Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

Państwa wniosek z 30 października 2024 r., o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczący m.in. podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia czy przedstawiony przez Spółkę zespół składników materialnych i niematerialnych w postaci Działu (...) stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT i czy wniesienie do nowoutworzonej spółki aportu w postaci Działu (...) przez Wnioskodawcę, zgodnie z art. 6 pkt 1, w zw. z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, będzie neutralne podatkowo na gruncie ustawy o VAT dla Wnioskodawcy, wpłynął 30 października 2024 r.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest spółką kapitałową prawa polskiego, która podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w podatku dochodowym od osób prawnych w Polsce.

Wnioskodawca jest zarejestrowanym i czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Przedmiotem przeważającej działalności Spółki jest działalność związana z oprogramowaniem (PKD 62.01.Z). Spółka świadczy usługi informatyczne polegające w szczególności na tworzeniu oprogramowania, zarządzaniu lub uczestnictwie w projektach informatycznych oraz konsultacjach informatycznych. W ramach swojej działalności operacyjnej Spółka tworzy wiele rozwiązań informatycznych – zarówno własne produkty kierowane do różnych odbiorców jak i produkty tworzone na indywidualne zlecenia klientów.

Ze względu na zróżnicowanie prowadzonych projektów, Wnioskodawca posiada wyodrębnione wewnętrznie jednostki organizacyjne – działy. Działanie to jest podyktowane dążeniem do wysokiej jakości świadczonych usług poprzez sformalizowanie procesów zarządczych, zakresem odpowiedzialności a także specjalizacją pracowników (współpracowników).

Jednym z takich działów jest dział odpowiedzialny za rozwój oprogramowania pn. (...) (dalej: „(...)” lub „Oprogramowanie”, natomiast dział jako: „Dział (...)”). (...) stanowi również odrębną od pozostałych produktów Spółki markę. Oprogramowanie rozwijane i komercjalizowane pod tą marką dedykowane jest firmom produkcyjnym z wielu branż z sektora przemysłowego, w tym branży opakowań, przetwórstwa tworzyw sztucznych, branży budowlanej oraz branży obróbki metali. Specjalizacja w tym sektorze jak również fakt, iż (...) stanowi produkt własny Spółki wymaga stosowania innego podejścia projektowego oraz innego rodzaju inwestycji niż pozostała działalność Wnioskodawcy. Pozostałe aktywności Spółki realizowane pod marką (...) koncentrują się na konsultingu i usługach realizacji systemów informatycznych tworzonych na indywidualne zamówienia klientów w szczególności w (...). Wyodrębnienie działu (...) wpisuje się więc w strategię Wnioskodawcy – każda z marek (...) i (...) rozwijane są w innych obszarach oraz z uwzględnieniem innej strategii, a także przy wykorzystaniu innych zasobów materialnych i niematerialnych, co zostało szerzej opisane w dalszej części wniosku.

Spółka nabyła Oprogramowanie (prawa autorskie do programu komputerowego, a także do znaku towarowego (...)) w 2021 r. Od tamtego czasu Spółka intensywnie rozwija Oprogramowanie i komercjalizuje je w modelu subskrypcyjnym (Spółka udziela licencji niewyłącznej do Oprogramowania). Wszelkie działania związane z rozwojem i komercjalizacją Oprogramowania realizowane są przez ww. dział.

Dział (...) został wyodrębniony w celu wykonywania działań związanych z wytwarzaniem, utrzymywaniem oraz dystrybucją Oprogramowania, a w szczególności:

1)prowadzenia działalności związanej z rozwojem Oprogramowania,

2)utrzymywania i aktualizacji Oprogramowania,

3)badania możliwości rozwoju Oprogramowania,

4)zapewnienia bezpieczeństwa użytkowania Oprogramowania,

5)promowania oraz poszukiwania rynków zbytu Oprogramowania,

6)dystrybucji Oprogramowania,

7)pozyskiwania partnerów biznesowych, nowych klientów oraz użytkowników końcowych Oprogramowania,

8)świadczenia usługi wdrażania Oprogramowania u klientów końcowych,

9)świadczenia usługi utrzymania Oprogramowania,

10)świadczenia innych usług związanych z Oprogramowaniem.

Dział (...) spełnia następujące cechy:

1)  funkcjonuje w oparciu o dające się wyodrębnić składniki materialne (np. środki trwałe) oraz składniki niematerialne (np. wartości niematerialne i prawne), w tym:

a)  znak towarowy (niezarejestrowany),

b)  logotyp,

c)  prawo do wzoru wspólnotowego,

d)  prawa do domen internetowych,

e)  strona internetowa www.(...).com,

f)   wszelkie prawa do Oprogramowania oraz do innych utworów i przedmiotów praw własności intelektualnej związanych z Oprogramowaniem lub majątkiem przypisanym do Działu (...), w tym: autorskie prawa majątkowe wraz z prawem do wykonywania praw zależnych do programu komputerowego w każdej jego formie wyrażenia (kod źródłowy, kod wynikowy) i dokumentacji programu komputerowego, niezależnie od stopnia ich ukończenia; autorskie prawa majątkowe wraz z prawem do wykonywania praw zależnych do utworów innych niż program komputerowy lub dokumentacja programu komputerowego wchodzących w skład Oprogramowania (m.in. utwory graficzne, utwory literackie);

g)  aktywowane w postaci (...) koszty prac rozwojowych dotyczących modułu Oprogramowania pn. (...) (projekt dofinansowany przez (...));

h)  wszelkie prawa do baz danych wchodzących w skład majątku przypisanego do Działu (...), prawo do danych zlokalizowanych na wydzielonej części przestrzeni wirtualnej (serwer), na której zlokalizowany jest kod źródłowy i inne elementy Oprogramowania,

i)   wszelkie prawa do danych lub informacji poufnych, w tym stanowiących tajemnicę przedsiębiorstwa lub tajemnicę handlową Wnioskodawcy, związane z majątkiem przypisanym do Działu (...),

j)   umowy licencyjne dotyczące Oprogramowania,

k)  komputery przenośne, serwer,

l)   know-how,

m)umowy, zamówienia;

2)   jest wyodrębniony organizacyjnie w istniejącym przedsiębiorstwie Wnioskodawcy na podstawie decyzji Zarządu Spółki;

3)   rozliczenia księgowe są prowadzone w taki sposób, że możliwe jest zidentyfikowanie przyporządkowanych do Działu (...) przychodów, kosztów oraz aktywów i pasywów (w tym należności i zobowiązań);

4)   zakładowy plan kont Wnioskodawcy zawiera odrębne konta analityczne dotyczące wyłącznie gospodarki finansowej Działu (...);

5)   plany finansowe Wnioskodawcy (budżety) zakładają osiągnięcie przez Dział (...) określonych przychodów i kosztów;

6)   do Działu (...) przypisany jest zespół pracowników Wnioskodawcy oraz współpracowników B2B (świadczących na rzecz Spółki usługi) – są to programiści, konsultanci, osoby odpowiedzialne za sprzedaż oraz marketing, a także project manager;

7)   posiada wyodrębnione i przyporządkowane zobowiązania związane z działalnością;

8)   składniki majątkowe przyporządkowane do Działu (...) służą realizacji określonych zadań gospodarczych, obejmujących w szczególności rozwój i utrzymanie Oprogramowania;

9)   zespół składników majątkowych i niemajątkowych wchodzących w skład Działu (...) może stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące określone zadania gospodarcze, oparte o samodzielną gospodarkę finansową (w szczególności ponoszone koszty funkcjonowania Działu (...) są pokrywane w pierwszej kolejności z uzyskiwanych przez ten dział przychodów) wyodrębnioną z gospodarki finansowej Wnioskodawcy.

Z uwagi na fakt, że w strukturze Spółki wyodrębnione są obecnie w istocie dwa rodzaje działalności – rozwijane pod marką (...) oraz (...) – do których przypisane są odrębne zespoły składników materialnych i niematerialnych, planowane jest wniesienie aportu w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa (dalej: „ZCP”) do nowej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością tworzonej na potrzeby wyodrębnienia działalności Działu (...) do osobnego podmiotu. Aport zostanie wniesiony zgodnie z odpowiednimi dyspozycjami przepisów k.s.h., w szczególności art. 14 § 1 k.s.h., wskazującego jakie warunki musi spełniać przedmiot aportu, aby mógł zostać uznany za wkład do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością oraz art. 158 § 1 k.s.h., wskazującego, w jaki sposób należy regulować aport w umowie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Zobowiązania i należności wynikające z umów związanych z działalnością Działu (...) zostaną przeniesione (w drodze zawarcia aneksów lub zawarcia nowych umów) na spółkę po dokonaniu aportu. W przypadku, gdyby któryś z kontrahentów Spółki nie zgodził się na aneksowanie lub rozwiązanie umowy i zawarcie jej ze spółką, do której zostanie wniesiony aport, Spółka pozostanie formalnie stroną takiej umowy i będzie refakturować koszt usługi, której faktycznym odbiorcą będzie spółka, do której będzie wniesiony aport na tę spółkę. Aport będzie wiązał się również z tzw. przejściem części zakładu pracy na innego pracodawcę w myśl art. 23¹ ust. 1 ustawy z 26 czerwca 1974 r. - Kodeks Pracy w odniesieniu do pracowników zatrudnionych w Dziale (...). Co więcej, Spółka, spółka do której wniesiony zostanie aport oraz poszczególni współpracownicy B2B planują zawrzeć trójstronne porozumienia, na podstawie których prawa i obowiązki wynikające z zawartych umów o świadczenie usług (umowy B2B) z osobami świadczącymi usługi na rzecz Działu (...) przejdą na nowoutworzoną spółkę (spółkę przyjmującą aport w postaci Działu (...)).

Jednocześnie, Spółka po wniesieniu planowanego aportu w postaci Działu (...) będzie nadal prowadziła działalność gospodarczą w takim samym zakresie jak obecnie, z wyłączeniem tej części działalności, która przypada na Dział (...), tj. z wyłączeniem działalności związanej z tworzeniem i rozwojem Oprogramowania. W przyszłości możliwa jest jednak współpraca obu podmiotów, w ramach której Spółka będzie wykonywała na rzecz spółki, do której wniesiony będzie aport usługi wspomagające dystrybucję Oprogramowania. Ewentualne świadczenie takich usług pozostaje bez wpływu na ocenę warunku samodzielności Działu (...), gdyż aktualnie wszystkie czynności sprzedażowe i dystrybucyjne realizowane są wyłącznie przez pracowników i współpracowników B2B przypisanych do Działu (...). Dział ten jest więc (i będzie w momencie aportu) w pełni samodzielny również pod kątem prowadzenia działań sprzedażowych i dystrybucji Oprogramowania. Przedmiotowa współpraca może lecz nie musi mieć miejsca w przyszłości.

Spółka po dokonaniu aportu będzie w dalszym ciągu świadczyła usługi związane z tworzeniem oprogramowania na zamówienie klientów. W związku z planowanym aportem, w Spółce pozostanie majątek służący do realizacji zadań gospodarczych prowadzonych pod marką (...), w szczególności w zakresie świadczenia usług opisanych na wstępie. Pozostający u Wnioskodawcy majątek będzie niewątpliwie stanowił przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny.

Zasadniczym celem planowanego aportu jest więc wyodrębnienie Działu (...) do niezależnego przedsiębiorstwa, które skupi się w całości na dalszym rozwijaniu i sprzedaży Oprogramowania jako produktu tego przedsiębiorstwa. Dzięki specjalizacji w jednym segmencie (produktowym), przedsiębiorstwo to będzie mogło efektywniej rozwijać Oprogramowanie z uwzględnieniem aktualnych trendów technologicznych oraz stale podnosić jego jakość. Spółka będzie natomiast w stanie skupić się na prowadzeniu swojej głównej działalności gospodarczej rozwijanej pod marką (...).

Pytania z zakresu podatku od towarów i usług

1)  Czy przedstawiony przez Spółkę zespół składników materialnych i niematerialnych w postaci Działu (...) stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT? (stan faktyczny, oznaczone we wniosku jako nr 3)

2)  Czy wniesienie do nowoutworzonej spółki aportu w postaci Działu (...) przez Wnioskodawcę, zgodnie z art. 6 pkt 1, w zw. z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, będzie neutralne podatkowo na gruncie ustawy o VAT dla Wnioskodawcy? (zdarzenie przyszłe, oznaczone we wniosku jako nr 4)

Państwa stanowisko w sprawie w zakresie podatku od towarów i usług

W zakresie pytania 1 (oznaczone we wniosku jako nr 3)

W ocenie Wnioskodawcy przedstawiony przez Spółkę zespół składników materialnych i niematerialnych w postaci Działu (...) stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Definicję ZCP ustawa o VAT określa w art. 2 pkt 27e, uznając za ZCP organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Ilekroć w ustawie o VAT jest mowa o przedsiębiorstwie, oznacza to przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55¹ Kodeksu cywilnego, zgodnie z którym:

Przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1)oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

2)własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

3)prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

4)wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

5)koncesje, licencje i zezwolenia;

6)patenty i inne prawa własności przemysłowej;

7)majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

8)tajemnice przedsiębiorstwa;

9)księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Przy czym, zgodnie z art. 55² Kodeksu cywilnego, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Należy zauważyć, że powyższa definicja opisuje przedsiębiorstwo w ujęciu przedmiotowym, jako zespół niematerialnych i materialnych składników, stanowiącym przedmiot prawa w szerokim znaczeniu. Użyte w ww. przepisie określenie „w szczególności” wskazuje jedynie na przykładowe wyliczenie składników przedsiębiorstwa. Oznacza to, że z jednej strony w jego skład mogą wchodzić inne elementy, niewymienione w tym artykule, a z drugiej, brak któregoś z tych elementów nie pozbawia zespołu rzeczy i praw przymiotu przedsiębiorstwa.

Przedsiębiorstwo jako przedmiot zbycia, musi jednak stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym. Składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, że można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami tak, żeby przekazana masa mogła posłużyć prowadzeniu określonej działalności gospodarczej.

W świetle ww. definicji z ustawy o CIT, zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Zatem, aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa na podstawie art. 4a pkt 4 ustawy o CIT, spełniać powinien następujące warunki:

1)musi istnieć zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań;

2)zespół ten powinien być organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;

3)składniki przedsiębiorstwa przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;

4)zespół składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące wskazane zadania.

W związku z powyższym, nie wystarczy zorganizowanie jakiejkolwiek masy majątkowej, ale musi ona odznaczać się odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym. Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań).

Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza.

Wyodrębnienie organizacyjne jest co do zasady rozumiane jako wydzielenie w sferze zarządzania i organizacji zespołu składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych – wyodrębnienie w przedsiębiorstwie jednostki wewnętrznej w postaci np. oddziału, działu, wraz z przypisaniem do takiej jednostki pracowników. W praktyce można stwierdzić, że wyodrębnienie organizacyjne zazwyczaj realizowane jest w oparciu o umowę spółki, regulamin, zarządzenie lub inny podobny akt, ale również może wynikać ze stanu faktycznego. Ważne jest przypisanie jednostce uprawnień skutkujących samodzielnym prowadzeniem działalności „widocznym z zewnątrz”. Oznacza to, że wyodrębnienie musi wynikać z określonych decyzji statutowych (zarządczych itp.), które formalnie nadają jednostce wewnętrznej uprawnienia uzasadniające jej wydzielenie organizacyjne.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby  prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa.

Ponadto, wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Tę ostatnią przesłankę rozumie się zazwyczaj jako potencjalną zdolność (zorganizowanej części przedsiębiorstwa) do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielnego podmiotu gospodarczego i to jeszcze w ramach istniejącego przedsiębiorstwa. Winno ono mieć również zdolność zaistnienia jako niezależne przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55¹ i 55² Kodeksu cywilnego.

Z treści powołanych przepisów wynika, że zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Uznanie zespołu składników materialnych i niematerialnych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa możliwe jest zatem w sytuacji jednoczesnego spełnienia wszystkich przesłanek określonych w powołanym przepisie.

Ponadto wskazać należy, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa była wielokrotnie przedmiotem rozstrzygnięć sądów administracyjnych, m.in. Naczelnego Sądu Administracyjnego, który w wyroku z dnia 11 kwietnia 2019 r., sygn. akt II FSK 79/17, wskazał kluczowe cechy jakie powinna zawierać zorganizowana część przedsiębiorstwa, a mianowicie: powinna stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że przenoszony majątek powinien stanowić na tyle zorganizowany zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym kompleks praw, obowiązków i rzeczy), iż zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu; powinna być wydzielona w istniejącym przedsiębiorstwie na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Jako kryterium potwierdzające zdolności do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo w praktyce wskazuje się możliwość samodzielnego działania na rynku jako odrębny podmiot prowadzący zadania gospodarcze realizowane w obecnym przedsiębiorstwie. Taką argumentację można znaleźć w licznych interpretacjach prawa podatkowego oraz wyrokach sądów administracyjnych na przestrzeni ostatnich lat, m.in. w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 23 sierpnia 2018 r. (sygn. akt II FSK 2289/16), wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 22 marca 2018 r. (sygn. akt II FSK 808/16), wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 18 grudnia 2017 r. (sygn. akt I SA/Po 465/17) czy w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w dniu 9 sierpnia 2019 r. (Znak: 0112-KDIL1-3.4012.301.2019.2.KB) i w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w dniu 5 sierpnia 2019 r. (Znak: 0114-KDIP4.4012.400.2019.2.RK).

Przenosząc powyższe rozważania teoretyczne na przedstawione przez Wnioskodawcę zdarzenie przyszłe, należy wskazać, iż w jego ocenie Dział (...) wpisuje się we wskazaną w art. 4a pkt 4 ustawy o CIT definicję zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Wymaga podkreślenia, że Dział (...), który ma być przedmiotem aportu, odznacza się wyodrębnieniem organizacyjnym, finansowym i funkcjonalnym. Zdaniem Wnioskodawcy dział ten wyposażony został w składniki materialne i niematerialne, pozwalające na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej poza Spółką. Ponadto w ramach aportu dojdzie do transferu dedykowanej kadry pracowniczej, która umożliwi kontynuowanie prowadzenia działalności w dotychczasowym zakresie.

Wyodrębnienie organizacyjne

Wyodrębnienie organizacyjne definiowane jest jako wydzielenie w sferze zarządzania i organizacji zespołu składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych – wyodrębnienie w przedsiębiorstwie jednostki wewnętrznej w postaci np. oddziału, działu, wraz z przypisaniem do takiej jednostki pracowników.

Na podstawie interpretacji indywidualnych oraz wyroków sądów, można stwierdzić, że wyodrębnienie organizacyjne zazwyczaj realizowane jest w oparciu o umowę spółki, regulamin, zarządzenie lub inny podobny akt, ale również może wynikać ze stanu faktycznego. O spełnieniu tego kryterium może świadczyć przykładowo, że:

-ZCP jest wyodrębnioną jednostką organizacyjną w ramach całego przedsiębiorstwa, np. działem, oddziałem;

-ZCP posiada wyznaczonych pracowników, których umowy przechodzą automatycznie na nabywcę (następcę) ZCP na podstawie obowiązujących przepisów Kodeksu pracy;

-przedsiębiorca zawiera odrębne umowy, które dotyczą tylko ZCP, a nie innych części jego przedsiębiorstwa.

Co ważne, ocena, czy dany zespół składników majątkowych stanowi ZCP, powinna być dokonywana w dniu jego przeniesienia, z punktu widzenia nabywcy.

W ramach aportu Działu (...) do nowoutworzonej spółki zostaną przeniesione składniki materialne i niematerialne składające się na Dział (...) zgodnie z opisem wskazanym na wstępie niniejszego wniosku. Zdaniem Wnioskodawcy, są one w pełni wystarczające z punktu widzenia prowadzenia samodzielnej działalności. Wymaga nadmienienia, że stopień zorganizowania rzeczonych składników majątku w ramach Działu (...) pozwala na realizowanie zadań z zakresu rozwoju, utrzymania i komercjalizacji Oprogramowania, za które odpowiedzialny jest aktualnie wyłącznie Dział (...) jako wyodrębniona jednostka organizacyjna Spółki. Powyższe świadczy zatem o wyodrębnieniu organizacyjnym tej części przedsiębiorstwa Wnioskodawcy.

Należy również podkreślić, że Dział (...) został decyzją Zarządu Spółki wydzielony w strukturach Spółki.

W orzecznictwie podkreśla się, iż dla ukonstytuowania ZCP niezbędne są zasoby ludzkie w postaci odpowiednio wykwalifikowanych pracowników, gdyż to oni stanowią o możliwości prowadzenia określonej działalności poza spółką. Wnioskodawca wskazuje zatem, iż wraz z transferem przedstawionych elementów majątku, dojdzie również do przeniesienia dedykowanej kadry pracowników. W ramach aportu Działu (...) dojdzie do przejęcia części zakładu pracy przez nowoutworzoną spółkę. Co więcej w związku z aportem Wnioskodawca, spółka do której wniesiony zostanie aport oraz poszczególni współpracownicy B2B planują zawrzeć trójstronne porozumienia, na podstawie których prawa i obowiązki wynikające z zawartych umów o świadczenie usług (umowy B2B) z osobami świadczącymi usługi na rzecz Działu (...) przejdą na nowoutworzoną spółkę (spółkę przyjmującą aport w postaci Działu (...)).

Wobec powyższego, zdaniem Wnioskodawcy tak uformowana masa składników materialnych i niematerialnych świadczy o wyodrębnieniu organizacyjnym Działu (...), które jest niezbędne z punktu widzenia prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej.

Jak bowiem wskazuje się w orzecznictwie, wyodrębnienie organizacyjne oznacza, iż ZCP prowadzi swoją działalność w formie działu, wydziału lub oddziału, który został odpowiednio wydzielony w dotychczasowej strukturze. WSA w Szczecinie w wyroku z dnia 11 kwietnia 2019 r., sygn. akt I SA/Sz 84/19, nadmienił, że: „z kolei wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze”. Podobne stanowisko zostało obrane w wyroku NSA z dnia 24 listopada 2016 r., sygn. akt I FSK 1316/15, WSA w Rzeszowie z dnia 6 listopada 2019 r., sygn. akt I SA/Rz 525/19, czy WSA w Warszawie z dnia 2 grudnia 2011 r., sygn. akt III SA/Wa 259/11. Wymaga także podkreślenia, że analogiczne stanowisko przedstawiają organy podatkowe, co wynika z ostatnich interpretacji podatkowych wydanych przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 12 czerwca 2023 r. (Znak: 0114-KDIP1-1.4012.197.2023.4.AWY) oraz 30 maja 2023 r. (Znak: 0112-KDIL3.4012.178.2023.2.EW). Należy również zaznaczyć, iż wydzielany ZCP powinien posiadać dedykowanych pracowników, bowiem oni pozwalają na kontynuację prowadzenia działalności gospodarczej, która docelowo ma być niezależna od realizowanej przez macierzyste przedsiębiorstwo.

Reasumując zatem, przedstawione w zdarzeniu przyszłym wyodrębnienie nosi cechy wyodrębnienia organizacyjnego. Wydzielane składniki majątku są bowiem uformowane w odpowiednie struktury, które pozwalają na prowadzenie autonomicznej działalności gospodarczej. Dział (...) będzie posiadał także odpowiednią kadrę pracowniczą, która będzie realizowała działalność prowadzoną dotychczas w ramach struktur Wnioskodawcy. W związku z tym należy stwierdzić, iż Dział (...) odznacza się właściwym wyodrębnieniem organizacyjnym.

Wyodrębnienie funkcjonalne

Wyodrębnienie funkcjonalne rozumiane jest jako zdolność do realizacji określonych, przypisanych zadań gospodarczych przez zbiór składników majątkowych, które są odrębne od zadań gospodarczych realizowanych przez pozostałą część przedsiębiorstwa. Punktem odniesienia jest rola, jaką te składniki majątku pełnią w funkcjonowaniu w istniejącym przedsiębiorstwie (stopień, w jakim stanowią całość wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie).

Na podstawie orzecznictwa organów podatkowych i sądów administracyjnych można stwierdzić, iż wyodrębnienie funkcjonalne oznacza, że charakter działalności gospodarczej ZCP jest możliwy do odróżnienia od głównych działań całego przedsiębiorstwa. Najważniejszym kryterium wyodrębnienia funkcjonalnego jest zdolność ZCP do tworzenia samodzielnego przedsiębiorstwa zdolnego do realizacji swoich zadań gospodarczych poprzez wyodrębniony zespół składników majątkowych, które są przypisane do ZCP. ZCP musi posiadać potencjał do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej jako niezależny podmiot gospodarczy. Środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne tworzące ZCP muszą umożliwiać podmiotowi przejmującemu (nabywającemu) podjęcie działalności gospodarczej w ramach wyodrębnionego przedsiębiorstwa.

Wnioskodawca podkreśla, że działalność prowadzona w ramach Działu (...) jest niezależna i odrębna od tej wykonywanej przez Spółkę. O wyodrębnieniu funkcjonalnym świadczy fakt, iż w ramach Działu (...) zostaną przeniesione w postaci aportu składniki materialne i niematerialne, tj.:

1)  znak towarowy (niezarejestrowany),

2)  logotyp,

3)  prawo do wzoru wspólnotowego,

4)  prawa do domen internetowych,

5)  strona internetowa www.(...).com,

6)  wszelkie prawa do Oprogramowania oraz do innych utworów i przedmiotów praw własności intelektualnej związanych z Oprogramowaniem lub majątkiem przypisanym do Działu (...), w tym: autorskie prawa majątkowe wraz z prawem do wykonywania praw zależnych do programu komputerowego w każdej jego formie wyrażenia (kod źródłowy, kod wynikowy) i dokumentacji programu komputerowego, niezależnie od stopnia ich ukończenia; autorskie prawa majątkowe wraz z prawem do wykonywania praw zależnych do utworów innych niż program komputerowy lub dokumentacja programu komputerowego wchodzących w skład Oprogramowania (m.in. utwory graficzne, utwory literackie);

7)  aktywowane w postaci (...) koszty prac rozwojowych dotyczących modułu Oprogramowania pn. (...) (projekt dofinansowany przez (...));

8)  wszelkie prawa do baz danych wchodzących w skład majątku przypisanego do Działu (...), prawo do danych zlokalizowanych na wydzielonej części przestrzeni wirtualnej (serwer), na której zlokalizowany jest kod źródłowy i inne elementy Oprogramowania,

9)  wszelkie prawa do danych lub informacji poufnych, w tym stanowiących tajemnicę przedsiębiorstwa lub tajemnicę handlową Wnioskodawcy, związane z majątkiem przypisanym do Działu (...),

10)umowy licencyjne dotyczące Oprogramowania,

11)komputery przenośne, serwer,

12)know-how,

13)umowy, zamówienia.

Są one dedykowane do prowadzenia działalności Działu (...), tj. w zakresie rozwoju, utrzymania oraz dystrybucji Oprogramowania. Zdaniem Wnioskodawcy tak uformowany zespół składników majątkowych będzie w pełni wystarczający do prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie analogicznym do działalności realizowanej aktualnie w ramach Działu (...).

Reasumując powyższe, Wnioskodawca pragnie podkreślić, iż tak ukształtowany profil działalności Działu (...) świadczy o jego wyodrębnieniu funkcjonalnym. Wymaga wyartykułowania fakt, że prowadzona przez Dział (...) działalność jest samodzielna, wykonywana przez dedykowaną kadrę pracowników i współpracowników B2B.

Wyodrębnienie finansowe

Wyodrębnienie finansowe definiowane jest jako prowadzenie ewidencji księgowej w sposób umożliwiający przyporządkowanie odpowiednich aktywów i pasywów oraz przychodów i kosztów do działalności prowadzonej przez ZCP.

Zgodnie z przeważającym poglądem organów podatkowych, wyodrębnienie finansowe istnieje, jeżeli możliwe jest ustalenie wyniku finansowego ZCP odrębnie od wyniku finansowego podatnika. Fakt prowadzenia odrębnych kont, na których ewidencjonowane są np. przychody związane z danym zespołem składników majątkowych nie jest konieczny, ale musi istnieć możliwość ustalenia wyniku finansowego osiągniętego przez dany zespół składników majątkowych.

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej ZCP, ale sytuację, w której możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do ZCP, poprzez właściwe ewidencjonowanie zdarzeń gospodarczych (przynajmniej na poziomie rachunkowości zarządczej).

Wnioskodawca zaznacza, iż z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika również wyodrębnienie finansowe Działu (...). Jak bowiem wskazano:

1)rozliczenia księgowe są prowadzone w taki sposób, że możliwe jest zidentyfikowanie przyporządkowanych do Działu (...) przychodów, kosztów oraz aktywów i pasywów (w tym należności i zobowiązań);

2)zakładowy plan kont Wnioskodawcy zawiera odrębne konta analityczne dotyczące wyłącznie gospodarki finansowej Działu (...);

3)plany finansowe Wnioskodawcy (budżety) zakładają osiągnięcie przez Dział (...) określonych przychodów i kosztów.

Zatem w ramach przedsiębiorstwa Wnioskodawcy możliwe jest przypisanie do poszczególnych jego jednostek, w tym Działu (...), środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, zidentyfikowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań związanych z działalnością prowadzoną przez Dział (...).

Zdaniem Wnioskodawcy, powyższe wyraźnie świadczy o zaistnieniu wyodrębnienia finansowego. W orzecznictwie podkreśla się bowiem, iż wyodrębnienie finansowe oznacza wystąpienie sytuacji, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do ZCP. Zostało to wyartykułowane chociażby w wyroku WSA w Rzeszowie z dnia 21 listopada 2019 r., sygn. akt I SA/Rz 691/19, w którym wskazano, że: „Wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W sytuacji wyodrębnienia finansowego powinno być możliwe oddzielenie finansów przedsiębiorstw od finansów jego zorganizowanej części, bez potrzeby przeprowadzania analiz czy wyliczeń”. W związku z powyższym należy podkreślić, iż Dział (...) spełnia wymóg wyodrębnienia finansowego.

O samodzielności finansowej świadczy również fakt, iż Wnioskodawca otrzymał dofinansowanie na rozwój Oprogramowania (utworzenie modułu (...) – (...)) z Narodowego Centrum Badań i Rozwoju. W związku z tym, że dofinansowany projekt pozostaje w tzw. okresie trwałości, przed dokonaniem aportu Działu (...) Wnioskodawca uzyska zgodę (...) na jego dokonanie. W związku z tym, że otrzymane dofinansowanie pozostaje w nierozerwalnym związku z projektem realizowanym przez Dział (...), konieczność uzyskania powyższej zgody świadczy o odrębności finansowej Działu (...) od pozostałych jednostek w Spółce.

W związku z tym, wskazać należy, że analiza przedstawionego opisu sprawy oraz treść powołanych przepisów prowadzi do wniosku, że przedmiot planowanego przez Spółkę aportu w postaci składników majątkowych w formie Działu (...), stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT. Dział (...) jest bowiem wyodrębniony na wszystkich trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej, funkcjonalnej i jest on zdolny do samodzielnej realizacji określonych zadań gospodarczych.

W zakresie pytania 2 (oznaczone we wniosku jako nr 4)

Zdaniem Wnioskodawcy Dział (...) wykazuje wyodrębnienie organizacyjne, funkcjonalne oraz finansowe, w związku z czym należy stwierdzić, iż stanowi on zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Wobec tego, zgodnie z art. 6 pkt 1 w zw. z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, transakcja zbycia ZCP w postaci Działu (...) w drodze aportu pozostanie neutralna podatkowo na gruncie podatku od towarów i usług.

Zgodnie bowiem z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Przepis ten ustanawia przedmiotowe tego typu transakcji z opodatkowania podatkiem od towarów i usług, o ile przedmiotem transakcji jest zorganizowana część przedsiębiorstwa.

Definicja tego pojęcia została zawarta w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, który za ZCP uznaje organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Zatem, jeżeli Dział (...) spełnia kryteria uznania go za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, co zostało w ocenie Wnioskodawcy wyczerpująco udowodnione w uzasadnieniu do pytania pierwszego oraz trzeciego niniejszego wniosku, do transakcji aportu tego ZCP nie będą miały zastosowania przepisy ustawy o VAT, co wyłącza jego opodatkowanie podatkiem od towarów i usług.

Powyższe zagadnienie zostało rozwinięte w wyroku NSA z 30 czerwca 2021 r., sygn. I FSK 1453/19: „W myśl art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, przepisów tej ustawy nie stosuje się bowiem do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Przywołane unormowanie stanowi implementację art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz.UE.L Nr 347 s. 1; dalej: Dyrektywa 112), który wskazuje, że w przypadku przekazania, odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako aportu do spółki całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca i że w takim przypadku osoba, której przekazano towary, będzie traktowana jako następca prawny przekazującego (zdanie 1 art. 19 Dyrektywy 112)”.

Analogiczny pogląd wyraził NSA m.in. w wyroku z 19 kwietnia 2023 r., sygn. I FSK 853/20 oraz w wyroku z 14 marca 2023 r., sygn. I FSK 2093/18.

Skoro zatem ustawa o VAT stanowi, że przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, wyłączenie opodatkowania VAT winno być zastosowane do aportu ZCP. Zgodnie z interpretacją indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 10 stycznia 2011 r., nr ILPP1/443-1126/10-2/NS: „Uwzględniając zakres przedmiotowy ustawy o podatku od towarów i usług pojęcie to należy rozumieć w sposób zbliżony do pojęcia «dostawy towarów» w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, tzn. zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem tych czynności, jak właściciel np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, nieodpłatne przekazanie, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego (aport)”. Identyczne stanowisko zajął Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z 15 czerwca 2012 r., nr IBPP1/443-286/12/AZb.

Powyższe podejście jest również akceptowane w orzecznictwie sądowym. Zgodnie z orzeczeniem WSA w Warszawie z 12 sierpnia 2008 r., sygn. III SA/Wa 666/08, Sąd wskazał wprost, że „transakcją zbycia, o której mowa w art. 6 ust. 1 ustawy o VAT jest każda czynność, w świetle obowiązujących przepisów skutkująca przeniesieniem własności przedsiębiorstwa”.

Zaprezentowane zagadnienie zostało doprecyzowane przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, który wskazał w wyroku z 6 października 2009 r., że „wyłączone spod opodatkowania jest zarówno odpłatne, jak i nieodpłatne zbycie przedsiębiorstwa. Nie ma znaczenia także forma zbycia – podatkowi nie będzie podlegać sprzedaż przedsiębiorstwa, a także aport, zamiana i darowizna, jeśli mają za przedmiot przedsiębiorstwo”.

Z treści przytoczonych powyżej przepisów oraz aktualnych poglądów NSA należy wyprowadzić konkluzję, iż planowany aport Działu (...) będzie transakcją neutralną podatkowo na gruncie ustawy o VAT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które Państwo przedstawili we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawa o VAT:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania, podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez „podatników” w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

Według art. 2 pkt 6 ustawy:

Przepis art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, że:

Jednocześnie przepisy art. 6 ustawy wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Są tutaj wskazane te czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszcząc się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług. Z uwagi jednakże na stosowne wyłączenie, czynności te – chociaż można je zakwalifikować jako odpłatną dostawę towarów czy też odpłatne świadczenie usług – nie podlegają opodatkowaniu.

Na mocy art. 6 pkt 1 ustawy:

Ustawodawca w ww. przepisie nie zdefiniował, co należy rozumieć pod pojęciem „transakcji zbycia”. Uwzględniając zakres przedmiotowy ustawy o podatku od towarów i usług pojęcie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawa towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej, w tym także w formie umowy sprzedaży lub aportu.

Podkreślenia wymaga, że ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy o podatku VAT, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

W myśl art. 2 pkt 27e ustawy:

Zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy zbywany majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest więc to, aby obejmowała ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana cześć przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Wskazany wyżej przepis art. 2 pkt 27e ustawy powinien być interpretowany z uwzględnieniem wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 27 listopada 2003 r. w sprawie C–497/01.

W wyroku C–497/01 w sprawie Zita Modes Sarl przeciwko Administration de l’Enregistrement et des Domaines, Trybunał zwracając uwagę, że niezgodne z przepisami Dyrektywy jest wprowadzanie przez państwo członkowskie jakichkolwiek ograniczeń – innych niż te, o których mowa w Dyrektywie podkreślił, że pojęcie zbycia całości lub części majątku należy interpretować tak, że obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, włącznie z jego rzeczowymi składnikami oraz – w zależności od konkretnego przypadku – składnikami niematerialnymi, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub jego część zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej. Ponadto TSUE stwierdził, iż fakt, że VI Dyrektywa nie zawiera definicji pojęcia przedsiębiorstwa lub jego części, nie oznacza, że państwa członkowskie mają swobodę jego interpretacji. Pojęcia w niej używane powinny być interpretowane w sposób jednolity i niezależny od innych przepisów, z wyjątkiem sytuacji, gdy sama Dyrektywa daje państwom członkowskim jasną dyspozycję do zdefiniowania pojęcia w krajowej legislacji. TSUE wskazał też, iż nabywca musi jednak posiadać zamiar kontynuowania działalności gospodarczej przejmowanego przedsiębiorstwa lub jego części, nie zaś jedynie natychmiast likwidować daną działalność i sprzedać przejęte mienie.

Na tę ostatnią okoliczność, czyli przydatność zespołu składników do prowadzenia (kontynuowania) działalności przez nabywcę, zwrócił uwagę TSUE w wyroku C-408/98 (Abbey National Plc), podzielając opinię Rzecznika Generalnego z dnia 13 kwietnia 2000 r., który stwierdził, iż „rozwiązanie przyjęte w Zjednoczonym Królestwie wydaje się rozsądne: gdy aktywa stanowiące część przedsiębiorstwa zdolną do odrębnego funkcjonowania są zbywane w taki sposób, że sprzedana część kontynuuje swoją działalność, ma zastosowanie opcja, z której Zjednoczone Królestwo skorzystało na mocy art. 5(8) VI Dyrektywy i uznaje się, że nie nastąpiła dostawa towarów”.

W kontekście zatem zbycia przedsiębiorstwa, z wyłączenia stosowania przepisów ustawy korzysta przekazanie przedsiębiorstwa lub jego niezależnej części, w tym dóbr materialnych oraz ewentualnie elementów niematerialnych, które razem tworzą przedsiębiorstwo lub jego część zdolne do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej. Nabywca musi jednakże mieć na celu prowadzenie przekazanego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie jedynie natychmiastową likwidację danej działalności lub sprzedanie zapasów zasobów, jeśli istnieją.

Mając na uwadze powyższe orzeczenie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej należy stwierdzić, że zawarta w art. 2 pkt 27e ustawy definicja legalna zorganizowanej części przedsiębiorstwa musi być interpretowana przez pryzmat treści art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE i w powiązaniu z rozumieniem pojęcia „przekazania całości lub części majątku”, wyłożonym przez Trybunał w ww. orzeczeniu. Trybunał Sprawiedliwości główny nacisk kładzie na badanie konkretnego przypadku, dopuszczając w pewnych przypadkach zbycie samych składników rzeczowych. Tym samym, w myśl orzecznictwa Trybunału, składniki niematerialne nie stanowią konstytutywnego elementu uznania części majątku za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w każdym przypadku. Trybunał uznał, że pojęcie zbycia całości lub części majątku należy interpretować tak, że obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub jego część zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej.

Zatem daną transakcję można uznać za zbycie przedsiębiorstwa lub ZCP, jeżeli na moment jej przeprowadzenia spełnione są łącznie następujące kryteria:

•przenoszony na nabywcę zespół składników zawiera zespół składników majątku (zaplecze) umożliwiający kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę wystarczający do prowadzenia tej działalności,

•nabywca – w ramach swojej działalności – ma zamiar kontynuowania działalności prowadzonej w dotychczasowym zakresie przez zbywcę przy pomocy szeregu składników majątkowych będących przedmiotem transakcji.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część, w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

W związku z powyższym, w rozumieniu przepisów podatkowych, aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany, jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym. Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Oznacza to, że zespół składników materialnych i niematerialnych pozwala z uwagi na swoje zorganizowanie, infrastrukturę itp. na prowadzenie określonej działalności gospodarczej. Podkreśla się przy tym, że możliwość stanowienia przez ten zespół składników niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego zadania gospodarcze powinna mieć wymiar rzeczywisty, a nie jedynie potencjalny. Oznacza to, że majątek ten powinien stanowić już u zbywcy zorganizowany zespół składników gotowych realizować określone zadania gospodarcze jako samodzielne przedsiębiorstwo, a po jego zbyciu możliwe musi być kontynuowanie działalności gospodarczej przez nabywcę przedsiębiorstwa.

Podobnie Trybunał wypowiedział się w wyroku z 10 listopada 2011 r., w sprawie C-444/10 Finanzamt Ludenscheid przeciwko Christem Schriever, wskazując, że regulacja art. 5 (8) V Dyrektywy Rady (obecnie art. 19 Dyrektywy 112) obejmuje przekazanie m.in. zbycia samodzielnej części przedsiębiorstwa, w tym składników materialnych i ewentualnie niematerialnych, łącznie składających się na część przedsiębiorstwa zdolną prowadzić samodzielną działalność gospodarczą, nie obejmuje zaś samego zbycia towarów, jak sprzedaż zapasu produktów. Jak wskazuje Trybunał, stwierdzenie, że nastąpiło przekazanie samodzielnej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 19 Dyrektywy 112, wymaga, by całość przekazanych składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej. W wyroku tym Trybunał wywiódł, że jeżeli działalność gospodarcza tego nie wymaga, przedmiotem zbycia nie muszą być wszystkie składniki z nią związane, aby czynność ta wyłączona była z opodatkowania na podstawie art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy.

Podobne stanowisko prezentowane jest w orzecznictwie polskich sądów administracyjnych, np. w wyroku NSA z 25 czerwca 2013 r. sygn. akt I FSK 955/12, czy z 24 listopada 2016 r., sygn. akt I FSK 1316/15.

O tym, czy nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa lub też jego zorganizowanej części decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik zobowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca jest zarejestrowanym i czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Przedmiotem przeważającej działalności Spółki jest działalność związana z oprogramowaniem (PKD 62.01.Z). Spółka świadczy usługi informatyczne polegające w szczególności na tworzeniu oprogramowania, zarządzaniu lub uczestnictwie w projektach informatycznych oraz konsultacjach informatycznych. W ramach swojej działalności operacyjnej Spółka tworzy wiele rozwiązań informatycznych – zarówno własne produkty kierowane do różnych odbiorców jak i produkty tworzone na indywidualne zlecenia klientów.

Ze względu na zróżnicowanie prowadzonych projektów, Wnioskodawca posiada wyodrębnione wewnętrznie jednostki organizacyjne – działy.

Jednym z takich działów jest dział odpowiedzialny za rozwój oprogramowania – (...) („(...)” lub „Oprogramowanie”). (...) stanowi również odrębną od pozostałych produktów Spółki markę. Oprogramowanie rozwijane i komercjalizowane pod tą marką dedykowane jest firmom produkcyjnym z wielu branż z sektora przemysłowego. Specjalizacja w tym sektorze jak również fakt, iż (...) stanowi produkt własny Spółki wymaga stosowania innego podejścia projektowego oraz innego rodzaju inwestycji niż pozostała działalność Wnioskodawcy.

Pozostałe aktywności Spółki realizowane pod marką (...) koncentrują się na konsultingu i usługach realizacji systemów informatycznych tworzonych na indywidualne zamówienia klientów w szczególności w (...).

Każda z marek – (...) i (...) rozwijane są w innych obszarach oraz z uwzględnieniem innej strategii, a także przy wykorzystaniu innych zasobów materialnych i niematerialnych.

Dział (...) został wyodrębniony w celu wykonywania działań związanych z wytwarzaniem, utrzymywaniem oraz dystrybucją Oprogramowania.

Dział (...) funkcjonuje w oparciu o dające się wyodrębnić składniki materialne oraz składniki niematerialne, w tym:

a)  znak towarowy (niezarejestrowany),

b)  logotyp,

c)  prawo do wzoru wspólnotowego,

d)  prawa do domen internetowych,

e)  strona internetowa www.(...).com,

f)   wszelkie prawa do Oprogramowania oraz do innych utworów i przedmiotów praw własności intelektualnej związanych z Oprogramowaniem lub majątkiem przypisanym do Działu (...), w tym: autorskie prawa majątkowe wraz z prawem do wykonywania praw zależnych do programu komputerowego w każdej jego formie wyrażenia (kod źródłowy, kod wynikowy) i dokumentacji programu komputerowego, niezależnie od stopnia ich ukończenia; autorskie prawa majątkowe wraz z prawem do wykonywania praw zależnych do utworów innych niż program komputerowy lub dokumentacja programu komputerowego wchodzących w skład Oprogramowania (m.in. utwory graficzne, utwory literackie);

g)  aktywowane w postaci (...) koszty prac rozwojowych dotyczących modułu Oprogramowania pn. (...) (projekt dofinansowany przez (...));

h)  wszelkie prawa do baz danych wchodzących w skład majątku przypisanego do Działu (...), prawo do danych zlokalizowanych na wydzielonej części przestrzeni wirtualnej (serwer), na której zlokalizowany jest kod źródłowy i inne elementy Oprogramowania,

i)   wszelkie prawa do danych lub informacji poufnych, w tym stanowiących tajemnicę przedsiębiorstwa lub tajemnicę handlową Wnioskodawcy, związane z majątkiem przypisanym do Działu (...),

j)   umowy licencyjne dotyczące Oprogramowania,

k)  komputery przenośne, serwer,

l)  know-how,

m)umowy, zamówienia.

Z uwagi na fakt, że w strukturze Spółki wyodrębnione są obecnie w istocie dwa rodzaje działalności – rozwijane pod marką (...) oraz (...) – do których przypisane są odrębne zespoły składników materialnych i niematerialnych, planowane jest wniesienie aportu w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa (dalej: „ZCP”) do nowej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością tworzonej na potrzeby wyodrębnienia działalności Działu (...) do osobnego podmiotu. Aport zostanie wniesiony zgodnie z odpowiednimi dyspozycjami przepisów k.s.h.

Zobowiązania i należności wynikające z umów związanych z działalnością Działu (...) zostaną przeniesione (w drodze zawarcia aneksów lub zawarcia nowych umów) na spółkę po dokonaniu aportu.

Aport będzie wiązał się również z tzw. przejściem części zakładu pracy na innego pracodawcę w myśl art. 23¹ ust. 1 ustawy z 26 czerwca 1974 r. - Kodeks Pracy w odniesieniu do pracowników zatrudnionych w Dziale (...).

Planowane jest również zawarcie trójstronnych porozumień, na podstawie których prawa i obowiązki wynikające z zawartych umów o świadczenie usług (umowy B2B) z osobami świadczącymi usługi na rzecz Działu (...) przejdą na nowoutworzoną spółkę

W analizowanej sprawie, Państwa wątpliwości dotyczą kwestii, czy przedstawiony zespół składników materialnych i niematerialnych w postaci Działu (...) stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT oraz czy wniesienie do nowoutworzonej spółki aportu w postaci Działu (...) przez Wnioskodawcę, zgodnie z art. 6 pkt 1, w zw. z art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług, będzie dla Państwa neutralne podatkowo na gruncie ustawy o VAT.

Mając zatem na uwadze przywołane przepisy oraz opis sprawy należy stwierdzić, że Dział (...) będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa ze względu na spełnienie przesłanek zawartych w art. 2 pkt 27e ustawy.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Dział (...) będzie funkcjonował jako wyodrębniony funkcjonalnie, finansowo i organizacyjnie zespół, do którego przypisane są odrębne zespoły składników materialnych i niematerialnych, a więc charakteryzujący się odmienną specyfiką od działalności pozostającej w Spółce Wnioskodawcy oraz możliwy do odseparowania bez szkody dla kontynuacji pozostającej u Wnioskodawcy działalności.

Wnioskodawca w zdarzeniu przyszłym złożonego wniosku przedstawił okoliczności wskazujące na możliwość samodzielnej realizacji działań typowych dla przedsiębiorstwa przez Dział (...). Jak zostało już wskazane – ze względu na zróżnicowanie prowadzonych projektów, Wnioskodawca posiada wyodrębnione wewnętrznie jednostki organizacyjne – działy. Działanie to jest podyktowane dążeniem do wysokiej jakości świadczonych usług poprzez sformalizowanie procesów zarządczych, zakresem odpowiedzialności a także specjalizacją pracowników (współpracowników). Dział (...) jest wyodrębniony organizacyjnie w istniejącym przedsiębiorstwie Wnioskodawcy na podstawie decyzji Zarządu Spółki. Składniki majątkowe przyporządkowane do Działu (...) służą realizacji określonych zadań gospodarczych, obejmujących w szczególności rozwój i utrzymanie Oprogramowania. Dział (...) posiada również wyodrębnione i przyporządkowane zobowiązania związane z działalnością. Do Działu (...) przypisany jest także zespół pracowników Wnioskodawcy oraz współpracowników B2B (świadczących na rzecz Spółki usługi) – są to programiści, konsultanci, osoby odpowiedzialne za sprzedaż oraz marketing, a także project manager. Wynika z tego, że działalność Działu (...) ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej, zatem wymóg wyodrębnienia organizacyjnego jest spełniony.

O wyodrębnieniu finansowym świadczy fakt, że rozliczenia księgowe są prowadzone w taki sposób, że możliwe jest zidentyfikowanie przyporządkowanych do Działu (...) przychodów, kosztów oraz aktywów i pasywów (w tym należności i zobowiązań). Zakładowy plan kont Wnioskodawcy zawiera odrębne konta analityczne dotyczące wyłącznie gospodarki finansowej Działu (...).

Natomiast w odniesieniu do wyodrębnienia funkcjonalnego, wskazać należy, że zespół składników majątkowych i niemajątkowych wchodzących w skład Działu (...) może stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące określone zadania gospodarcze, oparte o samodzielną gospodarkę finansową (w szczególności ponoszone koszty funkcjonowania Działu (...) są pokrywane w pierwszej kolejności z uzyskiwanych przez ten dział przychodów) wyodrębnioną z gospodarki finansowej Wnioskodawcy.

Podsumowując, analiza zaprezentowanego przez Państwa opisu sprawy w kontekście przytoczonych regulacji prawnych oraz orzecznictwa TSUE, prowadzi do wniosku, że zostaną spełnione wszystkie wskazane wcześniej przesłanki do uznania Działu (...) za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy. Jak wynika z wniosku, Dział (...) jest i będzie w momencie aportu w pełni samodzielny, w tym również pod kątem prowadzenia działań sprzedażowych i dystrybucji Oprogramowania. Jednocześnie, Spółka po wniesieniu planowanego aportu w postaci Działu (...) będzie nadal prowadziła działalność gospodarczą w takim samym zakresie jak obecnie, z wyłączeniem tej części działalności, która przypada na Dział (...), tj. z wyłączeniem działalności związanej z tworzeniem i rozwojem Oprogramowania. W przyszłości możliwa jest jednak współpraca obu podmiotów, w ramach której Spółka będzie wykonywała na rzecz spółki, do której wniesiony będzie aport usługi wspomagające dystrybucję Oprogramowania. Ewentualne świadczenie takich usług pozostaje bez wpływu na ocenę warunku samodzielności Działu (...), gdyż aktualnie wszystkie czynności sprzedażowe i dystrybucyjne realizowane są wyłącznie przez pracowników i współpracowników B2B przypisanych do Działu (...). Ewentualna przyszłościowa współpraca we wskazanym zakresie, która może ale nie musi nastąpić nie wskazuje aby od społki do której dokonany zostanie aport wymagane było angażowania innych składników majątku, o których nie ma mowy we wniosku. Ponadto, jak wyżej wykazano zespół składników majątkowych przypisanych do Działu (...) jest wyodrębniony w Spółce Wnioskodawcy na płaszczyźnie organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej.

Uwzględniając fakt wyodrębnienia funkcjonalnego, organizacyjnego i finansowego wskazać należy, że Dział (...) posiada odpowiednie zasoby i kompetencje (tj. personel, składniki materialne i niematerialne) niezbędne do samodzielnego prowadzenia działalności w zakresie tworzeniem i rozwoju Oprogramowania.

Tym samym przedstawiony przez Spółkę zespół składników materialnych i niematerialnych w postaci Działu (...) stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, a wniesienie do nowoutworzonej spółki aportu w postaci Działu (...), zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy będzie neutralne podatkowo na gruncie ustawy o VAT dla Wnioskodawcy, co oznacza, że nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem Państwa stanowisko w zakresie podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy:

-stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia,

-zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

W zakresie podatku dochodowego od osób prawnych wydane zostanie osobne rozstrzygnięcie.

Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu sprawy. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy lub stanu prawnego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność. Równocześnie w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383, ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2024 r. poz. 935, dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

-  w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

-  w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.