Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej

5 listopada 2024 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy m.in. podatku od towarów i usług w zakresie:

-   nieuznania dostawy Budynków i Budowli za transakcję zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa wyłączonej z opodatkowania na gruncie art. 6 pkt 1 ustawy;

-   zwolnienia od podatku VAT dostawy Budynków i Budowli na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy;

-   opodatkowania podatkiem VAT Transakcji, tj. sprzedaży prawa użytkowania wieczystego Gruntu i prawa własności Budynków i Budowli z uwagi na złożenie przez Kupującego i Sprzedającego zgodnego oświadczenia o rezygnacji ze zwolnienia i wyborze opodatkowania podatkiem VAT dostawy Budynków i Budowli;

-   prawa do odliczenia kwoty podatku VAT naliczonego z faktury dokumentującej nabycie Nieruchomości otrzymanej od Sprzedającego;

-   uznania odstąpienia Kupującego od umowy najmu łączącej Kupującego ze Sprzedającym za odpłatne świadczenie usługi przez Sprzedającego na rzecz Kupującego;

-   prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego z tytułu nabycia od Sprzedającego usługi świadczonej na rzecz Kupującego.

Treść wniosku wspólnego jest następująca:

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1)Zainteresowany będący stroną postępowania:

X. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością;

2)Zainteresowany niebędący stroną postępowania:

Y. Spółka komandytowa;

Opis zdarzenia przyszłego

X. sp. z o.o. (dalej: „Kupujący” lub „Spółka”) zamierza nabyć od Y. spółka komandytowa (dalej: „Sprzedający”) nieruchomości. Transakcja ma polegać na nabyciu przez Kupującego:

-   prawa użytkowania wieczystego zabudowanej nieruchomości gruntowej o powierzchni ok. 26 778 m² (dalej: „Grunt”), stanowiącą część działki ewidencyjnej numer (…), obręb (…) o łącznej powierzchni ok. 49 570 m², położonej (…), która obecnie jest przedmiotem wniosku o podział nieruchomości, oraz

-   prawa własności posadowionych na Gruncie budynków, stanowiących odrębną nieruchomość (dalej: „Budynki”), dla której Sąd Rejonowy dla (…), Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą nr (…).

Na Gruncie tym znajdują się również drogi, utwardzone place i ogrodzenia, zwane dalej łącznie „Budowlami”, które również będą przedmiotem transakcji sprzedaży przez Sprzedającego na rzecz Kupującego, a także linie energetyczne, gazowe oraz wodne, należące do podmiotów trzecich, które nie stanowią przedmiotu transakcji między Kupującym a Sprzedającym.

Łącznie Grunt, Budynki oraz Budowle na potrzeby niniejszego wniosku zwane są dalej również jako „Nieruchomość”. Nieruchomość ma być przedmiotem sprzedaży na rzecz Kupującego (dalej: „Transakcja”).

W dniu (…) 2024 r. Sprzedający i Kupujący zawarli przedwstępną umowę sprzedaży Nieruchomości.

Zarówno Sprzedający, jak i Kupujący, są zarejestrowanymi czynnymi podatnikami VAT i zakłada się, że będą utrzymywać taki status także na dzień Transakcji.

Historia i charakterystyka Nieruchomości

Nieruchomość została wpisana do Ksiąg Wieczystych dla miasta (…) wpisem z dnia (…) 2003 r. i stanowi nieruchomość zabudowaną. Posiada naniesienia w formie budynków handlowo-usługowych, biurowych, magazynowych i silosów, a także pozostałych budynków niemieszkalnych. Ponadto Nieruchomość posiada drogi, utwardzone place, ogrodzenia, linie energetyczne, wodne oraz gazowe, które nie stanowią własności Sprzedającego. Wszystkie ww. naniesienia znajdowały się na Nieruchomości w chwili jej nabycia przez Sprzedającego.

Sprzedający nabył Grunt w użytkowanie wieczyste (…) 2012 r. Obecnie wykorzystywany jest przez niego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, w postaci najmu Budynków i Budowli na rzecz podmiotów trzecich, która nie jest zwolniona z opodatkowania VAT.

W okresie ostatnich dwóch lat Sprzedający nie ponosił wydatków na ulepszenie Budynków i Budowli, których wartość stanowiłaby co najmniej 30% wartości początkowej tych obiektów, a także nie wzniósł na Gruncie nowych obiektów budowlanych, budynków albo budowli. Sprzedający nie planuje również dokonywać takich działań do dnia Transakcji.

Cała powierzchnia Budynków i Budowli jest (lub była w przeszłości) zasiedlona, tj. była wykorzystywana zgodnie ze swoim przeznaczeniem gospodarczym. Od czasu zasiedlenia Budynki i Budowle są w eksploatacji oraz Sprzedający nie ponosił i nie będzie ponosić wydatków na ich ulepszenie, które przekraczałyby 30% ich wartości początkowej.

W przeszłości Sprzedający wystąpił z wnioskiem o zmianę miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego. Obszar, na którym znajduje się Nieruchomość, jest objęty miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego „tereny zabudowy mieszkaniowej wielorodzinnej”, uchwalonym na mocy Uchwały Rady Miasta (…) z (…) 2023 r.

Obecnie według Miejskiego Planu Zagospodarowania Przestrzennego Nieruchomość posiada przeznaczenie m.in. 2MW, według którego stanowi teren zabudowy mieszkaniowej wielorodzinnej.

Przedmiot i cel zawarcia Transakcji

Przedmiotem Transakcji (sprzedaży na rzecz Spółki) będzie prawo użytkowania wieczystego Gruntu oraz prawo własności posadowionych na nim Budynków i Budowli.

Kupujący zamierza zrealizować na Nieruchomości przedsięwzięcie polegające na budowie zespołu budynków mieszkalnych wielorodzinnych z usługami w parterze, garażem podziemnym oraz niezbędną infrastrukturą techniczną (dalej: „Planowana Inwestycja”).

Realizacja Planowanej Inwestycji będzie wiązać się z rozbiórką wszystkich Budynków oraz Budowli. Prace rozbiórkowe będą podejmowane przez Spółkę i rozpoczną się nie wcześniej po zawarciu Transakcji.

Po zrealizowaniu Planowanej Inwestycji Spółka zamierza sprzedać powstałe w niej lokale, która to czynność będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT (tj. nie znajdzie zastosowania zwolnienie z podatku VAT). Tym samym, zakup Nieruchomości będzie służył Spółce wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT, niepodlegających zwolnieniu z tego podatku.

Przedmiotem Transakcji nie będą jakiekolwiek inne ruchomości czy wyposażenie należące do Sprzedającego.

Ponadto, przedmiotem Transakcji (przeniesienia na Spółkę) nie będą w szczególności:

-jakiekolwiek prawa i obowiązki Sprzedającego z ewentualnych umów na finansowanie Nieruchomości,

-jakiekolwiek ewentualne umowy o zarządzanie Nieruchomością zawarte przez Sprzedającego,

-jakiekolwiek ewentualne umowy zarządzania aktywami zawarte przez Sprzedającego,

-jakiekolwiek należności czy zobowiązania o charakterze pieniężnym związane z Nieruchomością, które przysługują lub obciążają Sprzedającego.

W następstwie Transakcji Spółka nie przejmie również innych składników materialnych lub niematerialnych Sprzedającego poza Nieruchomością.

Ponadto, Spółka nie planuje kontynuować działalności aktualnie prowadzonej na przedmiotowej Nieruchomości. Kupujący jest bowiem zainteresowany nabyciem Nieruchomości w celu realizacji Planowanej Inwestycji.

W związku z nabyciem Nieruchomości Kupujący planuje dokonać w szczególności następujących czynności:

-opracować projekt zagospodarowania Nieruchomości na podstawie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego;

-przygotować projekt architektoniczny;

-wystąpić o zatwierdzenie projektu budowlanego oraz wydania decyzji o pozwoleniu na budowę Planowanej Inwestycji.

Dodatkowe kwestie dotyczące Nieruchomości i Transakcji

W chwili obecnej Nieruchomość jest wykorzystywana przez Sprzedającego na najem na rzecz podmiotów trzecich (dalej: „Najemcy”). Do bieżącej obsługi poszczególnych umów najmu Sprzedający zatrudnia pracownika, odpowiedzialnego m.in. za kontakt z Najemcami. Na dzień przeprowadzenia Transakcji Budynki i Budowle wchodzące w skład Nieruchomości wciąż będą stanowiły przedmioty umów najmu łączących Sprzedającego i Najemców.

Zawierając umowę przedwstępną w zakresie nabycia Nieruchomości, strony zawarły więc warunkową umowę odpłatnego najmu części Nieruchomości przez Kupującego na rzecz Sprzedającego – warunkiem obowiązywania umowy najmu będzie sfinalizowanie Transakcji przez strony poprzez zawarcie docelowej umowy sprzedaży Nieruchomości. Najem części Nieruchomości na rzecz Sprzedającego będzie integralnym elementem Transakcji (najem jest przy tym przedmiotem odrębnej umowy między stronami względem przedwstępnej umowy sprzedaży Nieruchomości oraz docelowej umowy sprzedaży Nieruchomości).

Na podstawie umowy najmu Sprzedający będzie uprawniony do podnajęcia części wynajmowanej od Kupującego Nieruchomości (np. Budynków, Budowli) na rzecz dotychczasowych Najemców w ramach umów podnajmu (dalej: „Umowy Podnajmu”). Każdorazowo stroną Umowy Podnajmu będzie więc Sprzedający oraz poszczególni Najemcy.

Powyższe rozwiązanie jest podyktowane faktem, że po nabyciu Nieruchomości Spółka ze względów organizacyjnych nie będzie natychmiastowo przystępować do realizacji Planowanej Inwestycji na obszarze całej Nieruchomości (inwestycja będzie postępować etapami). Spółka nie zamierza również bezpośrednio wynajmować poszczególnych części Nieruchomości (Budynków, Budowli) na rzecz Najemców, ponieważ usługi najmu nieruchomości nie stanowią podstawowej działalności Kupującego, wobec czego Spółka nie posiada zaplecza organizacyjnego koniecznego przy świadczeniu takiego rodzaju usług.

Przekazanie wspomnianej części Nieruchomości w odpłatny najem Sprzedającemu jest również wynikiem braku zamiaru kontynuowania przez Kupującego dotychczasowej działalności Sprzedającego w zakresie najmu na rzecz obecnych Najemców. Jak już wcześniej wspomniano we wniosku, Kupujący jest zainteresowany nabyciem Nieruchomości wyłącznie w celu realizacji Planowanej Inwestycji.

Jako że harmonogram Planowanej Inwestycji nie przewiduje realizowania prac budowlanych w jednym czasie na całej powierzchni Gruntu, po przeprowadzeniu Transakcji istniałaby możliwość dalszego wykorzystywana części Nieruchomości na potrzeby najmu na rzecz Najemców – intencją stron jest więc odpłatne wynajęcie części Nieruchomości przez Kupującego na rzecz Sprzedającego po finalizowaniu Transakcji, z prawem dalszego podnajmu poszczególnych Budynków i Budowli przez Sprzedającego na rzecz Najemców.

Poszczególne umowy najmu na poszczególne części Nieruchomości będą zawierane na czas określony, adekwatny do planowanego harmonogramu realizacji Inwestycji. Wraz z postępem Planowanej Inwestycji Kupujący i Sprzedający przewidują, że umowy najmu będą ulegać wygaszeniu w momencie, gdy zgodnie z harmonogramem prac budowlanych na odpowiedniej części Gruntu będzie miał rozpoczynać się dany etap Planowanej Inwestycji.

Na wypadek gdyby jakikolwiek etap Planowanej Inwestycji wymagał w przyszłości szybszego rozpoczęcia prac, niż jest to na ten moment zakładane w harmonogramie prac budowlanych, przed upływem planowanego okresu, na który zawarta została umowa najmu między Kupującym i Sprzedającym, Kupującemu będzie przysługiwało prawo do wcześniejszego wypowiedzenia łączącej go ze Sprzedającym umowy najmu, co będzie skutkowało brakiem tytułu prawnego do dysponowania Budynkiem lub Budowlą, a tym samym rozwiązaniem poszczególnych Umów Podnajmu pomiędzy Sprzedającym a Najemcą (Najemcami). Jednocześnie, w takiej sytuacji Kupujący będzie zobowiązany do zapłaty na rzecz Sprzedającego umówionej kwoty odstępnego.

Strony pragną wskazać, że:

-Nieruchomość nie została wyodrębniona jako dział, wydział lub inna jednostka organizacyjna w strukturze przedsiębiorstwa Sprzedającego;

-dla Nieruchomości nie jest prowadzona osobna ewidencja księgowa, na podstawie której sporządzany byłby wewnętrzny bilans i ustalany byłby wynik finansowy osiągnięty z najmu Nieruchomości;

-Kupujący nie przejmie od Sprzedającego żadnej dokumentacji księgowej ani żadnych innych ewidencji finansowych związanych z Nieruchomością;

-z dostawą Nieruchomości nie będzie wiązało się przejęcie żadnych wierzytelności ani zobowiązań, czy też metod finansowania działalności gospodarczej, takich jak linia kredytowa;

-wraz z dostawą Nieruchomości nie zostaną na Kupującego przeniesione żadne inne składniki materialne lub niematerialne Sprzedającego ani żadne rzeczy ruchome wykorzystywane do świadczenia obecnych Umów Najmu na rzecz Najemców, w szczególności Kupujący nie przejmie personelu zajmującego się obsługą bieżącą Budynków i Budowli.

Umowa przedwstępna zawiera ponadto następujące warunki, po spełnieniu których dojdzie do zawarcia między stronami przyrzeczonej umowy sprzedaży Nieruchomości:

-  otrzymanie satysfakcjonującego wyniku audytu technicznego, a także analizy stanu prawnego, technicznego, podatkowego i faktycznego Nieruchomości, w tym badania gruntu („Due Diligence”),

-  zostanie udzielona przez Gminę (…) oraz Sprzedającego zgoda na podział i odłączenie Nieruchomości z księgi wieczystej nr (…), a także zostanie założona nowa księga wieczysta dla Nieruchomości,

-  zostanie wydana decyzja ostateczna i prawomocna w zakresie podziału, na podstawie której zostanie wydzielona Nieruchomość, oraz decyzja ta nie będzie zawierała żadnych warunków w postaci ustanowienia służebności,

-  dla Nieruchomości nie zostaną ujawnione żadne prawa ani roszczenia na rzecz osób trzecich, w tym nie zostaną ujawnione żadne wzmianki, ostrzeżenia, obciążenia ani nie zaistnieją jakiekolwiek okoliczności powodujące, że nabycie Nieruchomości nastąpiłoby na warunkach rękojmi wiary publicznej ksiąg wieczystych,

-  na rzecz Zainteresowanych zostanie wydana wnioskowana interpretacja indywidualna.

W przypadku, gdy w wydanej przez tutejszy Organ interpretacji zostanie stwierdzone, że Transakcja będzie podlegała zwolnieniu z opodatkowania podatkiem VAT na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, Sprzedający i Kupujący mają zamiar zrezygnować z ww. zwolnienia i wybrać opodatkowanie Transakcji podatkiem VAT w trybie przewidzianym w art. 43 ust. 10-11 ustawy o VAT.

W takiej sytuacji sprzedaż Nieruchomości zostanie udokumentowana fakturą VAT wystawioną przez Sprzedającego i dostarczoną Kupującemu.

Pytania w zakresie podatku od towarów i usług

1.Czy dostawa Budynków i Budowli będzie stanowić transakcję zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa?

2.Czy dostawa Budynków i Budowli będzie podlegać zwolnieniu z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT?

3.Czy z uwagi na złożenie przez Spółkę i Sprzedającego zgodnego oświadczenia o rezygnacji ze zwolnienia i wyborze opodatkowania podatkiem VAT dostawy Budynków i Budowli, Transakcja, tj. sprzedaż prawa użytkowania wieczystego Gruntu i prawa własności Budynków i Budowli, będzie opodatkowana podatkiem VAT?

4.Czy Spółka będzie miała prawo do odliczenia kwoty podatku VAT naliczonego z faktury dokumentującej nabycie Nieruchomości otrzymanej od Sprzedającego?

5.Czy odstąpienie Kupującego od umowy najmu łączącej Kupującego ze Sprzedającym będzie wiązało się z odpłatnym świadczeniem usługi przez Sprzedającego na rzecz Kupującego? (pytanie oznaczone we wniosku nr 6)

6.Jeżeli odpowiedź na pytanie nr 6 będzie twierdząca – czy Spółka będzie uprawniona do odliczenia podatku VAT z tytułu nabycia takiej usługi? (pytanie oznaczone we wniosku nr 7)

Państwa stanowisko w sprawie w zakresie podatku od towarów i usług

1.Dostawa Budynków i Budowli nie będzie stanowiła transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

2.Dostawa Budynków i Budowli będzie podlegać zwolnieniu z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

3.Z uwagi na złożenie przez Spółkę i Sprzedającego zgodnego oświadczenia o rezygnacji ze zwolnienia i wyborze opodatkowania podatkiem VAT dostawy Budynków i Budowli, Transakcja, tj. sprzedaż prawa użytkowania wieczystego Gruntu i prawa własności Budynków i Budowli, będzie opodatkowana podatkiem VAT.

4.Spółka będzie miała prawo do odliczenia kwoty podatku VAT naliczonego z faktury dokumentującej nabycie Nieruchomości otrzymanej od Sprzedającego.

5.Odstąpienie Kupującego od umowy najmu łączącej Kupującego ze Sprzedającym będzie wiązało się z odpłatnym świadczeniem usługi przez Sprzedającego na rzecz Kupującego. (stanowisko oznaczone we wniosku nr 6)

6.Spółka będzie uprawniona do odliczenia podatku VAT z tytułu nabycia od Sprzedającego usługi świadczonej na rzecz Spółki. (stanowisko oznaczone we wniosku nr 7)

Uzasadnienie stanowiska Zainteresowanych:

Z uwagi na to, że Kupujący i Sprzedający jako strony Transakcji będą uczestniczyć w tym samym zdarzeniu przyszłym, zgodnie z art. 14r § 1 w związku z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej występują z wnioskiem wspólnym o wydanie interpretacji.

Potwierdzenie, że Transakcja będzie podlegała opodatkowaniu VAT z punktu widzenia Sprzedającego będzie wpływało na obowiązki w zakresie rozpoznania obowiązku podatkowego na gruncie VAT, wystawienia faktury VAT na rzecz Kupującego oraz rozliczenia należnego podatku VAT od Transakcji.

Z punktu widzenia Kupującego będzie wpływało to natomiast na możliwość skorzystania z prawa do odliczenia podatku VAT od faktury dokumentującej nabycie Nieruchomości oraz braku opodatkowania Transakcji podatkiem PCC.

Każda ze stron Transakcji ma zatem istotny interes prawny w tym, aby wystąpić z wnioskiem wspólnym o wydanie indywidualnej interpretacji prawa podatkowego dotyczącej Transakcji.

W zakresie pytania nr 1:

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Pojęcie „towary” dla celów VAT zostało zdefiniowane w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT jako rzeczy i ich części oraz wszelkie postacie energii.

Przez dostawę towarów, w myśl art. 7 ustawy o VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntów.

Zgodnie zaś z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Jednocześnie na równi z gruntem dla potrzeb zastosowania tego przepisu należy traktować prawo użytkowania wieczystego gruntu, które podobnie jak grunt, stanowi towar w rozumieniu przepisów ustawy o VAT.

Jednocześnie w myśl art. 6 pkt 1 ustawy o VAT przepisów tej ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Na podstawie ww. przepisów dostawa budynków i budowli lub ich części, o ile nie następuje w ramach transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, stanowi odpłatną dostawę towarów, podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT. Do podstawy opodatkowania takiej dostawy wlicza się również wartość gruntów lub prawa użytkowania wieczystego gruntów, na których znajdują się te obiekty (art. 29a ust. 8 ustawy o VAT). Tym samym, przy dostawie budynków i budowli lub ich części wartość gruntu lub prawa użytkowania wieczystego gruntu, na którym są one posadowione, nie jest wyodrębniana z podstawy opodatkowania, a przez to zbycie prawa własności gruntu lub prawa użytkowania wieczystego gruntu podlega opodatkowaniu stawką właściwą dla dostawy takiego budynku lub budowli (lub ich części).

Przenosząc powyższe przepisy na grunt opisanego zdarzenia przyszłego, w pierwszej kolejności należy rozstrzygnąć, czy Transakcja będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT, tj. czy nie stanowi ona zbycia przedsiębiorstwa Sprzedającego lub jego zorganizowanej części.

By składniki majątku stanowiły zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT zorganizowaną część przedsiębiorstwa, muszą stanowić całość pod względem organizacyjnym, finansowym i funkcjonalnym.

Zdaniem Zainteresowanych warunek ten nie będzie spełniony, ponieważ:

-   Nieruchomość nie została wyodrębniona jako dział, wydział lub inna jednostka organizacyjna w strukturze przedsiębiorstwa Sprzedającego – zatem warunek wyodrębnienia organizacyjnego nie zostanie spełniony;

-   dla Nieruchomości nie jest prowadzona osobna ewidencja księgowa, na podstawie której sporządzany byłby wewnętrzny bilans i ustalany byłby wynik finansowy osiągnięty z najmu Nieruchomości. Kupujący nie przejmie od Sprzedającego żadnej dokumentacji księgowej ani żadnych innych ewidencji finansowych związanych z Nieruchomością. Z dostawą Nieruchomości nie będzie wiązało się przejęcie żadnych wierzytelności ani zobowiązań, czy też metod finansowania działalności gospodarczej, takich jak linia kredytowa – zatem warunek wyodrębnienia finansowego nie zostanie spełniony;

-   wraz z dostawą Nieruchomości nie zostaną na Kupującego przeniesione żadne inne składniki materialne lub niematerialne Sprzedającego ani żadne rzeczy ruchome wykorzystywane do świadczenia obecnych Umów Najmu na rzecz Najemców, w szczególności Kupujący nie przejmie personelu zajmującego się obsługą bieżącą Budynków i Budowli – zatem warunek wyodrębnienia funkcjonalnego również nie zostanie spełniony.

Przedmiotem Transakcji będzie wyłącznie przeniesienie na Kupującego prawa użytkowania wieczystego Gruntów oraz prawa własności posadowionych na nim Budynków i Budowli. Zdaniem Zainteresowanych, składniki te, w kształcie, w jakim są zbywane, nie będą tworzyły zespołu składników majątkowych zdolnego do prowadzenia niezależnej (samodzielnej) działalności gospodarczej. Powyższe wskazuje zatem na niespełnienie definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Analogiczne stanowisko zaprezentował Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 24 listopada 2016 r. sygn. I FSK 1316/15:

„Okoliczność, że zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzy zespół składników majątkowych zdolny do prowadzenia niezależnej (samodzielnej) działalności gospodarczej należy rozumieć w ten sposób, że w kształcie, w jakim zespół ten jest zbywany, może on wykonywać określone zadania gospodarcze. Innymi słowy, realizacja określonych zadań gospodarczych możliwa jest z wykorzystaniem tego określonego zespołu składników majątkowych, nie zaś dopiero w połączeniu z innymi składnikami majątkowymi, czy też dopiero w połączeniu z przedsiębiorstwem nabywcy.

Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, owa „niezależność prowadzenia działalności gospodarczej” powinna być więc rozumiana w ten sposób, że „zespół składników majątkowych” posiada zdolność do prowadzenia takiej działalności w sytuacji, gdy stanowi konglomerat, który sam w sobie, bez uzupełniania go o dodatkowe elementy (po nabyciu i włączeniu do przedsiębiorstwa nabywcy) zdolny jest do prowadzenia działalności. W takiej sytuacji można go uznać za zorganizowaną cześć przedsiębiorstwa.”

Wnioskodawca zwraca jeszcze uwagę, że przy ocenie, czy zbywane składniki majątku mogą zostać uznane za przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa, oprócz przeanalizowania faktycznej możliwości kontynuowania działalności w oparciu o te składniki należy również wziąć pod uwagę zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę.

Jak wskazano w Objaśnieniach Podatkowych Ministerstwa Finansów z 11 grudnia 2018 r. dotyczących opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji zbycia nieruchomości komercyjnych (dalej: „Objaśnienia”):

„Przy ocenie czy nabywca nieruchomości komercyjnych ma zamiar kontynuowania działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę należy uwzględnić całokształt okoliczności związanych z transakcją ocenianych na moment zawarcia transakcji, a w szczególności podjęcie przez nabywcę działań potwierdzających jego zamiar kontynuowania działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę. Podkreślić należy, że kontynuowanie wynajmu nieruchomości komercyjnej przez jakiś okres po zawarciu transakcji nie stanowi samoistnej okoliczności potwierdzającej zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę, jeżeli z obiektywnych okoliczności wynika, że jego zamiarem – na moment zawarcia transakcji – było wykorzystanie nieruchomości dla własnych celów gospodarczych niepolegających na wynajmie nieruchomości komercyjnych.”

Zgodnie z ww. Objaśnieniami, kontynuowanie wynajmu (nawet w formie podnajmu) przez pewien okres nie będzie potwierdzeniem zamiaru kontynuowania przez Kupującego działalności prowadzonej przez Sprzedającego, skoro całokształt okoliczności nabycia Nieruchomości wskazuje na zamiar wykorzystywania Nieruchomości dla celów realizacji Planowanej Inwestycji – tj. innego rodzaju działalności, niż wynajem budynków i budowli.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, w związku z nabyciem Nieruchomości Kupujący dokonać następujących czynności:

-opracować projekt zagospodarowania Nieruchomości na podstawie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego;

-przygotować projekt architektoniczny;

-wystąpić o zatwierdzenie projektu budowlanego oraz wydania decyzji o pozwoleniu na budowę Planowanej Inwestycji.

Wskazane wyżej zamiary Kupującego zostały wprost wskazane w Objaśnieniach jako przesłanki stwierdzenia, że w analizowanym przypadku brak będzie zamiaru kontynuowania przez Kupującego dotychczasowej działalności Sprzedającego (tj. w Przykładzie 4).

Zdaniem Zainteresowanych, dostawa Budynków i Budowli nie będzie zatem wyłączona z opodatkowania na gruncie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, gdyż nie będzie następować w ramach zbycia przedsiębiorstwa Sprzedającego lub jego części.

W zakresie pytania nr 2:

Zdaniem Zainteresowanych, skoro dostawa Budynków i Budowli nie będzie transakcją zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa Sprzedającego, to rozstrzygnięcia wymaga kwalifikacja podatkowa Transakcji na gruncie ustawy o VAT, tj. w szczególności, czy dostawa ta będzie podlegać zwolnieniu z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2, art. 43 ust. 1 pkt 10 albo art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, zwolnieniu podlega dostawa towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Stosownie zaś do art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwolnieniu podlega dostawa budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem, gdy:

a)dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b)pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Jednocześnie, w świetle definicji zawartej w art. 2 pkt 14 ustawy o VAT przez „pierwsze zasiedlenie” rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a)wybudowaniu lub

b)ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej budynku lub budowli.

Z definicji pierwszego zasiedlenia wynika zatem, że do pierwszego zasiedlenia może dochodzić wielokrotnie. O ile bowiem dany budynek lub budowla może zostać tylko raz wybudowany(a), o tyle wielokrotnie może być on(a) ulepszany(a) w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym.

Jak Zainteresowani wskazali w opisie zdarzenia przyszłego, znajdujące się na Nieruchomości Budynki i Budowle były wykorzystywane przez Sprzedającego w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej, przy czym do rozpoczęcia ich użytkowania doszło na dłużej niż 2 lata przed dniem Transakcji.

Jednocześnie, Sprzedający nie prowadził w okresie 2 lat do dnia Transakcji jakichkolwiek prac związanych z ulepszeniem/modernizacją Budynków lub Budowli, których wartość przekroczyła 30% wartości początkowej Budynków lub Budowli i nie planuje takich prac do dnia Transakcji.

W okresie ostatnich 2 lat na Gruncie nie wzniesiono również żadnych nowych budynków lub budowli i stan ten także nie ulegnie zmianie do dnia Transakcji.

Ponadto cała powierzchnia Budynków została zasiedlona, tj. była lub jest użytkowana, a Budynki i Budowle nie były wykorzystywane przez Sprzedającego wyłącznie do czynności zwolnionych z podatku VAT.

W świetle powyższego, zdaniem Zainteresowanych:

-dostawa Budynków i Budowli będzie dokonywana co najmniej 2 lata od ich pierwszego zasiedlenia,

-do dostawy tej nie znajdzie zastosowania zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, gdyż Budynki nie były wykorzystywane przez Sprzedającego wyłącznie do działalności zwolnionej z podatku VAT,

– w związku z tym dostawa Budynków i Budowli będzie co do zasady podlegać zwolnieniu z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Jednocześnie, mając na uwadze, że dostawa Budynków i Budowli będzie korzystać ze wskazanego powyżej zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, dla analizowanej dostawy nie znajdzie zastosowania art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, gdyż przepis ten znajduje zastosowanie wyłącznie w przypadku dostaw, które nie korzystają ze zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

W zakresie pytania nr 3:

Zwolnienie przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT ma charakter fakultatywny. Zgodnie bowiem z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, strony transakcji mogą zrezygnować z tego zwolnienia i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1)są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;

2)złożą:

a)przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, lub

b)w akcie notarialnym, do zawarcia którego dochodzi w związku z dostawą tych obiektów

– zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Oświadczenie, o którym mowa powyżej, zgodnie z art. 43 ust. 11 ustawy o VAT, musi zawierać:

1)imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;

2)planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części – w przypadku, o którym mowa w art. 43 ust. 10 pkt 2 lit. a ustawy o VAT;

3)adres budynku, budowli lub ich części.

W przypadku potwierdzenia przez tutejszy organ, że Transakcja będzie podlegała zwolnieniu z opodatkowania podatkiem VAT na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, Zainteresowani mają zamiar zrezygnować z ww. zwolnienia poprzez złożenie do naczelnika urzędu skarbowego właściwego dla Kupującego przed dniem Transakcji, lub w akcie notarialnym, do zawarcia którego dochodzi w związku z dostawą Nieruchomości zgodnego oświadczenia o wyborze opodatkowania VAT dostawy wszystkich budynków, budowli lub ich części wchodzących w skład Nieruchomości.

Jednocześnie, z uwagi na art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w przypadku wyboru opodatkowania dostawy Budynków i Budowli podatkiem VAT, „dostawa” Gruntu, na którym te Budynki i Budowle się znajdują, również będzie podlegała pośrednio opodatkowaniu podatkiem VAT, gdyż zwiększy podstawę opodatkowania dostawy Budynków i Budowli.

Podsumowując, zdaniem Zainteresowanych, z uwagi na złożenie przez Spółkę i Sprzedającego zgodnego oświadczenia o rezygnacji ze zwolnienia i wyborze opodatkowania podatkiem VAT dostawy Budynków i Budowli wchodzących w skład Nieruchomości, Transakcja, tj. sprzedaż prawa użytkowania wieczystego Gruntu i prawa własności Budynków będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

W zakresie pytania nr 4:

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego przy nabyciu towarów i usług w zakresie, w jakim są one wykorzystywane do wykonywania przez podatnika czynności opodatkowanych VAT. Jeżeli zatem dane towary lub usługi są wykorzystywane wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi co do zasady przysługuje pełne prawo do odliczenia całości podatku VAT naliczonego przy ich nabyciu.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi m.in. suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z faktury powstaje w okresie, w którym spełnione zostają łącznie dwa warunki:

a)podatnik otrzymał fakturę,

b)w odniesieniu do nabytych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

Jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego we wskazanym terminie, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z trzech następnych okresów rozliczeniowych w przypadku rozliczeń miesięcznych albo za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych w przypadku rozliczeń kwartalnych.

Jednocześnie, w art. 88 ustawy o VAT wskazane zostały okoliczności, w których podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty lub zwrot różnicy podatku. Jedną z tych okoliczności jest sytuacja, gdy transakcja udokumentowana fakturą z wykazanym podatkiem naliczonym nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Biorąc pod uwagę, że:

a)w odniesieniu do dostawy Budynków i Budowli Spółka i Sprzedający zrezygnują ze zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT i wybiorą opodatkowanie podatkiem VAT dostawy (sprzedaży) tych obiektów,

b)ich dostawa nie podlega zwolnieniu od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT,

c)Budynki nie były wykorzystywane przez Sprzedającego wyłącznie do prowadzenia działalności zwolnionej z podatku VAT,

– Transakcja będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT i nie będzie korzystać ze zwolnienia z tego podatku. W rezultacie przedmiotowe wyłączenie prawa do odliczenia kwoty podatku VAT naliczonego z faktury wystawionej przez Sprzedającego w celu udokumentowania Transakcji nie będzie miało zastosowania.

Dla oceny, czy Kupującemu będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego z faktury dokumentującej Transakcję należy również przeanalizować spełnienie przesłanki generalnej, określonej w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

Na moment Transakcji Kupujący będzie zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym, który zakupi Nieruchomość celem realizacji Planowanej Inwestycji i sprzedaży powstałych w niej lokali, tj. wykorzysta zakup Nieruchomości do celów podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT bez prawa do zwolnienia. Przejściowo część Nieruchomości może być również przedmiotem najmu na rzecz Sprzedającego, która to czynność również jest czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT bez praw do zwolnienia.

W konsekwencji, zakup Nieruchomości będzie dokonywany przez Spółkę wyłącznie w celu wykorzystania do wykonywania przez Kupującego czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT.

W rezultacie, zdaniem Zainteresowanych, po dokonaniu Transakcji i otrzymaniu przez Kupującego faktury VAT dokumentującej dostawę Nieruchomości, Kupującemu będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o cały podatek VAT naliczony wykazany na tej fakturze, gdyż zakup ten ma związek wyłącznie z czynnościami opodatkowanymi w Spółce.

W zakresie pytania nr 5 (znaczonego we wniosku nr 6):

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, rozumie się co do zasady przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Z kolei w myśl art. 8 ust. 1 ustawy o VAT przez świadczenie usług, o którym mowa art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1)przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2)zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3)świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Zatem pod pojęciem usługi (świadczenia) należy więc rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (bezczynność bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do katalogu usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy VAT.

Szerokie określenie zakresu przedmiotowego pojęcia „usługi” nie oznacza jednak, że świadczeniem usług jest każda czynność. Co do zasady, dla uznania, że dostawa towarów oraz świadczenie usługi podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, bezwzględnym warunkiem jest „odpłatność” za daną czynność, co wynika wprost z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT (z zastrzeżeniem nieodpłatnych dostaw i nieodpłatnego świadczenia usług).

Z orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości UE (np. sprawy C-154/80, C-89/81, C-16/93, C-498/99) wynika, że za świadczenie usług za wynagrodzeniem, a więc za czynności opodatkowane VAT, uważane mogą być sytuacje, w których:

-istnieje związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje wzajemne świadczenie,

-wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość faktycznie przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy,

-istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie usługodawcy,

-odpłatność za otrzymane świadczenie pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana podatkiem VAT,

-istnieje możliwość wyrażenia w pieniądzu wartości świadczenia wzajemnego.

Zauważyć więc należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni beneficjent świadczenia, odnoszący określoną korzyść. W związku z powyższym, czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym, związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności, musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Przenosząc powyższe przepisy na grunt opisanego zdarzenia przyszłego, na podstawie warunków Transakcji Spółka będzie uprawniona do wcześniejszego rozwiązania stosunku najmu, w celu wcześniejszego rozpoczęcia Planowanej Inwestycji. W wyniku powyższego Spółka, zgodnie z postanowieniami umownymi, zobowiązana będzie do zapłaty odstępnego w kwocie wcześniej ustalonej. Tym samym, zdaniem Zainteresowanych, istnieje bezpośredni związek pomiędzy uzyskaniem korzyści przez Spółkę – w postaci zgody na wcześniejsze rozwiązanie łączącego Zainteresowanych stosunku najmu – a wypłatą należności. Zapłata odstępnego będzie stanowiła ekwiwalentne świadczenie pieniężne w zamian za określone działanie – zgodę Sprzedającego na wcześniejsze rozwiązanie stosunku najmu.

Stanowisko zaprezentowane przez Zainteresowanych znajduje potwierdzenie w praktyce organów podatkowych oraz sądów administracyjnych, przykładowo w interpretacji indywidualnej Dyrektora KIS z 31 sierpnia 2021 r., sygn. 0114-KDIP1-1.4012.419.2021.2.MŻ, w której organ wskazał, że:

„ustalanie statusu wypłacanej rekompensaty, jako podlegającej, bądź nie opodatkowaniu podatkiem VAT, należy oceniać w kontekście związku z konkretnym świadczeniem. (...) Zgodę na zaniechanie określonej czynności (odstąpienie od umowy), za którą Najemca otrzyma określoną kwotę odstępnego, należy traktować jako określone świadczenie usług podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ spełniona będzie przesłanka istnienia związku pomiędzy wypłatą należności, a otrzymaniem świadczenia wzajemnego, co jest warunkiem koniecznym, że wypłata tej kwoty będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.”

Stanowisko takie prezentowane jest także na gruncie orzecznictwa administracyjnego. Jak wynika z wyroku z 21 czerwca 2017 r., sygn. I FSK 1868/15:

„[...] kwota wypłacona na podstawie porozumienia stron, chociaż nazwana została odszkodowaniem, w swojej istocie stanowi rozliczenie z tytułu umowy najmu, rodzaj „odstępnego”, zapłatę za zgodę kontrahenta na prawo do wcześniejszego wycofania się z umowy. Objęta jest zatem podatkiem od towarów i usług i powinna być dokumentowana fakturą VAT.”

Podsumowując, zdaniem Zainteresowanych, Zgoda na odstąpienie Kupującego od umowy najmu łączącej Kupującego ze Sprzedającym oraz odstąpienie Sprzedającego od umowy podnajmu łączącej Sprzedającego z Najemcą będzie stanowiła świadczenie usług podlegające opodatkowaniu VAT, za które Sprzedający otrzyma wynagrodzenie.

W zakresie pytania nr 6 (oznaczone we wniosku nr 7):

Jak już wspomniano w uzasadnieniu stanowiska do pytania nr 4, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego przy nabyciu towarów i usług w zakresie, w jakim są one wykorzystywane do wykonywania przez podatnika czynności opodatkowanych VAT. Jeżeli zatem dane towary lub usługi są wykorzystywane wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi co do zasady przysługuje pełne prawo do odliczenia całości podatku VAT naliczonego przy ich nabyciu.

Przenosząc powyższe na grunt przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego, wskazać należy, że zapłata odstępnego w zamian za zgodę na wcześniejsze rozwiązanie umowy najmu będzie stanowić wynagrodzenie za usługę, która będzie przez Spółkę wykorzystywana do wykonywania czynności opodatkowanych.

Nabywana usługa umożliwi sprawniejsze przeprowadzenie przez Spółkę Planowanej Inwestycji, ograniczając jej koszty (wynikające np. z opóźnień w harmonogramie, do których mogłoby dojść, gdyby Spółka nie posiadała możliwości prawnej wcześniejszego zakończenia stosunku najmu ze Sprzedającym), zatem pozostanie w związku przyczynowo-skutkowym z działalnością Spółki opodatkowaną VAT w postaci wznoszenia budynku zamieszkania zbiorowego oraz sprzedaży powstałych w ten sposób lokali.

W związku z powyższym, zdaniem Zainteresowanych, Spółka będzie uprawniona do odliczenia podatku VAT z tytułu nabycia od Sprzedającego usługi świadczonej na rzecz Spółki.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej „ustawą” lub „ustawą o VAT”:

W myśl art. 7 ust. 1 pkt 6 i pkt 7 ustawy:

Na mocy art. 2 pkt 6 ustawy:

Stosownie do art. 2 pkt 22 ustawy:

Zgodnie z przedstawionymi wyżej przepisami, grunt, budynki i budowle spełniają definicję towarów wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Należy również zauważyć, że użytkowanie wieczyste stanowi wprawdzie prawo do rzeczy cudzej, ale daje użytkownikowi wieczystemu uprawnienia do dysponowania rzeczą w sposób zbliżony do właściciela.

Jak wynika z powyższego, zarówno sprzedaż prawa użytkowania wieczystego, jak również oddanie nieruchomości w użytkowanie wieczyste stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy i na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Jednocześnie art. 6 ustawy o VAT wskazuje na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Są w nim wskazane czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszczące się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług, z uwagi jednak na stosowne wyłączenie, czynności te nie podlegają opodatkowaniu.

Na mocy art. 6 pkt 1 ustawy:

Przy czym użyte w ww. przepisie sformułowanie „transakcje zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu. Zbycie przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy o podatku VAT, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”, zatem dla potrzeb przepisów podatkowych należy stosować definicję zawartą w art. 55¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1061 ze zm.). Zgodnie z tym przepisem:

W myśl art. 55² Kodeksu cywilnego:

Przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla badanej kwestii jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. Przedsiębiorstwo, w rozumieniu powyższego przepisu, powinno więc łączyć mienie w funkcjonalnie zorganizowane przedsięwzięcie gospodarcze, a nie tylko stanowić zgromadzone niematerialne i materialne składniki stanowiące sobą przedsiębiorstwo w przedstawionym znaczeniu przedmiotowym. Organizacyjna i funkcjonalna istota przedsiębiorstwa kreuje powstanie samodzielnego podmiotu gospodarczego, zdolnego do funkcjonowania w obrocie na niezmienionych zasadach, pomimo jego zbycia. Ponadto, przepis art. 55¹ Kodeksu cywilnego wskazuje, że przedsiębiorstwo jest „zespołem składników”. Pojęcie zespół (a nie zbiór) zakłada istnienie pewnego poziomu powiązań organizacyjnych pomiędzy składnikami przedsiębiorstwa.

Natomiast w myśl art. 2 pkt 27e ustawy:

Podstawowym wymogiem wynikającym z powyższego przepisu jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych). Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1)istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;

2)zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;

3)składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;

4)zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Ponadto, przy ocenie czy składniki majątku powinny być uznane za przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55¹ Kodeksu cywilnego lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy uwzględnić należy następujące okoliczności:

-zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz

-faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

Wskazanej oceny należy dokonać na moment przeprowadzenia transakcji. Tym samym, w przypadku, gdy konieczne dla kontynuowania działalności gospodarczej jest angażowanie przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub podejmowanie dodatkowych działań, brak jest możliwości stwierdzenia, że w danym przypadku zespół składników majątkowych stanowi przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

W celu ustalenia, czy przenoszony na nabywcę zespół składników umożliwia kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę należy ustalić czy oprócz przeniesienia standardowych elementów typowych dla transakcji nieruchomościowych opodatkowanych VAT na nabywcę są przeniesione wszystkie poniżej wskazane elementy:

a)prawa i obowiązki z umów, na podstawie których udzielono zbywcy finansowania dłużnego na realizację, nabycie, modernizację, adaptację lub przebudowę przenoszonej nieruchomości, o ile zbywca korzystał z takiego finasowania i jest stroną takich umów;

b)umowy o zarządzanie nieruchomością;

c)umowy zarządzania aktywami;

d)należności o charakterze pieniężnym związane z przenoszonym majątkiem.

Jak wskazał Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „Trybunał” lub „TSUE”) w wyroku z dnia 10 listopada 2011 r. w sprawie C-444/10 Schriever „przekazanie całości lub części aktywów” należy interpretować w taki sposób, że obejmuje ono przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, w tym składników materialnych i ewentualnie niematerialnych, łącznie składających się na przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną prowadzić samodzielną działalność gospodarczą. Podobne stanowisko prezentowane jest w orzecznictwie sądów administracyjnych (wyroki NSA: z dnia 25 czerwca 2013 r. sygn. akt I FSK 955/12 oraz z dnia 21 listopada 2016 r. sygn. akt I FSK 1316). Zgodnie natomiast z orzecznictwem TSUE (wyrok TSUE z dnia 10 listopada 2011 r. w sprawie C-444/10 Christel Schriever, pkt 26) ocena, jakie dobra – ruchome lub nieruchome – są niezbędne do utworzenia przedsiębiorstwa lub ZCP, musi być dokonywana „(…) z punktu widzenia charakteru prowadzonej działalności gospodarczej”.

W rozpatrywanej sprawie na uwagę zasługuje również orzeczenie NSA z 24 listopada 2016 r., sygn. I FSK 1316/15, w którym Sąd stwierdził, że „Same w sobie nieruchomości (zabudowane nieruchomości) nie tworzą całości zdolnej do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej. Nie stanowią zatem zorganizowanej części przedsiębiorstwa, nawet jeżeli były wykorzystywane przez sprzedawcę również do działalności gospodarczej polegającej na wynajmowaniu tych nieruchomości lub ich części, albo znajdujących się na nich obiektów budowlanych i ich części. (...) Natomiast sprzedaż wyodrębnionych z takiego zakładu pojedynczych lub nawet wszystkich nieruchomości, nie mogłaby być uznana za sprzedaż zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Bez całej struktury składającej się na działalność w zakresie wynajmu nieruchomości – wciąż byłaby to jedynie sprzedaż nieruchomości, jako składników majątkowych”. Podobna teza została zawarta w wyroku z 26 stycznia 2018 r., sygn. I FSK 1127/17.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy natomiast zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

O tym, czy nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że przedmiotem transakcji sprzedaży na rzecz Kupującego będzie prawo użytkowania wieczystego zabudowanej nieruchomości gruntowej o powierzchni ok. 26 778 m² (Grunt), stanowiącej część działki nr (…) oraz prawo własności posadowionych na nim Budynków i Budowli.

W następstwie Transakcji Kupujący nie przejmie innych składników materialnych lub niematerialnych Sprzedającego poza Nieruchomością. Przedmiotem Transakcji nie będą jakiekolwiek inne ruchomości czy wyposażenie należące do Sprzedającego. Ponadto, przedmiotem Transakcji (przeniesienia na Kupującego) nie będą w szczególności jakiekolwiek prawa i obowiązki Sprzedającego z ewentualnych umów na finansowanie Nieruchomości, jakiekolwiek ewentualne umowy o zarządzanie Nieruchomością zawarte przez Sprzedającego, jakiekolwiek ewentualne umowy zarządzania aktywami zawarte przez Sprzedającego, jakiekolwiek należności czy zobowiązania o charakterze pieniężnym związane z Nieruchomością, które przysługują lub obciążają Sprzedającego.

Biorąc pod uwagę opis sprawy oraz powołane przepisy należy stwierdzić, że opisana nieruchomość, nie będzie stanowiła przedsiębiorstwa w rozumieniu powołanego art. 55¹ Kodeksu cywilnego, ponieważ zbyciu nie będzie towarzyszył transfer szeregu kluczowych składników, wchodzących w skład normatywnej definicji przedsiębiorstwa i determinujących funkcjonowanie przedsiębiorstwa Sprzedającego. Zbyciu podlegać będzie wyłącznie Nieruchomość, której nie sposób uznać za przedsiębiorstwo w rozumieniu powołanego przepisu.

Planowana transakcja sprzedaży nie będzie również stanowiła zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa Sprzedającego, ze względu na niespełnienie przesłanek zawartych w art. 2 pkt 27e ustawy. W opisie sprawy wskazali Państwo bowiem, że Nieruchomość nie została wyodrębniona jako dział, wydział lub inna jednostka organizacyjna w strukturze przedsiębiorstwa Sprzedającego. Dla Nieruchomości nie jest prowadzona osobna ewidencja księgowa, na podstawie której sporządzany byłby wewnętrzny bilans i ustalany byłby wynik finansowy osiągnięty z najmu Nieruchomości. Kupujący nie przejmie od Sprzedającego żadnej dokumentacji księgowej ani żadnych innych ewidencji finansowych związanych z Nieruchomością. Z dostawą Nieruchomości nie będzie wiązało się również przejęcie żadnych wierzytelności ani zobowiązań, czy też metod finansowania działalności gospodarczej, takich jak linia kredytowa.

Ponadto wskazali Państwo, że wraz z dostawą Nieruchomości nie zostaną na Kupującego przeniesione żadne inne składniki materialne lub niematerialne Sprzedającego ani żadne rzeczy ruchome wykorzystywane do świadczenia obecnych umów najmu na rzecz Najemców, w szczególności Kupujący nie przejmie personelu zajmującego się obsługą bieżącą Budynków i Budowli.

Jednocześnie wskazali Państwo, że Kupujący nie planuje kontynuować działalności aktualnie prowadzonej na przedmiotowej Nieruchomości. Kupujący jest bowiem zainteresowany nabyciem Nieruchomości w celu realizacji inwestycji polegającej na budowie zespołu budynków mieszkalnych wielorodzinnych z usługami w parterze, garażem podziemnym oraz niezbędną infrastrukturą techniczną. Realizacja planowanej inwestycji będzie wiązać się z rozbiórką wszystkich Budynków oraz Budowli.

Zatem, w rozpatrywanej sprawie dostawa Budynków i Budowli, nie będzie stanowiła transakcji zbycia przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55¹ Kodeksu cywilnego, ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa, której definicję zawiera art. 2 pkt 27e ustawy. Tym samym dostawa Budynków i Budowli nie będzie objęta wyłączeniem z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy.

Dostawa ww. Budynków i Budowli będzie podlegała opodatkowaniu zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jako dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.

Należy zauważyć, że czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, może korzystać ze zwolnienia od tego podatku albo może być opodatkowana tym podatkiem.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku dostaw towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy:

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest – co do zasady – zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części, kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Według art. 2 pkt 14 ustawy:

Z powyższego przepisu wynika, że pierwszym zasiedleniem jest pierwsze zajęcie nieruchomości do używania. „Pierwsze zasiedlenie” budynku, budowli lub ich części ma więc miejsce zarówno w sytuacji, w której po wybudowaniu budynku/budowli oddano go w najem, jak i w przypadku wykorzystywania budynku/budowli na potrzeby własnej działalności gospodarczej podatnika, bowiem w obydwu przypadkach doszło do korzystania z nich.

W przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy:

Należy zaznaczyć, że jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 lub pkt 10a ustawy należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do konkluzji, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z ww. podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie ww. obiektów. Stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie podatnik uprawniony będzie do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter świadczonych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Natomiast kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga art. 29a ust. 8 ustawy, w myśl którego:

Ww. przepis ma zastosowanie również do dostawy prawa użytkowania wieczystego gruntu.

W świetle tego przepisu przy sprzedaży budynków lub budowli, dokonywanej wraz z dostawą gruntu (prawa użytkowania wieczystego gruntu), na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków oraz budowli w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu (prawa użytkowania wieczystego gruntu) stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu (prawa użytkowania wieczystego gruntu), na którym obiekt jest posadowiony.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Transakcja ma polegać na sprzedaży prawa użytkowania wieczystego zabudowanej nieruchomości gruntowej o powierzchni ok. 26 778 m² (Grunt), stanowiącej część działki nr (…), która obecnie jest przedmiotem wniosku o podział nieruchomości, oraz prawa własności posadowionych na Gruncie budynków, stanowiących odrębną nieruchomość (Budynki). Na Gruncie tym znajdują się również drogi, utwardzone place i ogrodzenia (Budowle), które również będą przedmiotem transakcji sprzedaży przez Sprzedającego na rzecz Kupującego.

W celu ustalenia czy w odniesieniu do planowanej transakcji zastosowanie znajdzie zwolnienie od podatku, należy w pierwszej kolejności rozstrzygnąć, czy i kiedy względem ww. Budynków i Budowli doszło do pierwszego zasiedlenia.

Jak Państwo wskazali w opisie sprawy, Sprzedający nabył Grunt w użytkowanie wieczyste (…) 2012 r. Wszystkie naniesienia znajdowały się na Nieruchomości w chwili jej nabycia przez Sprzedającego. Sprzedający nie wzniósł na gruncie nowych obiektów budowlanych, budynków albo budowli. Cała powierzchnia Budynków i Budowli jest (lub była w przeszłości) zasiedlona, tj. była wykorzystywana zgodnie ze swoim przeznaczeniem gospodarczym. Obecnie Sprzedający prowadzi na Nieruchomości działalność gospodarczą w postaci najmu Budynków i Budowli. Od czasu zasiedlenia Budynki i Budowle są w eksploatacji oraz Sprzedający nie ponosił i nie będzie ponosił wydatków na ich ulepszenie, które stanowiłyby 30% ich wartości początkowej.

Analizując przedstawione przez Państwa informacje w kontekście definicji pierwszego zasiedlenia należy stwierdzić, że planowana dostawa Budynków i Budowli nie będzie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia ani przed nim, gdyż – jak wynika z opisu sprawy – Budynki te i Budowle zostały już zasiedlone. Jednocześnie pomiędzy pierwszym zasiedleniem ww. Budynków i Budowli, a planowaną dostawą nie upłynie okres krótszy niż 2 lata.

Zatem w rozpatrywanej sprawie zarówno w odniesieniu do Budynków, jak i Budowli zostaną spełnione przesłanki wymagane dla zastosowania zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

W związku z tym, że planowana dostawa Budynków oraz Budowli będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, dalsza analiza zwolnień ww. dostawy – wynikająca z przepisów art. 43 ust. 1 pkt 10a lub pkt 2 ustawy – jest bezzasadna.

Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 jest prawidłowe.

Mają Państwo również wątpliwości czy z uwagi na złożenie przez Kupującego i Sprzedającego zgodnego oświadczenia o rezygnacji ze zwolnienia i wyborze opodatkowania podatkiem VAT dostawy Budynków i Budowli, Transakcja, tj. sprzedaż prawa użytkowania wieczystego Gruntu i prawa własności Budynków i Budowli, będzie opodatkowana podatkiem VAT.

Zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy:

W myśl art. 43 ust. 11 ustawy:

Tak więc ustawodawca daje podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – możliwość zrezygnowania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. Przy czym podkreślić należy, że niniejsze prawo zostało zawężone tylko do rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Jak wynika z okoliczności sprawy, zarówno Sprzedający, jak i Kupujący są zarejestrowanymi czynnymi podatnikami VAT i będą utrzymywać taki status także na dzień Transakcji. Ponadto Sprzedający i Kupujący mają zamiar zrezygnować ze zwolnienia i wybrać opodatkowanie Transakcji podatkiem VAT w trybie przewidzianym w art. 43 ust. 10-11 ustawy o VAT.

Tym samym, mając na względzie, że w zakresie dostawy Budynków oraz Budowli Strony zrezygnują ze zwolnienia z opodatkowania VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, składając stosowne oświadczenie o wyborze opodatkowania VAT tej dostawy na podstawie art. 43 ust. 10 w zw. z ust. 11 ustawy o VAT, dostawa Budynków i Budowli będzie opodatkowana podatkiem VAT według właściwej stawki tego podatku.

Mając na uwadze powyższe, dostawa prawa użytkowania wieczystego gruntu (części działki nr (…)), na którym posadowione są ww. Budynki i Budowle – przy uwzględnieniu treści art. 29a ust. 8 ustawy – również będzie opodatkowana podatkiem VAT.

Zatem Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 3 jest prawidłowe.

Odnosząc się natomiast do Państwa wątpliwości dotyczących prawa do odliczenia kwoty podatku VAT naliczonego z faktury dokumentującej nabycie Nieruchomości, należy wskazać, że zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy:

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy:

Stosownie do art. 88 ust. 4 ustawy:

Zgodnie z powyższymi przepisami, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, a transakcja udokumentowana fakturą podlega opodatkowaniu i nie jest zwolniona od podatku.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Kupujący jest i będzie w momencie Transakcji zarejestrowany jako czynny podatnik VAT. Zakup Nieruchomości będzie służył Kupującemu wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT, niepodlegających zwolnieniu z tego podatku.

Jednocześnie, jak rozstrzygnięto w niniejszej interpretacji, dostawa Nieruchomości nie będzie stanowiła transakcji zbycia przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa i nie będzie podlegała wyłączeniu z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy. Ponadto, w sytuacji, gdy Strony transakcji skorzystają z możliwości wyboru opodatkowania, o którym mowa w art. 43 ust. 10 ustawy dla dostawy Budynków i Budowli korzystających ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, Transakcja będzie opodatkowana podatkiem VAT według właściwej stawki tego podatku.

W konsekwencji, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, Kupujący będzie uprawniony do odliczenia kwoty podatku VAT naliczonego wynikającego z faktury dokumentującej nabycie Nieruchomości.

Zatem Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 4 jest prawidłowe.

W analizowanej sprawie mają Państwo również wątpliwości czy odstąpienie Kupującego od umowy najmu łączącej Kupującego ze Sprzedającym będzie wiązało się z odpłatnym świadczeniem usługi przez Sprzedającego na rzecz Kupującego oraz czy Kupujący będzie uprawniony do odliczenia podatku VAT z tytułu nabycia takiej usługi.

Jak wynika z powołanego już wyżej art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy:

Na mocy art. 5 ust. 2 ustawy:

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy zatem rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy).

Należy jednak zaznaczyć, że nie każde działanie, powstrzymanie się od działania, czy tolerowanie czynności lub sytuacji może zostać uznane za usługę w rozumieniu przepisów ustawy. Aby tak się stało muszą zostać spełnione łącznie następujące warunki:

-w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,

-świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Dana czynność podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wówczas, gdy istnieje bezpośredni związek o charakterze przyczynowym pomiędzy świadczoną usługą a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia.

W kwestii odpłatności za ww. świadczenie wskazać należy, że ustawa o podatku od towarów i usług nie definiuje, co należy rozumieć przez czynność odpłatną. Jednak dla uznania, że dostawa towarów oraz świadczenie usługi podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bezwzględnym warunkiem jest „odpłatność” za daną czynność, co wynika z przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Zagadnienie odpłatności świadczenia jako przesłanki opodatkowania było przedmiotem licznych rozstrzygnięć Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W wyroku z 1 kwietnia 1982 r. w sprawie C-89/81 Hong-Kong Trade Development Council, TSUE stwierdził, że wskazane w sprawie czynności podlegają opodatkowaniu jedynie wtedy, gdy zostały wykonane odpłatnie. W innym orzeczeniu, w sprawie C-16/93 pomiędzy R. J. Tolsma a Inspecteur der Omzetbelasting Leeuwarden (Holandia), Trybunał zauważył, że czynność „podlega opodatkowaniu wyłącznie wtedy, gdy istnieje związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne, przy czym wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość faktycznie przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy”.

Analizując dokładniej ten problem Trybunał Sprawiedliwości UE w wyroku z 8 marca 1988 r. w sprawie C-102/86 Apple and Pear Development Council wskazał, że czynność można uznać za dokonaną odpłatnie, gdy istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi, a ponadto odpłatność za otrzymane świadczenie (towar lub usługę) pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana tym podatkiem.

Pojęcie „odpłatności” pojawiło się również w orzeczeniu z 5 lutego 1981 r. C-154/80, które zapadło na tle przepisów I Dyrektywy VAT z dnia 11 kwietnia 1967 r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich w zakresie podatków obrotowych (67/227/EWEC). Trybunał wyjaśnił, że termin „zapłata” stanowi integralną część przepisów prawa wspólnotowego, które nie odwołuje się do prawa państw członkowskich dla ustalenia jego znaczenia i zakresu. Stąd też wykładnia tego wyrażenia nie może być pozostawiona dyskrecjonalnemu władztwu każdego państwa członkowskiego. Ponadto Trybunał przypomniał, że świadczenie podlega opodatkowaniu jedynie w wypadku, gdy podstawę opodatkowania stanowi świadczenie wzajemne otrzymane przez świadczącego usługę. Musi również istnieć możliwość wyrażenia w pieniądzu wartości tego świadczenia wzajemnego. W końcu – jak wskazał Trybunał – świadczenie wzajemne musi stanowić pewną wartość subiektywną, gdyż podstawą opodatkowania jest świadczenie wzajemne rzeczywiście otrzymane, nie zaś wartość otrzymana według kryteriów obiektywnych.

Z opisu sprawy wynika, że zawierając umowę przedwstępną w zakresie nabycia Nieruchomości, strony zawarły warunkową umowę odpłatnego najmu części Nieruchomości przez Kupującego na rzecz Sprzedającego – warunkiem obowiązywania umowy najmu będzie sfinalizowanie Transakcji przez strony poprzez zawarcie docelowej umowy sprzedaży Nieruchomości. Jako że harmonogram Planowanej Inwestycji nie przewiduje realizowania prac budowlanych w jednym czasie na całej powierzchni Gruntu, po przeprowadzeniu Transakcji istniałaby możliwość dalszego wykorzystywania części Nieruchomości na potrzeby najmu na rzecz Najemców – intencją stron jest więc odpłatne wynajęcie części Nieruchomości przez Kupującego na rzecz Sprzedającego po finalizowaniu Transakcji, z prawem dalszego podnajmu poszczególnych Budynków i Budowli przez Sprzedającego na rzecz Najemców. Poszczególne umowy najmu na poszczególne części Nieruchomości będą zawierane na czas określony, adekwatny do planowanego harmonogramu realizacji Inwestycji. Wraz z postępem Planowanej Inwestycji Kupujący i Sprzedający przewidują, że umowy najmu będą ulegać wygaszeniu w momencie, gdy zgodnie z harmonogramem prac budowlanych na odpowiedniej części Gruntu będzie miał rozpoczynać się dany etap Planowanej Inwestycji. Na wypadek gdyby jakikolwiek etap Planowanej Inwestycji wymagał w przyszłości szybszego rozpoczęcia prac, niż jest to na ten moment zakładane w harmonogramie prac budowlanych, przed upływem planowanego okresu, na który zawarta została umowa najmu między Kupującym i Sprzedającym, Kupującemu będzie przysługiwało prawo do wcześniejszego wypowiedzenia łączącej go ze Sprzedającym umowy najmu, co będzie skutkowało brakiem tytułu prawnego do dysponowania Budynkiem lub Budowlą, a tym samym rozwiązaniem poszczególnych Umów Podnajmu pomiędzy Sprzedającym a Najemcą (Najemcami). Jednocześnie, w takiej sytuacji Kupujący będzie zobowiązany do zapłaty na rzecz Sprzedającego umówionej kwoty odstępnego.

Z przedstawionych we wniosku okoliczności wynika zatem, że w rozpatrywanym przypadku będziemy mieli do czynienia z transakcją ekwiwalentną – świadczenie w zamian za określone w umowie najmu wynagrodzenie, w związku z wcześniejszym rozwiązaniem umowy najmu. Jak stwierdzono wyżej, świadczeniem jest każde zachowanie polegające na działaniu, zaniechaniu działania lub znoszeniu (tolerowaniu) określonej sytuacji lub stanu rzeczy.

Wynagrodzenie zostanie wypłacone w zamian za konkretne i zindywidualizowane świadczenie Sprzedającego jako najemcy nieruchomości na rzecz Kupującego jako podmiotu wynajmującego nieruchomości, polegające na tolerowaniu pewnego stanu, tj. zgodzie na rozwiązanie umowy najmu przed końcem okresu jej obowiązywania. Wobec tego ww. świadczenie przyniesie wymierne korzyści po stronie Kupującego jako podmiotu wynajmującego nieruchomości, bowiem dojdzie do rozwiązania umowy najmu zgodnie z jego wolą i umożliwi mu zrealizowanie Planowanej Inwestycji.

Wobec powyższego Sprzedający jako najemca nieruchomości wykona określone świadczenie, za które otrzyma wynagrodzenie (nazwane przez Państwa kwotą odstępnego). Z kolei Kupujący jako podmiot wynajmujący nieruchomości stanie się niewątpliwie beneficjentem tego świadczenia.

Zatem będzie istniał bezpośredni związek pomiędzy świadczeniem Sprzedającego jako najemcy nieruchomości na rzecz Kupującego jako podmiotu wynajmującego nieruchomości a wypłaconymi środkami pieniężnymi, stanowiącymi wynagrodzenie za świadczenie usługi, które Kupujący jako podmiot wynajmujący nieruchomości wypłaci Sprzedającemu jako najemcy nieruchomości zgodnie z umową najmu.

Tym samym, czynność Sprzedającego jako najemcy nieruchomości w postaci zgody na wcześniejsze rozwiązanie umowy najmu umożliwiające przeprowadzenie Kupującemu Planowanej Inwestycji, będzie stanowiła odpłatne świadczenie usługi w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. W analizowanym przypadku będzie istniał bezpośredni związek pomiędzy dokonanym świadczeniem a otrzymanym wynagrodzeniem (kwotą odstępnego) w zamian za zgodę na wcześniejsze rozwiązanie umowy najmu i na podstawie art. 5 ust. 1 ustawy będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Ww. czynność nie została wymieniona w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług jako czynność objęta zwolnieniem przedmiotowym.

W związku z powyższym, Sprzedający jako najemca nieruchomości będzie zobowiązany udokumentować otrzymaną od Sprzedającego jako wynajmującego nieruchomości kwotę odstępnego w związku z wyrażeniem zgody na rozwiązanie umowy najmu zawartej z Kupującym wystawiając fakturę z uwzględnieniem podatku VAT według właściwych zasad stawek podatku.

Jednocześnie należy zauważyć, że Planowana Inwestycja, w związku z którą dojdzie do wcześniejszego rozwiązania umowy najmu zawartej ze Sprzedającym jako najemcą nieruchomości, będzie związana z wykonywaniem przez Kupującego wyłącznie czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

W konsekwencji, Kupujący jako wynajmujący nieruchomości, zgodnie z ww. art. 86 ust. 1 ustawy, będzie uprawniony do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktury wystawionej przez Sprzedającego jako najemcę w związku z wyrażeniem zgody na wcześniejsze rozwiązanie umowy najmu zawartej z Kupującym, a obejmującej zapłatę przez Kupującego kwoty odstępnego na rzecz Sprzedającego jako najemcy.

Zatem Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 5 (oznaczonego we wniosku nr 6) oraz pytania nr 6 (oznaczonego we wniosku nr 7) jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Niniejsza interpretacja rozstrzyga wyłącznie w zakresie podatku od towarów i usług. W zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych oraz podatku dochodowego od osób prawnych zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem Państwa wniosku (pytań). Inne kwestie przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego, bądź we własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniami nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach zdarzenia przyszłego podanego przez Państwa. Z powyższych przepisów wynika, że organ rozpatrując wniosek o wydanie interpretacji nie podejmuje wyjaśnienia stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, tj. nie przeprowadza dowodów, lecz dokonuje oceny prawnej przedstawionych we wniosku okoliczności w kontekście zadanego pytania przyporządkowanego do danego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego.

W tym miejscu organ interpretacyjny zastrzega jednak, że gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny interpretacja nie wywoła skutków prawnych.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

-Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

-Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

-Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania

X. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).  

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

-w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

-w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.