Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

6 września 2024 r. wpłynął Pana wniosek z 6 września 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy uznania, że wniesienie w drodze aportu do Spółki Działalności Spedycyjnej stanowi transakcję zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.

Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 12 listopada 2024 r. (wpływ 12 listopada 2024 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

I.Charakterystyka JDG i Spółki

Wnioskodawca, A.A., jest osobą fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą na terenie Polski poprzez B. (…) (dalej: „JDG”). Główną działalnością JDG jest działalność spedycyjna, w zakresie logistyki i transportu drogowego. Działalność JDG koncentruje się na transporcie lekkim, wykorzystując samochody dostawcze do 3,5 tony. A.A. jest szwajcarskim rezydentem podatkowym.

Przeważającym przedmiotem prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawcy jest działalność związana z pozostałymi agencjami transportowymi (52.29.C). Natomiast pozostała wykonywana przez JDG działalność gospodarcza obejmuje m.in. transport drogowy towarów (49.41.Z) oraz działalność usługową wspomagającą transport lądowy (52.21.Z).

A.A. jest także wspólnikiem w spółce A sp. z o.o. (dalej: A. sp. z o.o. lub „Spółka”), której przedmiot przeważającej działalności stanowi również działalność w zakresie transportu drogowego towarów za pośrednictwem samochodów dostawczych do 3,5 tony.

Spółka jest czynnym podatnikiem VAT oraz polskim rezydentem podatkowym posiadającym nieograniczony obowiązek podatkowy na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Spółka podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych w Polsce od całości osiąganych dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania.

Wnioskodawca oraz A. sp. z o.o są podmiotami powiązanymi w rozumieniu ustawy o PIT oraz ustawy o CIT, gdyż A.A. jest większościowym wspólnikiem A. sp. z o.o

II.Planowana reorganizacja

Obecnie planowane jest przeprowadzenie reorganizacji, polegającej na wydzieleniu z majątku JDG i przeniesieniu prowadzonej przez JDG działalności spedycyjnej („Działalność Spedycyjna”) w formie aportu do A. sp. z o.o („Aport”).

Przy czym należy podkreślić, że planowany Aport nie ma na celu uzyskania jakichkolwiek korzyści podatkowych, a jest motywowany wyłącznie biznesowo. Planowany aport ma na celu dywersyfikację ryzyka biznesowego A.A., który obecnie ponosi pełną odpowiedzialność finansową za zobowiązania JDG. Skupienie działalności spedycyjnej w grupie w A. sp. z o.o może zapewnić rozwój biznesu poprzez pozyskanie nowych udziałowców, co obecnie w ramach JDG nie jest możliwe. Aport doprowadzi również do zwiększenia transparentności i umożliwi dostęp do danych finansowych w ramach spółki z ograniczona odpowiedzialnością, co przełoży się też na zwiększenie wiarygodności Działalności Spedycyjnej dla kontrahentów i przyszłych inwestorów.

Tym samym, zdaniem Wnioskodawcy, głównym lub jednym z głównych celów wniesienia Aportu nie jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania, jednakże Wnioskodawca zaznacza, że nie jest to przedmiotem niniejszego wniosku. Na potrzeby niniejszego wniosku należy więc założyć, że głównym lub jednym z głównych celów wniesienia Aportu nie jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

W zamian za wniesienie Aportu, A. sp. z o.o wyemituje nowe udziały, które zostaną objęte przez A.A. Przeprowadzenie takiej reorganizacji umożliwi A. sp. z o.o kontynuowanie dotychczasowej działalności w zakresie transportu drogowego towarów i poszerzenie jej o działalność otrzymaną w drodze Aportu.

Spółka przyjmie dla celów podatkowych ww. składniki majątku w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych Wnioskodawcy. Dodatkowo składniki materialne i niematerialne wnoszone do Spółki nie zostaną przypisane do działalności gospodarczej prowadzonej poza terytorium RP.

III.Przedmiot Aportu

Intencją A.A. jest przeniesienie wszystkich składników majątku, w tym zobowiązań, które są niezbędne w celu prowadzenia Działalności Spedycyjnej. Przedmiotem przeniesienia nie będą jedynie wybrane pozycje, które nie są niezbędne do prowadzenia Działalności Spedycyjnej, lub których przeniesienie jest niemożliwe lub znacznie utrudnione z obiektywnych powodów (w szczególności powodów prawnych).

Przedmiotem Aportu będą w szczególności:

• prawa i obowiązki wynikające z zawartych umów handlowych z kontrahentami (umowy z przewoźnikami), w tym zobowiązania wynikające z tych umów,
• baza klientów JDG,
• środki trwałe w postaci samochodów służbowych będących przedmiotem leasingu - JDG rozpoznaje leasing jako leasing finansowy oraz uwzględnia przedmiotowe samochody w swoim rejestrze środków trwałych,
• prawa i obowiązki wynikające z zawartych umów leasingu, w tym zobowiązania z tytułu przedmiotowych umów,
• znak towarowy A. sp. z o.o, który został zgłoszony w Europejskim Urzędzie ds. własności intelektualnej,
• domena internetowa A. sp. z o.o,
• wyposażenie biura, w tym meble, telefony oraz sprzęt komputerowy,
• prawa i obowiązki wynikające z umowy najmu biura,
• środki pieniężne,
• prawa i obowiązki wynikające z umów pożyczek udzielonych innym podmiotom z Grupy (…),
• kaucje za najem biura,
• prawa i obowiązki wynikające z umów zawartych z pracownikami zatrudnionymi przez JDG, w tym zobowiązania z tytułu wynagrodzeń, a także rezerwy emerytalne i rentowe (przy czym możliwe jest, że stosunek pracy z częścią pracowników może zostać rozwiązany),
• prawa i obowiązki wynikające z umowy na korzystanie z usług w zakresie: administracji, księgowości, utrzymania biur i infrastruktury IT świadczonych przez B sp. z o.o. (B),
• prawa i obowiązki wynikające z polisy ubezpieczeniowej, w tym RMK polisy,
• zobowiązania z tytułu podatków, ZUS, PPK.
• Natomiast przedmiotem Aportu nie będą następujące składniki JDG:
• decyzje administracyjne wydane w stosunku do Wnioskodawcy,
• licencje spedycyjne - licencje te nie mogą zostać przeniesione z uwagi na kwestie prawne,
• nieruchomość gruntowa - nieruchomość ta nie jest związana z Działalnością Spedycyjną oraz nie jest w niej wykorzystywana,
• prawa i obowiązki związane z umową kredytową, z uwagi na to, że planowane jest zawarcie przez A. sp. z o.o nowej umowy kredytowej na lepszych niż obecne warunkach,
• rachunek bankowy - planowane jest otworzenie nowych rachunków bankowych. A.  sp. z o.o rozważa zmianę kredytodawcy, natomiast zmiana rachunków bankowych jest w praktyce częstym wymogiem ze strony banku w przypadku udzielenia kredytu od nowego podmiotu,
• należności handlowe - Grupa nie planuje przenoszenia należności handlowych w celu zapewnienia klientom większej przejrzystości w płatnościach, a co za tym idzie minimalizacji ryzyka opóźnień,
• należności z tytułu zwrotów VAT wynikające z podatku VAT naliczonego powstałego w związku z Działalnością Spedycyjną.

Dodatkowo, możliwym jest, że umowa o pracę z niektórymi pracownikami zostanie rozwiązana i tym samym nie będzie przedmiotem Aportu. Dotyczy to jednak jedynie części pracowników. Przy czym nie jest wykluczone, że po dokonaniu Aportu, pracownicy Ci mogą zawrzeć ze Spółką nową umowę (o pracę lub innego rodzaju).

W ramach Aportu nie zostaną przeniesione żadnego rodzaju nieruchomości.

Wyodrębnienie organizacyjne

Jak zostało wskazane powyżej, przedmiotem Aportu będą zasadniczo wszystkie składniki majątku JDG, które są niezbędne w celu prowadzenia Działalności Spedycyjnej. Jedynie wybrane pozycje znajdujące się w majątku JDG nie będą przedmiotem Aportu.

Działalność Spedycyjna posiada swoje określone miejsce w strukturze organizacyjnej JDG. O powyższym świadczy w szczególności fakt, że w strukturze JDG możliwe jest przypisanie do Działalności Spedycyjnej określonych składników majątku (zasadniczo są to prawie wszystkie składniki majątku JDG z wyłączeniem pojedynczych pozycji). W szczególności:

·w strukturze JDG znajdują się pracownicy odpowiedzialni za Działalność Spedycyjną,

·Działalność Spedycyjna posiada grupę klientów, którym świadczy bezpośrednio usługi,

·możliwe jest przyporządkowanie do Działalności Spedycyjnej określonych środków trwałych oraz innych materialnych i niematerialnych składników majątku.

Działalność Spedycyjna nie stanowi odrębnego wydzielonego prawnie oddziału oraz nie jest odrębnym pracodawcą, a przypisanie składników majątku/pracowników do Działalności Spedycyjnej ma charakter wewnętrzny, przy czym takie przypisanie występuje zarówno na gruncie organizacyjnym jak i finansowym, tj. poprzez odpowiednie przyporządkowanie kosztów. Przeniesienie w ramach Aportu pracowników nastąpi w formie przejścia zakładów pracy, zgodnie z art. 231 ustawy Kodeks pracy.

Pracownicy związani z Działalnością Spedycyjną z chwilą Aportu staną się pracownikami Spółki. W związku z tym Spółka będzie mogła kontynuować Działalność Spedycyjną bez zbędnej zwłoki.

Wyodrębnienie finansowe

Księgi JDG są prowadzone w sposób umożliwiający sporządzanie bilansu oraz rachunku zysków i strat związanych z Działalnością Spedycyjną. JDG ma w szczególności możliwość identyfikacji i przypisania do Działalności Spedycyjnej aktywów, pasywów, przychodów i kosztów w ramach systemu księgowego - jak wskazano powyżej - będzie to znacząca większość składników majątku JDG. Tylko niektóre składniki zostaną wyłączone z przedmiotu Aportu.

Działalność Spedycyjna posiada również przypisany budżet oraz cele biznesowe.

Mając na względzie powyższe informacje, należy podsumować, iż możliwe jest przypisanie związanych z Działalnością Spedycyjną przepływów finansowych oraz ewidencji zdarzeń gospodarczych w szczególności przychodów i kosztów, a także należności i zobowiązań. Na podstawie analizy zarządczej poszczególnych danych finansowych możliwa jest ocena skuteczności biznesowej Działalności Spedycyjnej, jej zyskowność, rozwój, itp.

Wyodrębnienie funkcjonalne

Zdolność Działalności Spedycyjnej do realizowania dedykowanych zadań gospodarczych znajduje swoje oparcie przede wszystkim w:

·posiadaniu przez Działalność Spedycyjną własnej grupy klientów, która zostanie przeniesiona na Spółkę w ramach Aportu w postaci bazy klientów,

·posiadaniu doświadczonych pracowników dedykowanych Działalności Spedycyjnej, posiadaniu niezbędnych do prowadzenia działalności środków trwałych (samochody służbowe na podstawie umowy leasingu) oraz wyposażenia (sprzęt komputerowy, telefony, meble),

·zawartych umowach, w tym umowach z przewoźnikami, które są niezbędne do prowadzenia Działalności Spedycyjnej.

Po dokonaniu Aportu, Spółka będzie kontynuować działalność prowadzoną w ramach przenoszonej Działalności Spedycyjnej przy wykorzystaniu własnych oraz ww. składników majątkowych, w szczególności wykorzystując specjalistyczny know-how oraz relacje biznesowe przejmowanych pracowników.

Dla przedstawienia pełnego opisu zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca wskazuje, że z uwagi na nieprzenoszenie należności handlowych w ramach Aportu, w celu zapewnienia płynności finansowej Spółki, Wnioskodawca może podjąć decyzję o dokapitalizowaniu Spółki dodatkowymi środkami pieniężnymi w formie podwyższenia kapitału Spółki, w szczególności w formie podwyższenia kapitału zakładowego Spółki.

Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca udzielił odpowiedzi na następujące pytania:

Pytanie 1.

Czy przedmiotem Aportu do Spółki – A. sp. z o.o będzie wyłącznie część przedsiębiorstwa, tj. ZCP, czy przedmiotem Aportu będzie całe przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1061 ze zm.)? - informacja ta winna znajdować się w opisie sprawy a nie Pana własnym stanowisku: „(...) Biorąc powyższe pod uwagę, w ocenie Wnioskodawcy należy uznać, że transakcja przeniesienia Przedmiotu Aportu na Spółkę będzie stanowiła zbycie zorganizowanej części w rozumieniu przepisów ustawy o PIT (...)”.

Odpowiedź 1.

W ocenie Wnioskodawcy sposób sformułowania niniejszego pytania wiąże się częściowo z oceną opisanego zdarzenia przyszłego. Odpowiedź na pytanie, czy przedmiot Aportu stanowi przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część, stanowi istotę zadanych we wniosku pytań. Tym niemniej, w celu udzielenia odpowiedzi na zadane w wezwaniu pytanie, Wnioskodawca wskazuje, że w jego ocenie przedmiot Aportu nie będzie stanowić przedsiębiorstwa.

Zgodnie z definicją zawartą w art. 55¹ Kodeksu cywilnego, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej i obejmuje ono w szczególności:

1.Oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa),

2.Własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości,

3.Prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nich,

4.Wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne,

5.Koncesje, licencje i zezwolenia,

6.Patenty i inne prawa własności przemysłowej,

7.Majątkowe prawa autorskie i pokrewne,

8.Tajemnice przedsiębiorstwa,

9.Księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Jak zostało natomiast wskazane we wniosku, w ramach Aportu nie zostaną przeniesione wszystkie elementy wchodzące w skład przedsiębiorstwa JDG. Przedmiotem Aportu nie będą w szczególności decyzje administracyjne wydane w stosunku do Wnioskodawcy, licencje spedycyjne, nieruchomość gruntowa, prawa i obowiązki związane z umową kredytową, rachunek bankowy i należności handlowe.

Tym samym, w ocenie Wnioskodawcy, przedmiot Aportu nie będzie obejmował całego przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55¹ Kodeksu cywilnego. Natomiast zdaniem Wnioskodawcy, będzie on stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa, przy czym szczegółowe uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy zostało przedstawione w złożonym Wniosku.

Pytanie 2.

Czy mający być przedmiotem wniesienia do A, zespół składników materialnych i niematerialnych, składających się na Działalność Spedycyjną, na moment wniesienia będzie na tyle zorganizowany, aby mógł samodzielnie wykonywać zadania i prowadzić działalność bez udziału pozostałych struktur?

Odpowiedź 2.

Jak zostało wskazane we wniosku, intencją Wnioskodawcy jest przeniesienie wszystkich składników majątku, w tym zobowiązań, które są niezbędne w celu prowadzenia działalności spedycyjnej. Przedmiotem przeniesienia nie będą jedynie wybrane pozycje, które nie są niezbędne do prowadzenia działalności spedycyjnej, lub których przeniesienie jest niemożliwe lub znacznie utrudnione z obiektywnych powodów (w szczególności powodów prawnych).

Strukturę i zakres Aportu zaprojektowano z uwzględnieniem możliwości prowadzenia w oparciu o przenoszone elementy samodzielnej działalności gospodarczej. Przedmiotem Aportu będą elementy niezbędne do dalszego funkcjonowania Działalności Spedycyjnej, w szczególności prawa i obowiązki wynikające z zawartych umów handlowych z przewoźnikami (kluczowy element, bez którego świadczenie usług transportu nie byłoby możliwe), zakład pracy (zorganizowany i doświadczony zespół pracowników), znak towarowy A, domena internetowa A, baza klientów oraz środki pieniężne z rachunków.

Celem Aportu, jest płynna kontynuacja prowadzenia Działalności Spedycyjnej w ramach A. Poszczególne elementy Aportu są tak projektowane, by zmiany właścicielskie nie miały wpływu na ciągłość, zakres lub jakość świadczonych tam usług.

Tym samym, zespół składników materialnych i niematerialnych, składających się na Działalność Spedycyjną, na moment wniesienia będzie na tyle zorganizowany, aby mógł, samodzielnie prowadzić działalność spedycyjną w ramach Spółki. Żaden z elementów niepodlegających przeniesieniu nie jest niezbędny dla prowadzenia Działalności Spedycyjnej, z wyjątkiem licencji spedycyjnych, które jednak, jak zostało to wskazane we wniosku, nie mogą zostać przeniesione z uwagi na uregulowania prawne.

Pytanie 3.

Czy A. sp. z o.o będzie miała faktyczną możliwość kontynuowania działalności i czy będzie kontynuowała tę działalność wyłącznie w oparciu o nabyte składniki, bez konieczności podejmowania dodatkowych działań faktycznych lub prawnych lub angażowania dodatkowych zasobów?

Odpowiedź 3.

Tak jak to wynika z opisu zdarzenia przyszłego zawartego we Wniosku, bezpośrednio po dokonaniu Aportu, A. sp. z o.o będzie miała faktyczną możliwość prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o nabyte składniki majątku. Kontynuacja ta będzie możliwa dzięki wykorzystaniu zasobów przeniesionych w ramach Aportu.

Bezpośrednio po dokonaniu Aportu nie będzie więc konieczne podjęcie dodatkowych istotnych działań, które warunkowałoby możliwość prowadzenia i kontynuowania działalności.

Natomiast w celu przedstawienia pełnego opisu zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca wskazuje, że z uwagi na nieprzenoszenie należności handlowych w ramach Aportu, w celu zapewnienia płynności finansowej Spółki, Wnioskodawca może podjąć decyzję o dokapitalizowaniu Spółki dodatkowymi środkami pieniężnymi, w szczególności w formie podwyższenia kapitału zakładowego Spółki. Natomiast nie jest to niezbędne dla prowadzenia Działalności Spedycyjnej, a jedynie planowane w celu zapewnienia lepszej płynności finansowej Spółki w okresie po dokonaniu Aportu.

Co więcej, jak zostało wskazane powyżej, przedmiotem Aportu nie będzie licencja spedycyjna posiadana przez JDG. Licencja ta nie może być bowiem prawnie przedmiotem transferu. Tym samym, Działalność Spedycyjna w Spółce po Aporcie będzie prowadzona na podstawie licencji uzyskanej przez A.

Pytanie 4.

Czy wartość Aportu została określona w statucie lub umowie Spółki, a w razie ich braku, czy wartość wkładu określono w innym dokumencie o podobnym charakterze? Tym samym, czy wartość Aportu jest niższa od wartości rynkowej tego wkładu?

Odpowiedź 4.

Wartość przedmiotu Aportu zostanie wskazana w umowie Aportu. Wartość przedmiotu Aportu zostanie wskazana na podstawie przeprowadzonej wyceny. Tym samym, wartość przedmiotu Aportu wskazana w umowie aportu będzie odpowiadać wartości rynkowej Aportu wynikającej z przeprowadzonej wyceny, a więc nie będzie niższa od wartości rynkowej przedmiotu Aportu.

Pytanie 5.

Jeśli jednak składniki majątku mające być przedmiotem nieodpłatnego przekazania, będą stanowiły przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55¹ Kodeks cywilny to czy będą obejmowały:

a.oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa),

b.własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości,

c.prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych,

d.wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne,

e.koncesje, licencje i zezwolenia,

f.patenty i inne prawa własności przemysłowej,

g.majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne,

h.tajemnice przedsiębiorstwa,

i.księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej?

Odpowiedź 5.

Zdaniem Wnioskodawcy, przedmiot planowanego Aportu nie będzie stanowić przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55¹ Kodeksu cywilnego - szczegółowe wyjaśnienia w odpowiedzi na pytanie 1. Tym samym, odpowiedź na niniejsze pytanie pozostaje bezprzedmiotowa.

Na marginesie, Wnioskodawca pragnie jednak zauważyć, że przedmiot Aportu nie zostanie przeniesiony w sposób nieodpłatny. Z tytułu wniesienia Aportu, Wnioskodawcy zostaną przedzielone nowe udziały w Spółce.

W wezwaniu Wnioskodawca został poproszony również o wyjaśnienie rozbieżności wynikającej z opisu stanu zdarzenia przyszłego.

Z analizy opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą (JDG), z której planuje wydzielić Działalność Spedycyjną i przenieść w formie aportu do Spółki A. W opisie zdarzenia przyszłego Wnioskodawca wskazał również:

Wnioskodawca został zatem poproszony o wyjaśnienie powyższej rozbieżności, tj. czy należności handlowe nie będą przedmiotem przeniesienia przez JDG czy Grupę oraz opisanie o jaką Grupę chodzi, jaka jest jej rola w opisanej we wniosku sytuacji.

Odpowiedź:

W odpowiedzi na wezwanie organu podatkowego Wnioskodawca wyjaśnia, że należności handlowe nie będą przedmiotem przeniesienia przez JDG w ramach Aportu do spółki A. Oznacza to, że pozostaną one w JDG i nie stanowią części Działalności Spedycyjnej, która będzie przedmiotem Aportu.

Pytanie (oznaczone we wniosku nr 1)

Czy wniesienie przez Wnioskodawcę w drodze wkładu niepieniężnego (aportu) do Spółki Działalności Spedycyjnej stanowi transakcję zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, a w konsekwencji transakcja nie będzie podlegać opodatkowaniu VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT?

Pana stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, wniesienie przez A.A. w drodze wkładu niepieniężnego (aportu) do Spółki Działalności Spedycyjnej stanowi transakcję zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, a w konsekwencji podlegać będzie wyłączeniu od opodatkowania VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Art. 7 ust. 1 ustawy o VAT stanowi z kolei, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Natomiast zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, przepisów ustawy nie stosuje się m.in. do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W ocenie Wnioskodawcy „transakcję zbycia” należy traktować w sposób zbliżony do pojęcia „dostawy towarów”, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT. „Zbycie” obejmie zatem wszelkie czynności, w ramach których dochodzi do przeniesienia prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, przykładowo sprzedaż, zamianę, darowiznę czy także przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu. Biorąc powyższe pod uwagę, planowany Aport powinien zostać uznany za „transakcję zbycia”, o której mowa w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Przedmiot Aportu jako przedsiębiorstwo

Ustawa o VAT nie zawiera definicji legalnej przedsiębiorstwa. Powszechnie przyjmuje się, że w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT mowa jest o przedsiębiorstwie w znaczeniu przedmiotowym, w związku z czym pojęcie to należy rozumieć zgodnie z definicją przedsiębiorstwa wskazaną w art. 55¹ Kodeksu cywilnego.

Kodeks cywilny definiuje przedsiębiorstwo jako zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

i)   oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

ii)   własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

iii)    prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

iv)    wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

v)    koncesje, licencje i zezwolenia;

vi)    patenty i inne prawa własności przemysłowej;

vii)    majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

viii)    tajemnice przedsiębiorstwa;

ix)    księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Należy też wskazać na art. 55² Kodeksu cywilnego, zgodnie z którym czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w jego skład, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej lub z przepisów szczególnych.

W ocenie Wnioskodawcy, Działalność Spedycyjna nie stanowi przedsiębiorstwa z uwagi na to, że przedmiotem Aportu nie będą wszystkie składniki majątkowe wchodzące w skład JGD.

W związku z tym należy zastanowić się, czy przedmiot Aportu stanowić będzie zorganizowaną część przedsiębiorstwa (dalej: „ZCP”).

Przedmiot Aportu jako zorganizowana część przedsiębiorstwa

Zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT zorganizowana część przedsiębiorstwa oznacza organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zatem, aby zbiór danych składników majątkowych mógł być uważany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, muszą być spełnione łącznie wszystkie elementy definicji przytoczonej powyżej, co oznacza, że:

• istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań;
• zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;
• składniki te są przeznaczone do realizacji zadań gospodarczych;
• zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania gospodarcze.

Oznacza to, że ZCP nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których w przyszłości będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz pewnym zorganizowanym zespołem tych składników. Podstawowym wymogiem jest więc to, aby na ZCP składał się zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Warunkiem niezbędnym jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie, które to wydzielenie ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej.

Bazując na ugruntowanym podejściu organów podatkowych i sądów administracyjnych, poszczególne płaszczyzny wydzielenia należy rozumieć w sposób następujący (np.: wyrok NSA z 28 stycznia 2019 r., sygn. akt I FSK 293/17):

• wydzielenie organizacyjne - jako wyodrębnienie na płaszczyźnie zarządzania i organizacji przedsiębiorstwa zorganizowanego zespołu składników materialnych i niematerialnych przeznaczonego do realizacji określonych zadań gospodarczych,
• wydzielenie finansowe - jako prowadzenie ewidencji księgowej umożliwiającej wyodrębnienie wszelkich aktywów i zobowiązań związanych z działalnością zorganizowanej części przedsiębiorstwa oraz alokowanie kosztów i przychodów wynikających z działalności zorganizowanej części przedsiębiorstwa,
• wydzielenie funkcjonalne - jako realizowanie przez wyodrębniony zespół składników określonych zadań gospodarczych, w sposób odrębny i niezależny od pozostałej działalności przedsiębiorstwa; wyodrębnione składniki przedsiębiorstwa stanowiące zorganizowaną część przedsiębiorstwa muszą być zorganizowane w taki sposób, aby potencjalnie umożliwiały samodzielne prowadzenie działalności jako niezależne przedsiębiorstwo.

Wobec powyżej wskazanych obszarów, w ocenie Wnioskodawcy przeniesienie aktywów związanych z Działalnością Spedycyjną, z Wnioskodawcy na Spółkę, spełnia definicję zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W celu wykazania, że dane składniki majątkowe stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa konieczne jest odniesienie się do każdej z płaszczyzn osobno oraz wykazanie, że w przedstawionym opisie zdarzenia przyszłego majątek przejmowany przez Spółkę jest wyodrębniony na każdej z omawianych płaszczyzn.

Wyodrębnienie organizacyjne

W pierwszej kolejności należy wskazać, iż pojęcie „wyodrębnienia organizacyjnego” nie zostało zdefiniowane w przepisach ustawy o VAT.

Rozważając kwestię wyodrębnienia organizacyjnego należy mieć na uwadze, czy zorganizowana część przedsiębiorstwa występuje w strukturze podatnika w sposób, który pozwoli samodzielnie realizować określone zadania gospodarcze, np. w postaci działu czy wydziału przedsiębiorstwa zbywcy, aczkolwiek w części orzeczeń akcentuje się, że chodzi tu o każdy rodzaj wyodrębnienia zespołu składników, niekoniecznie formalny (np. wyrok NSA z 21 stycznia 2020 r., sygn. I FSK 1343/17).

Jak wskazane zostało w stanie faktycznym, Działalność Spedycyjna posiada swoje określone miejsce w strukturze organizacyjnej JDG, tym samym możliwe jest przypisanie do Działalności Spedycyjnej określonych składników majątku (zasadniczo będzie to większość majątku JDG).

Jak zauważa się w orzecznictwie: „Wyodrębnienie organizacyjne nie musi mieć sformalizowanego charakteru, ani też nie może być uznawane za decydujące dla bytu zorganizowanej części przedsiębiorstwa” (wyrok WSA w Warszawie z 21 czerwca 2012 r. sygn. akt III SA/Wa 2836/11). Wyodrębnienie organizacyjne może także oznaczać pewną wewnętrzną całość, która mimo braku wyodrębnienia zewnętrznego będzie mogła stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące zadania gospodarcze (por. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 6 października 2015 r., sygn. IPPP3/4512-575/15- 2/WH).

Analogiczne stanowisko zajmuje doktryna prawa podatkowego: „Wystarczające jest wyodrębnienie nieformalne, zarówno w aspekcie finansowym (...), jak i organizacyjnym, gdzie wystarczy faktyczna odrębność w strukturze wewnętrznej przedsiębiorstwa, a nie wyodrębnienie formalne w postaci utworzenia oddziału spółki w rozumieniu k.s.h.” (S. Krempa „Sprzedaż przedsiębiorstwa i jego zorganizowanej części - podatki dochodowe”, Warszawa 2007, str. 59).

Działalność Spedycyjna nie stanowi odrębnego wydzielonego prawnie oddziału oraz nie jest odrębnym pracodawcą, natomiast stanowi ona główny element majątku JDG. Tym samym, w JDG możliwe jest wyodrębnienie elementów majątku oraz przepływów związanych z Działalnością Spedycyjną (poprzez wyodrębnienie z całości działalności pojedynczych elementów, które potencjalnie mogą nie być związane z tą działalnością).

Bez znaczenia dla spełnienia przesłanki wyodrębnienia organizacyjnego pozostanie przy tym fakt, że Wnioskodawca nie wyodrębnił przenoszonych składników majątkowych na bazie wewnętrznego formalnego dokumentu w postaci statutu, regulaminu lub innego podobnego dokumentu w strukturach prowadzonego przedsiębiorstwa. Wynika to z przyjęcia na gruncie powoływanego wyżej orzecznictwa, iż dla spełnienia przesłanki wyodrębnienia organizacyjnego nie jest istotny formalny akt wyodrębnienia organizacyjnego, a jego faktyczne występowanie oceniane na podstawie wszelkich okoliczności dotyczących zbywanych aktywów materialnych i niematerialnych. Natomiast w ocenie Wnioskodawcy w stosunku do Działalności Spedycyjnej wspomniane wyodrębnienie organizacyjne niewątpliwe faktycznie występuje.

Zatem zdaniem Wnioskodawcy, przesłanka wyodrębnienia organizacyjnego pozostaje spełniona.

Wyodrębnienie finansowe

Pojęcia „wyodrębnienia finansowego” również nie ma definicji w ustawie o VAT.

Wyodrębnienie finansowe rozumiane jest w orzecznictwie i piśmiennictwie jako stan, w którym prowadzone ewidencje pozwalają na przyporządkowanie przychodów i odpowiednio należności, oraz kosztów i zobowiązań, do danej zorganizowanej części przedsiębiorstwa (np. interpretacja indywidualna z 29 czerwca 2023 r., wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP1-1.4012.260.2023.2.MŻ, interpretacja indywidualna z 20 czerwca 2023 r., wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB3-1.4012.322.2023.2.KO). Nie ma przy tym obowiązku, aby sporządzały one samodzielne bilanse. Takie przyporządkowanie rozumiane jest jako możliwość przypisania tych wartości do realizowanych przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa zadań gospodarczych. Odrębność finansową należy więc rozpatrywać na płaszczyźnie formalnej.

Jednakże ocena możliwości wyodrębnienia dokonywana na płaszczyźnie formalnej nie oznacza konieczności posiadania odrębnych ewidencji dla wydzielanych składników majątku. Powinna to być jedynie możliwość wyodrębnienia, a nie faktyczne dokonanie wyodrębnienia. W interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 7 stycznia 2019 r. sygn.: 0111-KDIB2-1.4010.376.2018.4.BKD, organ interpretacyjny stwierdził, iż „wyodrębnienie finansowe nie oznacza całkowitej samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie do zorganizowanej części przedsiębiorstwa przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań”. Powyższe potwierdza m.in. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w wyroku z 13 kwietnia 2017 r., (sygn. I SA/Wr 1293/16).

Zatem przy wyodrębnieniu finansowym możliwe jest oddzielenie finansów przedsiębiorstwa od finansów jego zorganizowanej części (por. wyrok NSA z 28 stycznia 2019 r. sygn. akt I FSK 293/17).

Należy podkreślić, że księgi JDG są prowadzone w sposób umożliwiający sporządzanie bilansu oraz rachunku zysków i strat związanych z Działalnością Spedycyjną (zasadniczo będzie to całość/znacząca większość przepływów JDG, z potencjalnym wyłączeniem wybranych elementów). W ramach systemu księgowego możliwa jest więc identyfikacja i przypisanie do Działalności Spedycyjnej aktywów, pasywów przychodów i kosztów.

W związku z powyższym, jako że możliwe jest wyodrębnienie w ewidencji rachunkowej Wnioskodawcy transakcji związanych z Działalnością Spedycyjną, a co za tym idzie przypisanie dedykowanych należności lub zobowiązań, które to w drodze Aportu zostaną przeniesione na Spółkę, należy uznać, że w stosunku do Działalności Spedycyjnej doszło do spełnienia przesłanek świadczących o jego wyodrębnieniu finansowym w ramach JDG.

Na marginesie, w ocenie Wnioskodawcy potencjalne późniejsze dokapitalizowanie Spółki przez A.A. nie powoduje braku spełnienia przesłanki wyodrębnienia finansowego Działalności Spedycyjnej.

Zgodnie z praktyką, wyodrębnienie finansowe nie oznacza bowiem samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa (np. interpretacja indywidualna z 24 listopada 2017 r., sygn.: 0111-KDIB3-2.4012.591.2017.2.ABI). Z definicji ZCP wynika jedynie, że zespół składników materialnych i niematerialnych musi być na tyle zorganizowany i kompletny, aby mógł funkcjonować jako samodzielne przedsiębiorstwo prowadzące określony rodzaj działalności gospodarczej (wyrok NSA z 27 marca 2013 r., sygn.: II FSK 1896/11).

W ocenie Wnioskodawcy, przeniesienie środków pieniężnych jako części zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest istotne z perspektywy zapewnienia płynności finansowej przenoszonej działalności. Jednakże brak pełnej samodzielności finansowej na dzień aportu nie wyklucza uznania zespołu składników za ZCP, o ile inne elementy zapewniają zdolność do samodzielnego działania.

Wyodrębnienie funkcjonalne

Wyodrębnienie funkcjonalne zbywanych składników w majątku zbywcy jest rozumiane jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych.

Jako kryterium zdolności do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo w praktyce wskazuje się możliwość samodzielnego działania na rynku, jako odrębny podmiot prowadzący zadania gospodarcze realizowane w obecnym przedsiębiorstwie. Takie podejście znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach indywidualnych.

Przesłankę tę powinno się rozumieć jako potencjalną zdolność zorganizowanej części przedsiębiorstwa do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielnego podmiotu gospodarczego i to jeszcze w ramach istniejącego przedsiębiorstwa (interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 21 marca 2022 r., nr 0111-KDIB3-3.4013.1.2022.2.MAZ). Okoliczność, że zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzy zespół składników majątkowych zdolny do prowadzenia niezależnej (samodzielnej) działalności gospodarczej należy rozumieć w ten sposób, że w kształcie, w jakim zespół ten jest zbywany, może on wykonywać określone zadania gospodarcze. Innymi słowy, realizacja określonych zadań gospodarczych możliwa jest z wykorzystaniem tego określonego zespołu składników majątkowych, nie zaś dopiero w połączeniu z innymi składnikami majątkowymi, czy też dopiero w połączeniu z przedsiębiorstwem nabywcy (por. wyrok NSA z 23 listopada 2017 r., sygn. I FSK 327/16).

Z kolei w interpretacji z 16 marca 2018 r., nr 0111-KDIB3-2.4012.39.2018.2.JM, DKIS stwierdził, że: wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć, jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. A zatem, składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Analogiczne podejście w zakresie wyodrębnienia funkcjonalnego prezentowane jest na gruncie orzeczeń sądów krajowych jak i TSUE rozstrzygających kwestie istnienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa z perspektywy podatku od towarów i usług. W orzeczeniach TSUE wskazywano, że pojęcie „przekazanie (...) całości lub części aktywów należy interpretować w taki sposób, iż obejmuje ono przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, w tym składników materialnych i ewentualnie niematerialnych, łącznie składających się na przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną prowadzić samodzielną działalność gospodarczą, lecz nie obejmuje samego zbycia towarów, jak sprzedaż zapasu produktów” (pkt 24 wyroku TSUE z 10 listopada 2011 r. w sprawie C-444/10 Finanzamt Ludenscheid przeciwko Christel Schriever). Analogiczny pogląd wyrażony został w wyroku z 27 listopada 2003 r. w sprawie C-497/01 Zita Modes Sarl przeciwko Administration de I'enregistrement et des domains.

Zauważyć bowiem należy, iż wskazane w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT cechy zorganizowanej części przedsiębiorstwa, takie jak wyodrębnienie organizacyjne, finansowe i funkcjonalne (rozumiane jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych) składają się na akcentowaną w orzecznictwie TSUE zdolność majątku lub jego części do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej.

Istotnym bowiem elementem decydującym o wyłączeniu transakcji z zakresu podatku od towarów i usług, jest traktowanie nabywcy „jako następcy prawnego przekazującego majątek”, z czego TSUE wywodzi konieczność, aby zbywany majątek lub jego cześć (zorganizowana część na gruncie ustawy o VAT) składały się właśnie na całość zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej. Pokreślić należy, iż zdefiniowanie zorganizowanej części przedsiębiorstwa, jako części majątku zdolnej spełniać określone zadania, zapobiegać ma opodatkowaniu podatkiem VAT tej części majątku, której można przypisać cechę posiadaną przez przedsiębiorstwo - ową zdolność do realizacji określonych zadań gospodarczych, która to cecha warunkuje wyłączenie z zakresu opodatkowania podatkiem VAT. Z drugiej zaś strony, opodatkowane pozostają czynności zbycia „pojedynczych” (niepowiązanych w całość) składników majątkowych przedsiębiorstwa.

Zgodnie z powyższym, dla uznania danego zespołu składników za funkcjonalnie wyodrębnioną zorganizowaną część przedsiębiorstwa, składniki te muszą pozostawać między sobą we wzajemnych interakcjach w taki sposób, że należy je traktować jako zorganizowany, autonomiczny zespół składników powiązanych funkcjonalnie, nie zaś zespół przypadkowych elementów, których jedyną cechą jest własność jednego podmiotu. Dodatkowo, ZCP obejmująca te składniki musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość, poprzez którą możliwe jest prowadzenie działań gospodarczych, którym służy ona w strukturze przedsiębiorstwa.

Co istotne, Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 27 września 2011 r. (sygn. I FSK 1383/10) wskazał, iż przenoszony zespół składników nie musi obejmować działów obsługujących przedsiębiorstwo pod względem niematerialnym, w zakresie obsługi kadrowej, informatycznej i finansowej, które nie są niezbędne do realizacji przez zespół jego określonych zadań gospodarczych. W ocenie NSA bowiem korzystanie z usług zewnętrznych w zakresie obsługi informatycznej, rachunkowej, finansowej i kadrowej nie ma wpływu na niezależność funkcjonowania.

Zdaniem Wnioskodawcy, opisany w zdarzeniu przyszłym zespół nabywanych przez Spółkę składników majątku/elementów jest wystarczający dla zachowania przymiotu zorganizowanej części przedsiębiorstwa, wobec czego względem Działalności Spedycyjnej zaistnieje fakt wyodrębnienia funkcjonalnego.

Zdaniem Wnioskodawcy, przedmiotem Aportu będą niezbędne elementy do dalszego funkcjonowania Działalności Spedycyjnej, w szczególności prawa i obowiązki wynikające z zawartych umów handlowych z przewoźnikami (kluczowy element, bez którego świadczenie usług transportu nie byłoby możliwe), zakład pracy (zorganizowany i doświadczony zespół pracowników), znak towarowy A, domena internetowa A, baza klientów oraz środki pieniężne z rachunków. Opisywane przez Wnioskodawcę składniki materialne i niematerialne są ze sobą powiązane w taki sposób, iż razem jako całość umożliwiają prowadzenie działalności gospodarczej dotychczas prowadzonej w ramach Działalności Spedycyjnej.

Na powyższą konkluzję nie wpływa przy tym brak przeniesienia na Spółkę praw i obowiązków z umów zawartych z wybranymi pracownikami, licencji spedycyjnych, nieruchomości gruntowej, praw i obowiązków związanych z umową kredytową, należności handlowych oraz rachunku bankowego.

Wyłączenie wybranych elementów majątku JDG jest uzasadnione, w szczególności niektóre składniki majątku nie zostaną przeniesione z przyczyn prawnych lub chęci wynegocjowania lepszych ekonomicznie warunków umowy.

Żaden z powyższych elementów niepodlegających przeniesieniu nie jest niezbędny dla prowadzenia Działalności Spedycyjnej, z wyjątkiem licencji spedycyjnych, które jednak nie mogą zostać przeniesione z uwagi na uregulowania prawne. Zdaniem Wnioskodawcy, licencje, które z mocy prawa nie mogą zostać przeniesione na Spółkę w drodze Aportu nie powinny wpływać na spełnienie przez przedmiot aportu przesłanek do uznania go za ZCP, ponieważ prawa te regulowane są przez odrębną gałąź prawa i nie mają one wpływu na faktyczną możliwość pełnienia swoich funkcji przez przenoszony zespół składników materialnych i niematerialnych (por. interpretacja indywidualna z 5 grudnia 2023 r., sygn. 0112-KDIL1-1.4012.508.2023.2.EB).

Należy zwrócić uwagę, że biznesowym celem Aportu, jest płynna kontynuacja prowadzenia Działalności Spedycyjnej w ramach A. Poszczególne elementy Aportu są tak projektowane, by zmiany właścicielskie nie miały żadnego wpływu na ciągłość, zakres lub jakość świadczonych tam usług. Mając powyższe na uwadze, zdaniem Wnioskodawcy Aport spełnia przesłankę wyodrębnienia funkcjonalnego.

Biorąc powyższe pod uwagę, w ocenie Wnioskodawcy należy uznać, że transakcja przeniesienia Przedmiotu Aportu na Spółkę będzie stanowiła zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisów ustawy o VAT, a tym samym będzie podlegać wyłączeniu od opodatkowania VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

W myśl art. 2 pkt 22 ustawy:

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy:

Przy czym, zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy:

W myśl zaś art. 8 ust. 1 ustawy:

Jednocześnie przepisy art. 6 ustawy wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu stosowania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Są tutaj wskazane te czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszcząc się w zakresie odpłatnej dostawy towarów, czy też odpłatnego świadczenia usług. Z uwagi jednakże na stosowne wyłączenie, czynności te – chociaż można je zakwalifikować jako odpłatną dostawę towarów, czy też odpłatne świadczenie usług – nie podlegają opodatkowaniu.

I tak, na mocy art. 6 pkt 1 ustawy:

Zatem, w przypadku, gdy przedmiotem transakcji jest zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, czynność ta nie podlega przepisom ustawy o podatku od towarów i usług.

Pojęcie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel,  np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu. Zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej, w tym także w formie umowy sprzedaży lub aportu.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, powinien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Zaznaczyć należy, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz przepisy wykonawcze do niej nie definiują pojęcia „przedsiębiorstwo”, należy więc odwołać się odpowiednio do przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1061 ze zm.).

Zgodnie z art. 55¹ Kodeksu cywilnego:

Kluczowym dla uznania, że przedmiot transakcji stanowi przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55¹ Kodeksu cywilnego (a co za tym idzie, ustawy o VAT) jest więc to, że stanowi on „zespół” składników materialnych i niematerialnych o cechach „zorganizowania” oraz „przeznaczenia do prowadzenia działalności gospodarczej”.

Potwierdza to art. 55² Kodeksu cywilnego, zgodnie z którym:

Jak wcześniej wskazano, o tym, czy nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa, decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik jest obowiązany do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym. Składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, że można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami tak, żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej. Aby zatem, w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników mógł zostać zakwalifikowany jako przedsiębiorstwo, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej – musi się ona odznaczać pełną odrębnością, niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym. Transakcja mająca za przedmiot zbycie przedsiębiorstwa ma miejsce jedynie wówczas, gdy wymienione w art. 55¹ Kodeksu cywilnego elementy (o ile występują w danej sytuacji), zostaną przekazane nabywcy. Należy podkreślić, że na gruncie przytaczanego przepisu, istnieje możliwość umownego wyłączenia pewnych elementów z transakcji zbycia przedsiębiorstwa, ale tylko wówczas, gdy elementy te nie mają istotnego znaczenia dla funkcjonowania przedsiębiorstwa. W przeciwnym wypadku, danej transakcji nie można uznać za zbycie przedsiębiorstwa.

Należy zauważyć, że powyższa definicja opisuje przedsiębiorstwo w ujęciu przedmiotowym, jako zespół niematerialnych i materialnych składników stanowiący przedmiot prawa w szerokim znaczeniu. Użyte w art. 55¹ Kodeksu cywilnego określenie „w szczególności” wskazuje jedynie na przykładowe wyliczenie składników przedsiębiorstwa. Oznacza to, że z jednej strony w jego skład mogą wchodzić inne elementy, niewymienione w tym artykule, a z drugiej, brak któregoś z tych elementów nie pozbawia zespołu rzeczy i praw przymiotu przedsiębiorstwa.

Natomiast definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa wynika z art. 2 pkt 27e ustawy, zgodnie z którym:

Zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy zbywany majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest więc to, aby obejmowała ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych). Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto, wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa.

Aby część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

W związku z powyższym, w rozumieniu przepisów podatkowych, aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Zatem, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

• istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;
• zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;
• składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;
• zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.  

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy zaś zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

Ponadto, przy ocenie, czy składniki majątku powinny być uznane za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy, uwzględnić należy następujące okoliczności:

• zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz
• faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

Wskazanej oceny należy dokonać na moment przeprowadzenia transakcji. Tym samym, w przypadku, gdy konieczne dla kontynuowania działalności gospodarczej jest angażowanie przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub podejmowanie dodatkowych działań, brak jest możliwości stwierdzenia, że w danym przypadku zespół składników majątkowych stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Aby ocenić czy w danej, konkretnej sytuacji mamy do czynienia ze zbyciem przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, należy dokładnie przeanalizować zarówno to jakie składniki majątku będą przedmiotem transakcji, ale także czy istniejące między nimi funkcjonalne zależności pozwolą na kontynuowanie działalności zbywanego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. Przy dokonaniu tej analizy pomocne, a czasami nawet niezbędne mogą okazać się orzeczenia TSUE.

W zakresie braku obowiązku opodatkowania czynności zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części wypowiedział się Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z 27 listopada 2003 r. sprawa C-497/01, Zita Modes Sarl, w którym stwierdził, że celem ww. opcji jest uproszczenie rozliczeń związanych z przeniesieniem majątku przedsiębiorstwa lub jego części, bądź wniesieniem ich aportem. W wyroku tym przyjęto, że jeżeli państwo członkowskie wprowadziło do swojego systemu VAT opcję zawartą w pierwszym zdaniu art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy uznając, że w przypadku wydania całości majątku nie ma miejsca dostawa towarów w rozumieniu regulacji VAT, to zasada ta ma zastosowanie – nie wyłączając możliwości ograniczenia jej stosowania do okoliczności zawartych w zdaniu drugim tego samego paragrafu – do każdego wydania przedsiębiorstwa lub samodzielnej części przedsiębiorstwa, włączając składniki materialne i niematerialne, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa, mogącego samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. Nabywca musi jednak wyrazić zamiar dalszego prowadzenia nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie jego bezpośredniej likwidacji i sprzedaży zapasów. TSUE wskazał, że biorąc pod uwagę cel dyrektywy, pojęcia w niej użyte powinny być interpretowane w sposób jednolity i niezależny (autonomiczny), uwzględniając kontekst i cel regulacji. W wyroku tym, dokonując wykładni funkcjonalnej art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy, TSUE uznał, że celem wyłączenia zbycia przedsiębiorstwa z opodatkowania jest zapewnienie neutralności podatkowej takiej czynności, która obciążając stronę istotnym zobowiązaniem podatkowym i tak rodziłaby prawo do odliczenia lub zwrotu podatku naliczonego. Trybunał podkreślił, że przeniesienie, o jakim mowa w art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE, dotyczy między innymi części przedsiębiorstwa, a istotne znaczenie ma funkcjonalne powiązanie składników majątkowych umożliwiające realizację określonego zadania gospodarczego.

W wyroku z 10 listopada 2011 r., w sprawie C-444/10 Finanzamt Ludenscheid przeciwko Christel Schriever, TSUE wywiódł, że regulacja art. 5 (8) VI Dyrektywy Rady (obecnie art. 19 Dyrektywy 112) obejmuje przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, w tym składników materialnych i ewentualnie niematerialnych, łącznie składających się na przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną prowadzić samodzielną działalność gospodarczą, nie obejmuje natomiast samego zbycia towarów, jak sprzedaż zapasu produktów. Jak wskazuje Trybunał, stwierdzenie, że nastąpiło przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części w rozumieniu art. 19 Dyrektywy 112, wymaga, by całość przekazanych składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej.

Jak już wyjaśniono, zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich, by można było mówić o nich jak o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa w momencie przekazania określonych składników majątkowych (na ile stanowią w nim w tym momencie wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Powyższe wskazuje, że dany zespół składników materialnych i niematerialnych pozwala z uwagi na swoje zorganizowanie, infrastrukturę itp. na prowadzenie określonej działalności gospodarczej. Podkreśla się przy tym, że możliwość stanowienia przez ten zespół składników niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego zadania gospodarcze powinna mieć wymiar rzeczywisty, a nie jedynie potencjalny. Oznacza to, że majątek ten powinien stanowić już u zbywcy zorganizowany zespół składników gotowych realizować określone zadania gospodarcze jako samodzielne przedsiębiorstwo, a po jego zbyciu możliwe musi być kontynuowanie działalności gospodarczej przez nabywcę przedsiębiorstwa.

Zatem o tym, czy nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że prowadzi Pan jednoosobową działalność gospodarczą na terenie Polski – A. sp. z o.o (JDG). Główną działalnością JDG jest działalność spedycyjna, w zakresie logistyki i transportu drogowego. Jest Pan szwajcarskim rezydentem podatkowym. Jest Pan także wspólnikiem w spółce A. sp. z o.o. (A, Spółka), której przedmiot przeważającej działalności stanowi działalność w zakresie transportu drogowego towarów za pośrednictwem samochodów dostawczych do 3,5 tony. Spółka jest czynnym podatnikiem VAT oraz polskim rezydentem podatkowym posiadającym nieograniczony obowiązek podatkowy na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Planuje Pan przeprowadzenie reorganizacji polegającej na wydzieleniu z majątku JDG i przeniesieniu prowadzonej JDG działalności spedycyjnej (Działalność Spedycyjna) w formie aportu do A. sp. z o.o  (Aport). W zamian za wniesienie Aportu, A.  sp. z o.o wyemituje nowe udziały, które zostaną objęte przez Pana. Przeprowadzenie takiej reorganizacji umożliwi A. sp. z o.o. kontynuowanie dotychczasowej działalności w zakresie transportu drogowego towarów i poszerzenie jej o działalność otrzymaną w drodze Aportu.

Przedmiotem Aportu będą w szczególności:

• prawa i obowiązki wynikające z zawartych umów handlowych z kontrahentami (umowy z przewoźnikami), w tym zobowiązania wynikające z tych umów,
• baza klientów JDG,
• środki trwałe w postaci samochodów służbowych będących przedmiotem leasingu - JDG rozpoznaje leasing jako leasing finansowy oraz uwzględnia przedmiotowe samochody w swoim rejestrze środków trwałych,
• prawa i obowiązki wynikające z zawartych umów leasingu, w tym zobowiązania z tytułu przedmiotowych umów,
• znak towarowy A, który został zgłoszony w Europejskim Urzędzie ds. własności intelektualnej,
• domena internetowa A,
• wyposażenie biura, w tym meble, telefony oraz sprzęt komputerowy,
• prawa i obowiązki wynikające z umowy najmu biura,
• środki pieniężne,
• prawa i obowiązki wynikające z umów pożyczek udzielonych innym podmiotom z Grupy (…),
• kaucje za najem biura,
• prawa i obowiązki wynikające z umów zawartych z pracownikami zatrudnionymi przez JDG, w tym zobowiązania z tytułu wynagrodzeń, a także rezerwy emerytalne i rentowe (przy czym możliwe jest, że stosunek pracy z częścią pracowników może zostać rozwiązany),
• prawa i obowiązki wynikające z umowy na korzystanie z usług w zakresie: administracji, księgowości, utrzymania biur i infrastruktury IT świadczonych przez B sp. z o.o. (B),
• prawa i obowiązki wynikające z polisy ubezpieczeniowej, w tym RMK polisy,
• zobowiązania z tytułu podatków, ZUS, PPK.
• Natomiast przedmiotem aportu nie będą następujące składniki JDG:
• decyzje administracyjne wydane w stosunku do Pana,
• licencje spedycyjne - licencje te nie mogą zostać przeniesione z uwagi na kwestie prawne,
• nieruchomość gruntowa - nieruchomość ta nie jest związana z Działalnością Spedycyjną oraz nie jest w niej wykorzystywana,
• prawa i obowiązki związane z umową kredytową, z uwagi na to, że planowane jest zawarcie przez A. sp. z o.o nowej umowy kredytowej na lepszych niż obecne warunkach,
• rachunek bankowy - planowane jest otworzenie nowych rachunków bankowych. A. sp. z o.o rozważa zmianę kredytodawcy, natomiast zmiana rachunków bankowych jest w praktyce częstym wymogiem ze strony banku w przypadku udzielenia kredytu od nowego podmiotu,
• należności handlowe - Grupa nie planuje przenoszenia należności handlowych w celu zapewnienia klientom większej przejrzystości w płatnościach, a co za tym idzie minimalizacji ryzyka opóźnień,
• należności z tytułu zwrotów VAT wynikające z podatku VAT naliczonego powstałego w związku z Działalnością Spedycyjną.

Po dokonaniu Aportu, Spółka będzie kontynuować działalność prowadzoną w ramach przenoszonej Działalności Spedycyjnej przy wykorzystaniu własnych oraz ww. składników majątkowych, w szczególności wykorzystując specjalistyczny know-how oraz relacje biznesowe przejmowanych pracowników.

W ramach Aportu nie zostaną przeniesione wszystkie elementy wchodzące w skład przedsiębiorstwa JDG. Przedmiotem Aportu nie będą w szczególności decyzje administracyjne, licencje spedycyjne, nieruchomość gruntowa, prawa i obowiązki związane z umową kredytową, rachunek bankowy i należności handlowe.

Zespół składników materialnych i niematerialnych, składających się na Działalność Spedycyjną, na moment wniesienia będzie na tyle zorganizowany, aby mógł, samodzielnie prowadzić działalność spedycyjną w ramach Spółki. Żaden z elementów niepodlegających przeniesieniu nie jest niezbędny dla prowadzenia działalności spedycyjnej, z wyjątkiem licencji spedycyjnych, które jednak, jak zostało to wskazane we wniosku, nie mogą zostać przeniesione z uwagi na uregulowania prawne.

Bezpośrednio po dokonaniu Aportu, A. sp. z o.o będzie miała faktyczną możliwość prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o nabyte składniki majątku. Kontynuacja ta będzie możliwa dzięki wykorzystaniu zasobów przeniesionych w ramach Aportu. Bezpośrednio po dokonaniu Aportu nie będzie więc konieczne podjęcie dodatkowych istotnych działań, które warunkowałoby możliwość prowadzenia i kontynuowania działalności.

Pana wątpliwości w tej sprawie dotyczą ustalenia, czy wniesienie aportem do Spółki Działalności Spedycyjnej będzie stanowiło transakcję zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa i nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy.

Z art. 6 pkt 1 ustawy wynika, że z wyłączenia stosowania przepisów ustawy korzysta zbycie przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. Analiza opisanej we wniosku sytuacji prowadzi do wniosku, że przedmiotem wkładu niepieniężnego (aportu) do Spółki nie będzie przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55¹ Kodeksu cywilnego. Wskazał Pan jednoznacznie, że planuje Pan przeprowadzenie reorganizacji polegającej na wydzieleniu z majątku JDG i przeniesieniu prowadzonej Działalności Spedycyjnej w formie Aportu do Spółki. W ramach Aportu nie zostaną więc przeniesione wszystkie elementy wchodzące w skład przedsiębiorstwa JDG.

Jak już wyjaśniono, zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jak o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa w momencie ich przekazania (na ile stanowią w przedsiębiorstwie w tym momencie, wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Dla uznania, że zbywana część przedsiębiorstwa stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa istotne znaczenie ma ocena, czy ta zbywana część jest zdolna do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej. Oznacza to, że zespół składników materialnych i niematerialnych pozwala z uwagi na swoje zorganizowanie, infrastrukturę, itp., na prowadzenie określonej działalności gospodarczej. Podkreśla się przy tym, że możliwość stanowienia przez ten zespół składników niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego zadania gospodarcze, powinna mieć wymiar rzeczywisty, a nie jedynie potencjalny. Oznacza to, że majątek ten powinien stanowić już u zbywcy (u Pana) zorganizowany zespół składników gotowy realizować określone zadania gospodarcze jako samodzielne przedsiębiorstwo, a po przeniesieniu powinno być możliwe kontynuowanie działalności gospodarczej przez nabywcę (przez Spółkę), w oparciu o nabyte składniki.

W analizowanej sprawie Pana intencją jest przeniesienie wszystkich składników majątku, w tym zobowiązań, które są niezbędne w celu prowadzenia działalności spedycyjnej. Przedmiotem przeniesienia nie będą jedynie wybrane pozycje, które nie są niezbędne do prowadzenia Działalności Spedycyjnej, lub których przeniesienie jest niemożliwe lub znacznie utrudnione z obiektywnych powodów (w szczególności powodów prawnych). Celem Aportu, jest płynna kontynuacja prowadzenia Działalności Spedycyjnej w ramach A. Poszczególne elementy Aportu są tak projektowane, by zmiany właścicielskie nie miały wpływu na ciągłość, zakres lub jakość świadczonych tam usług. Tym samym, zespół składników materialnych i niematerialnych, składających się na Działalność Spedycyjną, na moment wniesienia będzie na tyle zorganizowany, aby mógł, samodzielnie prowadzić działalność spedycyjną w ramach Spółki.

Bezpośrednio po dokonaniu Aportu, A. sp. z o.o będzie miała faktyczną możliwość prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o nabyte składniki majątku. Kontynuacja ta będzie możliwa dzięki wykorzystaniu zasobów przeniesionych w ramach Aportu. Bezpośrednio po dokonaniu Aportu nie będzie więc konieczne podjęcie dodatkowych istotnych działań, które warunkowałoby możliwość prowadzenia i kontynuowania działalności.

Przedstawione we wniosku okoliczności wskazują, że opisany zespół składników materialnych i niematerialnych cechuje się wyodrębnieniem finansowym, organizacyjnym oraz funkcjonalnym.

O wyodrębnieniu organizacyjnym świadczy fakt, że Działalność Spedycyjna posiada swoje określone miejsce w strukturze organizacyjnej JDG. W strukturze JDG możliwe jest przypisanie do Działalności Spedycyjnej określonych składników majątku, w szczególności:

• w strukturze JDG znajdują się pracownicy odpowiedzialni za Działalność Spedycyjną,
• Działalność Spedycyjna posiada grupę klientów, którym świadczy bezpośrednio usługi,
• możliwe jest przyporządkowanie do Działalności Spedycyjnej określonych środków trwałych oraz innych materialnych i niematerialnych składników majątku.

Działalność Spedycyjna nie stanowi odrębnego wydzielonego prawnie oddziału oraz nie jest odrębnym pracodawcą, a przypisanie składników majątku/pracowników do Działalności Spedycyjnej ma charakter wewnętrzny, przy czym takie przypisanie występuje zarówno na gruncie organizacyjnym jak i finansowym, tj. poprzez odpowiednie przyporządkowanie kosztów. Przeniesienie w ramach Aportu pracowników nastąpi w formie przejścia zakładów pracy, zgodnie z art. 23¹ ustawy Kodeks pracy. Pracownicy związani z Działalnością Spedycyjną z chwilą Aportu staną się pracownikami Spółki. W związku z tym Spółka będzie mogła kontynuować Działalność Spedycyjną bez zbędnej zwłoki.

Z kolei o wyodrębnieniu finansowym świadczy to, że księgi JDG są prowadzone w sposób umożliwiający sporządzanie bilansu oraz rachunku zysków i strat związanych z Działalnością Spedycyjną. JDG ma w szczególności możliwość identyfikacji i przypisania do Działalności Spedycyjnej aktywów, pasywów, przychodów i kosztów w ramach systemu księgowego. Tylko niektóre składniki zostaną wyłączone z przedmiotu Aportu. Działalność Spedycyjna posiada również przypisany budżet oraz cele biznesowe.

Możliwe jest przypisanie związanych z Działalnością Spedycyjną przepływów finansowych oraz ewidencji zdarzeń gospodarczych w szczególności przychodów i kosztów, a także należności i zobowiązań. Na podstawie analizy zarządczej poszczególnych danych finansowych możliwa jest ocena skuteczności biznesowej Działalności Spedycyjnej, jej zyskowność, rozwój, itp.

Wyodrębnienie nastąpi również na płaszczyźnie funkcjonalnej. Zdolność Działalności Spedycyjnej do realizowania dedykowanych zadań gospodarczych znajduje swoje oparcie przede wszystkim w:

• posiadaniu przez Działalność Spedycyjną własnej grupy klientów, która zostanie przeniesiona na Spółkę w ramach aportu w postaci bazy klientów,
• posiadaniu doświadczonych pracowników dedykowanych Działalności Spedycyjnej, posiadaniu niezbędnych do prowadzenia działalności środków trwałych (samochody służbowe na podstawie umowy leasingu) oraz wyposażenia (sprzęt komputerowy, telefony, meble),
• zawartych umowach, w tym umowach z przewoźnikami, które są niezbędne do prowadzenia Działalności Spedycyjnej.

Z opisu sprawy wynika zatem, że istniejący w ramach Działalności Spedycyjnej zespół składników materialnych i niematerialnych na dzień wydzielenia będzie odznaczać się odrębnością organizacyjną, finansową i funkcjonalną z możliwością samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym, a w konsekwencji w analizowanej sprawie wydzielana część, tj. Działalność Spedycyjna, wnoszona w drodze Aportu do Spółki będzie stanowiła zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisu art. 2 pkt 27e ustawy.

Tym samym, należy zgodzić się z Panem, że wniesienie w drodze wkładu niepieniężnego (Aportu) do Spółki Działalności Spedycyjnej będzie stanowiło transakcję zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy, a w konsekwencji, stosownie do art. 6 pkt 1 ustawy, nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Pana stanowisko jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Niniejsza interpretacja rozstrzyga wyłącznie w zakresie pytania nr 1 dotyczącego podatku od towarów i usług. W zakresie pytania nr 2 dotyczącego podatku dochodowego od osób fizycznych zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Ponadto, zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Ponosi Pan ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu zdarzenia przyszłego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Pana w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).  

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).