Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

13 listopada 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 27 października 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy braku prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego w całości lub w części w związku z realizacją Inwestycji pn. (…).

Uzupełnili go Państwo pismem z 28 listopada 2024 r. (wpływ 28 listopada 2024 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Gmina (…) jest jednostką samorządu terytorialnego, wykonującą zadania nałożone na nią zgodnie z przepisami ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz. U z 2024 r. poz. 609 ze zm., dalej „ustawa o samorządzie gminnym”). Gmina jest zarejestrowana dla celów podatku od towarów i usług jako podatnik VAT czynny.

Stosownie do art. 2 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, Wnioskodawca wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Jednocześnie, w myśl art. 6 ust. 1 przywołanej ustawy, do zakresu działań Gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Zgodnie zaś z art. 7 ust. 1 pkt 2 ustawy o samorządzie gminnym, do zadań własnych Gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty obejmujących sprawy gminnych dróg, ulic, mostów, placów oraz organizacji ruchu drogowego.

Obecnie Gmina planuje przeprowadzenie inwestycji pn. (…) (dalej: „Inwestycja”). Inwestycja ta obejmować będzie budowę ścieżek rowerowych i pieszo-rowerowych, zaś jej celem jest:

• stworzenie spójnej sieci połączeń tras rowerowych,
• zmniejszenie emisji CO2 i PM10,
• zmniejszenie hałasu komunikacyjnego,
• zmniejszenie natężenia ruchu samochodowego na terenie objętym projektem,
• przesunięcie międzygałęziowe ruchu odbywanego za pomocą motoryzacji indywidualnej na rzecz ruchu rowerowego i komunikacji zbiorowej,
• dywersyfikację sposobów transportu,
• zwiększenie spójności komunikacyjnej i transportowej województwa,
• poprawę bezpieczeństwa rowerzystów.

Inwestycja zostanie przez Gminę zrealizowana w związku oraz na potrzeby wykonywania zadań własnych wskazanych w przywołanym powyżej art. 7 ust. 1 pkt 2 ustawy o samorządzie gminnym. Drogi rowerowe i ścieżki pieszo-rowerowe mają bowiem status drogi publicznej - służą społeczności lokalnej, a za korzystanie z nich Gmina nie pobiera opłat.

Wydatki, które Gmina poniesie na realizację Inwestycji zostaną udokumentowane przez dostawców i wykonawców wystawionymi na Gminę fakturami VAT z wykazanymi na nich kwotami należnego podatku.

Po zakończeniu Inwestycji, wytworzone w jej rezultacie składniki majątku będą ogólnodostępne dla zainteresowanych osób (mieszkańców, turystów, etc.). Gmina nie będzie pobierała jakichkolwiek opłat za korzystanie z wytworzonych w ramach Inwestycji ścieżek, a zatem majątek, który powstanie w wyniku realizacji Inwestycji będzie wykorzystywany przez Gminę wyłącznie do jej zadań statutowych, nałożonych na nią zgodnie z odpowiednimi przepisami, nie będzie zaś związany z wykonywaniem jakichkolwiek czynności opodatkowanych VAT.

Gmina ubiega się o pozyskanie dofinansowania na realizację Inwestycji ze środków Funduszy Europejskich dla (…) w latach 2021-2027, w ramach działania (…).

Pytanie

Czy Gminie w związku z realizacją opisanej Inwestycji będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w całości lub w części?

Państwa stanowisko w sprawie

W ocenie Gminy, nie przysługuje jej prawo do odliczenia VAT naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług wykorzystywanych na potrzeby realizacji wyżej opisanej Inwestycji.

Uzasadnienie

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje podatnikowi, o którym mowa w art. 15, w takim zakresie w jakim towary i usługi, które podatnik ten nabywa (i z którymi związany jest przedmiotowy podatek naliczony) są przez niego wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych (z określonymi zastrzeżeniami niemającymi zastosowania w rozpatrywanym przypadku).

Z brzmienia powyższej regulacji wynika zatem, że uprawnienie do odliczenia VAT naliczonego z tytułu ponoszonych przez dany podmiot wydatków uzależnione jest od spełnienia dwóch podstawowych warunków, tj.:

1.działania przez ten podmiot w ramach danej transakcji w charakterze podatnika VAT, oraz

2.związku nabywanych przez niego towarów i usług z działalnością gospodarczą opodatkowaną VAT.

Ad 1. Status Gminy w odniesieniu do realizacji Inwestycji

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalnością gospodarczą natomiast, w myśl ust. 2 przywołanego przepisu, jest wszelka działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Ponadto, działalność gospodarcza obejmuje także czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Jednocześnie, jak stanowi art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Przywołany art. 15 ust. 6 ustawy o VAT stanowi implementację do polskiego porządku prawnego art. 13 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. L Nr 347 z 11 grudnia 2006 r. ze zm., „Dyrektywa VAT”), w myśl którego krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami. Jednakże w przypadku, gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Stosownie natomiast do art. 6 ust. 1 przywołanej ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami dla innych podmiotów.

Jak wynika z art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. Zadania te obejmują przy tym m.in. sprawy gminnych dróg, ulic, mostów, placów oraz organizacji ruchu drogowego (art. 7 ust. 1 pkt 2 ustawy o samorządzie gminnym).

Mając na uwadze powyższe, należy uznać, że - nabywając towary oraz usługi celem realizacji Inwestycji - Gmina nie nabędzie ich w związku z prowadzeniem działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT i tym samym nie będzie działała w charakterze podatnika VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 tej ustawy. Wydatki na Inwestycję będą bowiem ponoszone w związku z realizacją zadań własnych Gminy z zakresu spraw gminnych dróg, ulic, mostów, placów oraz organizacji ruchu drogowego, a więc czynności w odniesieniu do których Wnioskodawca działa jako organ władzy publicznej, zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o VAT.

Gmina nie będzie również wykorzystywała towarów i usług nabytych w ramach realizacji Inwestycji na potrzeby jakichkolwiek czynności (dostaw towarów lub świadczenia usług), które stanowiłyby działalność gospodarczą Gminy w rozumieniu ustawy o VAT i podlegałyby opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę w związku z realizacją Inwestycji będą więc dotyczyły obszaru zadań własnych Gminy, pozostających poza jej działalnością gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. Tym samym nie zostanie spełniona pierwsza przesłanka warunkująca prawo do odliczenia VAT naliczonego, zgodnie z którą prawo takie przysługuje podatnikowi tego podatku ponoszącemu wydatki w ramach wykonywanej przez niego działalności gospodarczej.

Ad 2. Związek wydatków na Inwestycję z działalnością opodatkowaną VAT Gminy

Drugim warunkiem powstania prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającym z treści art. 86 ust. 1 ustawy o VAT jest związek ponoszonych wydatków, z tytułu których powstał ten podatek, z wykonywanymi przez podatnika czynnościami opodatkowanymi VAT.

W omawianym przypadku - zdaniem Gminy - związek taki nie wystąpi. Jak bowiem wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, infrastruktura powstała w wyniku realizacji Inwestycji będzie dostępna nieodpłatnie dla wszystkich zainteresowanych - mieszkańców Gminy, turystów, etc. Wnioskodawca nie będzie pobierać jakichkolwiek opłat za korzystanie z wytworzonych ścieżek rowerowych i pieszo-rowerowych. Nie będą one również wykorzystywane na potrzeby innych czynności, w szczególności najmu czy dzierżawy. Ponadto, opodatkowanie VAT nie wystąpi z uwagi na status w jakim Gmina występuje w odniesieniu zarówno do realizacji Inwestycji, jak i późniejszego korzystania z wytworzonego w jej efekcie mienia. Jak wskazano powyżej, sprawy dotyczące gminnych dróg, ulic, mostów, placów oraz organizacji ruchu drogowego należą do zadań własnych Gminy, a co za tym idzie, Wnioskodawca nie występuje w tym zakresie w charakterze podatnika VAT. To z kolei, niezależnie od braku odpłatności, wyklucza opodatkowanie VAT udostępnienia powstałych w ramach Inwestycji ścieżek rowerowych i pieszo-rowerowych zainteresowanym.

W konsekwencji, także druga przesłanka odliczenia wynikająca z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT nie zostanie w omawianym przypadku spełniona.

Stanowisko Gminy znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach indywidualnych wydawanych przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w analogicznych stanach faktycznych. Tytułem przykładu można tu wskazać interpretację z 13 czerwca 2023 r., sygn. 0112-KDIL3.4012.302.2023.1.NW, w której organ wskazał: „[w] omawianej sprawie warunki uprawniające do odliczenia nie są spełnione, bowiem mimo iż Gmina jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, to jednak - jak Państwo wskazali - nowopowstała ścieżka rowerowa jest i pozostanie ogólnodostępna dla mieszkańców miejscowości (...) oraz mieszkańców Gminy i gości przyjezdnych spoza Gminy. Ponadto teren ten nie będzie służył innym działalnościom odpłatnym typu dzierżawa jego fragmentu pod stoiska gastronomiczne lub sprzedaż miejsca reklamowego. Tym samym zrealizowana operacja nie będzie w żaden sposób generowała dochodów cywilnoprawnych po stronie Gminy, które podlegałyby opodatkowaniu VAT. W związku z powyższym, ze względu na niespełnienie podstawowej pozytywnej przesłanki, warunkującej prawo do odliczenia podatku naliczonego, jaką jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług, nie będą mieli Państwo - na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy - prawa do odliczenia podatku naliczonego zawartego w fakturach dokumentujących zakupy związane z realizacją przedmiotowego przedsięwzięcia.”

W świetle powyższego, w ocenie Gminy nie będzie przysługiwało jej prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków na realizację Inwestycji, gdyż infrastruktura powstała w jej efekcie będzie wykorzystywana przez Gminę wyłącznie do realizacji zadań własnych Gminy, a tym samym nie będzie służyła w jakimkolwiek zakresie wykonywanym przez Wnioskodawcę czynnościom opodatkowanym VAT.

Z uwagi na powyższe okoliczności, Gmina zwraca się z prośbą o potwierdzenie, że zaprezentowane przez nią stanowisko i rozumienie treści przepisów jest prawidłowe.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Z powołanych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego.

Zasada ta wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy, oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym:

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Na mocy art. 88 ust. 4 ustawy:

Zgodnie z ww. regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Na zakres prawa do odliczeń w sposób bezpośredni wpływa pojmowanie statusu danego podmiotu jako podatnika podatku od towarów i usług wykonującego czynności opodatkowane. Tylko podatnik ma prawo do odliczenia podatku naliczonego. Co do zasady, status podatnika związany jest z prowadzeniem przez dany podmiot działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy:

Stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy:

Jak stanowi art. 15 ust. 6 ustawy:

Z powołanych regulacji wynika, że organy władzy publicznej nie są podatnikami podatku od towarów i usług w związku z realizacją zadań, które podejmują jako podmioty prawa publicznego, nawet jeśli pobierają należności, opłaty lub składki. Organy te są natomiast podatnikami podatku od towarów i usług w przypadku wykonywanych przez nie czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1465 ze zm.):

W świetle art. 6 ust. 1 tej ustawy:

Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 2 ustawy o samorządzie gminnym:

We wniosku wskazali Państwo, że są Państwo zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Planują Państwo przeprowadzenie inwestycji pn. (…) (Inwestycja). Inwestycja ta obejmować będzie budowę ścieżek rowerowych i pieszo-rowerowych, a jej celem jest:

• stworzenie spójnej sieci połączeń tras rowerowych,
• zmniejszenie emisji CO2 i PM10,
• zmniejszenie hałasu komunikacyjnego,
• zmniejszenie natężenia ruchu samochodowego na terenie objętym projektem,
• przesunięcie międzygałęziowe ruchu odbywanego za pomocą motoryzacji indywidualnej na rzecz ruchu rowerowego i komunikacji zbiorowej,
• dywersyfikację sposobów transportu,
• zwiększenie spójności komunikacyjnej i transportowej województwa,
• poprawę bezpieczeństwa rowerzystów.

Drogi rowerowe i ścieżki pieszo-rowerowe mają status drogi publicznej - służą społeczności lokalnej, a za korzystanie z nich nie pobierają Państwo opłat.

Wydatki ponoszone na realizację Inwestycji zostaną udokumentowane przez dostawców i wykonawców wystawionymi na Państwa fakturami VAT z wykazanymi na nich kwotami należnego podatku.

Po zakończeniu Inwestycji, wytworzone w jej rezultacie składniki majątku będą ogólnodostępne dla zainteresowanych osób (mieszkańców, turystów, etc.). Nie będą Państwo pobierali jakichkolwiek opłat za korzystanie z wytworzonych w ramach Inwestycji ścieżek, a zatem majątek, który powstanie w wyniku realizacji Inwestycji będzie wykorzystywany przez Państwa wyłącznie do zadań statutowych, nałożonych na Państwa przepisami ustawy o samorządzie gminnym, nie będzie zaś związany z wykonywaniem jakichkolwiek czynności opodatkowanych VAT.

Państwa wątpliwości dotyczą prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w całości lub w części w związku z realizacją opisanej Inwestycji.  

Rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy jest uwarunkowane tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego czynnego podatnika podatku VAT, w ramach działalności gospodarczej, do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Zasada ta wyłącza tym samym możliwość odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które są wykorzystywane do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających opodatkowaniu. Oznacza to, że podstawowym warunkiem, który uprawnia do odliczenia podatku naliczonego, jest związek nabywanych towarów i usług ze sprzedażą generującą podatek należny.

W omawianej sprawie związek taki nie wystąpi. Jak Państwo wskazali, majątek który powstanie w wyniku realizacji Inwestycji będzie wykorzystywany przez Państwa wyłącznie do zadań statutowych, nałożonych na Państwa przepisami ustawy o samorządzie gminnym i nie będzie związany z wykonywaniem jakichkolwiek czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Po zakończeniu Inwestycji, wytworzone w jej rezultacie składniki majątku będą ogólnodostępne dla zainteresowanych osób (mieszkańców, turystów, etc.). Nie będą Państwo pobierali jakichkolwiek opłat za korzystanie z wytworzonych w ramach Inwestycji ścieżek. Drogi rowerowe i ścieżki pieszo-rowerowe mają status drogi publicznej - służą społeczności lokalnej, a za korzystanie z nich nie pobierają Państwo opłat.

W konsekwencji, nie zostanie spełniona podstawowa pozytywna przesłanka warunkująca prawo do odliczenia podatku naliczonego, jaką jest związek z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi, o której mowa w art. 86 ust. 1 ustawy.

Tym samym, nie będą Państwo mieli – na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy – prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w całości lub w części w związku z realizacją Inwestycji pn. (…).

Państwa stanowisko jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).