Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług w zakresie uznania, że jeżeli Pan, będący zarządcą sukcesyjnym Przedsiębiorstwa w spadku, wskutek działu spadku obejmie całe Przedsiębiorstwo w spadku i będzie kontynuował jego działalność w ramach własnej działalności gospodarczej to zdarzenie to będzie wyłączone z opodatkowania VAT zgodnie z art. 6 ustawy o VAT (pytanie oznaczone we wniosku nr 1) jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

19 września 2024 r. wpłynął Pana wniosek z 13 września 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy m.in. podatku od towarów i usług w zakresie:

-uznania, że jeżeli Pan, będący zarządcą sukcesyjnym Przedsiębiorstwa w spadku, wskutek działu spadku obejmie całe Przedsiębiorstwo w spadku i będzie kontynuował jego działalność w ramach własnej działalności gospodarczej to zdarzenie to będzie wyłączone z opodatkowania VAT zgodnie z art. 6 ustawy o VAT (pytanie oznaczone we wniosku nr 1),

-braku obowiązku sporządzenia spisu z natury Przedsiębiorstwa w spadku zgodnie z art. 14 ust. 5 ustawy o VAT na dzień wygaśnięcia zarządu sukcesyjnego, w przypadku włączenia przez Pana Przedsiębiorstwa w spadku do własnej działalności gospodarczej i dalszego prowadzenia działalności opodatkowanej VAT (pytanie oznaczone we wniosku nr 2).

Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 22 listopada 2024 r. (wpływ 22 listopada 2024 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

A. (dalej: Wnioskodawca) prowadzi na terenie Polski jednoosobową działalność gospodarczą pod firmą J. (dalej również: J.) oraz jest czynnym podatnikiem podatku VAT. Wnioskodawca podlega w Polsce obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów.

Po śmierci ojca Wnioskodawcy B. (dalej: Spadkodawca) w przedsiębiorstwie w spadku prowadzonym za życia Spadkodawcy w formie jednoosobowej działalności gospodarczej pod firmą … (NIP: XXX; dalej: Przedsiębiorstwo w spadku) ustanowiony został zarząd sukcesyjny. Spadkodawca był czynnym podatnikiem podatku VAT i taki też status posiada Przedsiębiorstwo w spadku.

Zarządcą sukcesyjnym został Wnioskodawca. Zgodnie z art. 29 ustawy z 5 lipca 2018 r. o zarządzie sukcesyjnym przedsiębiorstwem osoby fizycznej i innych ułatwieniach związanych z sukcesją przedsiębiorstw (Dz. U. z 2021 r. poz. 170 ze zm.; dalej: ustawa o zarządzie sukcesyjnym), od chwili ustanowienia zarządu sukcesyjnego Wnioskodawca wykonuje prawa i obowiązki Spadkodawcy wynikające z wykonywanej przez niego działalności gospodarczej oraz prawa i obowiązki wynikające z prowadzenia Przedsiębiorstwa w spadku.

Po śmierci Spadkodawcy został wydany akt poświadczenia dziedziczenia, którego rejestracja w Rejestrze Spadkowym nastąpiła w dniu … grudnia 2022 r. Zgodnie z jego treścią po połowie majątku Spadkodawcy odziedziczył Wnioskodawca oraz matka Wnioskodawcy (dalej łącznie: Spadkobiercy). Spadkobiercy przyjęli spadek z dobrodziejstwem inwentarza w dniu … grudnia 2022 r. Spadkobiercy złożyli zgłoszenia SD-Z2 do właściwych sobie naczelników urzędu skarbowego w terminie 6 miesięcy od zarejestrowania aktu poświadczenia dziedziczenia, w których wykazali odziedziczone składniki majątku, w tym udziały w Przedsiębiorstwie w spadku.

Udziały w majątku niezwiązanym z działalnością gospodarczą Spadkodawcy, przypadające Wnioskodawcy, zostały na mocy umowy darowizny z dnia … czerwca 2023 r. przekazane matce Wnioskodawcy. Kwestia ta nie jest jednak przedmiotem niniejszego wniosku.

Wnioskodawca w ramach sprawowanego zarządu sukcesyjnego kontynuuje działalność w zakresie wykonywanym przez Spadkodawcę. Wnioskodawca opłaca podatek dochodowy oraz podatek VAT niezależnie w ramach prowadzonej przez siebie J. oraz jako zarządca sukcesyjny Przedsiębiorstwa w spadku, które na gruncie PIT i VAT jest odrębnym podatnikiem.

Po 2 latach od śmierci Spadkodawcy i powołania zarządu sukcesyjnego (co nastąpi w grudniu 2024 r.), zarząd ten wygaśnie. Spadkobiercy dokonają działu spadku obejmującego Przedsiębiorstwo w spadku. W ramach powyższego działu spadku Wnioskodawca przejmie całość Przedsiębiorstwa w spadku, którego działalność będzie kontynuować w ramach swojej J. Wskazany dział spadku odbędzie się bez jakichkolwiek spłat czy dopłat.

Można zatem przyjąć, że jednoosobowa działalność gospodarcza Spadkodawcy, będąca obecnie Przedsiębiorstwem w spadku, będzie dalej prowadzona przez Wnioskodawcę w ramach jego J. Tym samym Przedsiębiorstwo w spadku przestanie istnieć - zostanie włączone do J. Wnioskodawcy i w tej formie działalność Przedsiębiorstwa w spadku będzie kontynuowana.

W dziedziczonym przedsiębiorstwie zostaną zachowane funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak żeby mogły posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej. Wnioskodawca po włączeniu do swojej J. Przedsiębiorstwa w spadku pozostanie czynnym podatnikiem podatku VAT.

W uzupełnieniu wskazał Pan, że:

Na pytanie Organu „Czy w momencie nabycia przez Pana na podstawie działu spadku (w celu dalszego kontynuowania prowadzenia działalności przedsiębiorstwa Spadkodawcy) całość przejmowanego majątku będzie spełniała definicję przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2024 r., poz. 1061 ze zm.)?”, odpowiedział Pan „Wnioskodawca wskazuje, że przejmowany majątek będzie spełniać definicję przedsiębiorstwa w rozumieniu kodeksu cywilnego.”

Na pytanie zadane w wezwaniu „Czy w stosunku do przejętych przez Pana towarów wchodzących w skład przedsiębiorstwa w spadku, Spadkodawcy lub przedsiębiorstwu w spadku przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego?”, odpowiedział Pan „Zmarły przedsiębiorca był podatnikiem VAT. Odliczał VAT naliczony od zakupionych towarów wchodzących w skład przedsiębiorstwa w spadku. Wnioskodawca jako zarządca sukcesyjny kontynuuje te rozliczenia w ramach przedsiębiorstwa w spadku.”

Na pytanie Organu „Czy towary wchodzące w skład przedsiębiorstwa w spadku zostały nabyte przez Spadkodawcę lub przedsiębiorstwo w spadku z zamiarem wykorzystania ich do działalności opodatkowanej podatkiem VAT?”, odpowiedział Pan „Tak”.

Na pytanie zadane w wezwaniu „Czy w związku z przejęciem przedsiębiorstwa w spadku do swojej działalności będzie Pan wykorzystywał przejęte towary do dalszego prowadzenia przez Pana działalności opodatkowanej?”, odpowiedział Pan „Tak”.

Na pytanie Organu „Czy zakres prowadzonej przez Pana działalności gospodarczej będzie tożsamy z zakresem działalności gospodarczej prowadzonej przez Spadkodawcę?”, odpowiedział Pan „Aktualnie zakres prowadzonej działalności przez Wnioskodawcę nie jest taki sam jak zakres działalności przedsiębiorstwa w spadku. Wraz z przejęciem przedsiębiorstwa w spadku zakres działalności gospodarczej Wnioskodawcy ulegnie rozszerzeniu. Oznacza to, że działalność przedsiębiorstwa w spadku będzie kontynuowana przez Wnioskodawcę w przyszłości.”

Pytanie oznaczone we wniosku nr 1

Czy w podanym zdarzeniu przyszłym, jeżeli Wnioskodawca, będący zarządcą sukcesyjnym Przedsiębiorstwa w spadku, wskutek działu spadku obejmie całe Przedsiębiorstwo w spadku, a następnie będzie kontynuował jego działalność w ramach własnej J., to zdarzenie to będzie wyłączone z opodatkowania VAT zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy VAT?

Pana stanowisko w sprawie w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1

Zdaniem Wnioskodawcy, jeżeli Wnioskodawca, będący zarządcą sukcesyjnym Przedsiębiorstwa w spadku, wskutek działu spadku obejmie całe Przedsiębiorstwo w spadku, a następnie będzie kontynuował jego działalność w ramach własnej J., to zdarzenie to będzie wyłączone z opodatkowania VAT zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy VAT.

Pojęcie „przedsiębiorstwo” nie zostało zdefiniowane na gruncie ustawy o VAT. Powszechnie przyjmuje się, że na potrzeby podatku VAT pojęcie przedsiębiorstwa powinno być rozumiane zgodnie z definicją zawartą w art. 55¹ ustawy z 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2024 r. poz. 1061; dalej: Kodeks cywilny):

Przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1)oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

2)własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

3)prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

4)wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

5)koncesje, licencje i zezwolenia;

6)patenty i inne prawa własności przemysłowej;

7)majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

8)tajemnice przedsiębiorstwa;

9)księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 15 ust 1 ustawy VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Na podstawie art. 15 ust. 1a ustawy, podatnikiem, o którym mowa w ust. 1, jest także jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej stanowiąca przedsiębiorstwo w spadku w okresie od otwarcia spadku do dnia wygaśnięcia:

1)zarządu sukcesyjnego albo

2)uprawnienia do powołania zarządcy sukcesyjnego, jeżeli zarząd sukcesyjny nie został ustanowiony i dokonano zgłoszenia, o którym mowa w art. 12 ust. 1c ustawy z dnia 13 października 1995 r. o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników.

Przepisy ustawy o zarządzie sukcesyjnym wprowadziły specyficzny rodzaj podatnika, jaki stanowi przedsiębiorstwo w spadku.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy o zarządzie sukcesyjnym, przedsiębiorstwo w spadku obejmuje składniki niematerialne i materialne, przeznaczone do wykonywania działalności gospodarczej przez przedsiębiorcę, stanowiące mienie przedsiębiorcy w chwili jego śmierci.

W myśl art. 2 ust. 2 ustawy o zarządzie sukcesyjnym, jeżeli w chwili śmierci przedsiębiorcy przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55¹ ustawy z 23 kwietnia 1964 r. — Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740) stanowiło w całości mienie przedsiębiorcy i jego małżonka, przedsiębiorstwo w spadku obejmuje całe to przedsiębiorstwo.

Art. 2 ust. 3 ustawy o zarządzie sukcesyjnym wskazuje, że przedsiębiorstwo w spadku obejmuje także składniki niematerialne i materialne, przeznaczone do wykonywania działalności gospodarczej, nabyte przez zarządcę sukcesyjnego albo na podstawie czynności, o których mowa w art. 13, w okresie od chwili śmierci przedsiębiorcy do dnia wygaśnięcia zarządu sukcesyjnego albo wygaśnięcia uprawnienia do powołania zarządcy sukcesyjnego.

Jak stanowi art. 3 ustawy o zarządzie sukcesyjnym, właścicielem przedsiębiorstwa w spadku w rozumieniu ustawy jest:

1)osoba, która zgodnie z prawomocnym postanowieniem o stwierdzeniu nabycia spadku, zarejestrowanym aktem poświadczenia dziedziczenia albo europejskim poświadczeniem spadkowym, nabyła składniki niematerialne i materialne, o których mowa w art. 2 ust. 1, na podstawie powołania do spadku z ustawy albo testamentu albo nabyła przedsiębiorstwo albo udział w przedsiębiorstwie na podstawie zapisu windykacyjnego;

2)małżonek przedsiębiorcy w przypadku, o którym mowa w art. 2 ust. 2, któremu przysługuje udział w przedsiębiorstwie w spadku;

3)osoba, która nabyła przedsiębiorstwo w spadku albo udział w przedsiębiorstwie w spadku bezpośrednio od osoby, o której mowa w pkt 1 lub 2, w tym osoba prawna albo jednostka organizacyjna, o której mowa w art. 331 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny, do której wniesiono przedsiębiorstwo tytułem wkładu - w przypadku gdy po śmierci przedsiębiorcy nastąpiło zbycie tego przedsiębiorstwa albo udziału w tym przedsiębiorstwie.

Zgodnie z art. 59 ust. 1 pkt 7 ustawy o zarządzie sukcesyjnym, zarząd sukcesyjny wygasa z upływem dwóch lat od dnia śmierci przedsiębiorcy.

Zgodnie z art. 1035 Kodeksu cywilnego, jeżeli spadek przypada kilku spadkobiercom, do wspólności majątku spadkowego oraz do działu spadku stosuje się odpowiednio przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych z zachowaniem przepisów niniejszego tytułu.

Jak stanowi art. 1037 Kodeksu cywilnego:

§ 1. Dział spadku może nastąpić bądź na mocy umowy między wszystkimi spadkobiercami, bądź na mocy orzeczenia sądu na żądanie któregokolwiek ze spadkobierców.

§ 2. Jeżeli do spadku należy nieruchomość, umowa o dział powinna być zawarta w formie aktu notarialnego.

§ 3. Jeżeli do spadku należy przedsiębiorstwo, umowa o dział spadku powinna być zawarta w formie pisemnej z podpisami notarialnie poświadczonymi. Jeżeli jednak w skład przedsiębiorstwa wchodzi nieruchomość albo przedsiębiorstwo jest objęte zarządem sukcesyjnym, umowa o dział spadku powinna być zawarta w formie aktu notarialnego.

Zgodnie z art. 1038¹ Kodeksu cywilnego, w przypadku gdy w skład spadku wchodzi przedsiębiorstwo, dział spadku obejmuje to przedsiębiorstwo z uwzględnieniem potrzeby zapewnienia kontynuacji prowadzonej przy jego wykorzystaniu działalności gospodarczej, chyba że spadkobiercy oraz małżonek spadkodawcy, któremu przysługuje udział w przedsiębiorstwie, nie osiągnęli porozumienia co do kontynuacji tej działalności.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Jednocześnie przepisy art. 6 ustawy o VAT wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Są w nim wskazane czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszczące się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług, z uwagi jednak na stosowne wyłączenie, czynności te nie podlegają opodatkowaniu.

Zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o VAT, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Powyższe oznacza, że transakcja mająca za przedmiot przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część (dalej „ZCP”) nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zbycie przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, ma miejsce wówczas, gdy cały majątek przedsiębiorstwa przechodzi na własność nabywcy, który kontynuuje działalność gospodarczą zbywcy. Podkreślić należy przy tym, że kontynuacja działalności przez nabywcę jest warunkiem wyłączenia spod działania ustawy zbycia przedsiębiorstwa.

Termin „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do pojęcia „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, nieodpłatne przekazanie, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Ze względu na szczególny charakter, przepis art. 6 pkt 1 ustawy winien być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Jak stanowi art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa - rozumie się przez to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Po śmierci Spadkodawcy, zgodnie z zarejestrowanym aktem poświadczenia dziedziczenia Spadkobiercy stali się właścicielami Przedsiębiorstwa w spadku.

Po śmierci Spadkodawcy dla Przedsiębiorstwa w spadku zmarłego ustanowiono zarząd sukcesyjny - zarządcą został Wnioskodawca. Wnioskodawca jako zarządca sukcesyjny dalej kontynuuje działalność Spadkodawcy i wykonuje obowiązki publicznoprawne z tym związane, w tym odprowadza podatek dochodowy oraz podatek VAT.

W ramach działu spadku Wnioskodawca obejmie całość Przedsiębiorstwa w spadku i będzie dalej kontynuował jego działalność w ramach własnej J. W dziedziczonym Przedsiębiorstwie w spadku zostaną zachowane funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak by mogły posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej, wcześniej prowadzonej przez Spadkodawcę.

W związku z przejęciem przez Wnioskodawcę całego Przedsiębiorstwa w spadku, zdaniem Wnioskodawcy zostanie spełniona definicja przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55¹ Kodeksu cywilnego. Zdaniem Wnioskodawcy objęcie Przedsiębiorstwa w spadku w ramach działu spadku będzie podlegać wyłączeniu z opodatkowania VAT zgodnie z treścią art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Podsumowując, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że przejęcie przez Wnioskodawcę Przedsiębiorstwa w spadku będzie neutralne podatkowo na gruncie podatku VAT. Zastosowanie będzie mieć wyłączenie zawarte w art. 6 ust 1 ustawy VAT z racji tego, że na skutek działu spadku Wnioskodawca obejmie całość Przedsiębiorstwa w spadku i będzie kontynuować jego działalność w ramach swojej J.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku w zakresie uznania, że jeżeli Pan, będący zarządcą sukcesyjnym Przedsiębiorstwa w spadku, wskutek działu spadku obejmie całe Przedsiębiorstwo w spadku i będzie kontynuował jego działalność w ramach własnej działalności gospodarczej to zdarzenie to będzie wyłączone z opodatkowania VAT zgodnie z art. 6 ustawy o VAT, jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Stosownie do art. 7 § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.), dalej „Ordynacją podatkową”:

Zatem, byt prawny podatnika – osoby fizycznej, na którego przepisy podatkowe nakładają obowiązek podatkowy ustaje z chwilą jego śmierci.

Należy również zaznaczyć, że zgodnie z art. 97 § 1 Ordynacji podatkowej:

W myśl art. 97 § 2 Ordynacji podatkowej:

Zatem z art. 97 § 2 ustawy Ordynacja podatkowa wynika, że spadkobiercy przejmują wszelkie majątkowe prawa i obowiązki, a prawa niemajątkowe w zależności od tego czy kontynuują działalność spadkodawcy czy nie.

Z treści art. 97 § 4 Ordynacji podatkowej wynika, że:

Zaznaczenia wymaga, że powołany powyżej art. 97 ustawy Ordynacja podatkowa, stanowi o prawach i obowiązkach spadkodawcy, które były związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą.

Artykuł 922 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1061 ze zm.) mówi, że:

Jak stanowi art. 924 Kodeksu cywilnego:

Na podstawie art. 925 Kodeksu cywilnego:

Zgodnie z treścią art. 1051 Kodeksu cywilnego:

Według art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Artykuł 2 pkt 6 ustawy stanowi, że:

Dostawa towaru mieści się w definicji sprzedaży określonej w art. 2 pkt 22 ustawy, według którego:

Należy zaznaczyć, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega jednak opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Według zapisu art. 15 ust. 1 ustawy:

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy:

Na podstawie art. 15 ust. 1a ustawy:

Art. 15 ust. 1b ustawy wskazuje, że:

W oparciu o art. 17 ust. 1 ustawy:

W art. 17 ust. 1i ustawy wskazano, że:

Przepis art. 17 ust. 1j ustawy stanowi, że:

Przepisy ustawy z dnia 5 lipca 2018 r. o zarządzie sukcesyjnym przedsiębiorstwem osoby fizycznej i innych ułatwieniach związanych z sukcesją przedsiębiorstw (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 170), zwaną dalej „ustawą o zarządzie sukcesyjnym”, wprowadziły specyficzny rodzaj podatnika, jaki stanowi przedsiębiorstwo w spadku.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy o zarządzie sukcesyjnym:

W myśl art. 2 ust. 2 ustawy o zarządzie sukcesyjnym:

Art. 2 ust. 3 ustawy o zarządzie sukcesyjnym wskazuje, że:

Jak stanowi art. 3 ustawy o zarządzie sukcesyjnym:

Stosownie do art. 9 ust. 1 ustawy o zarządzie sukcesyjnym:

Zgodnie z art. 29 ustawy o zarządzie sukcesyjnym:

Stosownie do art. 59 ust. 1 ustawy o zarządzie sukcesyjnym:

W myśl art. 49 pkt 3 ustawy o zarządzie sukcesyjnym:

Zgodnie z treścią art. 6 pkt 1 ustawy:

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, powinien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego).

Pojęcie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawa towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Pojęcie „przedsiębiorstwa” nie zostało zdefiniowane w ustawie. Zgodnie z poglądem przyjętym powszechnie w doktrynie prawa podatkowego, orzecznictwie sądowym oraz interpretacjach organów podatkowych – dla celów VAT – pojęcie przedsiębiorstwa powinno być rozumiane zgodnie z jego definicją zawartą w art. 55¹ Kodeksu cywilnego.

W myśl regulacji zawartej w art. 55¹ Kodeksu cywilnego:

Zgodnie z art. 55² Kodeksu cywilnego:

Jak stanowi art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 str. 1 ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady:

Z powyższego przepisu wynika, że wprowadza on, tak samo jak ma to miejsce w ustawie o podatku od towarów i usług, możliwość wyłączenia z zakresu opodatkowania przekazania całości lub części majątku przedsiębiorstwa.

Zakres powyższego wyłączenia zdefiniował w wyrokach Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W wyroku z 27 listopada 2003 r. sprawa C-497/01, Zita Modes Sàrl stwierdził, że, celem ww. opcji jest uproszczenie rozliczeń związanych z przeniesieniem majątku przedsiębiorstwa lub jego części, bądź wniesieniem ich aportem. W wyroku tym przyjęto, że jeżeli państwo członkowskie wprowadziło do swojego systemu VAT opcję zawartą w pierwszym zdaniu art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy uznając, że w przypadku wydania całości majątku nie ma miejsca dostawa towarów w rozumieniu regulacji VAT, to zasada ta ma zastosowanie – nie wyłączając możliwości ograniczenia jej stosowania do okoliczności zawartych w zdaniu drugim tego samego paragrafu – do każdego wydania przedsiębiorstwa lub samodzielnej części przedsiębiorstwa, włączając składniki materialne i niematerialne, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa, mogącego samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. Nabywca musi jednak wyrazić zamiar dalszego prowadzenia nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie jego bezpośredniej likwidacji i sprzedaży zapasów. TSUE wskazał, że biorąc pod uwagę cel dyrektywy, pojęcia w niej użyte powinny być interpretowane w sposób jednolity i niezależny (autonomiczny), uwzględniając kontekst i cel regulacji. W wyroku tym, dokonując wykładni funkcjonalnej art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy, TSUE uznał, że celem wyłączenia zbycia przedsiębiorstwa z opodatkowania jest zapewnienie neutralności podatkowej takiej czynności, która obciążając stronę istotnym zobowiązaniem podatkowym i tak rodziłaby prawo do odliczenia lub zwrotu podatku naliczonego. Trybunał podkreślił, że przeniesienie, o jakim mowa w art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE Rady, dotyczy między innymi części przedsiębiorstwa, a istotne znaczenie ma funkcjonalne powiązanie składników majątkowych umożliwiające realizację określonego zadania gospodarczego.

Należy zauważyć, że o tym czy zbycie składników majątku powinno być do celów podatku od towarów i usług traktowane jako zbycie przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy, decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją.

Zbycie przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy, ma miejsce wówczas, gdy cały majątek przedsiębiorstwa przechodzi na własność nabywcy, który kontynuuje działalność gospodarczą zbywcy. Podkreślić należy przy tym, że kontynuacja działalności przez nabywcę jest warunkiem wyłączenia spod działania ustawy zbycia przedsiębiorstwa.

Z opisu sprawy wynika, że prowadzi Pan jednoosobową działalność gospodarczą oraz jest czynnym podatnikiem podatku VAT. Po śmierci Pana ojca B. (dalej: Spadkodawca) w przedsiębiorstwie w spadku prowadzonym za życia Spadkodawcy w formie jednoosobowej działalności gospodarczej (dalej: Przedsiębiorstwo w spadku) ustanowiony został zarząd sukcesyjny. Spadkodawca był czynnym podatnikiem podatku VAT i taki też status posiada Przedsiębiorstwo w spadku. Zarządcą sukcesyjnym został Pan. Od chwili ustanowienia zarządu sukcesyjnego wykonuje Pan prawa i obowiązki Spadkodawcy wynikające z wykonywanej przez niego działalności gospodarczej oraz prawa i obowiązki wynikające z prowadzenia Przedsiębiorstwa w spadku. Po śmierci Spadkodawcy został wydany akt poświadczenia dziedziczenia, którego rejestracja w Rejestrze Spadkowym nastąpiła w dniu … grudnia 2022 r. Zgodnie z jego treścią po połowie majątku Spadkodawcy odziedziczył Pan oraz Pana matka (dalej łącznie: Spadkobiercy). W ramach sprawowanego zarządu sukcesyjnego kontynuuje Pan działalność w zakresie wykonywanym przez Spadkodawcę. Po 2 latach od śmierci Spadkodawcy i powołania zarządu sukcesyjnego (co nastąpi w grudniu 2024 r.), zarząd ten wygaśnie. Spadkobiercy dokonają działu spadku obejmującego Przedsiębiorstwo w spadku. W ramach powyższego działu przejmie Pan całość Przedsiębiorstwa w spadku, którego działalność będzie Pan kontynuował w ramach swojej działalności gospodarczej. Wskazany dział spadku odbędzie się bez jakichkolwiek spłat czy dopłat. Przejmowany majątek będzie spełniać definicję przedsiębiorstwa w rozumieniu kodeksu cywilnego. Wraz z przejęciem przedsiębiorstwa w spadku zakres Pana działalności gospodarczej ulegnie rozszerzeniu. Działalność przedsiębiorstwa w spadku będzie kontynuowana przez Pana w przyszłości.

W związku z tak przedstawionym opisem sprawy, Pana wątpliwości dotyczą wyłączenia z opodatkowania podatkiem VAT objęcia wskutek działu spadku całego Przedsiębiorstwa w spadku.

Należy zauważyć, że dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy, rozumiana jest przez ustawodawcę, jako przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

W określeniu „jak właściciel” zawiera się możliwość uznania za dostawę faktycznego przeniesienia władztwa nad rzeczą. W rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług „dostawa” oznacza wszelkiego rodzaju rozporządzanie towarem (sprzedaż, zamiana, darowizna, oraz każda inna transakcja, która w aspekcie ekonomicznym będzie prowadziła do podobnego rezultatu).

Co należy rozumieć przez „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel” określił Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawie C-320/88. W orzeczeniu tym stwierdza się, że dla uznania danej czynności za opodatkowaną dostawę towarów, nie ma znaczenia to, czy dochodzi do przeniesienia własności według prawa właściwego dla danego kraju. Regulacja ta ma zastosowanie do każdego przeniesienia prawa do rozporządzania towarem na inny podmiot, które to przeniesienie skutkuje tym, że strona ta uzyskuje de facto możliwość korzystania z rzeczy tak jak właściciel, nawet jeżeli nie wiąże się to z przeniesieniem własności. W tym orzeczeniu, odnosząc się do dostawy towarów, Trybunał posłużył się terminem przeniesienia „własności w sensie ekonomicznym”, podkreślając tym samym uniezależnienie opodatkowania od przeniesienia własności towarów. Oznacza to więc, że na gruncie przedmiotowego przepisu kluczowym elementem jest przeniesienie, w istocie rzeczy, praktycznej kontroli nad rzeczą i możliwości dysponowania nią.

Innymi słowy, pojęcie „przeniesienie prawa do rozporządzania jak właściciel” dotyczy tego rodzaju czynności, która daje otrzymującemu towar prawo do postępowania z nim jak właściciel. Chodzi tutaj przede wszystkim o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a  nie rozporządzania nią w sensie prawnym. Istotą dostawy towarów nie jest bowiem przeniesienie prawa własności, zatem zwrotu „prawo do rozporządzania jak właściciel” nie można interpretować jako „prawa własności”.

Należy wskazać, że czynności przejścia własności ekonomicznej nie musi towarzyszyć przejście własności w sensie prawnym, bowiem „dostawa towarów” nie ogranicza się wyłącznie do prawa własności rzeczy. Jednocześnie należy podkreślić, że dla celów powstania obowiązku podatkowego, dokonanie czynności następuje z chwilą jej faktycznego dokonania, za wyjątkiem przypadków, w których przepisy ustawy określają wprost ten moment. W konsekwencji, postanowienia umów cywilnoprawnych o uznaniu dostawy towarów za dokonaną pozostają bez znaczenia dla celów powstania obowiązku podatkowego, mogą pełnić jedynie funkcję pomocniczą w przypadku zaistnienia wątpliwości.

Zgodnie z zasadą ogólną wyrażoną w art. 19a ust. 1 ustawy:

Z konstrukcji podatku od towarów i usług wynika, że podatnik, który wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, zobowiązany jest opodatkować daną czynność w momencie powstania obowiązku podatkowego. Powyższy przepis formułuje zasadę ogólną, zgodnie z którą obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towaru bądź wykonania usługi, co oznacza, że podatek staje się wymagalny w rozliczeniu za okres,  w którym dokonana została dostawa towarów bądź świadczenie usług i podatek ten powinien być rozliczony za ten okres.

Wskazana powyżej regulacja jest zgodna z art. 63 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, zgodnie z którym:

W myśl art. 1038¹ Kodeksu cywilnego:

W tym miejscu należy wskazać, że co do zasady, aby można było mówić o przedsiębiorstwie składniki materialne i niematerialne tworzące to przedsiębiorstwo powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w sposób tworzący zespół. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak żeby mogły posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej.

W przypadku współwłasności każdy ze współwłaścicieli jest odrębnym podmiotem, każdy może rozporządzać swoim udziałem w oderwaniu od pozostałych współwłaścicieli. Jednak nie dochodzi przy tym do fizycznego wyodrębnienia masy majątkowej stanowiącej tę współwłasność.

Odnosząc powyższe do przedmiotowej sprawy zasadniczo należałoby uznać, że drugi spadkobierca ma zamiar przekazać na Pana rzecz część, a nie całość Przedsiębiorstwa w spadku, tj. 1/2 udziału. Co do zasady, udział w przedsiębiorstwie nie posiada cech fizycznie wyodrębnionych samodzielnych składników majątkowych i niemajątkowych, tym samym nie może być uznany za przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55¹ Kodeksu cywilnego, ani też zorganizowaną jego część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Nie można jednak w przedmiotowej konkretnej sprawie pominąć specyficznych regulacji wynikających z ustawy o zarządzie sukcesyjnym przedsiębiorstwem osoby fizycznej.

Celem wprowadzenia tych przepisów było zachowanie ciągłości prowadzenia przedsiębiorstwa w okresie, gdy trwają jeszcze procedury spadkowe. Ustawa obejmuje kwestie tymczasowego zarządzania przedsiębiorstwem po śmierci przedsiębiorcy wykonującego we własnym imieniu działalność gospodarczą na podstawie wpisu do CEIDG oraz kontynuowania tej działalności gospodarczej.

W analizowanej sprawie Przedsiębiorstwo w spadku, które kontynuuje działalność zmarłego przedsiębiorcy w dotychczasowym zakresie, odziedziczyło dwoje spadkobierców we współwłasności ułamkowej po 1/2 stając się jednocześnie właścicielami Przedsiębiorstwa w spadku. Zatem drugi spadkobierca, przed przekazaniem na Pana rzecz udziałów, również prowadzi działalność gospodarczą zmarłego przedsiębiorcy.

W konsekwencji, przejęcie przez Pana udziałów w Przedsiębiorstwie w Spadku – które w momencie nabycia będą stanowiły całość przejmowanego majątku, a zatem będą spełniały definicję przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55¹ Kodeksu cywilnego – podlegać będzie wyłączeniu od opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy. Dla ww. transakcji będzie Pan występował jako nabywca.

W świetle przedstawionych okoliczności sprawy i przywołanych przepisów należy stwierdzić, że ww. czynność nie kreuje po Pana stronie obowiązku podatkowego, gdyż nie będzie miała miejsca dostawa towarów dokonana przez Pana lub też wykonana przez Pana jakakolwiek usługa.

W konsekwencji, przejęcie przez Pana Przedsiębiorstwa w Spadku do dalszego prowadzenia w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej, będzie dla Pana neutralne podatkowo na gruncie podatku od towarów i usług.

Tym samym Pana stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Wydana interpretacja rozstrzyga kwestie dotyczące uznania, że jeżeli Pan, będący zarządcą sukcesyjnym Przedsiębiorstwa w spadku, wskutek działu spadku obejmie całe Przedsiębiorstwo w spadku i będzie kontynuował jego działalność w ramach własnej działalności gospodarczej to zdarzenie to będzie wyłączone z opodatkowania VAT zgodnie z art. 6 ustawy o VAT  (pytanie oznaczone we wniosku nr 1).

Natomiast w kwestii dotyczącej braku obowiązku sporządzenia spisu z natury Przedsiębiorstwa w spadku zgodnie z art. 14 ust. 5 ustawy o VAT na dzień wygaśnięcia zarządu sukcesyjnego, w przypadku włączenia przez Pana Przedsiębiorstwa w spadku do własnej działalności gospodarczej i dalszego prowadzenia działalności opodatkowanej VAT (pytanie oznaczone we wniosku nr 2) zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Ponadto odrębne rozstrzygnięcie zostało wydane w zakresie podatku od spadków i darowizn (tj. w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 3).

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany z przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (oraz z opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Pana w złożonym wniosku. Biorąc pod uwagę powyższe, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy  z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.