Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

Pana wniosek z 1 października 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy określenia miejsca opodatkowana usługi kombajnowego zbioru (...) na terenie X, wpłynął 7 października 2024 r. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 19 października 2024 r. (wpływ 19 października 2024 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Prowadzi Pan jednoosobową działalność gospodarczą pod firmą Firma Usługowa. Jest Pan czynnym podatnikiem VAT. Pańska firma świadczy szereg usług zarówno (...) oraz wykonywanie usług rolniczych związanych z koszeniem (...).

Posiada Pan w swoich środkach trwałych (...). Zakupił Pan te maszyny z myślą o rozszerzeniu działalności o usługi rolne - koszenia, gdyż na rynku europejskim pojawiły się duże możliwości uzyskania wyższego wynagrodzenia [za] koszenie niż w Polsce.

Świadczy Pan też usługi koszenia na terenie Polski i wystawia Pan faktury VAT z 8% podatkiem od towarów i usług.

W dniu (...) r. zawarł Pan Umowę na podwykonastwo w zakresie świadczenia usług rolniczych z polskim podatnikiem Y spółka z ograniczoną odpowiedzialnością ze stałym miejscem prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce w miejscowości K., NIP (...). Przedmiotem umowy jest zlecenie dla Pana wykonania na terenie X na rzecz Benifecjentów, którzy są związani z Pana Zleceniodawcą usług rolniczych - kombajnowy zbiór, (...). Kombajnowanie ma Pan wykonać w sezonie (...) w firmie Z w miejscowości B. na jej gruntach.

Firma Y sp. z o.o. nie jest zarejestrowana w X dla celów rozliczania podatku od towarów i usług, nie posiada tam stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej i rozlicza się z Pańską firmą polskim numerem identyfikacji podatkowej.

Po wykonaniu części umowy (koszenie) wystawił Pan dla Y sp. z o.o. fakturę na koszenie (...) w X ze stawką NP.

W październiku ma Pan dla tej samej firmy świadczyć usługę koszenia (...).

Pytanie

Czy wykonana przez Pana firmę usługa kombajnowego zbioru (...) na terenie X w firmie (...) określonej w umowie na jej gruntach stanowiących nieruchomości - stanowi usługę bezpośredniego związku z tą nieruchomością, czy powinna być opodatkowana w oparciu o art. 28e ustawy o podatku towarów i usług?

Pana stanowisko w sprawie

Uważa Pan, że jest podatnikiem i spełnia definicję podatnika o której mowa w art. 28a ustawy a) podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6.

Jest Pan przedsiębiorcą, który wykonał usługę zbioru (...) na nieruchomości położonej w X, zgodnie z art. 28e wynika, że świadczenie usług, które pozostaje w bezpośrednim związku [z] nieruchomością mieści się w zakresie zastosowania przepisu 28e. Czyli norma art. 28e ustawy ma zastosowanie, gdy nieruchomość sama stanowi przedmiot świadczenia.

Z przepisu 28e ustawy wynika, że o miejscu świadczenia, a tym samym opodatkowania usługi zwiazanej z nieruchomością decyduje wyłącznie miejsce położenia nieruchomości, z którą dana usługa jest ścisle zwiazana, niezależnie dla jakiego podmiotu jest wykonywana oraz gdzie znajduje się siedziba usługodawcy. Zasada ta ma zastosowanie gdy usługę można przyporządkować do konkretnej nieruchomości czyli do przedmiotu a nie do podmiotu.

Ustawa ta nie zawiera definicji pojęcia „nieruchomości” oraz pojęcia „usług zwiazanych z nieruchomością”.

Ustawodawca unijny wprowadził definicję nieruchomości ,zgodnie z rozporządzeniem 282/2011 art. 13b - do celów stosowania dyrektywy 2006/112/WE za „nieruchomość” uznaje się - każdą określoną część ziemi, na jej powierzchni lub pod jej powierzchnią, która może stać się przedmiotem własności i posiadania.

Biorąc pod uwagę powyższy art. 13b należy swierdzić , że grunt będący określoną częścią ziemi stanowi nieruchomość.

W art. 31a ust. 1 rozporzadzenia 282/2011 - usługi związane z nieruchomościami o których mowa w art. 47 dyrektywy 2006/112/we, obejmują jedynie te usługi, które mają wystarczająco bezpośredni związek z daną nieruchomością. Usługi uważa się za mające wystarczająco bezpośredni zwiazek z nieruchomością w następujacych wypadkach:

a)gdy wywodzą się z nieruchomośc, a dana nieruchomość stanowi element składowy usługi i jesst elementem centralnym oraz niezbędnym z punktu widzenia świadczonych usług.

b)gdy są świadczone w odniesieniu do nieruchomości lub dla niej przeznaczone i mają na celu zmianę prawnego lub fizycznego stanu danej nieruchomości.

Bez znaczenia jest fakt czy posiada Pan tytuł prawny do nieruchomości w X, na której świadczy Pan usługi zbioru (...).

Usługa rolnicza polegająca na zbiorze (...) stanowi usługę związaną z nieruchomością, o kórej mowa w art. 28e ustawy. Przedmiotowa usługa jest związana z konkretną nieruchomością okresloną co do lokalizacji, która stanowi element składowy usługi i jest elementem centralnym oraz niezbędnym dla świadczonych usług.

Za ścisłym związkiem świadczonej Pańskiej usługi z nieruchomością przemawia aspekt techniczny, funkcjonalny, który charakteryzuje usługę zbioru (...). Bowiem, aby skutecznie zrealizować Pana zadanie, na które składa się usługa zbioru (...), musi mieć ona związek z konkretnym polem-gruntem. Grunt, w związku z którym świadczona jest taka usługa rolnicza, jest położony na terytorium konkretnego kraju - X, a świadczona usługa jest nierozerwalnie powiązana z nieruchomością - grunt, bez konkretnego pola nie mógby Pan wykonać swojej usługi.

Uważa Pan, że Pana stanowisko w związku z przeanalizowaniem przepisów jest prawidłowe. Miejsce jej świadczenia, opodatkowania Pańskiej usługi powinno wynikać z art. 28e ustawy, w myśl którego jest to miejsce położenia nieruchomości czyli X. Tym samym Pana usługa nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w kraju.

Oświadcza Pan, iż w tej sprawie nie toczy się postępowanie podatkowe, nie jest prowadzona kontrola podatkowa, nie jest również prowadzone postępowanie organu kontroli skarbowej, kontrolne przez organy kontroli skarbowej. Sprawa nie została rozstrzygnieta w drodze decyzji lub postanowienia organu podatkowego lub kontroli skarbowej.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej „ustawą” lub „ustawą o VAT”:

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Na mocy art. 8 ust. 1 ustawy:

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy:

Na mocy art. 15 ust. 2 ustawy:

Miejsce świadczenia przy świadczeniu usług regulują przepisy art. 28a do 28o ustawy.

I tak, stosownie do art. 28a ustawy:

Art. 28a ustawy wprowadza drugą definicję podatnika do ustawy. Definicja ta ma zastosowanie tylko w przypadku ustalania miejsca świadczenia usług. Podatnikiem według tej regulacji, jest podmiot wykonujący samodzielnie działalność gospodarczą. Ustawodawca odwołuje się w tym celu do definicji działalności gospodarczej ustalonej w art. 15 ust. 2 ustawy.

Ogólna zasada dotycząca określania miejsca świadczenia usług na rzecz podatników zawarta została w art. 28b ust. 1 ustawy:

Jednakże w odniesieniu do pewnych kategorii usług, przepisy dotyczące podatku od towarów i usług wprowadzają szczególne regulacje dotyczące miejsca świadczenia. Jedną z takich kategorii są usługi związane z nieruchomościami.

I tak, w myśl art. 28e ustawy:

Z cytowanego przepisu art. 28e ustawy wynika, że o miejscu świadczenia, a tym samym opodatkowania usługi związanej z nieruchomością decyduje wyłącznie miejsce położenia nieruchomości, z którą dana usługa jest ściśle związana, niezależnie od tego dla jakiego podmiotu jest wykonywana oraz gdzie znajduje się siedziba usługodawcy. Zasada ta ma zastosowanie wówczas, gdy usługę można przyporządkować do konkretnej nieruchomości, która jest możliwa do zlokalizowania, co do miejsca jej położenia. Przepis ten – jak wynika z jego brzmienia – stanowi wyjątek od zasady, przyjmując jako kryterium odniesienie się nie do podmiotu lecz do przedmiotu, którym jest nieruchomość, a usługi, które jej wprost dotyczą, mają być opodatkowane według miejsca jej położenia. Jednocześnie usługi te mogą mieć charakter nieograniczony, na co wskazuje katalog zamieszczony w tym przepisie, który ma charakter otwarty.

Zatem jedynie świadczenie usług, które pozostaje w wystarczająco bezpośrednim związku z nieruchomością, mieści się w zakresie stosowania przepisu art. 28e ustawy. Konieczne jest aby przedmiotem świadczenia usług była sama nieruchomość uznana za konstytutywny element świadczenia usług, jako że stanowi ona centralny i nieodzowny element tego świadczenia. Norma art. 28e ustawy ma zastosowanie, gdy nieruchomość sama stanowi przedmiot świadczenia.

Ustawa nie zawiera definicji pojęcia „nieruchomość” oraz pojęcia „usługi związanej z nieruchomościami”. Niemniej jednak ustawodawca unijny wychodząc naprzeciw oczekiwaniom państw członkowskich wprowadził rozporządzeniem wykonawczym Rady (UE) nr 1042/2013 z dnia 7 października 2013 r. (Dz. Urz. UE L Nr 284 z 26.10.2013 r., s. 1) zmianę do rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 77 z 23.03.2011, str. 1, z późn. zm.) – zwanego dalej rozporządzeniem 282/2011 – pojęcie „nieruchomość”, jak również wyjaśnił, na czym polegają „usługi związane z nieruchomościami”. Art. 13b i 31a rozporządzenia 282/2011 stosuje się od dnia 1 stycznia 2017 r. Niniejsze rozporządzenie wiąże w całości i jest bezpośrednio stosowane we wszystkich państwach członkowskich.

Zgodnie z art. 13b rozporządzenia 282/2011:

Biorąc pod uwagę powyższe należy stwierdzić, że zgodnie z art. 13b lit. a rozporządzenia 282/2011, grunt będący określoną częścią ziemi stanowi nieruchomość.

W myśl art. 31a ust. 1 rozporządzenia 282/2011:

W przepisie art. 31a ust. 2 rozporządzenia 282/2011, prawodawca zawarł otwarty katalog czynności związanych z nieruchomością.

Jak stanowi art. 31 a ust. 2 lit. e tego przepisu:

Rozwiązania wprowadzone powyższym rozporządzeniem mają na celu doprowadzić w całej Unii Europejskiej do wspólnej wykładni i spójnego stosowania przepisu szczególnego, jakim jest art. 47 dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.). Artykuł ten przewiduje, że miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomością, w tym usług rzeczoznawców i agentów nieruchomości, usług zakwaterowania w sektorze hotelarskim lub sektorach o podobnej funkcji, takich jak ośrodki wczasowe lub w miejsca przeznaczone do użytku jako kempingi, przyznawanie prawa użytkowania nieruchomości oraz usług związanych z przygotowywaniem i koordynacją prac budowlanych, takich jak usługi architektów i biur nadzoru budowlanego, jest miejsce, w którym znajduje się dana nieruchomość.

Powyższy przepis zawiera przykłady usług, które należy uznać za usługi związane z nieruchomością. Użycie słowa „w tym” oznacza, że jest to katalog otwarty. Nie można zatem zgodzić się z Wnioskodawcą, że za usługę związaną z nieruchomością należy uznać jedynie taką, co do której przyznano prawo użytkowania. Faktem jest, że zapis taki widnieje w art. 47 dyrektywy 2006/112/WE, stanowi on jednak tylko jeden z przykładów usług związanych z nieruchomością. W konsekwencji bez znaczenia w przedmiotowej sprawie jest to, czy Wnioskodawca posiada tytuł prawny do nieruchomości, na której świadczona jest przez niego usługa zbioru .

W niniejszej sprawie rozstrzygnąć należy, czy wykonana przez Pana firmę usługa rolnicza jest związana z nieruchomością oraz czy związek ten jest wystarczająco bezpośredni.

Z opisu sprawy wynika, że zawarł Pan umowę na podwykonawstwo w zakresie świadczenia usług rolniczych z polskim podatnikiem - spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, która ma stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce. Przedmiotem umowy jest zlecenie dla Pana wykonania na terenie X na rzecz Benifecjentów, którzy są związani z Pana Zleceniodawcą usług rolniczych - kombajnowy zbiór (...). Kombajnowanie ma Pan wykonać w sezonie (…) w firmie (…) na jej gruntach.

W październiku ma Pan dla tej samej firmy świadczyć usługę koszenia (...).

Kierując się powyższym oraz biorąc pod uwagę opis sprawy stwierdzić należy, że usługa rolnicza polegająca na kombajnowaniu (…) stanowi usługę związaną z nieruchomością, o której mowa w art. 28e ustawy. Przedmiotowa usługa bez wątpienia związana jest bowiem z konkretną nieruchomością określoną co do lokalizacji, która stanowi element składowy usługi i jest elementem centralnym oraz niezbędnym z punktu widzenia świadczonych usług.

Za ścisłym związkiem świadczonej przez Pańską firmę usługi z nieruchomością przemawia aspekt techniczny, funkcjonalny, który charakteryzuje tą usługę. Bowiem aby skutecznie realizować zadania, które składają się na usługę zbioru, musi mieć ona związek z konkretnym gruntem (polem/polami). Grunt, w związku z którym świadczona była taka usługa rolnicza, jest położony na terytorium konkretnego kraju (X), a świadczona usługa była nierozerwalnie powiązana z nieruchomością, jaką jest grunt (pole/pola) – bez konkretnego gruntu (pola) nie mógłby Pan wykonać swojej usługi.

Jak już wcześniej wskazano, w art. 31 ust. 2 lit. e rozporządzenia 282/2011 wymieniono usługi rolnicze, które w szczególności należy uznać za związane z nieruchomością. Użycie w cytowanym przepisie słowa „w szczególności” oznacza, że jest to katalog otwarty. Konsekwentnie, inne usługi zawierające składniki usługi związanej z nieruchomością również objęte są tym przepisem.

Mając na uwadze powyższe, nie ulega wątpliwości, że wykonana przez Pańską firmę usługa rolnicza polegająca na kombajnowaniu (…) stanowi usługę związaną z nieruchomością (polem/polami) położoną na terytorium X.

Podsumowując, wykonana przez Pańską firmę usługę kombajnowego zbioru (...) na terenie X w firmie (…) na jej gruntach stanowi usługę bezpośrednio związaną z tą nieruchomością. Zatem miejsce jej świadczenia, a tym samym opodatkowania, ustalane jest na podstawie art. 28e ustawy, w myśl którego miejscem świadczenia usługi związanej z nieruchomością jest miejsce położenia nieruchomości, czyli X. Tym samym, wykonana usługa nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług ma terytorium kraju.

Pana stanowisko jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Jednocześnie wskazujemy, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym opisanym przez Pana w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Równocześnie w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

-   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383, ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

-   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

-   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).  

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

-    w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

-    w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383, ze zm.).