Interpretacja indywidualna

- stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

6 listopada 2024 r. wpłynął za pośrednictwem platformy ePUAP Państwa wniosek z 6 listopada 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy nieuznania wykonywanych czynności za jedno świadczenie kompleksowe (dostawa z montażem) oraz opodatkowania dokonywanych świadczeń. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Spółka A. jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych i rezydentem podatkowym w Polsce, a w konsekwencji podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Spółka należy do międzynarodowej grupy kapitałowej Y. (dalej: „Grupa” lub „Grupa Y.”) będącej czołowym producentem (...), (...) i (...).

Obecnie wspólnikami Spółki są: Spółka B. S.A. (dalej: „B.”) posiadająca 74,9% udziałów oraz C. OYJ (dalej: „C.”) posiadająca 25,1% udziałów w Spółce. Z kolei, 100% akcjonariuszem w B. jest C. C. jest fińskim rezydentem podatkowym. Spółka A. jest producentem innowacyjnego (...) w 100% z (...), który jest sprzedawany w Polsce oraz w (…).

Wnioskodawca ma siedzibę i miejsce prowadzenia działalności w Polsce, jest czynnym podatnikiem VAT, zarejestrowanym na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych w Polsce (podatnik VAT-UE).

Nabywca, tj. A. Sp. z o.o. jest producentem (...), posiada park maszynowy, który pozwala na taką produkcję w tym maszynę (...). Przedmiotem planowanej dostawy jest maszyna: myjka (…) na maszynie (...) oraz myjka (...). Jest to maszyna (urządzenie) współpracujące z maszyną (...).

W stanie faktycznym będącym przedmiotem niniejszego wniosku, Spółka dokonuje zakupu towarów i usług od dostawcy będącego rezydentem niemieckim, w Polsce nie ma on siedziby oraz stałego miejsca prowadzenia działalności, ale jest zarejestrowanym podatnikiem VAT. Mowa o firmie: D. (dalej: „D.”) z numerem identyfikacji podatkowej DE(…) oraz PL(…).

Zgodnie z Kontraktem kontrahent Spółki zobowiązany jest do dostarczenia A. Sp. z o.o. z siedzibą w Polsce, w (…), maszyny a w tym m.in. dokonania nadzoru nad jej montażem i uruchomieniem jednak bez samego montażu maszyny. Niemniej podmiot niemiecki ponosi odpowiedzialność za prawidłowość i kompletność montażu dokonywanego przez podmiot trzeci, wybrany przez Wnioskodawcę oraz za uruchomienie maszyny, co jest związane m. in. z ustaleniami gwarancyjnymi zawartymi w umowie z kontrahentem. Dodatkowo, zgodnie z umową gwarancja obowiązywać będzie pod warunkiem, że wszelkie modyfikacje oraz naprawy zostaną wcześniej uzgodnione z firmą D.

Kontrakt został podpisany 11 marca 2024 r., dostawa maszyny jeszcze nie miała miejsca, nie nastąpiły też pozostałe czynności jak montaż, nadzór nad nim i uruchomienie. Według harmonogramu planowane pierwsze uruchomienie maszyny ma mieć miejsce w listopadzie 2024 r.

Maszyna względnie jej komponenty zostaną przywiezione do zakładu wnioskodawcy z magazynu znajdującego się poza terytorium RP, w innym kraju Unii Europejskiej, a przejęcie prawa własności jest przewidywane dopiero po udanym uruchomieniu maszyny tzw. start of run, które planowane jest na 17 listopada 2024 r., na terytorium RP.

Już w momencie zawierania Kontraktu pomiędzy Wnioskodawcą a Kontrahentem ustalono, że montaż wykona podmiot trzeci wybrany przez Wnioskodawcę, a nie Kontrahenta.

Zgodnie z Kontraktem i załącznikami do Kontraktu Dostawca jest zobowiązany do dostawy maszyny opisanej powyżej oraz wykonania następujących usług:

• Planowanie montażu,
• Nadzór nad montażem mechanicznym,
• Końcowe sprawdzenie poprawności montażu mechanicznego oraz elektryczno- automatycznego przed rozruchem.

Zgodnie z kontraktem przeniesienie własności i ryzyk związanych z dysponowaniem maszyną na nabywcę nastąpi po rozruchu maszyny na ryzyko dostawcy - ryzyka związane z maszyną przechodzą na nabywcę dopiero po rozruchu maszyny zakończonym sukcesem.

Faktura za dokonanie usługi montażu zostanie wystawiona na Wnioskodawcę przez podmiot trzeci dokonujący montażu. Montaż jest skomplikowaną czynnością wymagającą specjalistycznej wiedzy umożliwiającą funkcjonowanie maszyny, dokonywane jest również próbne uruchomienie - nadzór nad tymi czynnościami, tj. zarówno montażem jak i uruchomieniem sprawuje zagraniczny kontrahent - Dostawca maszyny. Nabywca nie byłby w stanie wykonać tej usługi samodzielnie, tj. przez własnych pracowników, pracownicy Wnioskodawcy będą brali jednak udział w tym procesie. Wartość maszyny znacznie przewyższa wartość usługi nadzoru, gdyby ją rozpatrywać osobno.

Dostawca z uwagi na jego zdaniem kompleksowość transakcji ujął w umowie zawartej z Wnioskodawcą jedną kwotę wynagrodzenia za całość zrealizowanych obowiązków, tj. dostawę maszyny oraz wykonanie usług, tj. nadzór nad jej montażem, planowanie montażu, końcowe sprawdzenie poprawności montażu mechanicznego oraz elektryczno-automatycznego przed rozruchem.

Dostawa maszyny jest zaplanowana na 30 października 2024 r., montaż ma mieć miejsce pomiędzy 12 listopada 2024 r. a 16 listopada 2024 r. - to jest również przedział czasowy czynności nadzoru. Z kolei na 17 listopada 2024 r. zaplanowano pierwsze uruchomienie maszyny.

Zgodnie z Kontraktem w ramach czynności nadzoru Dostawca jest zobowiązany do weryfikacji montażu przed uruchomieniem maszyny. Podczas czynności montażu Dostawca będzie reprezentowany przez osobę kontaktową na miejscu dostawy, Nabywca ma prawo się z nim kontaktować. Dostawca przygotuje dokumenty i wytyczne do montażu dla wykonawcy.

Fakt, że montażu dokonuje podmiot trzeci wybrany przez A. wynika z praktyki rynkowej w przypadku tego typu Umów. Jest to również praktyka stosowana przez Dostawcę. Fakt, że Dostawca będzie sprawował nadzór nad montażem był zapisany w Kontrakcie od początku, bez dodatkowych negocjacji w tym zakresie. Montaż takiej maszyny to skomplikowana czynność a więc nadzór producenta maszyny jest niezbędny dla prawidłowego montażu. Dostawca przygotowuje również wytyczne i dokumenty do montażu.

W zakresie prac montażowych maszyny A. zawarła umowy i zamówienia z trzema polskimi firmami (podmioty trzecie), które będą odpowiedzialne za prawidłowe wykonanie montażu. Po zrealizowaniu wynikających z umowy i zamówień obowiązków w imieniu i na rzecz Wnioskodawcy, wskazane firmy wystawią na rzecz A. faktury. Z warunków zapytania ofertowego wynika, że wykonawcy (podmioty trzecie) montażu będą odpowiedzialni za prawidłowy montaż, podobnie za ewentualny ponowny montaż lub naprawę błędów pod nadzorem i na podstawie dokumentacji niemieckiego kontrahenta. Po przeprowadzeniu wszystkich niezbędnych prac zarówno przez podmioty trzecie jak i przez niemieckiego kontrahenta pod nadzorem i na odpowiedzialność dostawcy nastąpi pierwsze uruchomienie maszyny. Jeżeli zgodnie z założeniami zakończy się ono sukcesem nastąpi przeniesienie własności i ryzyk związanych z dysponowaniem maszyną na nabywcę - przeniesienie prawa do dysponowania jak właściciel w rozumieniu VAT.

Dostawca uznaje, powołując się na art. 22 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług, iż: - transakcja jest dostawą z montażem oraz miejscem świadczenia dostawy urządzenia wraz z montażem jest terytorium Polski i biorąc pod uwagę fakt jego rejestracji do podatku VAT w Polsce, wobec tego opodatkowuje całą kwotę łącznie, tj. wartość całego swojego świadczenia podatkiem VAT według stawki 23%. Transakcja jest dokumentowana fakturą VAT. Dostawca alternatywnie jest w stanie zgodzić się, że jego dostawa stanowi dostawę towarów niewysyłanych ani nie transportowanych określoną w art. 22 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług - także podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT według stawki 23%.

Pytanie

Czy w świetle przedstawionego stanu faktycznego oraz polskich regulacji w zakresie VAT, w tym w szczególności art. 22 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług transakcja: dostawy towarów i świadczenia usługi nadzoru nad montażem z uruchomieniem maszyny powinna być traktowana jak dostawa z montażem i opodatkowana VAT na terytorium Polski przez dostawcę maszyny czy też należy rozróżnić 1) dostawę towaru z innego kraju UE - podatnikiem będzie Wnioskodawca - art. 9 ust. 1 i 2 ustawy PTU oraz 2) usługę nadzoru nad montażem i uruchomieniem - podatnikiem będzie Wnioskodawca zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy PTU?

Państwa stanowisko w sprawie

Dostawca, zgodnie z zawartym kontraktem dostarcza maszynę o dużej wartości do przemysłu (…) oraz świadczy usługę nadzoru nad montażem z uruchomieniem. Znalezienie odpowiedniego wykonawcy/ów usług montażu z uruchomieniem leżało po stronie Wnioskodawcy, tj. Spółki A., która się z tego obowiązku wywiązała. Po zrealizowaniu wynikających z umowy i zamówień obowiązków w imieniu i na rzecz Wnioskodawcy, wskazane firmy wystawią na rzecz A. faktury. Niemiecki dostawca nadzoruje montaż z uruchomieniem, montaż w przypadku tej maszyny jest skomplikowanym procesem wymagającym specjalistycznej wiedzy. W montażu będą brać udział również pracownicy A. - pod nadzorem pracowników Dostawcy. Dostawca sprawdzi funkcjonalność całej zmontowanej maszyny podczas uruchomienia próbnego, sprawdzi czy są spełnione kryteria zgodnie z procedurą określoną w Kontrakcie. Kontrahent z Niemiec będzie ponosił odpowiedzialność za zakończony sukcesem montaż i uruchomienie maszyny.

Kontrahent z Niemiec stosuje do opisanej transakcji art. 22 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług (dalej ustawa PTU), tj. wystawia fakturę z polskim VAT od całej kwoty, tj. wartości dostarczonej maszyny oraz usługi nadzoru nad montażem i uruchomieniem traktując transakcję jako dostawę z montażem opodatkowaną przez Dostawcę.

Uzasadnienie: Miejsce opodatkowania art. 22 ustawy PTU. Zgodnie z art. 22 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT miejscem opodatkowania towarów, które są instalowane lub montowane, z próbnym uruchomieniem lub bez niego, przez dokonującego dostawy lub podmiot działający na jego rzecz jest miejsce w którym towary są instalowane lub montowane. Za instalację lub montaż nie są uznawane proste czynności umożliwiające funkcjonowanie towaru zgodne z przeznaczeniem.

Zdaniem Wnioskodawcy aby miejscem świadczenia dostawy towarów z montażem była Polska a podatnikiem był podmiot nie posiadający siedziby ani stałego miejsca prowadzenia działalności w Polsce, ale zarejestrowany na polski VAT - usługa montażu zgodnie z art. 22 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług, musi być wykonana przez dokonującego dostawy lub na jego rzecz.

Wynikająca z art. 22 ust. 1 pkt 2 ustawy PTU zasada przyjęcia jako miejsca dostawy miejsca w którym towary są instalowane lub montowane nie ma zastosowania w przypadku gdy instalacja lub montaż są dokonywane przez nabywcę lub na jego rzecz. Wynika to wprost z literalnego brzmienia przepisu. W tym konkretnym opisanym przypadku, usługa montażu z uruchomieniem jest dokonana na rzecz Wnioskodawcy, bo on zatrudnia i opłaca wykonawców montażu z uruchomieniem. Nie ma znaczenia jak bardzo skomplikowany jest montaż i fakt, że to Dostawca nadzoruje ten proces oraz odpowiada za uruchomienie maszyny.

Rozumienie pojęcia „montaż”. Przepisy ustawy nie definiują pojęcia „montażu” lub „instalacji”, które skutkują przesunięciem miejsca świadczenia do państwa, na terytorium którego wykonywany jest montaż lub instalacja towarów.

Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN (wersja internetowa www.pwn.pl), „montaż” to składanie maszyn, aparatów, urządzeń, itp. z gotowych części, zakładanie, instalowanie urządzeń technicznych. Takie rozumienie powyższych terminów podzielają również organy podatkowe. Zgodnie z opinią wyrażoną przez organ podatkowy w postępowaniu toczonym przed WSA w Krakowie w sprawie rozstrzygniętej wyrokiem z dnia 6 maja 2011 r. (I SA/Kr 1973/10, LEX nr 990970) „montaż” to składanie maszyn czy urządzeń z gotowych części w jedną całość, czyli jest to proces łączenia elementów składowych w gotowy wyrób. Przywołany przepis wskazuje jedynie, że nie uznaje się za instalację lub montaż prostych czynności umożliwiających funkcjonowanie montowanego lub instalowanego towaru zgodnie z jego przeznaczeniem.

Jako „proste czynności” należy rozumieć działania, umożliwiające funkcjonowanie danego towaru/sprzętu, które potencjalny nabywca mógłby wykonać we własnym zakresie.

Zatem, a contrario, za montaż lub instalację należy uznać takie czynności, które wymagają pewnych wiadomości (umiejętności) specjalnych co do zasady znanych przede wszystkim dostawcy montowanego lub instalowanego towaru/sprzętu (tak, przykładowo: indywidualna interpretacja podatkowa wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej 24 września 2021 r. nr 0112-KDIL1-3.4012.317.2021.2.MR, interpretacja z 6 listopada 2020 r. sygn. 0114-KDIP1-2.4012.299.2020.2.RD).

W rezultacie, zasadna jest konstatacja, że dostawie w miejscu montażu będzie podlegał inny towar niż ten, jaki został wywieziony z kraju dostawcy (zatem przed montażem). Montażu w rozumieniu powołanym wyżej, dokonają podmioty trzecie, zatrudnione w tym celu przez A. Nadzór nad montażem i uruchomieniem; z kolei przez czynności nadzoru, zgodnie ze słownikiem języka polskiego, należy rozumieć: 1. „kontrolowanie lub pilnowanie kogoś lub czegoś”, nadzór techniczny „sprawowanie opieki i kontroli nad prawidłowością przebiegu produkcji, sprawnością maszyn i prawidłowością ich użytkowania”. Czynności wykonywane przez Dostawcę to właśnie kontrolowanie, pilnowanie, opieka nad prawidłowością przebiegu montażu i uruchomienia dostarczonej maszyny.

Podsumowując: Wnioskodawca uważa, iż w opisanej transakcji nie ma zastosowania art. 22 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług bowiem montaż z próbnym uruchomieniem nie jest dokonywany przez Dostawcę ani na jego rzecz. Wykonawców montażu zatrudnia A., natomiast Dostawca dokonuje nadzoru procesu montażu i uruchomienia, przy czym odpowiedzialność za prawidłowość tego procesu spoczywa na Dostawcy maszyny. Dostawca nie świadczy na rzecz Wnioskodawcy dostawy z montażem, bo nie jest spełniony podstawowy warunek wyartykułowany w art. 22 ust. 1 pkt 2 czyli montaż dokonywany jest przez Dostawcę lub na jego rzecz. Wobec tego należy w transakcji rozróżnić zarówno dostawę towaru, który jest transportowany z innego kraju unijnego, tj. wewnątrzwspólnotowe nabycie towaru oraz usługę nadzoru nad montażem z uruchomieniem maszyny na terytorium RP. Kwestia odpowiedzialności za montaż i uruchomienie nie zmienia faktu, iż usługa nadzoru jest odrębną transakcją od dostawy maszyny.

Mając na uwadze powyższe w zakresie dostawy maszyny dojdzie do nabycia wewnątrzwspólnotowego towarów i zgodnie z art. 9 ust. 1 i 2 ustawy PTU transakcja ta będzie opodatkowana u nabywcy, tj. A.

Natomiast w zakresie nabycia usługi nadzoru nad montażem i uruchomieniem maszyny zdaniem Wnioskodawcy miejscem opodatkowania jest terytorium Polski. Jednocześnie jak wynika ze opisu stanu faktycznego Dostawca maszyny jest rezydentem niemieckim, nie ma w Polsce siedziby oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. Ponadto Wnioskodawca będący usługobiorcą usługi nadzoru nad montażem i uruchomieniem maszyny ma siedzibę i miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce oraz jest zarejestrowany jako czynny podatnik VAT i podatnik VAT-UE. Zatem w analizowanym przypadku spełnione są wszystkie warunki, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy PUT. W konsekwencji to nie Dostawca maszyny jest zobowiązany do opodatkowania realizowanych usług nadzór nad montażem i uruchomieniem maszyny, tylko Wnioskodawca jako Usługobiorca.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.) - zwanej dalej ustawą:

Z powołanego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają wymienione czynności, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia jest terytorium kraju, przez które - w myśl definicji zawartej w art. 2 pkt 1 ustawy:

Stosownie do treści art. 2 pkt 6 ustawy:

W myśl art. 2 pkt 9 ustawy:

Dostawa towarów została określona w art. 7 ust. 1 ustawy:

Zgodnie z definicją zawartą w ustawie istotą dostawy towarów jest przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Co należy rozumieć przez „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel” określił Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawie C-320/88. W orzeczeniu tym stwierdza się, że dla uznania danej czynności za opodatkowaną dostawę towarów, nie ma znaczenia to, czy dochodzi do przeniesienia własności według prawa właściwego dla danego kraju. Regulacja ta ma zastosowanie do każdego przeniesienia prawa do rozporządzania towarem na inny podmiot, które to przeniesienie skutkuje tym, że strona ta uzyskuje de facto możliwość korzystania z rzeczy tak jak właściciel, nawet jeżeli nie wiąże się to z przeniesieniem własności. W tym orzeczeniu, odnosząc się do dostawy towarów, Trybunał posłużył się terminem przeniesienia „własności w sensie ekonomicznym”, podkreślając tym samym uniezależnienie opodatkowania od przeniesienia własności towarów. Oznacza to więc, że na gruncie przedmiotowego przepisu kluczowym elementem jest przeniesienie, w istocie rzeczy, praktycznej kontroli nad rzeczą i możliwości dysponowania nią.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy:

Jak stanowi art. 15 ust. 1 ustawy:

Z opisu sprawy wynika, że Spółka z siedzibą w Polsce, w Ostrołęce, należy do międzynarodowej grupy kapitałowej Y. będącej czołowym producentem (...), (...) i (...). Wnioskodawca ma siedzibę i miejsce prowadzenia działalności w Polsce, jest czynnym podatnikiem VAT, zarejestrowanym na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych w Polsce (podatnik VAT-UE). Spółka dokonuje zakupu towarów i usług od dostawcy będącego rezydentem niemieckim (D.), w Polsce nie ma on siedziby oraz stałego miejsca prowadzenia działalności, ale jest zarejestrowanym podatnikiem VAT. Zgodnie z Kontraktem, który został podpisany 11 marca 2024 r., kontrahent Spółki zobowiązany jest do dostarczenia do siedziby Spółki w Polsce, maszyny, tj. myjka (…) w 1szej i 2ej grupie suszącej na maszynie (...) oraz myjka (...), która to maszyna (urządzenie) współpracujące z maszyną (...) oraz Dostawca zobowiązany jest do dokonania nadzoru nad jej montażem i uruchomieniem, bez samego montażu maszyny. Fakt, że Dostawca będzie sprawował nadzór nad montażem był zapisany w Kontrakcie od początku, bez dodatkowych negocjacji w tym zakresie. Dostawca przygotowuje również dokumenty i wytyczne do montażu dla wykonawcy. Dostawca ponosi również odpowiedzialność za prawidłowość i kompletność montażu dokonywanego przez podmiot trzeci, wybrany przez Wnioskodawcę oraz uruchomienie maszyny, co jest związane m.in. z ustaleniami gwarancyjnymi zawartymi w umowie z kontrahentem. Dodatkowo, zgodnie z umową gwarancyjną obowiązywać będzie pod warunkiem, że wszelkie modyfikacje oraz naprawy zostaną wcześniej uzgodnione z firmą D. Ponadto zgodnie z Kontraktem i załącznikami do Kontraktu Dostawca zobowiązany jest również do wykonania następujących usług, tj. planowanie montażu, nadzór nad montażem mechanicznym, końcowe sprawdzenie poprawności montażu mechanicznego oraz elektryczno-automatycznego przed rozruchem.

Maszyna względnie jej komponenty zostaną przywiezione do zakładu Wnioskodawcy z magazynu z innego niż Polska kraju UE, a przejęcie prawa własności jest przewidywane dopiero po udanym uruchomieniu maszyny tzw. start of run, które planowane jest na 17 listopada 2024 r., na terytorium RP. Dostawa maszyny jest zaplanowana na 30 października 2024 r., montaż ma miejsce pomiędzy 12 listopada 2024 r. a 16 listopada 2024 r. - to jest również przedział czasowy czynności nadzoru. Z kolei na 17 listopada 2024 r. zaplanowano pierwsze uruchomienie maszyny. Zgodnie z kontraktem przeniesienie własności i ryzyk związanych z dysponowaniem maszyną na nabywcę nastąpi po rozrachunku maszyny na ryzyko dostawcy - ryzyka związane z maszyną przechodzą na nabywcę dopiero po rozrachunku maszyny zakończonym sukcesem.

W zakresie prac montażowych maszyny Wnioskodawca zawarł umowę i zamówienia z trzema polskimi firmami (podmioty trzecie), które będą odpowiedzialne za prawidłowe wykonanie montażu. Już w momencie zawierania Kontraktu pomiędzy Wnioskodawcą a Kontrahentem ustalono, że montaż wykona podmiot trzeci wybrany przez Wnioskodawcę a nie Kontrahenta. Fakt, że montażu dokonuje podmiot trzeci wybrany przez Spółkę wynika z praktyki rynkowej w przypadku tego typu Umów, jest to również praktyka stosowana przez Państwa Dostawcę. Z warunków zapytania ofertowego wynika, że wykonawca (podmiot trzeci) montażu będzie odpowiedzialny za prawidłowy montaż, podobnie za ewentualny ponowny montaż lub naprawę błędów. Ponadto faktura za dokonanie usługi montażu zostanie wystawiona na Wnioskodawcę przez trzeci podmiot dokonujący montażu. Montaż jest skomplikowaną czynnością wymagającą specjalistycznej wiedzy umożliwiającą funkcjonowanie maszyny, dokonywane jest również próbne uruchomienie - nadzór nad tymi czynnościami, tj. zarówno montażem jak i uruchomieniem sprawuje zagraniczny kontrahent -Dostawca maszyny. Nabywca nie byłby w stanie wykonać tej usługi samodzielnie, tj. przez własnych pracowników, pracownicy Wnioskodawcy będą brali jednak udział w tym procesie. Usługa nadzoru wykonana przez producenta maszyny jest niezbędna dla prawidłowego montażu.

Państwa wątpliwości dotyczą określenia czy dostawa towarów i świadczenie usługi nadzoru nad montażem z uruchomieniem maszyny powinna być traktowana jako dostawa z montażem i opodatkowana VAT na terytorium Polski czy należy jednak rozróżnić oddzielnie dostawę towaru z innego kraju UE, z tytułu którego podatnikiem będzie Wnioskodawca oraz oddzielnie usługę nadzoru nad montażem i uruchomieniem, gdzie podatnikiem będzie Wnioskodawca.

Zgodnie art. 9 ust. 1 ustawy:

W myśl art. 9 ust. 2 ustawy:

W myśl art. 25 ust. 1 ustawy:

Stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 3 ustawy:

Z powołanych regulacji wynika, że wewnątrzwspólnotowe nabycie towaru, o którym mowa w art. 9 ust. 1 ustawy ma miejsce wówczas, gdy podmiot z jednego państwa członkowskiego nabywa prawo do rozporządzania towarami jak właściciel (na rzecz tego podmiotu dokonywana jest dostawa), i wyniku dokonanej dostawy towary te są wysłane lub transportowane z terytorium jednego państwa członkowskiego na terytorium innego państwa członkowskiego. Przy czym, pozostaje bez znaczenia, kto faktycznie przewozi towar i na czyje zlecenie jest to czynione, gdyż towary mogą być wysyłane lub transportowane przez dokonującego dostawy, nabywcę towarów lub na ich rzecz. Jednocześnie, transakcja może zostać uznana za wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, o którym mowa w art. 9 ust. 1 ustawy pod warunkiem, że nabywcą towarów transportowanych z terytorium jednego państwa członkowskiego na terytorium innego kraju członkowskiego jest podatnik, o którym mowa w art. 15, lub podatnik podatku od wartości dodanej, a nabywane towary mają służyć działalności gospodarczej podatnika (lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa powyżej), natomiast dokonujący dostawy towarów jest podatnikiem, o którym mowa w art. 15, lub podatnikiem podatku od wartości dodanej. Przy tym, jak stanowi art. 25 ust. 1 ustawy - wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów należy opodatkować w kraju, w którym towary znajdują się w momencie zakończenia ich wysyłki lub transportu. Podatnikiem (podmiotem zobowiązanym do opodatkowania WNT) z tego tytułu jest nabywca towarów.

Na podstawie art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy:

Zatem, co do zasady, miejscem opodatkowania dostawy towarów jest miejsce (kraj), w którym towary znajdują się w momencie rozpoczęcia wysyłki. Na ustalenie miejsca dostawy nie ma przy tym wpływu siedziba dostawcy (podatnika) - istotne jest jedynie miejsce, gdzie towar jest przechowywany i z którego jest przewożony ostatecznie do nabywcy.

Ponadto, należy wskazać, że wyjątek od ogólnej zasady ustalania miejsca opodatkowania dostawy towarów został wprowadzony w art. 22 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Przy czym wskazać należy, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęć „montaż lub instalacja”, niemniej jednak stosownie do cytowanego art. 22 ust. 1 pkt 2 ustawy, do instalacji lub montażu nie zalicza się prostych czynności umożliwiających funkcjonowanie montowanego lub instalowanego towaru zgodnie z jego przeznaczeniem. Jako „proste czynności” należy rozumieć działania, umożliwiające funkcjonowanie danego towaru/sprzętu, które potencjalny nabywca mógłby wykonać we własnym zakresie. Zatem, za montaż lub instalację należy uznać takie czynności, które wymagają specjalistycznej wiedzy i umiejętności znanych przede wszystkim dostawcy montowanego lub instalowanego towaru/sprzętu.

Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz obowiązujące przepisy prawa podatkowego należy zgodzić się z Wnioskodawcą, że w opisanej transakcji nie ma zastosowania art. 22 ust. 1 pkt 2 ustawy. W analizowanym przypadku mamy do czynienia z odrębnymi świadczeniami, tj. dostawę maszyny oraz świadczeniem usługi nadzoru nad montażem i uruchomieniem. Jak wynika z opisu sprawy, zgodnie z Kontraktem i załącznikami do Kontraktu Dostawca jest zobowiązany do dostawy maszyny oraz wykonania następujących usług, tj. planowanie montażu, nadzór nad montażem mechanicznym, końcowe sprawdzenie poprawności montażu mechanicznego oraz elektryczno - automatycznego przed rozruchem. Dostawca, nadzór nad montażem i uruchomieniem dokonuje bez samego montażu maszyny. Montażu zaś dokonuje podmiot trzeci, który wybrany będzie przez Wnioskodawcę i z którym Wnioskodawca zawrze umowę. Wykonawca (podmiot trzeci) montażu będzie odpowiedzialny za prawidłowy montaż, podobnie za ewentualny ponowny montaż lub naprawę błędów. Faktura za dokonanie usługi montażu zostanie wystawiona na Wnioskodawcę przez podmiot trzeci dokonujący montażu. Fakt, że montażu dokonuje podmiot trzeci wybrany przez A. wynika z praktyki rynkowej w przypadku tego typu Umów, jest to również praktyka stosowana przez Państwa Dostawcę. Ponadto już w momencie zawierania Kontraktu pomiędzy Wnioskodawcą a Kontrahentem ustalono, że montaż wykona podmiot trzeci wybrany przez Wnioskodawcę a nie Kontrahenta. Nie ma zatem spełnionych warunków wynikających z art. 22 ust. 1 pkt 2 ustawy co do podmiotu wykonującego montażu sprzedawanych towarów. Usługi nadzoru nad montażem i uruchomieniem w tym przypadku mają charakter samoistny i tym samym, opodatkowanie usług nadzoru nad montażem i uruchomieniem świadczonych przez Dostawcę należy rozpatrywać odrębnie od dostawy maszyny przez Dostawcę.

Odnosząc się do miejsca opodatkowania dostawy maszyny należy wskazać, że Wnioskodawca ma siedzibę i miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce, jest czynnym podatnikiem VAT, zarejestrowanym na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych w Polsce (podatnik VAT-UE). Natomiast Dostawca będący rezydentem niemieckim, w Polsce nie ma siedziby oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, ale jest zarejestrowany jako czynny podatnik VAT. Maszyna jest dostarczana z magazynu innego kraju UE niż Polska do Polski.

Mając na uwadze obowiązujące przepisy prawa oraz przedstawione okoliczności sprawy należy wskazać, że transakcja nabycia maszyny od Dostawcy stanowi dla Państwa wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, o którym mowa w art. 9 ust. 1 ustawy. Spełnione są wszystkie przesłanki, o których mowa ww. przepisie. Zatem, Państwo jako nabywca towarów jesteście zobowiązani do rozliczenia w Polsce podatku z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, na podstawie art. 9 ust. 1 ustawy w zw. z art. 9 ust. 2 ustawy.

W zakresie miejsca opodatkowania świadczonych usług nadzoru nad montażem i uruchomieniem przez Dostawcę maszyny, które to świadczenie jak ustaliłem należy rozpatrywać odrębnie od dostawy maszyny, w pierwszej kolejności należy odnieść się do przepisów określających miejsce świadczenia. Stosownie do art. 28a ustawy:

Wskazany powyżej art. 28a ustawy wprowadza drugą definicję podatnika do ustawy. Definicja ta ma zastosowanie tylko w przypadku ustalenia miejsca świadczenia usług. Podatnikiem według tej regulacji jest osoba wykonująca samodzielnie działalność gospodarczą. Ustawodawca odwołuje się w tym celu do definicji działalności gospodarczej ustalonej w art. 15 ust. 2 ustawy. Za podatników są uznawane również podmioty wykonujące działalność gospodarczą zgodnie z regulacjami innych państw członkowskich oraz państw trzecich.

Jak stanowi art. 28b ust. 1 i 2 ustawy:

Z niniejszych przepisów ustawy wynika zatem, że co do zasady, usługa świadczona na rzecz podatnika w rozumieniu art. 28a ustawy inna niż wskazana w art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n ustawy podlega opodatkowaniu w miejscu siedziby działalności gospodarczej usługobiorcy, chyba że jest świadczona dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej usługobiorcy, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, wówczas miejscem świadczenia tej usługi jest stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, dla którego ta usługa jest świadczona.

Według art. 28e ustawy:

Ustawa nie zawiera definicji pojęcia „nieruchomość” oraz pojęcia „usługi związanej z nieruchomościami”. Niemniej jednak ustawodawca unijny wychodząc naprzeciw oczekiwaniom państw członkowskich wprowadził rozporządzeniem wykonawczym Rady (UE) nr 1042/2013 z dnia 7 października 2013 r. (Dz. Urz. UE L Nr 284 z 26.10.2013 r., s. 1) zmianę do rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 77 z 23.03.2011, str. 1, z późn. zm.) - zwanego dalej rozporządzeniem 282/2011 - pojęcie „nieruchomość”, jak również wyjaśnił, na czym polegają „usługi związane z nieruchomościami”. Niniejsze rozporządzenie wiąże w całości i jest bezpośrednio stosowane we wszystkich państwach członkowskich.

Zgodnie z art. 13b rozporządzenia 282/2011 - do celów stosowania dyrektywy 2006/112/WE za „nieruchomość” uznaje się:

W myśl art. 31a ust. 1 rozporządzenia 282/2011:

Jednocześnie w art. 31a ust. 2 rozporządzenia 282/2011 zawarto wykaz przykładowych usług, które należy uznać za związane z nieruchomościami, czyli usług objętych zakresem stosowania art. 47 dyrektywy 2006/112/WE. Co więcej w art. 31a ust. 3 rozporządzenia 282/2011 zawarto wykaz przykładowych usług, których nie należy traktować jako usług związanych z nieruchomościami, czyli usług nieobjętych zakresem stosowania art. 47 dyrektywy 2006/112/WE.

Zgodnie z art. 31a ust. 2 pkt m) i n) rozporządzenia 282/2011:

Stosownie do art. 31a ust. 3 pkt f) rozporządzenia 282/2011

Zatem szczególne miejsce świadczenia określone w art. 28e ustawy dotyczy wyłącznie usług, które ściśle odnoszą się do konkretnej określonej co do miejsca położenia nieruchomości. W konsekwencji usługą związaną z nieruchomością nie jest każda dowolna usługa wykazująca chociażby najmniejszy związek z daną nieruchomością, lecz jedynie usługa która wprost odnosi się do konkretnej (określonej co do położenia) nieruchomości będącej też centralnym punktem usługi bądź też, ma na celu zmianę prawnego lub fizycznego stanu konkretnej (określonej co do położenia) nieruchomości.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy:

W myśl art. 17 ust. 2 ww. ustawy:

Powołany art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy wskazuje na sytuację, w której podatnikiem staje się nabywca usługi. Przepis art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy, wprowadza mechanizm tzw. odwrotnego obciążenia, który polega na opodatkowaniu usług przez usługobiorcę. Przepis art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy ma zastosowanie gdy miejscem świadczenia a tym samym opodatkowania ustalonym na podstawie przepisów ustawy jest terytorium Polski. Przy tym warunkiem zastosowania odwrotnego obciążenia na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy względem usług jest spełnienie warunków dotyczących usługodawcy jak i usługobiorcy.

Wskazać należy, że do świadczonej przez Dostawcę maszyny usługi nadzoru nad montażem i uruchomieniem nie znajdują zastosowania szczególne zasady ustalania miejsca świadczenia usług wynikające z art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n ustawy. Zgodnie z Kontraktem i załącznikami do Kontraktu Dostawca jest zobowiązany do dostawy maszyny, tj. myjki (…) w 1szej i 2ej grupie suszącej na maszynie (...) i myjka (...) oraz wykonania następujących usług, tj. planowanie montażu, nadzór nad montażem mechanicznym, końcowe sprawdzenie poprawności montażu mechanicznego oraz elektryczno-automatycznego przed rozruchem. Dostawa i montaż maszyny będzie odbywał się w siedzibie Wnioskodawcy, w (…). W związku z tym, że Wnioskodawca jest producentem (...), posiada park maszynowy, w tym maszynę (...), zakupił maszynę myjkę (…) w 1szej i 2ej grupie suszącej oraz myjkę (...), która będzie montowana na maszynie (...). Jest to maszyna (urządzenie) współpracujące z maszyną (...). Ponadto z opisu sprawy wynika, że możliwy jest ponowny montaż maszyny lub naprawa błędów. W opisanej sytuacji usługę nadzoru nad montażem i uruchomieniem maszyny, która współpracuje z maszyną (...), nie sposób uznać za związaną z nieruchomością. Myjki (…) w 1szej i 2ej grupie suszącej na maszynie (...) i myjka (...) współpracują z maszyną (...) i są jej elementami. Zatem mając na uwadze opis sprawy w kontekście powołanych przepisów należy stwierdzić, że świadczona przez Dostawcę maszyny usługa nadzoru nad montażem i uruchomieniem tych maszyn (myjki (…) w 1szej i 2ej grupie suszącej na maszynie (...) i myjka (...)) nie stanowi usługi, o której mowa w art. 28e ustawy oraz nie stanowi usługi, o której mowa w art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2, art. 28n ustawy. Zatem do usługi nadzoru nad montażem i uruchomieniem maszyn (myjki (…) w 1szej i 2ej grupie suszącej na maszynie (...) i myjka (...)) będzie mieć zastosowanie reguła ogólna, o której mowa w art. 28b ust. 1 ustawy a w konsekwencji miejscem świadczenia a tym samym opodatkowania tej usługi będzie Polska (miejsce gdzie usługobiorca posiada siedzibę działalności gospodarczej).

Jak wskazano miejscem opodatkowania usług nadzoru nad montażem i uruchomieniem maszyny jest terytorium Polski. Jednocześnie jak wynika z opisu sprawy Dostawca maszyny jest rezydentem niemieckim, nie ma w Polsce siedziby oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. Ponadto Wnioskodawca będący usługobiorcą usługi nadzoru nad montażem i uruchomieniem maszyny ma siedzibę i miejsce prowadzenia działalność gospodarczej w Polsce oraz jest zarejestrowany jako czynny podatnik VAT i podatnik VAT-UE. Zatem w analizowanym przypadku spełnione są wszystkie warunki, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy. W konsekwencji to Wnioskodawca jako Usługobiorca jest zobowiązany do opodatkowania realizowanych usług nadzoru nad montażem i uruchomieniem maszyny.

Tym samym Państwa stanowisko należy uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawiliście i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Jednocześnie wskazujemy, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosujecie się Państwo do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”. Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).