Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest:

-prawidłowe w zakresie uznania Zainteresowanej będącej stroną postępowania za podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy w związku ze sprzedażą działki nr 1,

-prawidłowe w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług sprzedaży Nieruchomości przez Zainteresowaną będącą stroną postępowania na rzecz Spółki, po uprzednim usunięciu Budowli, czyli jako Nieruchomości niezabudowanej (Przypadek I),

-nieprawidłowe w zakresie zwolnienia z podatku od towarów i usług sprzedaży Nieruchomości przez Zainteresowaną będącą stroną postępowania na rzecz Spółki, na której znajdować się będzie Budowla (Przypadek II),

-nieprawidłowe w zakresie możliwości rezygnacji ze zwolnienia z podatku od towarów i usług przez strony umowy w przypadku sprzedaży Nieruchomości przez Zainteresowaną będącą stroną postępowania na rzecz Spółki, na której znajdować się będzie Budowla,

-prawidłowe w zakresie prawa do obniżenia przez Kupującą kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktury dokumentującej sprzedaż Nieruchomości.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej

10 września 2024 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z 9 września 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy:

-uznania Zainteresowanej będącej stroną postępowania za podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy w związku ze sprzedażą działki nr 1,

-opodatkowania podatkiem od towarów i usług sprzedaży Nieruchomości przez Zainteresowaną będącą stroną postępowania na rzecz Spółki, po uprzednim usunięciu Budowli, czyli jako Nieruchomości niezabudowanej (Przypadek I),

-zwolnienia z podatku od towarów i usług sprzedaży Nieruchomości przez Zainteresowaną będącą stroną postępowania na rzecz Spółki, na której znajdować się będzie Budowla (Przypadek II),

-możliwości rezygnacji ze zwolnienia z podatku od towarów i usług przez strony umowy w przypadku sprzedaży Nieruchomości przez Zainteresowaną będącą stroną postępowania na rzecz Spółki, na której znajdować się będzie Budowla,

-prawa do obniżenia przez Kupującą kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktury dokumentującej sprzedaż Nieruchomości.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwania – pismem z 8 listopada 2024 r. (data wpływu 8 listopada 2024 r.) oraz pismem z 14 listopada 2024 r. (data wpływu 14 listopada 2024 r.).

Treść wniosku wspólnego jest następująca:

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1)           Zainteresowana będąca stroną postępowania: …

2)           Zainteresowana niebędąca stroną postępowania: …

Opis zdarzenia przyszłego

Pani ...(dalej „XY”) jest właścicielką nieruchomości gruntowej położonej w ..., która jest objęta jedną księgą wieczystą i stanowi jedną działkę ewidencyjną (dalej „Nieruchomość”).

Nieruchomość nie jest zabudowana budynkiem. Znajduje się na niej jednak obiekt kubaturowy będący budowlą, która nie jest trwale związana z gruntem. Jest to blaszany obiekt budowlany (dalej „Budowla”). Nieruchomość nie posiada dostępu do drogi publicznej (Nieruchomość przylega bezpośrednio do drogi publicznej, ale nie posiada zjazdu z tej drogi).

XY nabyła Nieruchomość od osoby fizycznej na podstawie umowy sprzedaży z dnia … r. Sprzedaż ta nie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (dalej „VAT”). W związku z nabyciem Nieruchomości XY opłaciła podatek od czynności cywilnoprawnych.

Po nabyciu Nieruchomości XY oddała ją w dzierżawę poprzedniemu właścicielowi wraz z Budowlą. Umowa dzierżawy została objęta tym samym aktem notarialnym co umowa sprzedaży, na podstawie której XY nabyła Nieruchomość. Po zakończeniu trwania umowy dzierżawy zawartej z poprzednim właścicielem, ZZ ponownie wydzierżawiła Nieruchomość na podstawie umowy z dnia 1 lipca 2023 r. zawartej z osobą fizyczną. Dzierżawca wykorzystuje Nieruchomość w działalności gospodarczej - prowadzi na niej serwis samochodowy. Dla potrzeb działalności dzierżawca wykorzystuje również Budowlę.

XY nie ponosiła nakładów ani innych wydatków na ulepszenie Nieruchomości.

XY zamierza sprzedać Nieruchomość. Zgodnie z poczynionymi ustaleniami, kupującym ma być ... sp. z o.o. (dalej „Spółka”). Spółka jest czynnym podatnikiem VAT. W dniu 12 stycznia 2024 r. XY i Spółka zawarły przedwstępną umowę sprzedaży Nieruchomości. W umowie przedwstępnej:

-strony zobowiązały się do zawarcia umowy sprzedaży, na podstawie której XY sprzeda Nieruchomość Spółce;

-XY wyraziła zgodę na dysponowanie przez Spółkę Nieruchomością na cele budowlane, w tym do wykonywania robót budowlanych według uznania Spółki.

Spółka zamierza zrealizować na Nieruchomości inwestycję budowlaną w postaci budowy budynku mieszkalnego wielorodzinnego i następnie sprzedawać nieruchomości lokalowe znajdujące się w budynku (działalność deweloperska).

Co do Nieruchomości, na wniosek XY, wydano decyzję o warunkach zabudowy, zgodnie z którą Nieruchomość jest przeznaczona pod zabudowę. Spółka proceduje obecnie pozwolenie na budowę wydane w odniesieniu do Nieruchomości. Ponadto Spółka zawarła:

-umowę o przyłączenie Nieruchomości do sieci dystrybucyjnej z … S.A. - umowa obejmuje przyłączenie do sieci dystrybucyjnej budynku wielolokalowego;

-umowę na wykonanie prac projektowych na wykonanie projektu budowlanego, technicznego i wykonawczych z biurem projektowym - umowa dotyczy projektu dla budowy budynku mieszkalnego wielorodzinnego z garażem podziemnym, przebudowy odcinka drogi wraz z infrastrukturą techniczną i budową zjazdu oraz budowy przyłącza wodociągowego i kanalizacji ogólnospławnej;

-umowę o zastępstwo inwestycyjne realizacji inwestycji drogowej oraz umowę w sprawie przekazania nieruchomości z ... - w związku z koniecznością realizacji inwestycji drogowej w powiązaniu z planowaną budową budynku wielorodzinnego na Nieruchomości (Nieruchomość nie posiada obecnie zjazdu z drogi publicznej).

Ze względu na to, że Budowla nie będzie wykorzystywana przez Spółkę, zostanie ona usunięta. Strony rozważają dwie możliwości sprzedaży Nieruchomości:

-sprzedaż Nieruchomości bez Budowli, która zostanie usunięta przez XY jeszcze przed zawarciem umowy przyrzeczonej (Przypadek I);

-sprzedaż Nieruchomości wraz z Budowlą, która zostanie usunięta przez Spółkę po zawarciu umowy przyrzeczonej i przeniesieniu własności Nieruchomości na Spółkę (Przypadek II).

Uzasadnienie wniosku wspólnego

Wniosek zostaje złożony jako wniosek wspólny przez XY i Spółkę ze względu na to, że podmioty te będą stronami umowy sprzedaży Nieruchomości. Transakcja ta może wywierać skutki podatkowe w VAT dla obu stron. Po stronie XY może powstać podatek należny. Z kolei Spółka - jako kupujący - może być uprawniona do odliczenia podatku naliczonego. W przypadku zwolnienia z opodatkowania sprzedaży Nieruchomości w VAT, ewentualna rezygnacja z tego zwolnienia wymaga również współdziałania obu stron umowy.

W uzupełnieniu wniosku z 8 listopada 2024 r. wskazała Pani:

Nieruchomość  (działka) położona jest w ..., w dzielnicy ..., obręb …, numer ewidencyjny ….

Nieruchomość wraz z posadowioną na niej Budowlą po nabyciu przez XY była oddana w dzierżawę jej poprzedniemu właścicielowi. Po zakończeniu trwania umowy dzierżawy zawartej z poprzednim właścicielem, XY ponownie wydzierżawiła Nieruchomość na podstawie umowy z dnia 1 lipca 2023 r. zawartej z osobą fizyczną. Dzierżawca wykorzystuje Nieruchomość w działalności gospodarczej - prowadzi na niej serwis samochodowy. Dla potrzeb działalności dzierżawca wykorzystuje również Budowlę posadowioną na Nieruchomości.

Przychody z dzierżawy osiągane przez XY nie przekraczają 200.000 zł rocznie. XY nie doliczała i nie dolicza VAT do kwoty czynszu z uwagi na zwolnienie podmiotowe dla drobnych podatników VAT.

W odpowiedzi na kolejne pytanie o treści „Czy udzieliła/udzieli Pani nabywcy, tj. ... sp. z o.o. pełnomocnictwa (zgody, upoważnienia) w celu występowania w Pani imieniu w sprawach dotyczących działki objętej zakresem pytań?”,

·jeżeli tak, to do uzyskania jakich konkretnie decyzji i pozwoleń, udzieliła/udzieli Pani pełnomocnictw nabywcy do występowania w Pani imieniu?

·jakich czynności dokonał/dokona nabywca w związku z udzielonym pełnomocnictwem?

wskazała Pani, że:

XY udzieliła Spółce (przyszłemu nabywcy Nieruchomości) upoważnienia do dysponowania Nieruchomością na cele budowlane. Upoważnienie zostało udzielone Spółce w przedwstępnej umowie sprzedaży zawartej w 2024 r. pomiędzy XY a Spółką (dalej „Umowa przedwstępna”).

XY nie upoważniła Spółki do uzyskania konkretnych decyzji i pozwoleń. Udzieliła natomiast Spółce szerokiego upoważnienia do dysponowania Nieruchomością na cele budowlane. W Umowie przedwstępnej wskazano, że XY wyraża zgodę na dysponowanie przez Spółkę Nieruchomością na cele budowlane w tym do wykonywania robót budowlanych.

Poza upoważnieniem zawartym w Umowie przedwstępnej XY nie udzielała innych pełnomocnictw. Zgodnie z wolą stron, zapis ten stanowi zgodę XY i upoważnienie do podejmowania przez Spółkę działań faktycznych i prawnych niezbędnych dla uzyskania decyzji i pozwoleń dla Nieruchomości, w tym składania wniosków lub dokonywania odbioru wymaganych decyzji od organów administracji publicznej.

W związku z udzielonym pełnomocnictwem Spółka:

-zawarła umowę o przyłączenie Nieruchomości do sieci dystrybucyjnej z …S.A. - umowa obejmuje przyłączenie do sieci dystrybucyjnej budynku wielolokalowego;

-zawarła umowę na wykonanie projektu budowlanego, technicznego i wykonawczych z biurem projektowym - umowa dotyczy projektu dla budowy budynku mieszkalnego wielorodzinnego z garażem podziemnym, przebudowy odcinka drogi wraz z infrastrukturą techniczną i budową zjazdu oraz budowy przyłącza wodociągowego i kanalizacji ogólnospławnej;

-zawarła umowę o zastępstwo inwestycyjne realizacji inwestycji drogowej oraz umowę w sprawie przekazania nieruchomości z ... - w związku z koniecznością realizacji inwestycji drogowej w powiązaniu z planowaną budową budynku wielorodzinnego na Nieruchomości (Nieruchomość nie posiada obecnie zjazdu z drogi publicznej);

W związku z szerokim zakresem udzielonego pełnomocnictwa, Spółka w dalszym ciągu będzie podejmowała wszelkie czynności faktyczne i prawne, w tym przed organami administracji samorządowej, niezbędne do przygotowania Nieruchomości pod inwestycję budowlaną, a następnie do budowy budynku mieszkalnego wielorodzinnego.

W odpowiedzi na pytanie o treści: „Do jakich czynności Kupujący, tj. ... sp. z o.o. będzie wykorzystywał działkę będącą przedmiotem sprzedaży. tj. czynności:

a)opodatkowanych podatkiem od towarów i usług,

b)zwolnionych od podatku od towarów i usług,

c)niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?,

odpowiedziała Pani, że Spółka zamierza wykorzystywać Nieruchomość do działalności deweloperskiej. Na Nieruchomości zamierza zrealizować inwestycję budowlaną w postaci budowy budynku mieszkalnego wielorodzinnego. Intencją Spółki jest dokonanie sprzedaży nieruchomości lokalowych znajdujących się w wybudowanym budynku. Spółka jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT.

Jak wskazano, głównym celem planowanej przez Spółkę inwestycji jest sprzedaż lokali. W przypadku niesprzyjających okoliczności rynkowych Spółka nie wyklucza innych sposobów wykorzystania Nieruchomości, jednak na potrzeby pytania oznaczonego we Wniosku nr 5, Zainteresowani proszą o przyjęcie założenia, że lokale w wybudowanym budynku wielorodzinnym zostaną sprzedane, a transakcja ich zbycia będzie podlegała opodatkowaniu VAT.

Faktura zostanie wystawiona na nabywcę - Spółkę działającą pod firmą: ... spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w ..., adres: ul. ..., …, NIP: ..., REGON: ..., wpisaną do rejestru przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego pod numerem KRS: ....

Ponadto w uzupełnieniu wniosku z 14 listopada 2024 r. wskazała Pani:

Spółka zamierza wykorzystywać Nieruchomość do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Będzie to działalność dokładnie opisana w odpowiedzi na wezwanie z dnia 8 listopada 2024 r.

Pytania

1)Czy w ramach umowy sprzedaży Nieruchomości XY będzie występowała w charakterze podatnika VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 Ustawy VAT?

2)Czy w przypadku sprzedaży Nieruchomości przez XY na rzecz Spółki, po uprzednim usunięciu Budowli, czyli jako Nieruchomości niezabudowanej, sprzedaż ta będzie opodatkowana VAT (Przypadek I)?

3)Czy w przypadku sprzedaży Nieruchomości przez XY na rzecz Spółki, na której znajdować się będzie Budowla, sprzedaż ta będzie podlegała zwolnieniu z opodatkowania VAT (Przypadek II)?

4)W przypadku odpowiedzi twierdzącej na pytanie nr 3, czy strony umowy sprzedaży mogą zrezygnować ze zwolnienia z VAT?

5)Czy w przypadku opodatkowania VAT sprzedaży Nieruchomości przez XY na rzecz Spółki, jeśli sprzedaż zostanie prawidłowo opodatkowana VAT i prawidłowo udokumentowana fakturą VAT wystawioną przez XY, Spółka będzie uprawniona do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktury dokumentującej sprzedaż Nieruchomości?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Zainteresowanej będącej stroną postępowania:

Ad 1 - W ramach umowy sprzedaży Nieruchomości XY będzie występować w charakterze podatnika VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 Ustawy VAT.

Ad 2 - W przypadku sprzedaży Nieruchomości przez XY na rzecz Spółki, po uprzednim usunięciu Budowli, czyli jako Nieruchomości niezabudowanej, sprzedaż ta będzie opodatkowana VAT (Przypadek I).

Ad 3 - W przypadku sprzedaży Nieruchomości przez XY na rzecz Spółki, na której znajdować się będzie Budowla, sprzedaż ta będzie podlegała zwolnieniu z opodatkowania VAT (Przypadek II).

Ad 4 - W przypadku odpowiedzi twierdzącej na pytanie nr 3, strony umowy sprzedaży mogą zrezygnować ze zwolnienia z VAT i wybrać opcję opodatkowania VAT dokonywanej dostawy.

Ad 5 - W przypadku opodatkowania VAT sprzedaży Nieruchomości przez XY na rzecz Spółki, Spółka będzie uprawniona do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktury dokumentującej sprzedaż Nieruchomości, jeśli XY zarejestruje się jako podatnik VAT czynny, sprzedaż zostanie prawidłowo uznana za opodatkowaną VAT i XY wystawi fakturę VAT zgodnie z obowiązującymi przepisami.

Uzasadnienie stanowiska:

Ad 1

Zgodnie z art. 15 ust. 1 Ustawy VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do art. 15 ust. 2 Ustawy VAT, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Powszechnie przyjmuje się, że dla oceny, czy dokonując sprzedaży nieruchomości, osoba fizyczna spełnia definicję podatnika VAT, tj. działa w ramach działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 Ustawy VAT, istotnym jest, czy zbywca w celu dokonania tej sprzedaży podjął aktywne działania z zakresu obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca lub usługodawcę. Ważnym jest, czy zbywca, sprzedając nieruchomość wykazuje się aktywnością porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. czy podejmuje działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

W wydawanych interpretacjach indywidualnych Dyrektor KIS przyjmuje, że w przypadku sprzedaży nieruchomości za uznaniem sprzedającego za podatnika VAT, działającego w ramach działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 Ustawy VAT, przemawiają m.in. następujące okoliczności:

·udzielenie przez sprzedającego inwestorowi (nabywcy) pełnomocnictwa do wykonywania czynności związanych z uzyskaniem pozwolenia na budowę, oceną warunków technicznych działki (por. interpretacja indywidualna z dnia 28 kwietnia 2023 r., znak 0111-KDIB3-1.4012.93.2023.2.AB);

·udzielenie kupującemu prawa do dysponowania nieruchomością na cele budowlane w celu uzyskania wszelkich niezbędnych decyzji administracyjnych dla realizacji inwestycji (por. interpretacja indywidualna z dnia 20 stycznia 2020 r., znak 0114-KDIP4-2.4012.35.2019.2.MMA);

·udzielenie przez sprzedającego kupującemu upoważnienia do dysponowania nieruchomością na cele budowlane, w tym w celu uzyskania wszelkich decyzji, uzgodnień, zgód, warunków technicznych i innych aktów potrzebnych dla realizacji inwestycji, w szczególności pozwolenia na rozbiórki i decyzji o zezwoleniu na lokalizację lub przebudowę zjazdu z drogi publicznej, zgody na uzyskiwanie decyzji dotyczących usunięcia z nieruchomości drzew i krzewów (por. interpretacja z dnia 12 czerwca 2023 r., znak 0111-KDIB3-3.4012.139.2023.3.AW);

·wystąpienie o dokonanie zmiany warunków zabudowy (por. interpretacja indywidualna z dnia 26 kwietnia 2023 r., znak 0114-KDIP1-3.4012.92.2023.2.KP);

·uprzednie oddawanie nieruchomości do odpłatnego korzystania na podstawie umowy najmu lub dzierżawy (por. interpretacja indywidualna z dnia 12 kwietnia 2023 r., znak 0113-KDIPT1-2.4012.55.2023.2.SM);

·przyłączenie mediów do nieruchomości (por. interpretacja z dnia 14 lutego 2023 r., znak 0114-KDIP1-3.4012.587.2022.3.KF).

W ocenie Zainteresowanych, dokonując sprzedaży Nieruchomości na rzecz Spółki, XY będzie działała jak podmiot profesjonalnie zajmujący się obrotem nieruchomościami. Świadczą o tym przede wszystkim takie okoliczności jak:

·oddanie Nieruchomości w dzierżawę po jej nabyciu;

·wyrażenie przez XY zgody na dysponowanie przez Spółkę Nieruchomością na cele budowlane, w tym do wykonywania robót budowlanych według uznania Spółki;

·wydanie pozwolenia na budowę dotyczącego Inwestycji;

·przyłączenie mediów do Nieruchomości.

Podejmowanie działań faktycznych i prawnych niezbędnych dla uzyskania decyzji i pozwoleń dla nabywanej nieruchomości, w tym składanie wniosków lub odbiór wymaganych decyzji od organów administracji publicznej, stanowi przejaw zorganizowanej i zaplanowanej aktywności. Czynności te prowadzą do uatrakcyjnienia nieruchomości i wzrostu jej wartości. Tego rodzaju działalność powinna być uznana za działalność profesjonalną, a więc wykonywaną przez podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 Ustawy VAT.

Część z ww. czynności wykonywana była przez Spółkę, jednak z upoważnienia XY. Okoliczność ta nie wpływa jednak w ocenie Zainteresowanych na to, że XY powinna być traktowana jak podatnik VAT w odniesieniu do transakcji zbycia Nieruchomości na rzecz Spółki. Działania Spółki podejmowane były z upoważnienia XY i wywoływały skutki bezpośrednio w sferze prawnej XY, za jej zgodą, na Nieruchomości, która obecnie wciąż stanowi jej własność.

Powyższy pogląd znajduje potwierdzenie w rozstrzygnięciach Dyrektora KIS. Przykładowo w interpretacji indywidualnej z dnia 26 kwietnia 2023 r., znak 0114-KDIP1-3.4012.92.2023.2.KP, organ uznał, że:

„(...) fakt, iż strony uzależniły dokonanie przeniesienia prawa własności nieruchomości od dokonania ww. ustaleń w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego oraz uzyskania prawomocnej decyzji o pozwoleniu na budowę świadczy o tym, że w analizowanej sprawie mamy do czynienia z taką aktywnością i zaangażowaniem w zakresie obrotu nieruchomościami, które są typowe dla producentów, handlowców i usługodawców. Mimo, że w analizowanej sprawie czynności te w gruncie rzeczy faktycznie podejmie Inwestor, to jednak efekty tych działań wywierają bezpośredni skutek dla Pana tj. zmierzają do zbycia działki i osiągnięcia pożytku z tego tytułu. Pomimo więc, że przed sprzedażą nieruchomości nie podejmował Pan i nie będzie podejmować czynności wymagających zaangażowania własnych środków finansowych zmierzających do podniesienia wartości działki, to oceniając całokształt przedstawionych okoliczności sprawy należy stwierdzić, że w analizowanej sprawie Pana działanie wykracza poza sferę rozporządzania majątkiem osobistym”.

Analogiczne stanowisko zostało wyrażone przez Dyrektora KIS m.in. w interpretacji indywidualnej z dnia 7 lutego 2022 r., znak 0114-KDIP4-1.4012.754.2021.2.PS, oraz w interpretacji indywidualnej z dnia 16 lutego 2022 r., znak 0113-KDIPT1-3.4012.913.2021.4.MJ.

Dla ustalenia, czy XY dokona sprzedaży jako podatnik VAT istotne znaczenie ma także to, że po nabyciu Nieruchomości, oddawała ją w dzierżawę. XY wykorzystywała więc Nieruchomość do działalności gospodarczej, którą dla potrzeb VAT rozumie się szeroko, także jako wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Stanowisko to Dyrektor KIS potwierdza przykładowo w interpretacji indywidualnej z dnia 25 kwietnia 2024 r., znak 0114-KDIP1-1.4012.164.2024.1.MKA, w której organ ten stwierdził, że:

„odpłatne udostępnianie nieruchomości innemu podmiotowi skutkuje uzyskiwaniem korzyści majątkowej po stronie wydzierżawiającego, a tym samym stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. W konsekwencji wypełnia określoną w art. 15 ust. 2 ustawy definicję działalności gospodarczej”.

Podobnie, w interpretacji indywidualnej z dnia 9 lutego 2024 r., znak 0113-KDIPT1-3.4012.703.2023.2.MJ, Dyrektor KIS uznał, że sprzedaż nieruchomości nie będzie miała prywatnego charakteru w przypadku oddania jej w posiadanie zależne na podstawie umów najmu, dzierżawy czy im podobnych. Organ stwierdził, że:

„W kontekście niniejszej sprawy należy zwrócić uwagę na treść zdania drugiego definicji pojęcia »działalność gospodarcza», w której mówi się o wykorzystywaniu m.in. towarów w sposób ciągły do celów zarobkowych. Takie wykorzystywanie towarów ma miejsce poprzez oddanie ich w stosunki obligacyjne (najem, dzierżawa, leasing itp.). [...] W konsekwencji, dzierżawa nieruchomości stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Tym samym wypełnia ona określoną w art. 15 ust. 2 ustawy definicję działalności gospodarczej, bez względu na to, czy dzierżawa jest prowadzona w ramach działalności gospodarczej, czy jako odrębne źródło przychodu w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych [...] sprzedaż działek nr b i c stanowiących współwłasność małżeńską będzie dostawą dokonaną w ramach prowadzenia działalności gospodarczej w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, a Państwo będą działali jako podatnicy VAT, o których mowa w art. 15 ust. 1 ustawy”.

Podsumowując, zdaniem Zainteresowanych, XY dokona sprzedaży Nieruchomości na rzecz Spółki w ramach działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 Ustawy VAT, a tym samym, należy uznać, że w związku z tą transakcją, będzie działała w charakterze podatnika VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 Ustawy VAT.

Ad 2

Jak była o tym mowa, ze względu na to, że Budowla nie będzie wykorzystywana przez Spółkę, zostanie ona usunięta. Strony rozważają dwie możliwości sprzedaży Nieruchomości:

-sprzedaż Nieruchomości bez Budowli, która zostanie usunięta przez XY jeszcze przed zawarciem umowy przyrzeczonej (Przypadek I);

-sprzedaż Nieruchomości wraz z Budowlą, która zostanie usunięta przez Spółkę po zawarciu umowy przyrzeczonej i przeniesieniu własności Nieruchomości na Spółkę (Przypadek II).

Zdaniem Zainteresowanych w Przypadku I na skutek zawarcia przyrzeczonej umowy sprzedaży XY przeniesienie na spółkę własność niezabudowanego gruntu, na którym nie będą znajdować się budynki ani budowle.

Jak wskazano w uzasadnieniu stanowiska w zakresie pytania nr 1, dokonując sprzedaży, XY będzie działała jako podatnik VAT. Sprzedaż Nieruchomości będzie zatem stanowiła odpłatną dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 Ustawy VAT.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 Ustawy VAT, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Przez tereny budowlane - stosownie do art. 2 pkt 33 Ustawy VAT - rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

W Przypadku I, a więc po usunięciu Budowli, Nieruchomość będzie stanowiła grunt niezabudowany. Wobec Nieruchomości wydana została decyzja o warunkach zabudowy, zgodnie z którą Nieruchomość jest przeznaczona pod zabudowę. Nieruchomość spełniać będzie zatem definicję terenów budowlanych, a więc do jej dostawy nie będzie miało zastosowanie zwolnienie z opodatkowania VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 Ustawy VAT.

W konsekwencji - w odniesieniu do sprzedaży Nieruchomości przez XY do Spółki w Przypadku I, po uprzednim usunięciu Budowli, czyli jako Nieruchomości niezabudowanej - sprzedaż ta będzie podlegała opodatkowaniu VAT.

Ad 3

W Przypadku II, który rozważają Zainteresowani, sprzedaż Nieruchomości nastąpi wraz ze znajdującą się na niej Budowlą. Budowla zostanie usunięta przez Spółkę już po zawarciu umowy przyrzeczonej i przeniesieniu własności Nieruchomości na Spółkę.

W ocenie Zainteresowanych w takiej sytuacji dla dokonania oceny skutków w VAT sprzedaży Nieruchomości należy odnieść się do art. 29a ust. 8 Ustawy VAT. Zgodnie z tym przepisem, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Powyższe oznacza, że opodatkowaniu VAT podlega całość nieruchomości (grunt i budynek/budowla) według zasad przewidzianych dla budynku/budowli. Jeśli dostawa budynku/budowli podlega opodatkowaniu VAT, to również dostawa gruntu będzie podlegała opodatkowaniu. Z kolei, jeśli dostawa budynku/budowli jest objęta zwolnieniem z opodatkowania VAT, to dostawa całej nieruchomości także będzie zwolniona.

Stanowisko to potwierdza Dyrektor KIS - przykładowo w interpretacji indywidualnej z dnia 16 kwietnia 2024 r., znak 0112-KDIL1-2.4012.38.2024.2.DS, Organ stwierdził, że:

„Przy sprzedaży budynków lub budowli, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków, budowli lub ich części w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, opodatkowana jest również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony”.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

a)dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b)pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z kolei, stosownie do art. 43 ust. 10a Ustawy VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

a)w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

b)dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Poprzez pierwsze zasiedlenie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy VAT, uważa się - stosownie do art. 2 pkt 14 Ustawy VAT - oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a)wybudowaniu lub

b)ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Jak była o tym mowa, w dniu nabycia Nieruchomości (9 lutego 2022 r.) XY oddała ją do odpłatnego korzystania i pobierania pożytków na podstawie umowy dzierżawy. XY nie ponosiła nakładów ani innych wydatków na ulepszenie Nieruchomości. Oznacza to, że do pierwszego zasiedlenia Budowli doszło co najmniej w dniu 9 lutego 2022 r.

Strony zawarły umowę przedwstępną sprzedaży Nieruchomości w dniu 12 stycznia 2024 r. Zawarcie umowy przyrzeczonej nastąpi po upływie 2 lat od dnia nabycia Nieruchomości przez XY i oddania jej przez XY do użytkowania na podstawie umowy dzierżawy.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Zainteresowanych, w Przypadku II, tj. sprzedaży Nieruchomości przez XY na rzecz Spółki, na której znajdować się będzie Budowla, transakcja ta będzie stanowiła dostawę towarów objętą zakresem Ustawy VAT, jednak zwolnioną z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy VAT.

Ze względu na to, że sprzedaż Nieruchomości będzie objęta zwolnieniem z art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy VAT, nie znajdzie do niej zastosowania art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy VAT.

Ad 4

Zgodnie z art. 43 ust. 10 Ustawy VAT podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1)są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;

2)złożą:

a.przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego lub

b.w akcie notarialnym, do zawarcia którego dochodzi w związku z dostawą tych obiektów

- zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Oświadczenie o wyborze opodatkowania dostawy, o którym mowa w art. 43 ust. 10 pkt 2 Ustawy VAT, musi zawierać również:

1)imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;

2)planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części – w przypadku, o którym mowa w ust. 10 pkt 2 lit. a;

3)adres budynku, budowli lub ich części.

Jak wskazano w uzasadnieniu stanowiska w zakresie pytania nr 3, sprzedaż Nieruchomości w Przypadku II, tj. gdy na Nieruchomości znajdować się będzie Budowla, będzie podlegała zwolnieniu z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy VAT.

Powyższe oznacza, że XY i Spółka będą mogły zrezygnować ze zwolnienia z opodatkowania VAT w odniesieniu do sprzedaży Nieruchomości, jeśli zostaną spełnione dodatkowe warunki, o których mowa w art. 43 ust. 10 i 11 Ustawy VAT, tj. w szczególności, gdy:

·XY dokona rejestracji jako podatnik VAT czynny przed dniem zawarcia umowy przyrzeczonej sprzedaży,

·XY i Spółka złożą zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy Nieruchomości VAT do naczelnika urzędu skarbowego właściwego dla Spółki przed dniem zawarcia umowy przyrzeczonej sprzedaży lub w akcie notarialnym, do zawarcia którego dojdzie w związku ze sprzedażą Nieruchomości.

Ad 5

Zgodnie z art. 86 ust. 1 Ustawy VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 tej ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Kwotę podatku naliczonego stanowi m.in. suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług (art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a Ustawy VAT).

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik VAT oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

Jak wspomniano, Spółka zamierza kupić Nieruchomość od XY, zrealizować na niej inwestycję budowlaną w postaci budowy budynku mieszkalnego wielorodzinnego i następnie sprzedawać nieruchomości lokalowe znajdujące się w budynku (działalność deweloperska). Spółka jest zarejestrowana w charakterze czynnego podatnika VAT.

Spółka będzie sprzedawała lokale w wybudowanym budynku w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Do ceny za lokal Spółka będzie doliczać VAT. Wobec tego, należy stwierdzić, że Spółka, będąc zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT, będzie wykorzystywała Nieruchomość do czynności podlegających opodatkowaniu VAT.

Aby możliwe było odliczenie VAT naliczonego w związku z zakupem Nieruchomości przez Spółkę, sprzedaż Nieruchomości musi być transakcją opodatkowaną VAT.

Jak wynika z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego, Strony rozważają dwie możliwości sprzedaży Nieruchomości:

-sprzedaż Nieruchomości bez Budowli, która zostanie usunięta przez XY jeszcze przed zawarciem umowy przyrzeczonej (Przypadek I);

-sprzedaż Nieruchomości wraz z Budowlą, która zostanie usunięta przez Spółkę po zawarciu umowy przyrzeczonej i przeniesieniu własności Nieruchomości na Spółkę (Przypadek II).

Jak zostało wskazane w uzasadnieniu do pytania 2 w Przypadku I, a więc po usunięciu Budowli, Nieruchomość będzie stanowiła grunt niezabudowany. Wobec Nieruchomości wydana została decyzja o warunkach zabudowy, zgodnie z którą Nieruchomość jest przeznaczona pod zabudowę. Nieruchomość spełniać będzie zatem definicję terenów budowlanych, a więc do jej dostawy nie będzie miało zastosowanie zwolnienie z opodatkowania VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 Ustawy VAT. W konsekwencji, w Przypadku I sprzedaż ta będzie podlegała opodatkowaniu VAT.

Jak wskazano w uzasadnieniu stanowiska w zakresie pytania nr 3 i 4, sprzedaż Nieruchomości w Przypadku II, tj. gdy na Nieruchomości znajdować się będzie Budowla, będzie podlegała zwolnieniu z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy VAT. XY i Spółka będą jednak mogły zrezygnować ze zwolnienia z opodatkowania VAT w odniesieniu do sprzedaży Nieruchomości, jeśli zostaną spełnione dodatkowe warunki, o których mowa w art. 43 ust. 10 i 11 Ustawy VAT. W przypadku rezygnacji ze zwolnienia przez XY i Spółkę, sprzedaż Nieruchomości również będzie czynnością opodatkowaną VAT.

Zakładając, że sprzedaż Nieruchomości zostanie opodatkowana - w Przypadku I jako dostawa gruntu niezabudowanego, w Przypadku II w wyniku rezygnacji ze zwolnienia - Spółka będzie uprawniona do odliczenia podatku naliczonego.

Prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z zakupem nieruchomości pod inwestycję deweloperską potwierdził Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z dnia 15 marca 2024 r., znak 0114-KDIP4-1.4012.549.2023.3.RMA. Stwierdził on, że:

„Z wniosku wynika, że Wnioskodawca 2 jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Wnioskodawca 2 przeprowadzi na nieruchomości własne przedsięwzięcie deweloperskie (dokona rozbiórki istniejących obiektów oraz wybuduje budynek mieszkalny z lokalami mieszkalnymi na sprzedaż). Na dzień składania niniejszej odpowiedzi Wnioskodawca 2 dysponuje już pozwoleniem na budowę umożliwiającym mu realizację przedsięwzięcia deweloperskiego na nieruchomości.

Tym samym spełniona jest przesłanka pozytywna warunkująca prawo do odliczenia podatku naliczonego - będzie tego dokonywał zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług, a nabyte towary będą związane z wykonywaniem przez niego czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Jednocześnie należy zauważyć, że formułując pytanie w zakresie prawa do odliczenia wskazał Pan ogólnie na prawidłowo wystawioną i doręczoną fakturę. Z rozstrzygnięć w zakresie pytań nr 3 i 7 wynika, że planowaną sprzedaż nieruchomości należy potraktować jako dostawę gruntu zabudowanego budynkiem stróżówki o pow. 17 m kw. i jeśli strony transakcji podejmą decyzję o rezygnacji ze zwolnienia od podatku oraz złożą zgodne oświadczenie, spełniające warunki z art. 43 ust. 10 i ust. 11 ustawy, to dostawa ta będzie opodatkowana właściwą stawką podatku.

Tym samym zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, w sytuacji niezaistnienia innych przesłanek negatywnych wskazanych w art. 88 ustawy, Wnioskodawcy 2 będzie przysługiwać prawo do odliczenia VAT wynikającego z prawidłowo wystawionej i doręczonej faktury, w terminach wynikających z ww. art. 86 ust. 10, ust. 10bpkt 1 i ust. 11 ustawy”.

Tożsame wnioski Dyrektor KIS zaprezentował również w interpretacji indywidualnej z dnia 11 września 2023 r., znak 0114-KDIP1-3.4012.349.2023.1.MPA oraz w interpretacji indywidualnej z dnia 9 grudnia 2020 r., znak 0114-KDIP4-3.4012.566.2020.1.RK.

Biorąc pod uwagę powyższe, w ocenie Zainteresowanych, w przypadku opodatkowania VAT sprzedaży Nieruchomości przez XY na rzecz Spółki, zgodnie ze stanowiskiem Dyrektora KIS, Spółka będzie uprawniona do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktury dokumentującej sprzedaż Nieruchomości, jeśli XY zarejestruje się jako podatnik VAT czynny i wystawi fakturę VAT zgodnie z obowiązującymi przepisami.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest:

-prawidłowe w zakresie uznania Zainteresowanej będącej stroną postępowania za podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy w związku ze sprzedażą działki nr 1,

-prawidłowe w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług sprzedaży Nieruchomości przez Zainteresowaną będącą stroną postępowania na rzecz Spółki, po uprzednim usunięciu Budowli, czyli jako Nieruchomości niezabudowanej (Przypadek I),

-nieprawidłowe w zakresie zwolnienia z podatku od towarów i usług sprzedaży Nieruchomości przez Zainteresowaną będącą stroną postępowania na rzecz Spółki, na której znajdować się będzie Budowla (Przypadek II),

-nieprawidłowe w zakresie możliwości rezygnacji ze zwolnienia z podatku od towarów i usług przez strony umowy w przypadku sprzedaży Nieruchomości przez Zainteresowaną będącą stroną postępowania na rzecz Spółki, na której znajdować się będzie Budowla,

-prawidłowe w zakresie prawa do obniżenia przez Kupującą kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktury dokumentującej sprzedaż Nieruchomości.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy:

Natomiast w myśl art. 2 pkt 22 ustawy:

Należy przyjąć, że w oparciu o definicję zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie nieruchomości gruntowych (działek), traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy:

W świetle przytoczonych wyżej przepisów zauważyć należy, że status podatnika podatku od towarów i usług, wynika z okoliczności dokonania czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Dla ustalenia, czy podmiot dokonujący transakcji sprzedaży nieruchomości jest podatnikiem podatku VAT, istotnym jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą.

Jak wynika natomiast z art. 15 ust. 2 ustawy:

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności, konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik.

Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto, działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Przez ciągłe wykorzystywanie składników majątku należy rozumieć takie wykorzystywanie majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub długim okresem trwania. Zatem czerpanie dochodów ze składnika majątku wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej.

Analizując powyższe przepisy należy stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Na podstawie art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, ze zm.), zwanej dalej „Dyrektywą 2006/112/WE:

Jednocześnie w art. 12 ust. 1 lit. b) powołanej Dyrektywy 2006/112/WE wskazano:

W myśl art. 12 ust. 3 Dyrektywy 2006/112/WE:

Na podstawie art. 2 ust. 1 lit. a) Dyrektywy 2006/112/WE:

Z przytoczonych regulacji prawa wspólnotowego wynika, że podatnikiem podatku od towarów i usług może być każda osoba, która okazjonalnie dokonuje czynności opodatkowanych, przy czym czynności te winny być związane z działalnością zdefiniowaną jako działalność gospodarcza, tj. wszelką działalnością producentów, handlowców i osób świadczących usługi, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie.

Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług w świetle powyższych przepisów jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Uznanie, iż dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą.

Inaczej jest natomiast – wyjaśnił Trybunał – w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

Pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy o VAT, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z dnia 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

Kwestie dotyczące stosunków cywilnoprawnych między podmiotami, w tym kwestie dotyczące przeniesienia własności nieruchomości, reguluje Kodeks cywilny.

Zgodnie z ogólnymi zasadami dotyczącymi sprzedaży – art. 535 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1610 ze zm.), zwanej dalej „Kodeksem cywilnym”:

Moment przeniesienia własności nieruchomości został określony w art. 155 § 1 ustawy Kodeks cywilny, w myśl którego:

Z kolei umowa przedwstępna została uregulowana w art. 389-396 ustawy Kodeks cywilny.

Zgodnie z art. 389 § 1 i § 2 ustawy Kodeks cywilny:

Umowa przedwstępna jest więc jedynie zobowiązaniem do przeniesienia własności, lecz własności nie przenosi. Kupujący nie otrzymuje na mocy tej umowy żadnych uprawnień właścicielskich. Właścicielem zostaje dopiero dzięki zawarciu umowy przyrzeczonej.

Tym samym, zgodnie z powyższymi normami prawa cywilnego – umowa przedwstępna, będąca przyrzeczeniem zawarcia właściwej umowy sprzedaży, nawet jeśli sporządzona została w formie aktu notarialnego, nie powoduje przeniesienia prawa własności nieruchomości.

Ponadto należy zwrócić uwagę na kwestię udzielania pełnomocnictw, która to została uregulowana w Tytule IV Działu VI Przedstawicielstwo, Rozdział I Przepisy ogólne, Rozdział II Pełnomocnictwo, ustawy Kodeks cywilny.

Zgodnie z art. 95 § 1 i § 2 ustawy Kodeks cywilny:

W myśl art. 96 ustawy Kodeks cywilny:

Stosownie do art. 98 ustawy Kodeks cywilny:

Z art. 99 § 1 i § 2 ustawy Kodeks cywilny wynika:

Na mocy art. 108 ustawy Kodeks cywilny:

Z regulacji art. 109 ustawy Kodeks cywilny wynika, że:

Jak wynika z przepisów art. 95 do art. 109 Kodeksu cywilnego pełnomocnictwo to jednostronne oświadczenie osoby (mocodawcy), na mocy którego inna osoba (pełnomocnik) staje się upoważniona do działania w imieniu mocodawcy. Zatem każda czynność wykonana przez pełnomocnika w imieniu mocodawcy i w zakresie udzielonego pełnomocnictwa wywoła skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy.

Z opisu sprawy wynika, że Pani, występująca w analizowanej sprawie jako Zainteresowana będąca stroną postępowania, jest właścicielką działki numer 1. Nieruchomość nie jest zabudowana budynkiem. Znajduje się na niej jednak obiekt kubaturowy będący budowlą, która nie jest trwale związana z gruntem. Jest to blaszany obiekt budowlany. Zamierza Pani sprzedać Nieruchomość. Zgodnie z poczynionymi ustaleniami, kupującym ma być ... sp. z o.o. (dalej „Spółka”). Zawarła Pani ze Spółką przedwstępną umowę sprzedaży Nieruchomości. W umowie przedwstępnej:

-strony zobowiązały się do zawarcia umowy sprzedaży, na podstawie której Pani sprzeda Nieruchomość Spółce;

-wyraziła Pani zgodę na dysponowanie przez Spółkę Nieruchomością na cele budowlane, w tym do wykonywania robót budowlanych według uznania Spółki.

Spółka zamierza zrealizować na Nieruchomości inwestycję budowlaną w postaci budowy budynku mieszkalnego wielorodzinnego i następnie sprzedawać nieruchomości lokalowe znajdujące się w budynku (działalność deweloperska).

Co do Nieruchomości, na Pani wniosek, wydano decyzję o warunkach zabudowy, zgodnie z którą Nieruchomość jest przeznaczona pod zabudowę. Spółka proceduje obecnie pozwolenie na budowę wydane w odniesieniu do Nieruchomości.

Pani jako Zainteresowana będąca stroną postępowania wskazała, że:

udzieliła Pani Spółce (przyszłemu nabywcy Nieruchomości) upoważnienia do dysponowania Nieruchomością na cele budowlane. Upoważnienie zostało udzielone Spółce w przedwstępnej umowie sprzedaży zawartej w 2024 r. pomiędzy Panią a Spółką (dalej „Umowa przedwstępna”).

Nie upoważniła Pani Spółki do uzyskania konkretnych decyzji i pozwoleń. Udzieliła natomiast Spółce szerokiego upoważnienia do dysponowania Nieruchomością na cele budowlane. W Umowie przedwstępnej wskazano, że wyraża Pani zgodę na dysponowanie przez Spółkę Nieruchomością na cele budowlane w tym do wykonywania robót budowlanych.

Poza upoważnieniem zawartym w Umowie przedwstępnej nie udzielała Pani innych pełnomocnictw. Zgodnie z wolą stron, zapis ten stanowi zgodę Pani i upoważnienie do podejmowania przez Spółkę działań faktycznych i prawnych niezbędnych dla uzyskania decyzji i pozwoleń dla Nieruchomości, w tym składania wniosków lub dokonywania odbioru wymaganych decyzji od organów administracji publicznej.

W związku z udzielonym pełnomocnictwem Spółka:

-zawarła umowę o przyłączenie Nieruchomości do sieci dystrybucyjnej z …S.A. - umowa obejmuje przyłączenie do sieci dystrybucyjnej budynku wielolokalowego;

-zawarła umowę na wykonanie projektu budowlanego, technicznego i wykonawczych z biurem projektowym - umowa dotyczy projektu dla budowy budynku mieszkalnego wielorodzinnego z garażem podziemnym, przebudowy odcinka drogi wraz z infrastrukturą techniczną i budową zjazdu oraz budowy przyłącza wodociągowego i kanalizacji ogólnospławnej;

-zawarła umowę o zastępstwo inwestycyjne realizacji inwestycji drogowej oraz umowę w sprawie przekazania nieruchomości z ... - w związku z koniecznością realizacji inwestycji drogowej w powiązaniu z planowaną budową budynku wielorodzinnego na Nieruchomości (Nieruchomość nie posiada obecnie zjazdu z drogi publicznej);

W związku z szerokim zakresem udzielonego pełnomocnictwa, Spółka w dalszym ciągu będzie podejmowała wszelkie czynności faktyczne i prawne, w tym przed organami administracji samorządowej, niezbędne do przygotowania Nieruchomości pod inwestycję budowlaną, a następnie do budowy budynku mieszkalnego wielorodzinnego.

W świetle powyższego uznać należy, że Kupująca będzie dokonywała określonych czynności w związku ze sprzedażą przez Panią działki nr 1. Pomimo że ww. czynności dokonywane będą przez przyszłego właściciela, to aby takie czynności mogły zostać poczynione, to faktyczny właściciel nieruchomości musi wystąpić z wnioskiem lub udzielić stosownych pełnomocnictw (zgody/upoważnienia w sprawach dotyczących nieruchomości) potencjalnemu przyszłemu właścicielowi, tak aby mógł on działać w jego imieniu. Jak wskazano wyżej, udzieliła Pani Kupującemu stosowną zgodę, upoważnienie i pełnomocnictwa.

Okoliczność, że ww. działania nie będą podejmowane bezpośrednio przez Panią, ale przez Kupującego nie oznacza, że pozostają bez wpływu na Pani sytuację prawną. Po udzieleniu zgody, upoważnienia i pełnomocnictwa czynności wykonane przez Kupującego wywołają skutki bezpośrednio w Pani (mocodawcy) sferze prawnej. Z kolei Kupujący, dokonując ww. działań, uatrakcyjni przedmiotową nieruchomość stanowiącą nadal Pani własność. Działania te, dokonywane za Pani zgodą, wpłyną generalnie na podniesienie atrakcyjności nieruchomości jako towaru i wzrost jej wartości.

Mając zatem na uwadze powyższe okoliczności należy wskazać, że dokonując sprzedaży działki nr 1, nie będzie Pani korzystała z przysługującego Pani prawa do rozporządzania własnym majątkiem prywatnym, nie jest to bowiem typowe (zwykłe) rozporządzanie prawem własności. W taki sposób zorganizowała Pani sprzedaż ww. działki, że niejako Pani działania łącznie z działaniami przyszłego nabywcy stanowią pewnego rodzaju wspólne przedsięwzięcie.

Do czasu zawarcia umowy przyrzeczonej jest Pani właścicielem działki nr 1, która to działka podlega wielu czynnościom. Wszystkie te czynności z punktu widzenia podatku VAT zostaną „wykonane” w Pani sferze prawnopodatkowej. W tym kontekście bez znaczenia pozostaje okoliczność wykonywania ww. czynności przez potencjalnego nabywcę. W efekcie wykonywanych czynności dostawie podlega nieruchomość o zupełnie innym charakterze jak w chwili zawarcia umowy przedwstępnej.

Zatem w przedmiotowej sprawie podejmując ww. czynności zaangażowała Pani środki podobne do tych, jakie wykorzystują podmioty zajmujące się profesjonalnie obrotem nieruchomościami, o których mowa we wskazanych orzeczeniach w sprawach C-180/10 i C-181/10, tj. wykazała aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem.

Ponadto z opisu sprawy wynika, że po nabyciu Nieruchomości oddała ją Pani w dzierżawę poprzedniemu właścicielowi wraz z Budowlą. Po zakończeniu trwania umowy dzierżawy zawartej z poprzednim właścicielem, ponownie wydzierżawiła Pani Nieruchomość na podstawie umowy z 1 lipca 2023 r. zawartej z osobą fizyczną.

Na mocy art. 693 § 1 ustawy Kodeks cywilny:

Tak więc dzierżawa jest umową dwustronnie obowiązującą i wzajemną, odpowiednikiem świadczenia wydzierżawiającego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania i pobierania pożytków, jest świadczenie dzierżawcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu. Umowa dzierżawy jest cywilnoprawną umową nakładającą na strony – zarówno wydzierżawiającego, jak i dzierżawcę – określone przepisami obowiązki.

Zatem dzierżawa stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Tym samym wypełnia ona określoną w art. 15 ust. 2 ustawy definicję działalności gospodarczej.

Dzierżawa przez Panią działki nr 1, spowodowała, że nie ma ona charakteru majątku prywatnego. Wykorzystywanie przez Panią w sposób ciągły dla celów zarobkowych działki nr 1, spowodowało, że ww. nieruchomość była wykorzystywana w prowadzonej przez Panią działalności gospodarczej.

Podejmowane przez Panią działania oraz dokonane czynności wykluczają sprzedaż działki nr 1, w ramach zarządu Pani majątkiem prywatnym. Tym samym, ww. sprzedaż będzie dostawą dokonaną w ramach prowadzenia działalności gospodarczej w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, a Pani będzie działała jako podatnik VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy.

W konsekwencji, skoro w tej sprawie wystąpią przesłanki stanowiące podstawę uznania Pani za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, to czynność sprzedaży działki nr 1, będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, jako odpłatna dostawa towarów na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy.

Tym samym stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.

W dalszej kolejności Pani wątpliwości dotyczą kwestii, czy w przypadku sprzedaży Nieruchomości przez Panią na rzecz Spółki, po uprzednim usunięciu Budowli, czyli jako Nieruchomości niezabudowanej (Przypadek I), sprzedaż ta będzie opodatkowana VAT lub w przypadku sprzedaży Nieruchomości przez Panią na rzecz Spółki, na której znajdować się będzie Budowla (Przypadek II), sprzedaż ta będzie podlegała zwolnieniu z opodatkowania VAT.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy:

Przez tereny budowlane – w świetle art. 2 pkt 33 ustawy – rozumie się:

Opodatkowane są zatem dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe niezabudowane, będące terenami budowlanymi w rozumieniu ww. art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, innych niż tereny budowlane – są zwolnione od podatku.

Według art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 977 ze zm.):

Jak stanowi art. 4 ust. 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:

Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego – jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy – jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen – „teren budowlany” oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę.

W konsekwencji, generalnie opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane, czyli tereny przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, dla których nie obowiązuje plan zagospodarowania przestrzennego oraz nie wydano decyzji o warunkach zabudowy – są zwolnione od podatku VAT. Ustawa o podatku od towarów i usług w kontekście zastosowania właściwej stawki podatku VAT przy sprzedaży gruntu nakazuje oceniać przeznaczenie tego gruntu wyłącznie na podstawie istniejącego planu zagospodarowania przestrzennego oraz wydanych decyzji o warunkach zabudowy.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT:

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest – co do zasady – zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

W myśl art. 2 pkt 14 ustawy o VAT:

Zwolnienie na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich nastąpiło pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

W przypadku nieruchomości zabudowanych niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

Według art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT:

Z analizy powołanych wyżej przepisów wynika, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT stanie się bezzasadne.

Należy również zauważyć, że w myśl art. 43 ust. 10 ustawy o VAT:

Zgodnie z art. 43 ust. 11 ustawy o VAT:

A zatem ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków, budowli lub ich części spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT – po spełnieniu określonych warunków – możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. Przy czym podkreślić należy, że niniejsze prawo zostało zawężone tylko do rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Zauważyć należy, że kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w myśl którego:

W tym miejscu należy wskazać na przepisy ustawy z 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 725 ze zm.), zwanej dalej „ustawą Prawo budowlane”.

W myśl art. 3 pkt 1 ustawy Prawo budowlane:

Zgodnie z art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane:

W opisie sprawy wskazała Pani, że nieruchomość nie jest zabudowana budynkiem. Znajduje się na niej jednak obiekt kubaturowy będący budowlą, która nie jest trwale związana z gruntem. Jest to blaszany obiekt budowlany.

Odnosząc się w pierwszej kolejności do sprzedaży działki nr 1, na której będzie się znajdował obiekt kubaturowy, który Pani zdaniem stanowi budowlę, należy zauważyć, że skoro – jak  Pani wskazała obiekt ten nie jest trwale związany z gruntem – to nie można uznać, że w stosunku do tej działki dokona Pani sprzedaży gruntów zabudowanych. Tym samym dostawa tej działki nie będzie korzystała ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 w związku z art. 29a ust. 8 ustawy.

W konsekwencji dla sprzedaży przedmiotowej działki należy rozpatrzyć warunki do zastosowania zwolnienia dla dostawy nieruchomości wynikające z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Jak wynika z opisu sprawy, dla działki, na Pani wniosek, wydano decyzję o warunkach zabudowy, zgodnie z którą jest ona przeznaczona pod zabudowę.

Zatem w przypadku sprzedaży Nieruchomości przez Panią na rzecz Spółki, po uprzednim usunięciu Budowli, działka będzie działką niezabudowaną. Jednakże z uwagi na wydaną dla tej działki decyzję o warunkach zabudowy, działka nr 1, spełniać będzie definicję terenów budowlanych w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy. W związku z tym dostawa ww.  działki nie będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Jeżeli przy zbyciu nieruchomości wystąpią przesłanki uniemożliwiające zastosowanie zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, to należy przeanalizować możliwość zwolnienia dostawy w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Według art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

W celu zastosowania zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

• towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,
• przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Niespełnienie choćby jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

NSA w wyroku z dnia 28 lutego 2013 r., sygn. akt I FSK 627/12 wskazał, że „zwolnienie, o którym mowa w art. 136 lit. b) dyrektywy 2006/112/WE, a więc również wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 2 u.p.t.u., przysługuje tylko wtedy gdy podatnik nie ma prawa do odliczenia podatku na skutek ograniczeń i zakazów przewidzianych przepisami dyrektywy lub u.p.t.u., co wynika np. ze związku ze sprzedażą zwolnioną od podatku (por. art. 86 i art. 88 ustawy), a więc nie ma zastosowania, gdy brak odliczenia podatku w poprzedniej fazie obrotu wynika z faktu, że dana czynność w ogóle nie podlegała opodatkowaniu (por. wyrok ETS z dnia 8 grudnia 2005 r. w sprawie C-280/04 Jyske Finanse A/S) oraz gdy podatnik, mając prawo do odliczenia podatku naliczonego, z uprawnienia tego nie skorzystał”.

W wyroku, na który powołuje się Naczelny Sąd Administracyjny, Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej stwierdził, że ze zwolnienia z VAT nie będzie korzystać dostawa towarów, w stosunku do których podatnik nie odliczył VAT naliczonego z powodów innych niż ściśle określone w art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE. Tym samym, przepis art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE wskazuje zatem, że w przypadkach, w których przy nabyciu towaru VAT w ogóle nie wystąpił, nie można uznać, że mamy do czynienia z brakiem prawa do odliczenia VAT.

Jak wynika z opisu sprawy, nabyła Pani Nieruchomość od osoby fizycznej na podstawie umowy sprzedaży. Sprzedaż ta nie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Nie można zatem uznać, że nie przysługiwało Pani prawo do odliczenia podatku VAT, skoro dostawa nie była objęta tym podatkiem. W takiej sytuacji nie można mówić, że przysługiwało Pani prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu działki lub że takie prawo Pani nie przysługiwało, skoro przy nabyciu działki nie wystąpił podatek VAT, który mógłby podlegać odliczeniu przez Panią.

Mając zatem na uwadze okoliczności sprawy stwierdzić należy, że dostawa przez Panią niezabudowanej działki nr 1, nie będzie korzystała także ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, z uwagi na fakt, iż nie został spełniony jeden z warunków, o których mowa w tym przepisie.

W konsekwencji stwierdzam, że sprzedaż przez Panią niezabudowanej działki nr 1, będzie stanowiła czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art.  5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy, która nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 i pkt 9 ustawy. Zatem sprzedaż ta będzie opodatkowana wg właściwej stawki podatku od towarów i usług.

Tym samym Pani stanowisko w zakresie pytania nr 2 jest prawidłowe.

Odnosząc się do poruszanej przez Panią kwestii dotyczącej przypadku, w którym sprzedaż przez Panią działki nr 1 na rzecz Spółki, na której znajdować się będzie Budowla będzie podlegała zwolnieniu z opodatkowania VAT i możliwości rezygnacji ze zwolnienia od podatku VAT przez strony umowy, należy wskazać, że ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków, budowli lub ich części spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT – po spełnieniu określonych warunków – możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. Natomiast w związku z tym, że obiekt kubaturowy, który Pani zdaniem stanowi budowlę, znajdujący się na działce nr 1 nie jest trwale związany z gruntem – to nie można uznać, że w stosunku do tej działki dokona Pani sprzedaży gruntów zabudowanych. Tym samym dostawa tej działki nie będzie korzystała ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 w związku z art. 29a ust. 8 ustawy. Przy czym podkreślić należy, że prawo do  rezygnacji ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 10 ustawy, zostało zawężone tylko do rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, które nie ma zastosowania w niniejszej sprawie. Tym samym w niniejszej sprawi nie ma również zastosowania art. 43 ust. 10 ustawy.

Zatem stanowisko w zakresie pytania nr 3 i 4 jest nieprawidłowe.

Odnosząc się do pytania nr 5 wniosku, wskazać należy, że podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy. W myśl tego przepisu:

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Według art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy:

Stosownie do art. 88 ust. 4 ustawy:

Zgodnie z powyższymi przepisami, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, a transakcja udokumentowana fakturą podlega opodatkowaniu i nie jest zwolniona od podatku.

Z przedstawionych okoliczności wynika,  że Kupujący jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług i zamierza wykorzystywać nabytą Nieruchomość do  czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Spółka zamierza wykorzystywać Nieruchomość do działalności deweloperskiej, na Nieruchomości zamierza zrealizować inwestycję budowlaną w postaci budowy budynku mieszkalnego wielorodzinnego, intencją Spółki jest dokonanie sprzedaży nieruchomości lokalowych znajdujących się w wybudowanym budynku.

Zatem skoro dostawa działki nr 1 będzie podlegała opodatkowaniu oraz nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT – będzie opodatkowana właściwą stawką podatku, to Kupujący – jako zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług – który będzie wykorzystywał nieruchomość do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, będzie miał prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu ww. działki na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy. Prawo do odliczenia podatku VAT będzie przysługiwało pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Wobec powyższego stanowisko w zakresie pytania nr 5 jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania

Pani ...(Zainteresowana będąca stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w .... Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).  

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).