycia Systemu (…) przez X jest wykorzystywanie go na potrzeby świadczenia Usług (…) przez X (a więc w celu świadczenia usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług), natomiast w zakresie, w jakim System (…) jest wykorzystywany obecnie przez Y na potrzeby świadczenia usług na rzecz innych (…), X i Y przewidują, iż po nabyciu Systemu (…) przez X umożliwi Y korzystanie z niego, co pozwoli Y na dalsze świadczenie tychże usług na rzecz innych (…) w niezmienionym zakresie wynikającym z zawartych już przez Y umów. Świadcząc te usługi Y będzie korzystać z własnych zasobów, m.in. osobowych, które nie są częścią Systemu (…) i nie będą przedmiotem Transakcji.

Wnioskodawca podkreśla też, że System (…) w formie, w której zostanie sprzedany przez Y, w tym mając na uwadze, iż sprzedaż Systemu (…) nie obejmie jakichkolwiek zasobów personalnych Y, nie umożliwi X generowania przychodów z usług dla operatorów działających w modelu (…) bez dokonania przez X szeregu czynności po jego nabyciu. Teoretycznie jest możliwa sytuacja, w której X przejmie od Y obsługę operatorów korzystających obecnie z usług Y opartych na Systemie (…), ale nawet w razie zaistnienia takiego scenariusza, realizacja tej obsługi przez X wymagałaby uprzedniego pozyskania przez X zasobów personalnych niezbędnych do obsługi Systemu (…).

Ponadto, gdyby Spółka chciała generować przychody z usług dla operatorów działających w modelu (…) wymagałoby to, między innymi, zapewnienia osób posiadających wiedzę dotyczącą budowy i funkcjonowania Systemu (…), nabycia know-how w zakresie aspektów biznesowych związanych ze świadczeniem usług operatorom działającym w modelu (…) oraz zawarcia umów z operatorami działającymi w tym modelu.

Umowa Sprzedaży Systemu (…) ma obejmować następujące elementy:

1) przeniesienie na X majątkowych praw autorskich do wszystkich dóbr własności intelektualnej stanowiących część Systemu (…), co do których Y jest właścicielem, w tym:

i.przeniesienie autorskich praw majątkowych do stworzonego i/lub nabytego przez Y oprogramowania komputerowego stanowiącego część Systemu (…) na wszystkich polach eksploatacji wskazanych w art. 74 ust. 4 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych wraz z wyłącznym prawem zezwalania na wykonywanie zależnych praw autorskich do wszelkich opracowań oprogramowania (lub jego poszczególnych elementów), tj. prawo zezwalania na rozporządzanie i korzystanie z takich opracowań na polach eksploatacji wskazanych powyżej;

ii.przeniesienie autorskich praw majątkowych do innych utworów stanowiących część Systemu (…) oraz do dokumentacji dotyczącej Systemu (…), stworzonych i/lub nabytych, na wszystkich polach eksploatacji wskazanych w art. 50 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych wraz z wyłącznym prawem do wprowadzania zmian do dokumentacji oraz wyłącznym prawem zezwalania na wykonywanie zależnych praw autorskich do wszelkich opracowań utworów (lub ich poszczególnych elementów), tj. prawo zezwalania na rozporządzanie i korzystanie z takich opracowań na polach eksploatacji wskazanych powyżej, w tym do dokumentacji dotyczącej Systemu (…):

- opisu architektury, komponentów, plików źródłowych, procedur składowanych, baz danych wraz ze strukturą, aplikacji mobilnej, self-care, backupu,

- instrukcji i opisów, schematów, bazy wiedzy dotyczącej utrzymania i eksploatacji Systemu (…) zarządzania uprawnieniami itp., wynikające np. z wdrożonych procedur ISO, procedury serwisowe, instrukcja obsługi cyklu (…), opis procesów operacyjnych w X (…), opis przebiegu procesu windykacji,

- dokumentacje integracyjne Systemu (…) z innymi systemami i usługami, wraz z instrukcjami dotyczącymi konfiguracji interfejsów, przekazywania danych oraz procedur utrzymania i rozwoju,

- dokumentacji dotyczącej rozmieszczenia sprzętu w szafach serwerowych (w tym dokumentacja ich okablowania w szafach serwerowych) oraz adresacji, konfiguracji sieci (…), itp.,

- instrukcji dotyczących codziennego utrzymania Systemu (…), procedury wykonywania regularnych skanów bezpieczeństwa, monitorowania cyklicznego wprowadzanych zmian konfiguracyjnych, testowania nowych funkcji itp., bezpieczeństwa i zgodności (wytyczne dotyczące zabezpieczeń Systemu (…), uwierzytelniania, autoryzacji, szyfrowania danych, zgodności z regulacjami i standardami bezpieczeństwa), informacji dotyczących wsparcia technicznego, informacje dotyczące kontaktu z działem wsparcia technicznego dostawców poszczególnych usług i urządzeń związanych z Systemem (…),

- szczegółowej instrukcji przełączenia pomiędzy ośrodkami (…) dla obu kierunków;

iii.zezwolenie X na korzystanie z wiedzy technicznej, organizacyjnej i innej, zawartej w przekazanych X oprogramowaniu, dokumentacji i innych utworach;

2) przeniesienie na X licencji na korzystanie z tych utworów, które są częścią Systemu (…), a co do których Y nie jest właścicielem autorskich praw majątkowych, lecz posiada licencje umożliwiające korzystanie z tych utworów;

3) wydanie X oprogramowania stanowiącego część Systemu (…) w formie umożliwiającej odtworzenie systemu „od zera” (od podstaw), w tym w szczególności kodu źródłowego i plików konfiguracyjnych, poprzez depozyt prowadzony przez Zaufanego Doradcę, na informatycznym nośniku danych, w formie umożliwiającej swobodny odczyt, a także zapisanie na innym nośniku i doprowadzenie kodu źródłowego do formy wykonywalnej (w szczególności w drodze kompilacji);

4) dostarczenie kompletnego wykazu narzędzi programistycznych, bibliotek i innych elementów niezbędnych do doprowadzenia takiego oprogramowania do formy wykonywalnej;

5) przeniesienie na X własności wszystkich urządzeń składających się na System (…), umożliwiających jego prawidłowe funkcjonowanie i zapewniające Stabilność Systemu (…) (dalej: „Sprzęt”) wraz z przeniesieniem praw do wykupionych subskrypcji i licencji na oprogramowanie dla tego Sprzętu;

6) przeniesienie na X praw i obowiązków z umowy zawartej w dniu 30.08.2018 r. przez Y z (...), związana z prawidłowym funkcjonowaniem Systemu (…);

7) zapewnienie X wszelkich dostępów umożliwiających eksploatację, utrzymanie, obsługę oraz rozwój systemu, w tym w szczególności:

i.migrację danych (zgłoszenia) dotyczących Systemu (…) Z (…) do (…) wskazanej przez X oraz przetestowanie, czy wszystko zostało przeniesione i działa poprawnie, wraz z zapewnieniem przez X licencji lub subskrypcji dodatkowych niezbędnych do wykonania procesu migracji,

ii.migrację danych (dokumentacja) dotyczących Systemu (…) z (…) do plików tekstowych (Word lub PDF), które zostaną przekazane do X w postaci archiwum ZIP,

iii.dostępu do panelu administracyjnego lub interfejsu zarządzania Systemem (…), który umożliwi konfigurację, monitorowanie i zarządzanie różnymi aspektami systemu, takimi jak użytkownicy, uprawnienia, ustawienia konfiguracyjne itp.,

iv.dostępu do infrastruktury Centrum Przetwarzania Danych („CPD”), włączając w to serwery, urządzenia sieciowe, przechowywanie danych, systemy zabezpieczeń itp., co umożliwi mu zarządzanie i monitorowanie pracy systemu;

v.dostępu do wszystkich danych związanych z działaniem systemu, włączając w to dane użytkowników, logi systemowe, raporty, dane analityczne itp., co umożliwi analizę i raportowanie wyników działania systemu,

vi.odpowiednich zabezpieczeń, które umożliwią X bezpieczne korzystanie z systemu i zapobiegną nieautoryzowanemu dostępowi czy naruszeniom bezpieczeństwa danych.

Sprzedaż Systemu (…) będzie obejmowała System (…) rozumiany, jako oprogramowanie i urządzenia niezbędne do jego prawidłowego działania, bez przejścia do X pracowników lub współpracowników Y. W ocenie Spółki, System (…) bez pracowników i współpracowników Y, na dzień Transakcji nie mógłby funkcjonować jako odrębny podmiot samodzielnie realizujący określone zadania gospodarcze.

X oraz Y przewidują umożliwienie Y wykorzystywania - w określonym zakresie, tj. wyłącznie do świadczenia usług na rzecz innych (…), z którymi Y zawarła już umowy o świadczenie usług - Systemu (…) po jego nabyciu przez X, do świadczenia przez Y usług na rzecz innych operatorów świadczących usługi w modelu (…), z którymi Y ma zawarte umowy, w zakresie w jakim Y świadczy takie usługi obecnie.

W związku z zawarciem Umowy Sprzedaży Y będzie zobowiązane m.in. do:

i.przeprowadzenia szkoleń dla pracowników i współpracowników X z zakresu obsługi Systemu (…), w szczególności zapytań i wniosków Podmiotów Uprawnionych, przy wykorzystaniu Systemu (…),

ii.świadczenia na rzecz X usług w zakresie przeprowadzenia szkoleń pracowników i współpracowników X, w formie warsztatów, dotyczących obsługi, utrzymania i rozwoju Systemu (…), na podstawie zleceń składanych przez X, w określonym wymiarze godzinowym w trakcie pierwszych trzech miesięcy od dnia zakupu Systemu (…), z zastrzeżeniem, że wykonywanie obowiązków określonych powyżej uwzględnione jest w cenie sprzedaży Systemu (…), a tym samym Y nie będzie przysługiwało żadne dodatkowe wynagrodzenie z tego tytułu.

Zawarciu Umowy Sprzedaży nie będzie towarzyszyć przeniesienie praw i obowiązków wynikających z:

1) praw do domeny internetowej związanej z Systemem (…);

2) praw do znaków towarowych Y;

3) umowy kredytu bankowego;

4) umów leasingu.

Wnioskodawca wskazuje, iż zarówno na dzień złożenia niniejszego wniosku, jak również w dacie zawarcia Umowy Sprzedaży:

1) System (…) nie jest ani nie będzie w dacie jego zbycia organizacyjnie wyodrębniony w strukturze Y jako zakład, oddział itp. (Y nie wyodrębnił jakiejkolwiek części Systemu (…) i nie sporządził osobnego zestawienia kont (z zastrzeżeniem kont o których mowa w pkt 2 poniżej), bilansu, rachunku zysków i strat ani budżetu dla działalności prowadzonej w odniesieniu do jakiejkolwiek części Systemu (…) ani żadna jej część nie jest traktowana jako oddział, zakład lub wyodrębniona jednostka organizacyjna - w szczególności na podstawie uchwały odpowiednich organów spółki lub wewnętrznych regulacji);

2) zakładowy plan kont Y nie pozwala i nie będzie pozwalał na komplementarną identyfikację przychodów i kosztów związanych stricte z gospodarką finansową Systemu (…) (z zastrzeżeniem kolejnego zdania). Konta są jednak prowadzone w tym zakresie w takim stopniu szczegółowości, aby stworzyć możliwość wykazywania warunków do korzystania z przysługujących Y ulg i prowzrostowych mechanizmów podatkowych, w postaci np. ulgi na działalność badawczą lub rozwojową, kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej itp.; wyodrębnienie przychodów i kosztów o którym mowa powyżej dotyczy całości działalności Y, a nie tylko tej jej części, która jest związana z Systemem (…);

3) Y nie posiada i nie będzie posiadało odrębnego rachunku (subrachunku) bankowego, na który wpływają (będą wpływać) należności i są spłacane (będą spłacane) zobowiązania, związane wyłącznie z eksploatacją Systemu (…) w ramach działalności Y.

W związku z zawarciem Umowy Sprzedaży Systemu (…):

1) nie dojdzie do przeniesienia zakładu pracy Y, w trybie art. 231 Kodeksu pracy (ustawa z 26 czerwca 1974 r.; Dz.U. z 2018 r., poz. 108; dalej: KP);

2) Spółka nie przejmie (w drodze cesji bądź jakiejkolwiek innej czynności prawnej):

a) jakichkolwiek znaków towarowych związanych z Systemem (…);

b) praw i obowiązków wynikających z umów rachunków bankowych Y;

c) zobowiązań kredytowych Y;

d) dokumentacji innej niż dokumentacja techniczna związana z Systemem (…);

e) nazwy przedsiębiorstwa Y;

f) wierzytelności Y;

g) know-how w zakresie biznesowych aspektów świadczenia usług (…) (…) działającym w modelu (…);

h) umów z (…) działającymi w modelu (…), które zawarło Y - Y uzyska prawo do korzystania z Systemu (…) w celu kontynuowania świadczenia usług na podstawie tych umów.

Y oraz X są zarejestrowanymi podatnikami VAT czynnymi. Transakcja sprzedaży składników majątkowych wchodzących w skład Systemu (…) będzie dokumentowana fakturą, jeśli interpretacja wydana w wyniku niniejszego wniosku potwierdzi, że podlega ona opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W uzupełnieniu wniosku wskazali Państwo, że:

-w związku z nabyciem lub wytworzeniem przez Y składników majątku, w tym urządzeń, składających się na System (…), Y przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego przy ich nabyciu;

-składniki majątku, w tym urządzenia, składające się na System (…), nie były i nie będą wykorzystywane przez Y wyłącznie na cele działalności zwolnionej z VAT.

Podane wyżej informacje dotyczą odrębnie każdego składnika majątku, w tym każdego urządzenia, składającego się na system (…).

Pytania w zakresie podatku od towarów i usług (oznaczone we wniosku nr 1-3)

1) Czy zbycie Systemu (…) będzie stanowiło dostawę towarów bądź świadczenie usług podlegające opodatkowaniu VAT, tj. czynność niestanowiącą sprzedaży przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa (dalej: „ZCP”) w rozumieniu art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT?

2) Czy zbycie Systemu (…) będzie podlegało zwolnieniu z VAT?

3) Czy Spółce będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z nabyciem Systemu (…)?

Państwa stanowisko w sprawie w zakresie podatku od towarów i usług

1) Zbycie Systemu (…) będzie stanowiło dostawę towarów bądź świadczenie usług podlegające opodatkowaniu VAT, tj. czynność niestanowiącą sprzedaży przedsiębiorstwa ani ZCP w rozumieniu art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT.

2) Zbycie Systemu (…) nie będzie podlegało zwolnieniu z VAT.

3) Spółce będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z nabyciem Systemu (…).

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

1. Opodatkowanie VAT dostawy Systemu (…) - zasady ogólne

W celu odpowiedzi na pytania Wnioskodawcy zadane w niniejszym wniosku, konieczne jest w pierwszej kolejności ustalenie czy zbycie Systemu (…) będzie podlegało przepisom Ustawy o VAT, a następnie, czy nie będzie zwolnione z VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W myśl art. 7 ust. 1 Ustawy VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Towarami, zgodnie z art. 2 pkt 6 Ustawy VAT, są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Natomiast, jak wynika z art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Mając na uwadze powyższe, w kontekście pytań zadanych we wniosku, w pierwszej kolejności należy przeanalizować czy zbycie Systemu (…) nie będzie stanowiło zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

2. Brak przesłanek uzasadniających uznanie zbycia Systemu (…) za zbycie „przedsiębiorstwa” albo „zorganizowanej części przedsiębiorstwa”

2.1. Normatywna definicja przedsiębiorstwa oraz jego zorganizowanej części

Przepisy Ustawy VAT nie definiują pojęcia „przedsiębiorstwa” dla celów tej ustawy. Ze względu na powyższe oraz uwzględniając definicję zawartą w innych ustawach, w doktrynie prawa podatkowego jest powszechnie akceptowane, iż - dla celów VAT - pojęcie przedsiębiorstwa powinno być rozumiane zgodnie z jego definicją zawartą w art. 55¹ Kodeksu cywilnego. W myśl regulacji zawartej w tym przepisie, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych, przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1) oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa),

2) własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości,

3) prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych,

4) wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne,

5) koncesje, licencje i zezwolenia,

6) patenty i inne prawa własności przemysłowej,

7) majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne,

8) tajemnice przedsiębiorstwa,

9) księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Zarówno w doktrynie jak i w orzecznictwie podkreśla się, że w celu uznania określonych składników majątkowych za przedsiębiorstwo, muszą one stanowić całość pod względem organizacyjnym oraz funkcjonalnym. Należy również zwrócić uwagę, iż przedsiębiorstwo nie jest tylko sumą jego składników, ale także ich zorganizowanym zespołem, co jest uwidocznione w ustawowej definicji przedsiębiorstwa oraz zaakcentowane w wielu wyrokach wydanych przez sądy administracyjne.

Sformułowanie zawarte w zacytowanym art. 55¹ KC „obejmuje ono w szczególności”, pozwala uznać, że definicja wymienia tylko przykładowe elementy przedsiębiorstwa. W rezultacie przedsiębiorstwo może obejmować także inne, niewymienione w tym przepisie składniki, jak również może składać się z niektórych tylko elementów wyliczenia zawartego w art. 55¹ KC. Niemniej przedmiotowe składniki, aby mogły zostać uznane za przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55¹ KC (a co za tym idzie, ustawy o VAT) muszą spełniać kluczowy warunek tj. stanowić „zespół” składników materialnych i niematerialnych o cechach „zorganizowania” oraz „przeznaczenia do prowadzenia działalności gospodarczej”. Potwierdza to art. 55² KC, zgodnie z którym „czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych”.

Jednocześnie jednak, pojęcie „przedsiębiorstwo” na gruncie regulacji ustawy o VAT charakteryzuje się pewną autonomią pojęciową, wynikającą z faktu, iż same przepisy dyrektywy 2006/112 pozwalają państwom członkowskim na wyłączenie z zakresu znaczeniowego pojęcia dostawy towarów transakcji polegających na przeniesieniu całości lub części majątku.

W orzeczeniu z 27 listopada 2003 r. w sprawie Zita Modes (C-497/01) TSUE stwierdził, że „(...) pojęcie zbycia, czy to za wynagrodzeniem, czy też bez lub w charakterze aportu wniesionego do spółki, całości aktywów lub jej części, należy interpretować tak, iż obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, włącznie z jego rzeczowymi składnikami oraz, w zależności od konkretnego przypadku, składnikami niematerialnymi, które, łącznie, stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej, natomiast nie obejmuje ono zwykłego zbycia aktywów, takiego jak sprzedaż zapasów produktów”.

Ponadto, w wyroku z 10 listopada 2011 r. w sprawie Christel Schriever (C-444/10) TSUE zaznaczył, że uregulowania Dyrektywy należy interpretować w ten sposób, że pojęcie „przekazanie [...] całości lub części aktywów” należy interpretować w taki sposób, iż obejmuje ono przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, w tym składników materialnych i ewentualnie niematerialnych, łącznie składających się na przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną prowadzić samodzielną działalność gospodarczą, lecz nie obejmuje samego zbycia towarów, jak sprzedaż zapasu produktów. Stwierdzenie, iż nastąpiło przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części w rozumieniu art. 5 ust. 8 szóstej dyrektywy 77/388 w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych, wymaga, by całość przekazanych składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej. Jeżeli działalność gospodarcza nie wymaga użytkowania konkretnych pomieszczeń lub pomieszczeń wyposażonych w stałe instalacje konieczne do jej prowadzenia, przekazanie aktywów w rozumieniu wspomnianego przepisu szóstej dyrektywy może mieć miejsce również bez przekazania prawa własności nieruchomości.

Z orzecznictwa TSUE wynika więc, iż dla uznania danego zespołu składników majątkowych za przedsiębiorstwo niezbędne jest, by przekazane aktywa były wystarczające do prowadzenia przez nabywcę w sposób trwały samodzielnej działalności gospodarczej. Za przedsiębiorstwo należy uznać już taki zespół składników majątku, który jest zdolny do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej, lecz oceny, czy dana transakcja stanowi zbycie przedsiębiorstwa, należy dokonywać w odniesieniu do konkretnego przypadku.

Słusznie więc stwierdza się również w polskim orzecznictwie (Naczelny Sąd Administracyjny, dalej: NSA, w wyroku z 25 czerwca 2013 r., I FSK 955/12 oraz w wyroku z 23 lipca 2015 r., I FSK 334/14), że czynność objęta jest podatkiem VAT tylko wówczas, gdy przekazywany zespół aktywów przedsiębiorstwa jest niewystarczający do prowadzenia przez nabywcę w sposób trwały samodzielnej działalności gospodarczej (w oparciu o przekazane składniki majątkowe).

Zbycie przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 ust. 1 Ustawy o VAT, ma zatem miejsce wówczas, gdy cały majątek przedsiębiorstwa lub jego zorganizowana część przechodzi co do zasady na własność nabywcy, który kontynuuje działalność gospodarczą zbywcy. Kontynuacja działalności przez nabywcę jest warunkiem wyłączenia spod działania Ustawy o VAT zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części (wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, dalej: WSA, w Białymstoku z dnia 2 października 2019 r., sygn. I SA/Bk 320/19). Jednocześnie jednak, jeżeli dla kontynuowania działalności gospodarczej konieczne jest angażowanie przez nabywcę innych składników majątku, które nie stanowiły przedmiotu zbycia lub podejmowanie dodatkowych działań, to nie można stwierdzić, że zespół składników majątkowych stanowi przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa (wyrok WSA w Szczecinie z 12 czerwca 2019 r., sygn. I SA/Sz 328/19).

Co istotne jednak, w praktyce obrotu gospodarczego zdarzają się sytuacje, w których niektóre elementy przedsiębiorstwa podlegają wyłączeniu z transakcji sprzedaży. W takiej sytuacji, dla przyjęcia, iż pozostałe elementy będące przedmiotem transakcji mogą w dalszym ciągu stanowić przedsiębiorstwo konieczne jest, aby zbywane składniki materialne i niematerialne pozostawały ze sobą we wzajemnych relacjach w taki sposób, by można było o nich mówić jako o zespole, a nie tylko zbiorze pewnych elementów. Decydujące zatem jest to, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami w sposób umożliwiający kontynuowanie określonej działalności gospodarczej. Wyłączenie więc ze zbycia istotnych elementów przedsiębiorstwa powoduje, że mamy do czynienia ze sprzedażą sumy składników majątkowych, a nie ze sprzedażą przedsiębiorstwa. Jeśli natomiast wyłączone ze zbycia składniki przedsiębiorstwa nie mają istotnego znaczenia dla funkcjonowania przedsiębiorstwa jako takiego, wówczas czynność taka na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług uznana będzie za zbycie przedsiębiorstwa, chociażby nie obejmowała ona wszystkich jego składników (tak np. w interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, dalej: Dyrektor KIS, z dnia 29 marca 2017 r., sygn. 2461-IBPP3.4512.902.2016-2.ASZ).

Podsumowując, z punktu widzenia uznania składników majątkowych za przedsiębiorstwo istotne jest tylko to, czy przedmiot zbycia jest przedsiębiorstwem po stronie zbywcy – w chwili zbycia.

2.2. System (…) vs. elementy normatywnej definicji przedsiębiorstwa.

Zdaniem Spółki, nie można uznać, że System (…) stanowi przedsiębiorstwo Wnioskodawcy. Wynika to z faktu, iż System (…), w ocenie Spółki, nie wyczerpuje przytoczonej powyżej definicji przedsiębiorstwa.

Należy zauważyć, że wyżej przedstawiona definicja opisuje przedsiębiorstwo w ujęciu przedmiotowym, jako zespół niematerialnych i materialnych składników stanowiący przedmiot prawa w szerokim znaczeniu. Użyte w art. 55¹KC określenie „w szczególności” wskazuje jedynie na przykładowe wyliczenie składników przedsiębiorstwa. Oznacza to, że z jednej strony w jego skład mogą wchodzić inne elementy, niewymienione w tym artykule, a z drugiej, brak któregoś z tych elementów nie pozbawia zespołu rzeczy i praw przymiotu przedsiębiorstwa.

Zatem, składniki materialne i niematerialne, wchodzące w skład przedsiębiorstwa, powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, że można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej (tak np. Dyrektor KIS w interpretacji z 20 sierpnia 2021 r., sygn. 0114-KDIP11.4012.353.2021.3.MM).

Należy podkreślić, że z powyższego wynika, że warunkiem uznania zbioru aktywów za przedsiębiorstwo jest stwierdzenie, że w oparciu o nie możliwe jest kontynuowanie działalności gospodarczej prowadzonej przez zbywcę.

W związku z tym należy zauważyć, że sam System (…) nie jest wystarczający do kontynuowania działalności prowadzonej przez Y - dopiero posiadanie Systemu (…), zapewnienie osób posiadających wiedzę na temat jego budowy oraz funkcjonowania oraz posiadanie know-how dotyczącego aspektów biznesowych związanych ze świadczeniem usług (…) (…) działającym w modelu (…), pozwala na pełne wykorzystanie Systemu (…), wprowadzanie niezbędnych lub pożądanych zmian oraz ewentualne wykorzystywanie Systemu (…) w celu świadczenia usług na rzecz operatorów. Tymczasem Spółka nabędzie jedynie System (…) bez pracowników posiadających wiedzę techniczną na temat budowy oraz funkcjonowania Systemu (…), w związku z czym Spółka w ramach Umowy Sprzedaży uzyska również zobowiązanie Y do prowadzenia szkoleń po zawarciu Umowy Sprzedaży dotyczących kwestii technicznych związanych z Systemem (…), jak również nie uzyska know-how biznesowego związanego ze świadczeniem usług (…) (…) działającym w modelu (…). Co więcej, umowy zawarte z operatorami działającymi w modelu (…) przez Y będą dalej realizowane przez Y. Oznacza to, że zawarcie Umowy Sprzedaży Systemu (…) nie umożliwi Spółce generowanie jakichkolwiek przychodów w oparciu o System (…) co najmniej do czasu pozyskania stosownego know-how technicznego i biznesowego, zidentyfikowania operatorów działających w modelu (…) skłonnych skorzystać z usług Spółki w oparciu o System (…) i zawarcie z nimi stosownych umów o świadczenie usług w oparciu o system (…). Konsekwentnie, dopiero podjęcie przez Spółkę szeregu długotrwałych działań i zaangażowanie zasobów (w szczególności personalnych) Spółki, może potencjalnie umożliwić Spółce generowanie przychodów w oparciu o System (…) tak jak czyniło to (i będzie czynić również po zawarciu Umowy Sprzedaży) Y.

Co więcej, zbyciu Systemu (…) nie będzie towarzyszył transfer szeregu istotnych aktywów Y. Mianowicie, w ramach zbycia Systemu (…) Spółka nabędzie jedynie „goły” (pozbawiony elementów kluczowych dla generowania przychodów) System (…).

W szczególności, zbyciu Systemu (…) nie będzie towarzyszył transfer szeregu opisanych wcześniej kluczowych składników, wchodzących w skład definicji i determinujących funkcjonowanie przedsiębiorstwa Y, takich jak oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części:

• prawa do domeny Y;

• prawa do znaków towarowych Y;

• dokumentacja inna niż techniczna związana z Systemem (…) oraz dokumenty związane z innymi projektami Y;

• jakiekolwiek zobowiązania finansowe Y;

• nazwa przedsiębiorstwa;

• środki pieniężne zgromadzone na rachunku bankowym Y;

• tajemnice przedsiębiorstwa, jak również księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej;

• jakiekolwiek wierzytelności Y.

W szczególności na Spółkę nie zostanie przeniesiony know-how związany z prowadzoną przez Y działalnością gospodarczą.

Jak więc wynika z powyższego, zasadnicze elementy niezbędne do prowadzenia działalności Y pozostaną w dyspozycji Y i zbycie Systemu (…) w żaden sposób nie utrudni ani nie uniemożliwi prowadzenia działalności gospodarczej w tym zakresie przez Y. Fakt ten dodatkowo potwierdza, że zbycie Systemu (…) będzie jedynie zbyciem aktywów, które mogą w przyszłości być eksploatowane w ramach działalności gospodarczej i nie mogą być utożsamiane z przedsiębiorstwem czy zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa Y.

Natomiast po nabyciu Systemu (…) Spółka będzie zmuszona (w wyniku braku możliwości odwołania się do zasobów Y) do ewentualnego prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o System (…), przy wykorzystaniu własnych zasobów oraz własnych koncepcji gospodarczych. W szczególności oznacza to, że Spółka będzie zmuszona pozyskać know-how techniczny oraz biznesowy związany ze świadczeniem usług (…) (…) działającym w modelu (…) oraz zorganizować zasoby niezbędne do komercyjnego wykorzystania Systemu (…), m.in. domenę internetową przedstawiającą ofertę nowego właściciela, obsługę serwisową Systemu (…) (konserwacje, przeglądy, mniejsze lub większe naprawy, itp.), obsługę administracyjną (umowy z klientami, itd.) obsługę finansową (nadzorowanie wpływu należności, nadzorowanie realizacji zobowiązań, windykacja, itp.) oraz zorganizować procesy pozwalające na sprawną sprzedaż usług/towarów w oparciu o System (…) oraz obsługę posprzedażową na odpowiednim poziomie. Nie ulega wątpliwości, iż pełnienie funkcji właścicielskich w stosunku do systemu informatycznego potencjalnie służącego świadczeniu komercyjnych usług (…) wymaga odpowiedniego stopnia zorganizowania. W istocie, element ludzki w zakresie świadczenia usług w oparciu o System (…) jest wręcz kluczowy, zaś sam System (…) jest jedynie zbiorem aktywów, na bazie których możliwe jest świadczenie tego rodzaju usług. Z powyższych względów nie można uznać, iż System (…) charakteryzuje się więzią o charakterze organizacyjnym, co jest warunkiem uznania zbioru składników majątku za przedsiębiorstwo.

Z powyższych względów, zdaniem Wnioskodawcy nie ma podstaw, aby zbycie Systemu (…) zaklasyfikować jako zbycie przedsiębiorstwa Y.

3. Brak przesłanek uzasadniających uznanie zbycia Systemu (…) za zbycie „zorganizowanej części przedsiębiorstwa”.

3.1. Zorganizowana część przedsiębiorstwa

Z kolei - w myśl regulacji art. 2 pkt 27e) Ustawy VAT - przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumieć należy organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zgodnie z utrwaloną praktyką organów podatkowych (m.in. interpretacja indywidualna Dyrektora KIS z 6 sierpnia 2021 r., sygn. 0114-KDIP4-2.4012.406.2021.2.WH, z 13 września 2021 r., sygn. 0111-KDIB3-3.4012.341.2021.2.MS, z 27 sierpnia 2021 r., sygn. 0114-KDIP41.4012.384.2021.3.AM, z 26 sierpnia 2021 r., sygn. 0114-KDIP4-2.4012.430.2021.2.MC, z 25 sierpnia 2021 r., sygn. 0114-KDIP4-1.4012.330.2021.2.RMA i wielu innych), z powyższej definicji wynika, iż aby zespół składników majątkowych (materialnych i niematerialnych, w tym również zobowiązania) mógł zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa muszą zostać spełnione łącznie następujące przesłanki:

1) istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,

2) zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,

3) składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,

4) zespół tych składników może stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania gospodarcze.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział, itp. Przy czym w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Zatem, samo nazwanie jednostki wewnętrznej określonym mianem nie zapewnia wyodrębnienia organizacyjnego, jeżeli nie podąża za tym autonomia decyzyjna, wyposażenie majątkowe i zarządzanie zespołem pracowniczym. Ważne jest przypisanie jednostce uprawnień skutkujących samodzielnym prowadzeniem działalności „widocznym z zewnątrz”. Oznacza to, że wyodrębnienie musi wynikać z określonych decyzji statutowych (zarządczych itp.), które formalnie nadają jednostce wewnętrznej uprawnienia uzasadniające jej wydzielenie organizacyjne. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W sytuacji wyodrębnienia finansowego powinno być możliwe oddzielenie finansów przedsiębiorstwa od finansów jego zorganizowanej części, bez potrzeby przeprowadzania analiz czy wyliczeń (tak WSA w Gdańsku w wyroku z 7 września 2021 r., sygn. I SA/Gd 534/ 21, NSA w wyroku z 28 stycznia 2019 r., sygn. I FSK 293/17 oraz WSA w Rzeszowie, w wyroku z 21 listopada 2019 r., sygn. I SA/Rz 691/19).

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Słusznie w związku z tym podnosi się w doktrynie, iż elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czy też kadra pracownicza (podobnie w wyroku WSA w Rzeszowie z 6 listopada 2019 r., sygn. I SA/Rz 525/19).

Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e) Ustawy VAT.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość). W związku z powyższym, w rozumieniu przepisów podatkowych, aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Jak podkreślił NSA w orzeczeniu z 23 listopada 2017 r., sygn. I FSK 327/16, „okoliczność, że zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzy zespół składników majątkowych zdolny do prowadzenia niezależnej (samodzielnej) działalności gospodarczej należy rozumieć w ten sposób, że w kształcie, w jakim zespół ten jest zbywany, może on wykonywać określone zadania gospodarcze. Innymi słowy, realizacja określonych zadań gospodarczych możliwa jest z wykorzystaniem tego określonego zespołu składników majątkowych, nie zaś dopiero w połączeniu z innymi składnikami majątkowymi, czy też dopiero w połączeniu z przedsiębiorstwem nabywcy. Innymi słowy, możliwość kontynuacji działalności przez nabywcę ZCP powinna wynikać z faktu, że tworzy ją zespół składników majątkowych pozwalający na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej (wyrok WSA w Warszawie z 20 lutego 2018 r., sygn. III SA/Wa 1896/17).

Z kolei w orzeczeniu z 13 grudnia 2022 r., sygn. III FSK 1346/21, NSA uznał, iż czynnikiem „konstytuującym” przedsiębiorstwo w znaczeniu przedmiotowym jest występowanie elementu organizacji oraz funkcjonalnego powiązania różnorodnych jego składników umożliwiających traktowanie przedsiębiorstwa, jako pewną całość (zespół). Występowanie elementu organizacji pozwala odróżnić przedsiębiorstwo od majątku, gdyż ten ostatni jest przedmiotem organizacji i stanowi jedynie zbiór elementów wchodzących w skład zorganizowanej całości, jaką jest przedsiębiorstwo. Ważne jest więc, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki między poszczególnymi składnikami, tak żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej.

3.2. Ocena Systemu (…) w kontekście definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

3.2.1. Odrębność organizacyjna

W niniejszym przypadku System (…) nie został formalnie wydzielony w strukturze organizacyjnej Y. Nie stanowi on odrębnego działu, wydziału czy też oddziału, lecz szereg składników majątkowych niepowiązanych funkcjonalnie i niewystarczający do prowadzenia działalności. Tym samym, nie można mówić o wyodrębnieniu organizacyjnym Systemu (…). Y nie wydzieliło organizacyjnie Systemu (…) ani w sposób faktyczny, ani poprzez uchwalenie dokumentów korporacyjnych (jak statut czy regulamin).

Zdaniem Spółki odrębność organizacyjna oznacza możliwość ustalenia w każdym momencie, które składniki majątkowe przedsiębiorstwa przynależą do danej ZCP. Co więcej, odrębność organizacyjna wymaga, by możliwe było przyporządkowanie do takiego odrębnego zespołu składników majątkowych i niemajątkowych odrębnej dokumentacji, łącznie z księgami rachunkowymi, umowami stanowiącymi źródło praw i obowiązków dotyczących wyłącznie zakresu działalności prowadzonej przez ten zespół składników, bądź wyłącznie z wykorzystaniem tego zespołu.

3.2.2. Odrębność finansowa

Definicja ZCP wskazana w art. 2 pkt 27e ustawie o VAT nie precyzuje, co należy rozumieć przez wyodrębnienie finansowe. W wydawanych interpretacjach przyjmuje się jednak, że „wyodrębnienie finansowe nie oznacza całkowitej samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do ZCP” (Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z 20 listopada 2020 r., nr 0111- KDIB3-3.4012.556.2020.3.MAZ oraz z 23 października 2020 r., nr 0114-KDIP4-1.4012.394.2020.1.AM).

Odrębność finansową, zdaniem Wnioskodawcy, należy zatem rozpatrywać na płaszczyźnie formalnej. Tak rozumiana odrębność oznacza wymóg prowadzenia niejako odrębnej księgowości, która pozwalałaby na rozdzielenie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań ZCP od przychodów i kosztów, należności i zobowiązań całego przedsiębiorstwa. W ocenie Wnioskodawcy wyodrębnieniu ZCP powinno towarzyszyć przypisanie do nich źródeł finansowania właściwych dla przypisanych im zadań (np. wewnętrzny podział środków pieniężnych, środków w kasie, środków z kredytów i pożyczek) czy założenie odrębnych rachunków bankowych. Dane finansowe powinny być w taki sposób ewidencjonowane, aby możliwe było przygotowanie wewnętrznego bilansu oraz rachunku wyników dla ZCP. Towarzyszyć temu aspektowi powinno prowadzenie i archiwizowanie odrębnej dokumentacji księgowej dla ZCP.

W niniejszym przypadku nie można wskazać odrębności finansowej Systemu (…). Jak zostało wskazane w stanie faktycznym, zakładowy plan kont Y nie pozwala na komplementarną identyfikację przychodów i kosztów związanych stricte z gospodarką finansową Systemu (…) (z zastrzeżeniem kolejnego akapitu). Y nie dokonuje także podziału należności i zobowiązań na dotyczące Systemu (…) oraz związane z całym przedsiębiorstwem Y. Y nie posiada również odrębnego rachunku (subrachunku) bankowego, na który wpływają (będą wpływać) należności i są spłacane (będą spłacane) zobowiązania, związane wyłącznie z eksploatacją Systemu (…) w ramach działalności Y. Tym samym, Y nie prowadzi i nie archiwizuje odrębnej dokumentacji księgowej dla Systemu (…).

Niemniej, Y prowadzi księgi w sposób umożliwiający wykazywanie i dokumentowanie warunków do korzystania z przysługujących Y ulg i prowzrostowych mechanizmów podatkowych, w postaci np. ulgi na działalność badawczą lub rozwojową, kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej itp. Wyodrębnienie to dotyczy jednak tylko niektórych przychodów i kosztów, tj. stanowiących przychody i koszty kwalifikowane na gruncie przepisów podatkowych dotyczących powyższych ulg podatkowych i mechanizmów; wyodrębnienie przychodów i kosztów o którym mowa powyżej dotyczy całości działalności Y, a nie tylko tej jej części, która jest związana z Systemem (…). W pozostałym zakresie przychody i koszty dotyczące Systemu (…) nie są wyodrębniane przez Y.

3.2.3. Samodzielność ZCP/wyodrębnienie funkcjonalne.

Najistotniejszym elementem konstytutywnym definicji ZCP, który w opinii Spółki nie zostanie spełniony, co przesądza jednocześnie o braku możliwości uznania Systemu (…) za ZCP, jest wyodrębnienie funkcjonalne Systemu (…) w majątku Y. Jako kryterium zdolności do funkcjonowania jak niezależne przedsiębiorstwo w praktyce wskazuje się możliwość samodzielnego działania na rynku, jako odrębny podmiot prowadzący zadania gospodarcze realizowane w obecnym przedsiębiorstwie.

Przy czym należy uznać, że aby można było mówić o wyodrębnieniu funkcjonalnym, zakres wyodrębnionych zadań gospodarczych musi odróżniać je od innych funkcji gospodarczych realizowanych przy pomocy tego przedsiębiorstwa. W konsekwencji należy stwierdzić, że aby można było mówić o wyodrębnieniu funkcjonalnym:

1) funkcje przypisane do danego zespołu składników majątkowych muszą być w sposób widoczny odseparowane od pozostałych zadań realizowanych w ramach przedsiębiorstwa,

2) przy pomocy takiego zespołu składników majątkowych nie powinny być realizowane funkcje przypisane do składników wchodzących w skład pozostałej części przedsiębiorstwa,

3) składniki wchodzące w skład pozostałej części przedsiębiorstwa nie powinny być wykorzystywane do realizacji funkcji przypisanych do tego zespołu składników majątkowych.

Na samodzielność jako kluczową okoliczność ZCP wskazują także sądy administracyjne w wydanych orzeczeniach. Jak słusznie stwierdził NSA w swoich najnowszych orzeczeniach, fakt, że nieruchomość może stanowić przedmiot najmu tak u zbywcy, jak i następnie u nabywcy, nie czyni z niej zorganizowanej części przedsiębiorstwa (wyroki NSA z dnia 12 marca 2021 r. sygn. I FSK 177/20 oraz z 12 stycznia 2021 r., sygn. I FSK 299/20).

W wyroku NSA z dnia 20 marca 2012 r., sygn. I FSK 815/11, stwierdzono, iż „decydujące znaczenie przy określaniu zakresu przedmiotowego omawianego przepisu ma element funkcjonalny tj. podniesiona wcześniej możliwość realizowania określonych zadań gospodarczych. Ta natomiast konstatacja prowadzi do wniosku, że wyłączenie spod działania Ustawy o VAT dotyczy także takiej części majątku, której przydatność do prowadzenia działalności gospodarczej wynika nie tyle z rodzaju składających się na nią elementów, ile z wyodrębnienia organizacyjnego i finansowego, charakterystycznego dla zakładu oddziału”.

Co więcej, okoliczność, że zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzy zespół składników majątkowych zdolny do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej należy rozumieć w ten sposób, że w kształcie, w jakim zespół ten jest zbywany, może on wykonywać określone zadania gospodarcze bez modyfikacji (wyrok WSA w Poznaniu z 11 grudnia 2019 r., sygn. I SA/Po 747/19).

Pogląd taki znalazł potwierdzenie w wyroku NSA z dnia 24 listopada 2016 r. o sygn. I FSK 1316/15, w którym NSA wskazał, że: „Okoliczność, że zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzy zespół składników majątkowych zdolny do prowadzenia niezależnej (samodzielnej) działalności gospodarczej należy rozumieć w ten sposób, że w kształcie, w jakim zespół ten jest zbywany, może on wykonywać określone zadania gospodarcze. Innymi słowy, realizacja określonych zadań gospodarczych możliwa jest z wykorzystaniem tego określonego zespołu składników majątkowych, nie zaś dopiero w połączeniu z innymi składnikami majątkowymi, czy też dopiero w połączeniu z przedsiębiorstwem nabywcy”.

Zdaniem NSA, owa „niezależność prowadzenia działalności gospodarczej” powinna być więc rozumiana w ten sposób, że „zespół składników majątkowych” posiada zdolność do prowadzenia takiej działalności w sytuacji, gdy stanowi konglomerat, który sam w sobie, bez uzupełniania go o dodatkowe elementy (po nabyciu i włączeniu do przedsiębiorstwa nabywcy) zdolny jest do prowadzenia działalności. W takiej sytuacji można go uznać za zorganizowaną cześć przedsiębiorstwa.

Ponadto, w wyroku z 3 grudnia 2020 r. sygn. WSA w Warszawie stwierdził, iż skoro art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT określa skutki zbycia przedsiębiorstwa albo zorganizowanej części przedsiębiorstwa, to uprawniony jest wniosek, że cechy wskazane w art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT dany zespół składników majątkowych musi posiadać w momencie jego zbycia.

Mając na uwadze System (…) oraz określenie funkcji i zakres działalności, jakiej może służyć, nie ulega wątpliwości, iż nie będzie on stanowił zorganizowanego kompleksu składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych polegających świadczeniu usług (…) (…) działającym w modelu (…). W przypadku Systemu (…) o takim wyodrębnieniu w ramach przedsiębiorstwa prowadzonego przez Wnioskodawcy nie może być mowy. Jak już wskazano powyżej, w analizowanym przypadku sam System (…) nie pozwala na kontynuowanie działalności prowadzonej przez Y i dopiero podjęcie szeregu dodatkowych działań o charakterze prawnym oraz organizacyjnym, może spowodować, że w oparciu o System (…) możliwe będzie prowadzenie działalności gospodarczej.

Tym samym, składniki majątku wchodzące w skład Systemu (…) nie mogą być uznane za zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Ad 2. Podleganie zbycia Systemu (…) zwolnieniu z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 Ustawy o VAT

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 Ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Warunkiem zastosowania zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 2 Ustawy o VAT jest więc konieczność wykorzystywania towarów, w tym również nieruchomości, będących przedmiotem dostawy wyłącznie do działalności zwolnionej z VAT oraz brak prawa do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy ich nabyciu, imporcie lub wytworzeniu.

Odnosząc powyższe do zbycia Systemu (…) należy wskazać w ocenie Spółki, że nie będzie ono podlegać zwolnieniu na mocy art. 43 ust. 1 pkt 2 Ustawy o VAT.

W ocenie Wnioskodawcy art. 43 ust. 1 pkt 2 Ustawy o VAT nie znajdzie zastosowania w odniesieniu do zbycia Systemu (…) w związku z faktem, że System (…) nie będzie na dzień zbycia Systemu (…) wykorzystywany przez Y wyłącznie do prowadzenia działalności zwolnionej z VAT.

Podsumowując, w odniesieniu do zbycia Systemu (…) nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 Ustawy o VAT.

Ad 3. Prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego ze zbyciem Systemu (…)

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT „W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124”.

Zarazem w myśl art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT „Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.”

W konsekwencji, podstawą do stwierdzenia prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek nabycia z działalnością gospodarczą opodatkowaną VAT oraz podleganie nabycia opodatkowaniu bez zastosowania zwolnienia od podatku.

W ocenie Spółki, w analizowanym przypadku, obie powyższe przesłanki są spełnione, ponieważ, jak wykazano powyżej, zbycie Systemu (…) nie będzie podlegało wyłączeniu z systemu podatku VAT ani zwolnieniu z podatku, jak również nabycie Systemu (…) będzie niewątpliwie związane z opodatkowaną działalnością (…) Spółki, ponieważ obecnie Spółka również prowadzi działalność (…) z użyciem możliwości zapewnianych przez System (…).

Ocena stanowiska w zakresie podatku od towarów i usług

Stanowisko Państwa w zakresie podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.) zwanej dalej „ustawą” lub „ustawą o VAT”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na mocy art. 2 pkt 6 ustawy:

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 zakres przedmiotowy ustawy ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 pojęcie dostawy towarów, w tym również:

1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa. prawa.

W świetle art. 2 pkt 22 ustawy:

Sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Jednocześnie art. 6 ustawy o VAT wskazuje na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Są w nim wskazane czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszczące się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług, z uwagi jednak na stosowne wyłączenie, czynności te nie podlegają opodatkowaniu.

Na mocy art. 6 pkt 1 ustawy:

Przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Przy czym użyte w ww. przepisie sformułowanie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu. Zbycie przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy o podatku VAT, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”, zatem dla potrzeb przepisów podatkowych należy stosować definicję zawartą w art. 55¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2024 r. poz. 1061 ze zm.). Zgodnie z tym przepisem:

Przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1)oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

2)własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

3)prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

4)wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

5)koncesje, licencje i zezwolenia;

6)patenty i inne prawa własności przemysłowej;

7)majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

8)tajemnice przedsiębiorstwa;

9)księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

W myśl art. 55² Kodeksu cywilnego:

Czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla badanej kwestii jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. Przedsiębiorstwo, w rozumieniu powyższego przepisu, powinno więc łączyć mienie w funkcjonalnie zorganizowane przedsięwzięcie gospodarcze, a nie tylko stanowić zgromadzone niematerialne i materialne składniki stanowiące sobą przedsiębiorstwo w przedstawionym znaczeniu przedmiotowym. Organizacyjna i funkcjonalna istota przedsiębiorstwa kreuje powstanie samodzielnego podmiotu gospodarczego, zdolnego do funkcjonowania w obrocie na niezmienionych zasadach, pomimo jego zbycia. Ponadto, przepis art. 55¹ Kodeksu cywilnego wskazuje, że przedsiębiorstwo jest „zespołem składników”. Pojęcie zespół (a nie zbiór) zakłada istnienie pewnego poziomu powiązań organizacyjnych pomiędzy składnikami przedsiębiorstwa.

Natomiast w myśl art. 2 pkt 27e ustawy:

Przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem wynikającym z powyższego przepisu jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych). Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą umożliwić Nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1)istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;

2)zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;

3)składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;

4)zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Ponadto, przy ocenie czy składniki majątku powinny być uznane za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy uwzględnić należy faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

Wskazanej oceny należy dokonać na moment przeprowadzenia transakcji. Tym samym, w przypadku, gdy konieczne dla kontynuowania działalności gospodarczej jest angażowanie przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub podejmowanie dodatkowych działań, brak jest możliwości stwierdzenia, że w danym przypadku zespół składników majątkowych stanowi przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Jak wskazał Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „Trybunał” lub „TSUE”) w wyroku z dnia 10 listopada 2011 r. w sprawie C-444/10 Schriever „przekazanie całości lub części aktywów” należy interpretować w taki sposób, że obejmuje ono przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, w tym składników materialnych i ewentualnie niematerialnych, łącznie składających się na przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną prowadzić samodzielną działalność gospodarczą. Podobne stanowisko prezentowane jest w orzecznictwie sądów administracyjnych (wyroki NSA: z dnia 25 czerwca 2013 r. sygn. akt I FSK 955/12 oraz z dnia 21 listopada 2016 r. sygn. akt I FSK 1316). Zgodnie natomiast z orzecznictwem TSUE (wyrok TSUE z dnia 10 listopada 2011 r. w sprawie C-444/10 Christel Schriever, pkt 26) ocena, jakie dobra – ruchome lub nieruchome – są niezbędne do utworzenia przedsiębiorstwa lub ZCP, musi być dokonywana „(…) z punktu widzenia charakteru prowadzonej działalności gospodarczej”.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy natomiast zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

O tym, czy nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Państwa wątpliwości w pierwszej kolejności dotyczą ustalenia, czy zbycie Systemu (…) będzie stanowiło dostawę towarów bądź świadczenie usług podlegające opodatkowaniu VAT, tj. czynność niestanowiącą sprzedaży przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Spółka X - Nabywca jest przedsiębiorcą (…) świadczącym usługi na rzecz użytkowników końcowych w modelu (…).

Y – Zbywca, zajmuje się opracowywaniem koncepcji, projektowaniem oraz wdrażaniem rozwiązań (…)

14 grudnia 2015 r. X oraz Y zawarły Umowę wdrożenia i utrzymania systemu (…) na potrzeby świadczenia przez X Usług (…), na podstawie której Y dokonało wdrożenia dla X systemu (…).

System informatyczny typu (…) to system umożliwiający świadczenie Usług (…), w tym zarządzanie tymi usługami i obsługą klientów korzystających z Usług (…), którego Y jest wyłącznym właścicielem. Y świadczy na rzecz (…) działających w modelu (…) usługi związane z obsługą, rozwojem i utrzymaniem systemu (…).

System (…) zdefiniowany w umowie między X a Y, z uwzględnieniem również elementów, w tym modułów i wszelkich funkcjonalności, wykorzystywanych przez Y na potrzeby świadczenia usług na rzecz innych niż X (…) działających w modelu (…), jest wykorzystywany przez X oraz innych (…), z którymi Y zawarła umowy, do świadczenia Usług (…) oraz realizacji obowiązków związanych z prowadzeniem działalności (…) w modelu (…).

Spółka i Y zamierzają zawrzeć umowę sprzedaży Systemu (…) przez Y na rzecz X wraz ze wszelkimi niezbędnymi usługami pozwalającymi X na samodzielną eksploatację i utrzymywanie oraz zarządzanie i rozwijanie Systemu (…).

Intencją X jest nabycie Systemu (…) wraz z jego wszelkimi funkcjonalnościami oraz elementami, urządzeniami i prawami z nim związanymi, w taki sposób, żeby X miała techniczną i prawną możliwość wykorzystywania Systemu(…) w świadczeniu Usług (…), w tym w szczególności jego utrzymania, obsługi i rozwoju, w zakresie umożliwiającym wykonywanie wszelkich czynności wykonywanych obecnie przez Y na rzecz X i na rzecz innych operatorów świadczących usługi w modelu (…) z wykorzystaniem Systemu (…).

Zasadniczym celem nabycia Systemu (…) przez X jest wykorzystywanie go na potrzeby świadczenia Usług (…) przez X (a więc w celu świadczenia usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług), natomiast w zakresie, w jakim System (…) jest wykorzystywany obecnie przez Y na potrzeby świadczenia usług na rzecz innych (…), X i Y przewidują, iż po nabyciu Systemu (...) przez X umożliwi Y korzystanie z niego, co pozwoli Y na dalsze świadczenie tychże usług na rzecz innych operatorów w niezmienionym zakresie wynikającym z zawartych już przez Y umów. Świadcząc te usługi Y będzie korzystać z własnych zasobów, m.in. osobowych, które nie są częścią Systemu (…) i nie będą przedmiotem Transakcji.

Umowa Sprzedaży Systemu (…) ma obejmować następujące elementy:

1) przeniesienie na X majątkowych praw autorskich do wszystkich dóbr własności intelektualnej stanowiących część Systemu (…), co do których Y jest właścicielem, w tym:

- opisu architektury, komponentów, plików źródłowych, procedur składowanych, baz danych wraz ze strukturą, aplikacji mobilnej, self-care, backupu,

- instrukcji i opisów, schematów, bazy wiedzy dotyczącej utrzymania i eksploatacji Systemu (…), w tym zawartych w (…), zarządzania uprawnieniami itp., wynikające np. z wdrożonych procedur ISO, procedury serwisowe, instrukcja obsługi cyklu (…), opis procesów operacyjnych w X (…), opis przebiegu procesu windykacji,

- dokumentacje integracyjne Systemu (…) z innymi systemami i usługami, wraz z instrukcjami dotyczącymi konfiguracji interfejsów, przekazywania danych oraz procedur utrzymania i rozwoju,

- dokumentacji dotyczącej rozmieszczenia sprzętu w szafach serwerowych (w tym dokumentacja ich okablowania w szafach serwerowych) oraz adresacji, konfiguracji sieci LAN/WAN, itp.,

- instrukcji dotyczących codziennego utrzymania Systemu (…), procedury wykonywania regularnych skanów bezpieczeństwa, monitorowania cyklicznego wprowadzanych zmian konfiguracyjnych, testowania nowych funkcji itp., bezpieczeństwa i zgodności (wytyczne dotyczące zabezpieczeń Systemu (…), uwierzytelniania, autoryzacji, szyfrowania danych, zgodności z regulacjami i standardami bezpieczeństwa), informacji dotyczących wsparcia technicznego - informacje dotyczące kontaktu z działem wsparcia technicznego dostawców poszczególnych usług i urządzeń związanych z Systemem (…),

- szczegółowej instrukcji przełączenia pomiędzy ośrodkami (…) dla obu kierunków;

iii.zezwolenie X na korzystanie z wiedzy technicznej, organizacyjnej i innej, zawartej w przekazanych X oprogramowaniu, dokumentacji i innych utworach;

3) wydanie X oprogramowania stanowiącego część Systemu (…) w formie umożliwiającej odtworzenie systemu „od zera" (od podstaw), w tym w szczególności kodu źródłowego i plików konfiguracyjnych, poprzez depozyt prowadzony przez Zaufanego Doradcę, na informatycznym nośniku danych, w formie umożliwiającej swobodny odczyt, a także zapisanie na innym nośniku i doprowadzenie kodu źródłowego do formy wykonywalnej (w szczególności w drodze kompilacji);

4) dostarczenie kompletnego wykazu narzędzi programistycznych, bibliotek i innych elementów niezbędnych do doprowadzenia takiego oprogramowania do formy wykonywalnej;

6) przeniesienie na X praw i obowiązków z umowy zawartej w dniu 30.08.2018 r. przez Y z (…) S.A, związana z prawidłowym funkcjonowaniem Systemu (…);

7) zapewnienie X wszelkich dostępów umożliwiających eksploatację, utrzymanie, obsługę oraz rozwój systemu, w tym w szczególności:

i.migrację danych (zgłoszenia) dotyczących Systemu X z (…) do (…) wskazanej przez X oraz przetestowanie, czy wszystko zostało przeniesione i działa poprawnie, wraz z zapewnieniem przez X licencji lub subskrypcji dodatkowych niezbędnych do wykonania procesu migracji,

ii.migrację danych (dokumentacja) dotyczących Systemu (…) z (…) Y do plików tekstowych (Word lub PDF), które zostaną przekazane do X w postaci archiwum ZIP,

vi.odpowiednich zabezpieczeń, które umożliwią X bezpieczne korzystanie z systemu i zapobiegną nieautoryzowanemu dostępowi czy naruszeniom bezpieczeństwa danych.

W związku z zawarciem Umowy Sprzedaży Y będzie zobowiązane m.in. do:

i.przeprowadzenia szkoleń dla pracowników i współpracowników X z zakresu obsługi Systemu (…), w szczególności zapytań i wniosków Podmiotów Uprawnionych, przy wykorzystaniu Systemu (…),

Biorąc pod uwagę opis sprawy oraz powołane przepisy należy stwierdzić, że przedmiot planowanej Transakcji sprzedaży nie będzie stanowił przedsiębiorstwa w rozumieniu powołanego art. 55¹ Kodeksu cywilnego, ponieważ zbyciu nie będzie towarzyszył transfer szeregu kluczowych składników, wchodzących w skład normatywnej definicji przedsiębiorstwa i determinujących funkcjonowanie przedsiębiorstwa Spółki zbywającej.

Jak wynika z wniosku przedmiotem Transakcji nie będzie całe przedsiębiorstwo, lecz jedynie opisane wyżej jego poszczególne składniki. Wskazali Państwo, że przedmiotem transakcji nie będą:

1) prawa do domeny internetowej związanej z Systemem (…);

2) prawa do znaków towarowych Y;

3) umowy kredytu bankowego;

4) umowy leasingu.

W związku z zawarciem Umowy Sprzedaży Systemu (…):

1) nie dojdzie do przeniesienia zakładu pracy Y, w trybie art. 231 Kodeksu pracy;

2) Spółka nie przejmie (w drodze cesji bądź jakiejkolwiek innej czynności prawnej):

a) jakichkolwiek znaków towarowych związanych z Systemem (…);

b) praw i obowiązków wynikających z umów rachunków bankowych Y;

c) zobowiązań kredytowych Y;

d) dokumentacji innej niż dokumentacja techniczna związana z Systemem (…);

e) nazwy przedsiębiorstwa Y;

f) wierzytelności Y;

g) know-how w zakresie biznesowych aspektów świadczenia usług (…) działającym w modelu (…);

h) umów z operatorami działającymi w modelu (…), które zawarło Y- Y uzyska prawo do korzystania z Systemu (…) w celu kontynuowania świadczenia usług na podstawie tych umów.

Zatem na przedmiot transakcji nie składają się istotne elementy, o których mowa w przywołanym wyżej w art. 55¹ ustawy Kodeks cywilny, takie jak: nazwa przedsiębiorstwa, wierzytelności, prawa i obowiązki wynikające z umów rachunków bankowych Y.

Ponadto wskazali Państwo również, że sprzedaż Systemu (…) będzie obejmowała System (…) rozumiany, jako oprogramowanie i urządzenia niezbędne do jego prawidłowego działania, bez przejścia do X pracowników lub współpracowników Y. System (…) bez pracowników i współpracowników Y, na dzień Transakcji nie mógłby funkcjonować jako odrębny podmiot samodzielnie realizujący określone zadania gospodarcze.

System (…) w formie, w której zostanie sprzedany przez Y, w tym mając na uwadze, iż sprzedaż Systemu (…) nie obejmie jakichkolwiek zasobów personalnych Y, nie umożliwi X generowania przychodów z usług dla operatorów działających w modelu (…) bez dokonania przez X szeregu czynności po jego nabyciu. Teoretycznie jest możliwa sytuacja, w której X przejmie od Y obsługę operatorów korzystających obecnie z usług Y opartych na Systemie (…), ale nawet w razie zaistnienia takiego scenariusza, realizacja tej obsługi przez X wymagałaby uprzedniego pozyskania przez X zasobów personalnych niezbędnych do obsługi Systemu (…).

Wskazali Państwo również, że gdyby Spółka chciała generować przychody z usług dla operatorów działających w modelu (…) wymagałoby to, między innymi, zapewnienia osób posiadających wiedzę dotyczącą budowy i funkcjonowania Systemu (…), nabycia know-how w zakresie aspektów biznesowych związanych ze świadczeniem usług operatorom działającym w modelu (…) oraz zawarcia umów z operatorami działającymi w tym modelu.

Kontynuowanie działalności gospodarczej przy zbyciu przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa należy rozumieć, jako sytuację, w której nabywca w związku z dokonanym nabyciem nadal prowadzi działalność, która była prowadzona w nabywanym przedsiębiorstwie/ZCP. Przy czym nie chodzi tu o prowadzenie jakiejkolwiek działalności z wykorzystaniem składników nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, a o prowadzenie nabytego przedsiębiorstwa.

Powyższe oznacza, że w kwestii zastosowania regulacji zawartej w art. 6 pkt 1 ustawy trzeba mieć na uwadze, że sformułowanie zawarte w przepisie, zgodnie z którym przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, należy rozumieć w sposób funkcjonalny, a nie tylko werbalny, tzn. analizując, czy dany zespół aktywów, który jest przedmiotem zbycia, pozwala na prowadzenie i służy w sposób trwały prowadzeniu samodzielnej działalności gospodarczej nabywcy, realizowanej uprzednio w przedsiębiorstwie zbywcy.

Jak wskazano wyżej w analizowanym przypadku Nabywca nie ma możliwości kontynuacji działalności prowadzonej dotychczas przez Zbywcę. Prowadzenie działalności w oparciu o przedmiot transakcji będzie możliwe dopiero po podjęciu określonych czynności przez Nabywcę co sprawia, że przedmiot transakcji nie spełnia warunków do uznania go za przedsiębiorstwo.

Planowana transakcja sprzedaży nie będzie również stanowić zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa Sprzedającego, ze względu na niespełnienie łącznie wszystkich przesłanek zawartych w art. 2 pkt 27e ustawy.

Wskazali Państwo w opisie zdarzenia przyszłego, że:

Powyższe wskazuje na to, że przedmiot transakcji nie będzie wyodrębniony w przedsiębiorstwie Zbywcy na płaszczyźnie organizacyjnej i finansowej.

Przedmiot Transakcji nie może być również wyodrębniony na płaszczyźnie funkcjonalnej, ponieważ jak - Państwo wskazali - nie jest możliwe kontynuowanie działalności przez Nabywcę w oparciu o nabywane składniki. Tym samym system (…) nie stanowi funkcjonalnie odrębnej całości, nie obejmuje elementów niezbędnych do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa Zbywcy.

W związku z powyższym mając na względzie, że nie zostaną spełnione łącznie wszystkie kryteria, to planowana sprzedaż nie będzie stanowić zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy.

Podsumowując, w rozpatrywanej sprawie transakcja obejmująca sprzedaż systemu informatycznego (…) nie będzie stanowiła zbycia przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55¹ Kodeksu cywilnego, ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa, której definicję zawiera art. 2 pkt 27e ustawy. Tym samym do sprzedaży tej przepis art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług nie będzie miał zastosowania.

Zatem, skoro przedmiot sprzedaży nie będzie stanowił przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa, to sprzedaż systemu (…) będzie podlegała opodatkowaniu jako dostawa towarów zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

W konsekwencji Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 jest prawidłowe.

Państwa wątpliwości wyrażone w pytaniu nr 2 dotyczą ustalenia, czy zbycie Systemu (…) będzie podlegało zwolnieniu z VAT.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

W celu zastosowania zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

1)towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,

2)przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zwolnienie to nie ma zastosowania w odniesieniu do świadczenia usług, zatem zasadne jest rozpatrzenie, czy w związku z planowaną transakcją będzie miało ono zastosowanie do składników transakcji stanowiących towary, czyli do urządzeń niezbędnych do prawidłowego działania systemu (…).

W uzupełnieniu wniosku wskazali Państwo, że:

-w związku z nabyciem lub wytworzeniem przez Y składników majątku, w tym urządzeń, składających się na System (…), Y przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego przy ich nabyciu;

-składniki majątku, w tym urządzenia, składające się na System (…), nie były i nie będą wykorzystywane przez Y wyłącznie na cele działalności zwolnionej z VAT.

Podane wyżej informacje dotyczą odrębnie każdego składnika majątku, w tym każdego urządzenia, składającego się na system (…).

Zatem należy uznać, że w odniesieniu do składników transakcji stanowiących towary, czyli urządzeń niezbędnych do prawidłowego działania systemu (…) nie zostały spełnione warunki do zastosowania zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Wskazać również należy, że regulacje zawarte w art. 43 ust. 1 ustawy oraz inne przepisy nie przewidują zwolnień dla transakcji zbycia systemu informatycznego przez Spółkę, jakim jest System (…) - rozumiany, jako oprogramowanie w ramach świadczenia usług - w tym przypadku na rzecz Spółki X.

Tym samym, sprzedaż Systemu (…) rozumianego, jako oprogramowanie - w tym majątkowe prawa autorskie do wszystkich dóbr własności intelektualnej stanowiących część Systemu (…) oraz urządzeń niezbędnych do jego prawidłowego działania systemu, będzie opodatkowana podatkiem VAT przy zastosowaniu właściwej stawki podatku.

Wobec powyższego Państwa stanowisko w odniesieniu do pytania oznaczonego we wniosku nr 2, zgodnie z którym w związku ze zbyciem Systemu (…) nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT należy uznać za prawidłowe.

Państwa wątpliwości w zakresie pytania oznaczonego nr 3 odnoszą się do kwestii ustalenia, czy Spółce będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z nabyciem Systemu (…).

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy,

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

W myśl art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy:

Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 tej ustawy.

Z treści cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Wskazali Państwo w opisie zdarzenia przyszłego, że zasadniczym celem nabycia Systemu (…) przez Spółkę X jest wykorzystywanie go na potrzeby świadczenia Usług (…) - a więc w celu świadczenia usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Ponadto Sprzedający jak i Nabywca są podatnikami VAT czynnymi.

Mając zatem na uwadze przywołane przepisy oraz opis sprawy należy stwierdzić, że w przypadku, gdy Składniki Transakcji – System (…) rozumiany, jako oprogramowanie - w tym majątkowe prawa autorskie do wszystkich dóbr własności intelektualnej stanowiących część Systemu (…) oraz urządzenia niezbędne do prawidłowego działania systemu (…) po dokonaniu Transakcji będą wykorzystywane przez Nabywcę do czynności opodatkowanych, Nabywcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia wskazanych Składników Transakcji, gdyż spełniony zostanie warunek niezbędny do dokonania takiego obniżenia określony w art. 86 ust. 1 ustawy, tj. nabyte Składniki Transakcji będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych przez Nabywcę oraz nie zaistnieją przesłanki wynikające z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy.

Zatem Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 3 należało uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

W zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych - pytanie oznaczone nr 4 we wniosku - zostanie wydane osobne rozstrzygnięcie.

Interpretacja rozstrzyga ściśle w zakresie sformułowanych pytań, stąd wszelkie inne kwestie poruszone w stanowisku a nieobjęte pytaniem nie były przedmiotem rozstrzygnięcia.

Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach zdarzenia przyszłego podanego przez Państwa. Z powyższych przepisów wynika, że organ rozpatrując wniosek o wydanie interpretacji nie podejmuje wyjaśnienia stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, tj. nie przeprowadza dowodów, lecz dokonuje oceny prawnej przedstawionych we wniosku okoliczności w kontekście zadanego pytania przyporządkowanego do danego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. W tym miejscu organ interpretacyjny zastrzega jednak, że gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny interpretacja nie wywoła skutków prawnych.

Odnosząc się do powołanych przez Państwa interpretacji wskazać należy, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych i nie mają mocy prawa powszechnie obowiązującego co oznacza, że należy je traktować indywidualnie (por. prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z 27 marca 2015 r., sygn. akt III SA/Łd 109/15).

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania

(…) (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.); dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.

Źródło: INFOR

Newsletter

Drukuj

Skopiuj link

Zgłoś błąd na stronie