Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług – jest prawidłowe w części dotyczącej braku prawa do odliczenia podatku naliczonego VAT w związku z realizacją Projektu w części dotyczącej wydatków związanych z termomodernizacja budynku Szkoły i jest nieprawidłowe w części dotyczącej braku prawa do odliczenia podatku naliczonego VAT w związku z realizacją Projektu w części dotyczącej wydatków związanych z montażem instalacji fotowoltaicznej na dachu budynku Szkoły.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

17 września 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 22 sierpnia 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy:

·braku prawa do odliczenia podatku naliczonego VAT w związku z realizacją Projektu w części dotyczącej wydatków związanych z termomodernizacja budynku Szkoły;

·braku prawa do odliczenia podatku naliczonego VAT w związku z realizacją Projektu w części dotyczącej wydatków związanych z montażem instalacji fotowoltaicznej na dachu budynku Szkoły.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 21 listopada 2024 r. (wpływ 21 listopada 2024 r.) oraz pismem z 25 listopada 2024 r. (wpływ 26 listopada 2024 r.)

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego (ostatecznie sformułowany w uzupełnieniu z 21 listopada 2024 r.)

Gmina (...) (dalej „Gmina”) jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem VAT. Od 1 stycznia 2017 r. Gmina rozlicza podatek od towarów i usług łącznie z jednostkami budżetowymi, które podlegają centralizacji tego podatku. Gmina jest podmiotem prawa publicznego o charakterze określonym przepisami w ustawie z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2023 r. poz. 40) i wykonuje zadania w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Zadania te są realizowane przez Gminę jako czynności stanowiące działalność statutową, jak i na podstawie umów cywilnoprawnych stanowiących działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług (tj. Dz. U. z 2022, poz. 931 ze zm.). Gmina składa jako podatnik VAT stosowne deklaracje rozliczeniowe dla potrzeb podatku od towarów i usług.

Jednym z zadań własnych Gminy, zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie powiatowym są zadania w zakresie ochrony środowiska. Gmina realizuje projekt pn: (...) (dalej „Projekt”, „Inwestycja”).

Wnioskodawca: Gmina (...), Działanie (...).

Typ Projektu:

(...).

Projekt realizowany będzie w ramach 2 zadań:

1)Termomodernizacja budynku Szkoły Podstawowej w (...)

Termomodernizacja ww. budynku obejmować będzie:

(...).

Ponadto w ramach Projektu planuje się:

·opracowanie Studium wykonalności i wniosku o dofinansowanie;

·opracowanie Audytu energetycznego i świadectwa charakterystyki energetycznej ex-ante;

·zakup i montaż (…);

·realizację działań inwestycyjnych niewynikających z audytów energetycznych, mających na celu podwyższenie standardów techniczno-użytkowych budynku Szkoły Podstawowej w (...) oraz realizację działań wzmacniających adaptacyjność do zmian klimatu:

(...);

·realizację działań zwiększających wiedzę mieszkańców:

(...).

2)Montaż instalacji fotowoltaicznej na dachu budynku Szkoły Podstawowej w (...).

W ramach zadania poniesione zostaną koszty wykonania instalacji fotowoltaicznej (...) na dachu budynku, w tym: zakup i montaż paneli fotowoltaicznych wraz z pełnym osprzętem niezbędnym do jej poprawnej pracy (m.in. falownik, optymalizator mocy, rozdzielnica, ograniczniki przepięć, rozłączniki przeciwpożarowe, itp.), koszt montażu, koszt dostosowania instalacji elektrycznej, koszt wykonania kabli solarnych.

Ponadto w ramach zadania Wnioskodawca dokona zakupu i instalacji systemu monitorowania parametrów pracy instalacji PV oraz generowanie statystyk parametrów za różne okresy – element uzupełniający Projektu.

Realizacja niniejszego Projektu pozwoli na łączne zmniejszenie rocznego zapotrzebowania na energię cieplną o (…)% i energię elektryczną o (…)% w budynku Szkoły Podstawowej w (...).

Budynek objęty termomodernizacją to budynek wykorzystywany na potrzeby realizacji działań związanych z edukacją. W związku z tym głównymi użytkownikami infrastruktury będzie społeczność lokalna, w tym w szczególności osoby kształcące się w ww. placówce i ich rodziny oraz pracownicy Szkoły. Użytkownikami budynku są zatem przede wszystkim pracownicy SP w (...), uczniowie do niej uczęszczający oraz ich rodzice. Dodatkowo z efektów realizacji Projektu będą mogli skorzystać uczestnicy organizowanych w szkole nieodpłatnych wydarzeń kulturalnych i sportowych (skierowanych do uczniów, ich rodzin oraz środowiska lokalnego), tj. konkursy przedmiotowe, międzyszkolne zawody sportowe, itp. Dzięki realizacji niniejszego Projektu społeczność lokalna zyska dostęp do usług publicznych realizowanych w komfortowych warunkach. Poprawa warunków, w jakich realizowane będą usługi edukacyjne pozwoli na zapewnienie komfortowych warunków pracy i nauki, co przełoży się na ich wyższą efektywność.

Oświadczają Państwo, że efekty realizacji Inwestycji oraz nabywane przez Gminę towary i usługi związane z realizacją Projektu nie są oraz nie będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych lub czynności zwolnionych z opodatkowania podatkiem VAT.

W związku z realizacją Projektu faktury będą wystawiane na Gminę.

W związku z montażem paneli fotowoltaicznych na dachu Szkoły Podstawowej w (...) w ramach realizacji Projektu będą Państwo prosumentem energii odnawialnej, w rozumieniu art. 2 pkt 27a ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1361 ze zm.).

Instalacja fotowoltaiczna objęta zakresem wniosku będzie stanowiła mikroinstalację w rozumieniu art. 2 pkt 19 ustawy o odnawialnych źródłach energii.

Zostanie zawarta kompleksowa umowa z przedsiębiorstwem energetycznym po wykonaniu nowego PPE – punktu poboru energii. Nie przewiduje się wynagrodzenia w związku z wyprodukowaną energią. Wszystkie zasady zostaną zawarte w umowie, która zostanie dopiero zawarta, ale gmina nie zamierza generować żadnego dochodu z uwagi na instalację fotowoltaiczną. ww. instalacja, o której mowa we wniosku, nie mieści się w przepisach określonych w art. 4d ust. 2 ustawy o odnawialnych źródłach energii.

Doprecyzowanie opisu stanu faktycznego (przedstawione w uzupełnieniu z 25 listopada 2024 r.)

1.Czy w przypadku wystąpienia nadwyżki energii elektrycznej wyprodukowanej przez instalację fotowoltaiczną i wprowadzonej do sieci wobec ilości energii elektrycznej pobranej z tej sieci:

a)mogą/będą Państwo mogli ją wykorzystać w późniejszym terminie? Jeżeli tak, to należy wskazać w jakim terminie;

b)niewykorzystana w określonym terminie nadwyżka „przepada”?

Odp. Tak, w okresie 12 miesięcy.

2.Czy w przypadku instalacji fotowoltaicznej, o której mowa we wniosku, będą Państwo korzystali z rozliczenia:

a)ilości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej wobec ilości energii elektrycznej pobranej z tej sieci w oparciu o art. 4 ust. 1 ustawy o odnawialnych źródłach energii? Jeśli tak, to czy będą Państwo otrzymywali z tego tytułu wynagrodzenie?

b)wartości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej wobec wartości energii elektrycznej pobranej z tej sieci w oparciu o art. 4 ust. 1a pkt 2 ustawy o odnawialnych źródłach energii?

Odp. Netbilling.

3.W jaki sposób i do jakich czynności wykorzystują Państwo/będą Państwo wykorzystywać budynek Szkoły Podstawowej w (...), tj. czy ww. budynek szkoły służy do wykonywanych przez Państwa czynności:

a)opodatkowanych podatkiem od towarów i usług (jeśli tak, to jakich),

b)zwolnionych z opodatkowania podatkiem od towarów i usług (jeśli tak, to jakich – prosimy wskazać podstawę prawną zwolnienia),

c)niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (jeśli tak, to jakich)?

Odp. – niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Pytanie

Czy Gmina ma prawo odliczenia podatku naliczonego VAT w związku z realizacją Projektu?

Państwa stanowisko w sprawie

Gmina nie ma prawa odliczenia podatku naliczonego VAT w związku z realizacją Projektu, ponieważ nabywane przez Gminę towary i usługi związane z realizacją ww. Projektu nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług generujących po stronie Gminy podatek należny lub czynności zwolnionych z opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Zapis ten jest odzwierciedleniem art. 13 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28.11.2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L NR 347 s. 1 ze zm.), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami. Jednakże w przypadku, gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji. (…)

Oświadczają Państwo, że Wnioskodawca nie ma prawnej i faktycznej możliwości odzyskania podatku VAT na podstawie art. 15 ust. 6 i art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2018 r. poz. 2174 ze zm.), którego wysokość została określona w wydatkach kwalifikowalnych Projektu i nie są obecnie mu znane żadne przesłanki, które mogą spowodować, że w przyszłości będzie mieć prawną możliwość odzyskania podatku VAT w przedmiotowym Projekcie.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku – jest prawidłowe w części dotyczącej braku prawa do odliczenia podatku naliczonego VAT w związku z realizacją Projektu w części dotyczącej wydatków związanych z termomodernizacja budynku Szkoły i jest nieprawidłowe w części dotyczącej braku prawa do odliczenia podatku naliczonego VAT w związku z realizacją Projektu w części dotyczącej wydatków związanych z montażem instalacji fotowoltaicznej na dachu budynku Szkoły.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Jak wynika z powołanych przepisów, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Ponadto należy podkreślić, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym:

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Natomiast, na podstawie przepisu art. 88 ust. 4 ustawy:

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Odnosząc się do kwestii objętej zakresem pytania należy w pierwszej kolejności ustalić, czy towary i usługi nabyte przez Państwa w związku z realizacją Projektu, polegającego na termomodernizacji budynku Szkoły wraz z montażem instalacji fotowoltaicznej, są wykorzystywane przez Państwa do czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Na mocy art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy:

W rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy:

W świetle art. 2 pkt 22 ustawy:

Według art. 7 ust. 1 ustawy:

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:

Zauważyć należy, że jak wynika z ww. przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, bezwzględnym warunkiem dla uznania, że dostawa towarów oraz świadczenie usługi podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jest „odpłatność” za daną czynność. Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.

Zatem pod pojęciem odpłatności świadczenia rozumieć należy prawo podmiotu sprzedającego towar lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego). W konsekwencji powyższego należy stwierdzić, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (dostawa lub usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot, który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Jednocześnie wskazać należy, iż nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów czy świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu, musi być wykonana przez podatnika.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy:

Na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy:

W myśl art. 15 ust. 6 ustawy:

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady, zgodnie z którym:

Z powołanych przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego nie są podatnikami podatku od towarów i usług w związku z realizacją zadań, które podejmują jako podmioty prawa publicznego, nawet jeśli pobierają z tego tytułu należności, opłaty lub składki. Podmioty te są natomiast podatnikami podatku od towarów i usług w przypadku wykonywanych przez nie czynności na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Jak wynika z powyższego, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter podmiotowo-przedmiotowy.

W świetle wskazanych unormowań jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku od towarów i usług występować mogą w dwoistym charakterze:

·podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich odrębnymi przepisami prawa, oraz

·podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi więc charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenia usług podlegają opodatkowaniu tym podatkiem.

Wyłączenie z opodatkowania podatkiem VAT jednostek samorządu terytorialnego jest możliwe tylko wtedy, gdy wykonują one czynności w ramach przypisanych im specyficznych zadań i funkcji samorządowych (publicznych) i tylko w odniesieniu do tych czynności, które nie są wykonywane na podstawie zawartych przez gminę umów cywilnoprawnych.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1465 ze zm.):

Jak wynika z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Katalog zadań własnych gminy został określony w art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym.

Realizacja tych zadań następować może także w drodze dostawy towarów i świadczenia usług w rozumieniu art. 7 i art. 8 ustawy (w zakresie dostaw i usług co do zasady odpłatnych). Gmina, w celu wypełnienia nałożonych na nią zadań, organizuje warunki dla innych podmiotów bądź bezpośrednio uczestniczy w obrocie gospodarczym.

Jak stanowi art. 2 pkt 19 ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1361), zwanej dalej ustawą o OZE:

Według art. 2 pkt 27a ustawy o OZE:

Na mocy art. 3 ustawy o OZE:

W myśl z art. 4 ust. 1 ustawy o OZE:

Na podstawie art. 4 ust. 1a pkt 2 ustawy o OZE:

W świetle art. 4 ust. 2 ustawy o OZE:

Szczegółowy sposób rozliczania prosumenta z udostępnionej energii regulują przepisy art. 4 ust. 2a-7 ustawy o odnawialnych źródłach energii.

Jak wynika z art. 4 ust. 3a ustawy o OZE:

Zgodnie z art. 4 ust. 8 ustawy o OZE:

Stosownie do art. 4 ust. 10 ustawy o OZE:

Natomiast, według art. 4 ust. 11 ustawy o OZE stanowi, że:

W myśl art. 4b ust. 1 ustawy o OZE:

W świetle art. 4b ust. 2 ustawy o OZE:

W myśl art. 4c ust. 1-10 ustawy o OZE:

Na podstawie art. 4d ust. 2 ustawy o OZE:

Stosownie do art. 40 ust. 1 ustawy o OZE:

Jak stanowi art. 40 ust. 1a ustawy o OZE:

Należy zauważyć, że do dnia 14 lipca 2018 r. obowiązywał art. 4 ust. 9 ustawy o odnawialnych źródłach energii, zgodnie z którym wprowadzanie energii elektrycznej do sieci, a także pobieranie tej energii z sieci, o których mowa w ust. 1, nie są świadczeniem usług ani sprzedażą w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Wskazany art. 4 ust. 9 ustawy o odnawialnych źródłach energii został uchylony przez art. 1 pkt 2 ustawy z dnia 7 czerwca 2018 r. o zmianie ustawy o odnawialnych źródłach energii (Dz. U. 2018 r. poz. 1276). Co do zasady zatem, czynności, o których mowa w tym przepisie, stanowić mogą czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, o ile są dokonywane przez podatników tego podatku.

Z opisu sprawy wynika, że są Państwo czynnym, zarejestrowanym podatnikiem VAT. Są Państwo podmiotem prawa publicznego o charakterze określonym przepisami w ustawie o samorządzie gminnym i wykonują państwo zadania w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Jednym z Państwa zadań własnych są zadania w zakresie ochrony środowiska. Realizują Państwo Projekt obejmujący dwa zadania – termomodernizację budynku Szkoły oraz montaż instalacji fotowoltaicznej na dachu budynku Szkoły. Termomodernizacja ww. budynku obejmować będzie m.in. ocieplenie ścian, ocieplenie stropodachu, wymianę stolarki okiennej, drzwi stalowych, wykonanie wentylacji, modernizację systemu ogrzewania oraz wymianę oświetlenia. Ponadto w ramach Projektu planuje się m.in. zakup i montaż budek lęgowych, montaż instalacji odgromowej, itp., realizację działań zwiększających wiedzę mieszkańców. W ramach zadania dotyczącego montażu instalacji fotowoltaicznej na dachu budynku Szkoły poniesione zostaną koszty wykonania instalacji fotowoltaicznej, w tym zakup i montaż paneli fotowoltaicznych wraz z pełnym osprzętem niezbędnym do jej poprawnej pracy, koszt montażu, koszt dostosowania instalacji elektrycznej, koszt wykonania kabli solarnych. Ponadto w ramach zadania dokonają Państwo zakupu i instalacji systemu monitorowania parametrów pracy instalacji PV oraz generowanie statystyk parametrów za różne okresy. Budynek objęty termomodernizacją to budynek wykorzystywany na potrzeby realizacji działań związanych z edukacją. W związku z tym głównymi użytkownikami infrastruktury będzie społeczność lokalna, w tym w szczególności osoby kształcące się w ww. placówce i ich rodziny oraz pracownicy Szkoły. Dodatkowo z efektów realizacji Projektu będą mogli skorzystać uczestnicy organizowanych w szkole nieodpłatnych wydarzeń kulturalnych i sportowych (skierowanych do uczniów, ich rodzin oraz środowiska lokalnego). Wskazali Państwo, że efekty realizacji Inwestycji oraz nabywane przez Państwa towary i usługi związane z realizacją Projektu nie są oraz nie będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych lub czynności zwolnionych z opodatkowania podatkiem VAT. W związku z realizacją Projektu faktury będą wystawiane na Państwa. W związku z montażem paneli fotowoltaicznych na dachu Szkoły w ramach realizacji Projektu będą Państwo prosumentem energii odnawialnej. Instalacja fotowoltaiczna objęta zakresem wniosku będzie stanowiła mikroinstalację. Zostanie zawarta kompleksowa umowa z przedsiębiorstwem energetycznym po wykonaniu nowego PPE – punktu poboru energii. Nie przewiduje się wynagrodzenia w związku z wyprodukowaną energią. W przypadku wystąpienia nadwyżki energii elektrycznej wyprodukowanej przez instalację fotowoltaiczną i wprowadzonej do sieci wobec ilości energii elektrycznej pobranej z tej sieci mogą/będą Państwo mogli ją wykorzystać w okresie 12 miesięcy. W przypadku instalacji fotowoltaicznej, o której mowa we wniosku, będą Państwo korzystali z rozliczenia w formie netbillingu. Budynek Szkoły jest/będzie przez Państwa wykorzystywany do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Państwa wątpliwości dotyczą kwestii braku prawa do odliczenia podatku naliczonego VAT w związku z realizacją Projektu.

Wskazali Państwo m.in., że efekty realizacji Inwestycji oraz nabywane przez Państwa towary i usługi związane z realizacją Projektu nie są oraz nie będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych lub czynności zwolnionych z opodatkowania podatkiem VAT.

Natomiast odnosząc się do powyższego należy zaznaczyć, że w świetle zacytowanych wyżej przepisów, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług sprzedaż energii elektrycznej (stanowiącej towar), w tym energii wyprodukowanej z odnawialnych źródeł energii za wynagrodzeniem, co do zasady wpisuje się w definicję działalności gospodarczej i podlega opodatkowaniu podatkiem VAT jako odpłatna dostawa towarów, na zasadach dla niej określonych. Kwalifikacji tej nie zmienia treść art. 4 ust. 8 ustawy o OZE, gdyż ustawa o podatku od towarów i usług definiuje we własnym zakresie działalność gospodarczą i definicja ta jest szersza niż np. zakres działalności gospodarczej wynikający z ustawy – Prawo przedsiębiorców.

W wyroku w sprawie C-219/12 Fuchs Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej uznał, że:

Ustawa nie definiuje co należy rozumieć przez czynność odpłatną. Jednak dla uznania, że dostawa towarów oraz świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bezwzględnym warunkiem jest „odpłatność” za daną czynność, co wynika z ww. art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność, a także odszkodowanie. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.

Zatem istotną cechą wynagrodzenia jest istnienie bezpośredniego związku pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług i otrzymaną zapłatą będącą świadczeniem wzajemnym. Dostawcę towarów lub usługodawcę musi łączyć z odbiorcą stosunek prawny, z którego wynika obowiązek dostawy towarów lub świadczenia usług oraz wysokość wynagrodzenia (świadczenia wzajemnego). Za dokonanie tych czynności, wynagrodzenie musi być wyrażalne w pieniądzu, co jednak nie oznacza, że musi mieć ono postać pieniężną, gdyż wynagrodzenie (odpłatność) jako świadczenie wzajemne może również przybrać postać rzeczową (zapłatą za towar lub usługę może być inny towar lub usługa), albo mieszaną (zapłata w części pieniężna, a w części rzeczowa). Innymi słowy, musi istnieć możliwość określenia ceny wyrażonej w pieniądzu w stosunku do świadczenia wzajemnego stanowiącego wynagrodzenie za dostawę towarów lub świadczenie usług.

Jak już więc wskazano, sprzedaż energii elektrycznej (stanowiącej towar), w tym energii wyprodukowanej z odnawialnych źródeł energii za wynagrodzeniem, co do zasady wpisuje się w definicję działalności gospodarczej i podlega opodatkowaniu podatkiem VAT jako odpłatna dostawa towarów, co znajduje potwierdzenie w ww. wyroku TSUE w sprawie C-219/12.

W okolicznościach rozpatrywanej sprawy sprzedaż energii elektrycznej należy rozpatrywać więc jako działalność gospodarczą w kontekście art. 15 ust. 2 ustawy, a Państwa uznać należy za podatnika podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, gdyż w tym przypadku nie występuje wyłączenie jednostki samorządu terytorialnego z grona podatników na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy – bowiem będziecie Państwo dokonywać dostawy energii elektrycznej wytworzonej w mikroinstalacji nie jako organ władzy publicznej, lecz na podstawie kompleksowej umowy cywilnoprawnej, która zostanie zawarta z przedsiębiorstwem energetycznym.

Z przepisów ustawy o OZE wynika, że w przypadku gdy prosument energii odnawialnej lub prosument zbiorowy energii odnawialnej wytworzył energię elektryczną w odnawialnym źródle energii i wprowadził ją do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej w okresie od 1 lipca 2022 r. do 30 czerwca 2024 r., wartość energii elektrycznej (o której mowa w art. 4 ust. 1a pkt 2 ustawy o OZE) jest wyznaczana dla każdego miesiąca kalendarzowego zgodnie z cyt. art. 4b ust. 1 ustawy o OZE, tj. jako iloczyn sumy ilości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej przez prosumenta energii odnawialnej lub prosumenta zbiorowego energii odnawialnej w poszczególnych okresach rozliczania niezbilansowania (t) składających się na dany miesiąc kalendarzowy, oznaczonej w art. 4 ust. 2b symbolem Eb (t) przyjmującym wartości ujemne oraz rynkowej miesięcznej ceny energii elektrycznej, o której mowa w art. 4b ust. 5 ustawy o OZE, wyznaczonej dla danego miesiąca kalendarzowego.

Natomiast w przypadku gdy prosument energii odnawialnej lub prosument zbiorowy energii odnawialnej wytworzył energię elektryczną w odnawialnym źródle energii i wprowadził ją do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej w okresie od 1 lipca 2024 r., wartość energii elektrycznej (o której mowa w art. 4 ust. 1a pkt 2 ustawy o OZE) jest wyznaczana dla każdego miesiąca kalendarzowego zgodnie z cyt. art. 4b ust. 2 ustawy o OZE i stanowi sumę iloczynów wyznaczonych dla poszczególnych okresów rozliczania niezbilansowania (t) w tym miesiącu, tj.: ilości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej przez prosumenta energii odnawialnej, prosumenta zbiorowego energii odnawialnej lub prosumenta wirtualnego energii odnawialnej oznaczonej w art. 4 ust. 2b symbolem Eb (t) przyjmującym wartość ujemną i rynkowej ceny energii elektrycznej, o której mowa w ust. 4, przy czym jeżeli wartość tej ceny jest ujemna dla danego okresu rozliczania niezbilansowania (t), to w celu wyznaczania wartości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci w okresie t przez prosumenta energii odnawialnej niebędącego równocześnie prosumentem zbiorowym energii odnawialnej lub prosumentem wirtualnym energii odnawialnej przyjmuje się cenę równą zero, z zastrzeżeniem ust. 17 i 18 ustawy o OZE.

Wskazane przepisy wyznaczają zatem wartość kwoty należnej prosumentowi za wprowadzenie energii elektrycznej do sieci określonej według ww. zasad. Kwotę tę należy uznać za wynagrodzenie należne Państwu za dostawę energii elektrycznej wytworzonej w mikroinstalacji.

Z przywołanych przepisów ustawy o OZE wynika również, że wartość depozytu prosumenta jest przeznaczana na rozliczenie zobowiązań prosumenta, a zatem będzie pomniejszać kwotę podlegającą zapłacie przez prosumenta w danym okresie rozliczeniowym.

W związku z tym, w przypadku wytworzenia przez Państwa energii elektrycznej w mikroinstalacji i wprowadzenia jej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej, będą Państwo dokonywali dostawy tej energii, za którą będzie Państwu przysługiwało wynagrodzenie. Depozyt prosumencki, który pokazuje ilości energii elektrycznej i wartości energii elektrycznej, o których mowa w art. 4 ust. 1a, oraz wynikającą z nich wartość środków za energię elektryczną należną prosumentowi za energię elektryczną wprowadzoną do sieci, jak wynika z powyższych przepisów, może pomniejszyć kwotę zobowiązania prosumenta wobec sprzedawcy energii elektrycznej z tytułu zakupu tej energii od sprzedawcy. Przeznaczenie depozytu prosumenta na rozliczenie zobowiązań prosumenta energii odnawialnej, z tytułu zakupu energii elektrycznej od sprzedawcy tej energii, nie powoduje, że nie dochodzi do dostawy energii elektrycznej przez prosumenta na rzecz sprzedawcy energii elektrycznej.

W konsekwencji Państwo, jako prosument – zarejestrowany czynny podatnik VAT, poprzez wprowadzanie energii do sieci energetycznej, będziecie dokonywali na rzecz przedsiębiorstwa energetycznego, z którym zawrą Państwo kompleksową umowę, dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy.

Fakt wzajemnego kompensowania zobowiązania prosumenta wobec przedsiębiorstwa energetycznego i tego przedsiębiorstwa wobec prosumenta (co wynika z art. 4c ust. 3 ustawy o OZE) pozostaje bez wpływu na określenie odpłatnego charakteru dokonywanej przez Państwa dostawy energii elektrycznej wytworzonej w mikroinstalacji.

W związku z powyższym, wprowadzenie do sieci przez Państwa prądu, który zostanie wyprodukowany w mikroinstalacji zamontowanej na dachu Szkoły w ramach realizacji Projektu, stanowi odpłatną dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.

Odnosząc się do kwestii braku prawa do odliczenia podatku naliczonego VAT w związku z realizacją Projektu , wskazać należy, że wyrażoną w cytowanym wyżej art. 86 ust. 1 ustawy, generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego, uzupełniają regulacje zawarte w art. 86 ust. 2a-2h ustawy.

Na mocy art. 86 ust. 2a ustawy:

Stosownie do treści art. 86 ust. 2b ustawy:

W świetle art. 86 ust. 2c ustawy:

W myśl art. 86 ust. 22 ustawy:

Na podstawie powyższej delegacji, zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 999), zwane dalej rozporządzeniem.

Zgodnie z § 1 pkt 1 i 2 rozporządzenia:

Zakres ww. regulacji obejmuje m.in. jednostki samorządu terytorialnego.

Do obowiązków podatnika należy w pierwszej kolejności przypisanie konkretnych wydatków do określonego rodzaju działalności, z którym wydatki te są związane. Podatnik jest zatem zobowiązany do odrębnego określania, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji. Każdorazowo zatem, gdy takie wyodrębnienie jest możliwe, podatnikowi przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych ze sprzedażą opodatkowaną, przy jednoczesnym braku takiego prawa w stosunku do towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT lub zwolnionych z opodatkowania tym podatkiem.

Wobec powyższego, Państwa obowiązkiem, jako zarejestrowanego czynnego podatnika VAT, będzie przypisanie konkretnych wydatków poniesionych w związku z realizacją Projektu do określonego rodzaju działalności gospodarczej (do czynności opodatkowanych) oraz innej niż gospodarcza (do czynności pozostających poza zakresem podatku VAT), z którymi wydatki te będą związane. Zatem będą mieli Państwo obowiązek dokonania tzw. bezpośredniej alokacji. Jeśli takie wyodrębnienie ww. wydatków będzie możliwe będzie przysługiwało Państwu pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych ze sprzedażą opodatkowaną. Brak będzie natomiast takiego prawa w stosunku do wydatków poniesionych na towary i usługi wykorzystywane do wykonywania czynności niepodlegających temu podatkowi. Natomiast jeżeli nie będą mieli Państwo możliwości przypisania w całości poniesionych wydatków na realizację Projektu do działalności gospodarczej, zastosowanie znajdą przepisy art. 86 ust. 2a i następne ustawy.

Odnosząc się do wydatków poniesionych w ramach Projektu na montaż paneli fotowoltaicznych na dachu Szkoły, należy zauważyć, że instalacja ta będzie służyć do produkcji prądu, którego dostawa będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT. Jednocześnie należy wskazać, że ustawa o podatku od towarów i usług oraz akty wykonawcze do ustawy nie przewidują zwolnienia od podatku dla dostawy prądu.

Ponadto – jak wynika z opisu sprawy – wydatki ponoszone na Projekt są związane z wykonywaniem przez Państwa zadań własnych, o których mowa w ustawie o samorządzie gminnym. Budynek Szkoły jest/będzie przez Państwa wykorzystywany do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Ponadto, wskazali Państwo, że efekty realizacji Inwestycji oraz nabywane przez Państwa towary i usługi związane z realizacją Projektu nie są oraz nie będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych lub czynności zwolnionych z opodatkowania podatkiem VAT. Tak więc część Projektu, dotycząca montażu paneli fotowoltaicznych na dachu Szkoły, ma związek z Państwa działaniami, które pozostają w sferze imperium, a zatem ma związek z czynnościami wykonywanymi poza działalnością gospodarczą.

Równocześnie w związku z faktem, że są Państwo czynnym, zarejestrowanym podatnikiem VAT, a będące konsekwencją montażu paneli fotowoltaicznych Państwa działania w charakterze prosumenta, stanowią działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, podlegającą opodatkowaniu tym podatkiem, niekorzystającą ze zwolnienia należy uznać, że wydatki poniesione na montaż instalacji fotowoltaicznej na dachu budynku Szkoły mają związek – wbrew Państwa twierdzeniu – zarówno z działalnością gospodarczą (czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT), jak i z działalnością inną niż działalność gospodarcza (czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT).

Jak wynika z powołanych powyżej przepisów prawa, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika podatku VAT w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Zatem należy stwierdzić, że w związku z realizacją Projektu, w sytuacji gdy mają Państwo możliwość przyporządkowania wydatków do poszczególnych rodzajów działalności, tj. do działalności gospodarczej (do czynności opodatkowanych) i do działalności innej niż gospodarcza, to przysługuje Państwu pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług. Nie przysługuje natomiast Państwu prawo do odliczenia podatku naliczonego w stosunku do ww. wydatków poniesionych na towary i usługi wykorzystywane do wykonywania czynności niepodlegających temu podatkowi.

Natomiast w sytuacji, gdy nie mają Państwo możliwości przypisania ponoszonych wydatków na realizację Projektu w całości do działalności gospodarczej, to przysługuje Państwu na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w takim zakresie w jakim wydatki te są związane z wykonywaniem czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług z uwzględnieniem zasad określonych w art. 86 ust. 2a i następne ustawy oraz rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników.

Zaznaczenia wymaga, że w rozpatrywanej sprawie, w ramach Projektu wykonują Państwo zadania dotyczące termomodernizacji budynku Szkoły oraz montażu instalacji fotowoltaicznej na dachu budynku Szkoły. W związku z realizacją Projektu faktury będą wystawiane na Państwa.

Tak więc odnosząc się do opisanego we wniosku Projekt – z wyłączeniem wydatków poniesionych na montaż paneli fotowoltaicznych na dachu budynku Szkoły – wskazać należy, że podstawowe warunki uprawniające do odliczenia podatku naliczonego nie są spełnione, bowiem towary i usługi nabyte w związku z realizacją Projektu w części dotyczącej termomodernizacji budynku Szkoły nie są wykorzystywane przez Państwa do czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Jak bowiem wynika z opisu sprawy, budynek objęty termomodernizacją to budynek wykorzystywany na potrzeby realizacji działań związanych z edukacją, który wykorzystują Państwo do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Ponadto, efekty realizacji Inwestycji oraz nabywane przez Państwa towary i usługi związane z realizacją Projektu nie są oraz nie będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Tym samym, w odniesieniu do realizowanej Inwestycji w ww. zakresie – na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy – nie mają Państwo możliwości odliczenia podatku naliczonego.

Natomiast w odniesieniu do wydatków poniesionych na montaż paneli fotowoltaicznych – jak wskazano powyżej – wydatki te, wbrew Państwa twierdzeniu, będą wykorzystywane częściowo do czynności opodatkowanych podatkiem VAT, tj. sprzedaży energii elektrycznej. Tak więc będą wykorzystywane zarówno do celów prowadzonej działalności gospodarczej (czynności opodatkowanych podatkiem VAT), jak i z działalności innej niż działalność gospodarcza (czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT).

Tym samym w przypadku, gdy nie mają Państwo możliwości przypisania ponoszonych wydatków na realizację Projektu odnoszących się do montażu instalacji fotowoltaicznej w całości do działalności gospodarczej, to przysługuje Państwu, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w takim zakresie w jakim wydatki te są związane z wykonywaniem czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług z uwzględnieniem zasad określonych w art. 86 ust. 2a i następne ustawy oraz rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników.

Zauważyć przy tym należy, że uprawnienie do odliczenia podatku naliczonego mogą Państwo zrealizować, pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych określonych w art. 88 ustawy.

Podsumowując, stwierdzam, że nie przysługuje Państwu prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego w związku z realizacją Projektu w części dotyczącej wydatków związanych z termomodernizacją budynku Szkoły.

Natomiast w części dotyczącej wydatków związanych z montażem instalacji fotowoltaicznej na dachu budynku Szkoły przysługuje Państwu prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego w takim zakresie, w jakim wydatki te są związane z wykonywaniem czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług z uwzględnieniem zasad określonych w art. 86 ust. 2a-2h ustawy oraz rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r.

Tym samym, Państwa stanowisko w części dotyczącej braku prawa do odliczenia podatku naliczonego VAT w związku z realizacją Projektu w części dotyczącej wydatków związanych z termomodernizacja budynku Szkoły należało uznać za prawidłowe, natomiast w części dotyczącej braku prawa do odliczenia podatku naliczonego VAT w związku z realizacją Projektu w części dotyczącej wydatków związanych z montażem instalacji fotowoltaicznej na dachu budynku Szkoły za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa:

Jestem ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym, Państwo ponoszą ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym jego przedstawieniem. Zatem, wydając przedmiotową interpretację oparłem się na wynikającym z treści wniosku opisie stanu faktycznego. W przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych. Ponadto, w sytuacji zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).