Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

Dnia 25 października 2024 r. wpłynął Pani wniosek z 25 października 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy momentu powstania obowiązku podatkowego na mocy art. 19a ust. 5 pkt 1 lit. d ustawy dla usług świadczonych przez kuratora sądowego. Uzupełniła go Pani – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 16 grudnia 2024 r. (wpływ 16 grudnia 2024 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Prowadzi Pani działalność w zakresie doradztwa podatkowego oraz działalności prawniczej. W (…) r. została Pani wpisana na listę kuratorów sądowych, prowadzoną przez Prezesa Sądu Okręgowego, wyznaczanych na podstawie art. 42 k.c., tzn. dla osób prawnych, które pozbawione są organu reprezentacji (zarządu). Czynności kuratorskie są dodatkowym źródłem Pani zarobkowania. Nadal czynności z zakresu PKD działalności gospodarczej są przez Panią prowadzone.

Jest Pani wyznaczana do pełnienia funkcji kuratora postanowieniem Sądu – Wydziału Gospodarczego KRS. Zakres umocowania kuratora określony jest w wydanym przez Sąd zaświadczeniu. Przede wszystkim obowiązkiem kuratora jest dążenie do zwołania zgromadzenia osoby prawnej i doprowadzenie do wyłonienia członka/członków zarządu, a ponadto (choć nie zawsze) do reprezentowania osoby prawnej w trakcie toczących się postępowań podatkowych, administracyjnych lub egzekucyjnych. Możliwe jest również wyznaczenie umocowania do reprezentowania osoby prawnej w toczącym się postępowaniu sądowym, choć faktycznie Pani nie miała jeszcze takiej sytuacji.

Sąd, który ustanowił kuratora, przyznaje mu na jego żądanie stosowne wynagrodzenie, które pokrywa się z dochodów lub z majątku osoby, dla której kurator był ustanowiony, a jeżeli osoba ta nie ma odpowiednich dochodów lub majątku, wynagrodzenie pokrywa ten, kto żądał ustanowienia kuratora. Posiada Pani uprawnienia doradcy podatkowego i jest wpisana na listę doradców podatkowych prowadzoną przez Krajową Izbę Doradców Podatkowych. Jednakże należy zaznaczyć, iż posiadanie ww. uprawnień nie jest warunkiem koniecznym do wpisu na listę kuratora, ani też nie jest niezbędne do wykonywania obowiązków w ramach każdej z ww. kurateli. Co więcej, zakres uprawnień nadany Pani przez Sąd, jako kuratorowi, może nie pokrywać się z czynnościami wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej, choć zdarza się, że czynności te się pokrywają, w szczególności, gdy kurator reprezentuje osobę prawną w postępowaniach podatkowych. Warto jednak zaznaczyć, że każda osoba fizyczna, o nieposzlakowanej opinii, może być teoretycznie wpisana na listę kuratorów sądowych, przepisy nie wymagają bowiem żadnych uprawnień, ani szczególnego wykształcenia.

Do dnia złożenia wniosku otrzymała Pani (…) postanowień sądowych powołujących do pełnienia funkcji kuratora dla (…) osób prawnych, przy czym dopiero w sierpniu br. doszło do zakończenia sprawowania jednej z pierwszych funkcji, a w (…) 2024 r. Sąd wydał postanowienie o przyznaniu pierwszego wynagrodzenia za pełnienie funkcji kuratora.

Uzupełnienie opisu stanu faktycznego

W piśmie z 16 grudnia 2024 r. w odpowiedzi na pytania Organu wskazała Pani poniższe informacje:

1.Czy jest Pani zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług?

2.Czy pełniąc funkcję kuratora osoby prawnej działa Pani na podstawie odrębnych przepisów? (proszę wskazać jakich)

3.Czy pełniąc funkcję kuratora osoby prawnej świadczy Pani na zlecenie sądów usługi związane z postępowaniami sądowymi lub przygotowawczymi?

4.Czy ponosi Pani ryzyko gospodarcze w związku z wykonywaniem czynności kuratora osoby prawnej?

5.Z jakich przepisów prawnych wynika fakt przyznawania Pani wynagrodzenia z tytułu pełnionej funkcji kuratora osoby prawnej?

6.Kiedy usługę polegającą na pełnieniu funkcji kuratora osoby prawnej, wyznaczonego na podstawie postanowienia sądu, uznaje się za wykonaną (zakończoną)?

Pytanie

Czy Pani, będąc czynnym podatnikiem VAT, ustala moment powstania obowiązku podatkowego na mocy art. 19a ust. 5 pkt 1 lit. d ustawy o VAT?

Pani stanowisko w sprawie

W Pani ocenie, pełniąc funkcję kuratora, występuje Pani jako podatnik podatku od towarów i usług, wobec czego zobligowana jest do wystawienia faktury dokumentującej otrzymane postanowieniem sądu wynagrodzenie. Co do tego nie ma wątpliwości, chociażby z uwagi na jednolite stanowiska Sądów i organów skarbowych.

W przypadku opodatkowania podatkiem VAT zasadą jest określanie momentu powstania obowiązku podatkowego z chwilą wykonania usługi lub dostawy towaru. Przepisy przewidują jednak szereg wyjątków.

Zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 1 lit. d ustawy o VAT, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części wynagrodzenia z tytułu: świadczenia, na podstawie odrębnych przepisów, na zlecenie sądów powszechnych, administracyjnych, wojskowych lub prokuratury usług związanych z postępowaniem sądowym lub przygotowawczym, z wyjątkiem usług, do których stosuje się art. 28b, stanowiących import usług.

Zgodnie z uzasadnieniem do ww. przepisu (art. 19a został dodany nowelizacją ustawy o VAT dnia 1 stycznia 2014 r.) – regulacja wskazana w art. 19a ust. 5 pkt 1 wynika z faktu, że wynagrodzenie w przypadkach wskazanych w przepisie wypłacane jest w dużym oddaleniu czasowym od wykonania usługi. Jest to podstawowa przesłanka przemawiająca za modyfikacją zasady ogólnej ustalania momentu powstania obowiązku podatkowego.

W stanie faktycznym opisanym przez Panią, działa Pani na podstawie zlecenia Sądów powszechnych, lecz Pani czynności z reguły nie są związane z postępowaniem sądowym lub przygotowawczym. Osobą występującą do Sądu o wyznaczenie kuratora na podstawie art. 42 k.c. są najczęściej organy administracji publicznej, w związku z toczącym się postępowaniem administracyjnym lub podatkowym. Najczęściej więc Pani czynności jako kuratora powiązane są z tymi właśnie postępowaniami. Może się jednak zdarzyć, że czynności te będą powiązane z toczącym się postępowaniem sądowym.

Jednakże, co istotne, wynagrodzenie wypłacane przez Sąd nie ma ustalonego terminu płatności, ani wymagalności, gdyż nie jest to umowa „biznesowa”, co do której może Pani żądać zapłaty wynagrodzenia w określonym terminie. 

W praktyce Sąd wydaje najpierw postanowienie o zwolnieniu z funkcji kuratora i o przyznaniu wynagrodzenia kuratorowi, na tej podstawie wystawia Pani fakturę, natomiast termin, w jakim Sąd opłaci faktycznie fakturę nie jest Pani znany. Co więcej – faktyczna wypłata wynagrodzenia wymaga zweryfikowania faktury przez referendarza sądowego oraz wydania wewnętrznego zarządzenia co do wypłaty tego wynagrodzenia. W praktyce może to potrwać nawet do (…) miesięcy. Z uwagi na brak uregulowań co do terminu płatności, nie może Pani zastosować ulgi na złe długi, ponieważ nie ma możliwości liczenia 90 dni od upływu terminu zapłaty, gdyż takiego terminu nie ma. Wobec tego ustalanie powstania obowiązku podatkowego na zasadach ogólnych jest dla Pani krzywdzące, gdyż podatek VAT traci charakter neutralny.

Musi Pani bowiem dokonać zapłaty podatku nie z pieniędzy pochodzących z wynagrodzenia, ale z innych środków, nie mając pewności co do tego, jak długo będzie Pani czekała na zapłatę z Sądu, nie mając przy tym żadnych narzędzi do „mobilizowania” Sądu do zapłaty, ani nie mając możliwości skorzystania z ulgi na złe długi, które to narzędzie w innych sytuacjach niweluje podatnikom działanie nieuczciwych/nierzetelnych kontrahentów.

Wobec powyższego, z uwagi na fakt, że wynagrodzenie dla kuratora wyznaczonego na mocy art. 42 k.c. niczym się technicznie nie różni od wynagrodzenia innego kuratora, który działa na zlecenie Sądu w związku z postępowaniem sądowym, uważa Pani, że również może stosować przepisy art. 19a ust. 5 pkt 1 lit. d, gdyż ideą wprowadzanego w 2014 r. przepisu było ustalenie szczególnego momentu powstania obowiązku podatkowego dla czynności, dla których wynagrodzenie następuje w dużym oddaleniu czasowym od wykonania usługi i jest wykonywane na zlecenie organów państwowych.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

W świetle art. 2 pkt 22 ustawy:

Przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy:

Stosownie do treści art. 8 ust. 1 ustawy:

Pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres. Przez świadczenie należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie, powstrzymanie się od działania (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa o podatku od towarów i usług zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy. Należy jednak zaznaczyć, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności, przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Należy przy tym podkreślić, że nie każda czynność stanowiąca świadczenie usług podlega opodatkowaniu. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podatnika. Warunkiem bowiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług jest łączne spełnienie dwóch przesłanek: po pierwsze czynność winna być ujęta w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie musi ona być zrealizowana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, będzie podatnikiem podatku od towarów i usług.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy:

Na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy:

Z opisu sprawy wynika, iż prowadzi Pani działalność w zakresie doradztwa podatkowego oraz działalności prawniczej. W (…) r. została Pani wpisana na listę kuratorów sądowych, prowadzoną przez Prezesa Sądu Okręgowego, wyznaczanych na podstawie art. 42 k.c., tzn. dla osób prawnych, które pozbawione są organu reprezentacji (zarządu). Czynności kuratorskie są dodatkowym źródłem Pani zarobkowania. Jest Pani wyznaczana do pełnienia funkcji kuratora postanowieniem Sądu – Wydziału Gospodarczego KRS. Zakres umocowania kuratora określony jest w wydanym przez Sąd zaświadczeniu. Obowiązkiem kuratora jest dążenie do zwołania zgromadzenia osoby prawnej i doprowadzenie do wyłonienia członka/członków zarządu, a ponadto do reprezentowania osoby prawnej w trakcie toczących się postępowań podatkowych, administracyjnych lub egzekucyjnych. Sąd, który ustanowił kuratora, przyznaje kuratorowi na jego żądanie stosowne wynagrodzenie, które pokrywa się z dochodów lub z majątku osoby, dla której kurator był ustanowiony, a jeżeli osoba ta nie ma odpowiednich dochodów lub majątku, wynagrodzenie pokrywa ten, kto żądał ustanowienia kuratora. Otrzymała Pani (…) postanowień sądowych powołujących do pełnienia funkcji kuratora dla (…) osób prawnych, przy czym dopiero w sierpniu br. doszło do zakończenia sprawowania jednej z pierwszych funkcji, a w (…) 2024 r. Sąd wydał postanowienie o przyznaniu Pani pierwszego wynagrodzenia za pełnienie funkcji kuratora. Pełniąc funkcję kuratora osoby prawnej świadczy Pani na zlecenie Sądów usługi polegające na reprezentacji osoby prawnej pozbawionej zarządu, dążeniu do wyłonienia członków zarządu. Jak dotychczas, nie miała Pani sytuacji, aby zlecone przez Sąd czynności były związane z prowadzonym postępowaniem sądowym lub przygotowawczym. Z reguły są to postępowania administracyjne lub podatkowe. Usługę polegającą na pełnieniu funkcji kuratora osoby prawnej, wyznaczonego na podstawie postanowienia Sądu, uznaje się za wykonaną (zakończoną) z chwilą uprawomocnienia się postanowienia Sądu o uchyleniu kurateli i zwolnieniu kuratora z pełnienia funkcji lub z chwilą upływu okresu, na który kurator został powołany.

Pani wątpliwości w analizowanej sprawie dotyczą ustalenia momentu powstania obowiązku podatkowego ustawy dla świadczonych przez Panią usług.

Podstawowa zasada dotycząca powstania obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług została sformułowana w art. 19a ust. 1 ustawy, zgodnie z którym:

Jak stanowi art. 19a ust. 2 ustawy:

Według art. 19a ust. 5 pkt 1 lit. d ustawy:

Na mocy art. 19a ust. 6 ustawy:

Stosownie do treści art. 19a ust. 8 ustawy:

Z konstrukcji podatku od towarów i usług wynika, że podatnik, który wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, zobowiązany jest opodatkować daną czynność w momencie powstania obowiązku podatkowego. Powołany wyżej przepis art. 19a ust. 1 ustawy, formułuje zasadę ogólną, zgodnie z którą obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towaru bądź wykonania usługi co oznacza, że podatek staje się wymagalny w rozliczeniu za okres, w którym dokonana została dostawa towarów bądź świadczenie usług i powinien być rozliczony za ten okres.

Wskazać należy, że ustawa o podatku od towarów i usług nie definiuje momentu wykonania usługi, jednakże przyjąć należy, że momentem tym jest moment faktycznego wykonania wszystkich działań i czynności składających się na daną usługę. Zatem, usługa jest wykonana, gdy usługodawca zrealizował wszystkie czynności składające się na określony rodzaj usług. O faktycznym wykonaniu usługi decyduje jej charakter. Jednocześnie, podkreślić należy, że ustalenie zakresu świadczonej usługi i w konsekwencji momentu jej wykonania powinno następować w sposób obiektywny.

Z okoliczności przedstawionych w opisie sprawy wynika, że jest Pani podmiotem prowadzącym działalność gospodarczą i posiadającym status czynnego podatnika podatku od towarów i usług. Wykonała/wykonuje Pani na rzecz Sądu usługi w ramach kurateli osoby prawnej, za które Sąd przyznaje Pani wynagrodzenie. W (...) 2024 r. Sąd wydał postanowienie o przyznaniu Pani pierwszego wynagrodzenia za pełnienie funkcji kuratora osoby prawnej. Pełniąc funkcję kuratora osoby prawnej świadczy Pani na zlecenie Sądów usługi polegające na: reprezentacji osoby prawnej pozbawionej zarządu, dążeniu do wyłonienia członków zarządu i z reguły są to postępowania administracyjne lub podatkowe. Wskazała Pani, że dotychczas zlecone przez Sąd czynności nie były związane z prowadzonym postępowaniem sądowym lub przygotowawczym. Ponadto wskazała Pani, że usługę polegającą na pełnieniu funkcji kuratora osoby prawnej, wyznaczonego na podstawie postanowienia sądu, uznaje się za wykonaną (zakończoną) z chwilą uprawomocnienia się postanowienia sądu o uchyleniu kurateli i zwolnieniu kuratora z pełnienia funkcji lub z chwilą upływu okresu, na który kurator został powołany.

Jak wynika z powołanego wyżej przepisu art. 19a ust. 5 pkt 1 lit. d ustawy, w przypadku świadczenia, na podstawie odrębnych przepisów, na zlecenie sądów powszechnych, administracyjnych, wojskowych lub prokuratury usług związanych z postępowaniem sądowym lub przygotowawczym obowiązek podatkowy będzie powstawał z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty z tego tytułu – w odniesieniu do otrzymanej kwoty niezależnie od tego, kiedy ta zapłata nastąpi: przed wykonaniem usługi czy też po jej wykonaniu.

Podkreślić należy, że przepis art. 19a ust. 5 pkt 1 lit. d ustawy dotyczy usług związanych z postępowaniem sądowym lub przygotowawczym.

W konsekwencji powyższego skoro wykonywane przez Panią na zlecenie Sądów czynności kuratora osoby prawnej nie były związane z prowadzonym postępowaniem sądowym ani przygotowawczym to dla świadczonych przez Panią na zlecenie Sądów usług kuratora osoby prawnej obowiązek podatkowy nie może być rozpatrywany w oparciu o art. 19a ust. 5 pkt 1 lit. d ustawy, czyli z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty z tytułu wykonanego przez Panią świadczenia.

Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz cytowane wyżej przepisy ustawy należy wskazać, że dla wykonywanych przez Panią na zlecenie Sądu usług kuratora osoby prawnej nie związanych z postępowaniem sądowym lub przygotowawczym, obowiązek podatkowy w podatku VAT powstanie na zasadach ogólnych – zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy, w momencie wykonania usługi.

Tym samym Pani stanowisko jest nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Wniosek w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych podlega odrębnemu rozpatrzeniu.

Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej:

Jestem ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Pani ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) podanym przez Panią w złożonym wniosku. Zatem, wydając przedmiotową interpretację oparłem się na wynikającym z treści wniosku opisie stanu faktycznego. W przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych. Ponadto, w sytuacji zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).