Wnioskodawca, złożywszy stosowne zawiadomienie do Naczelnika Urzędu Skarbowego od 1 lutego 2022 r. podlega opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek w rozumieniu ustawy o CIT (dalej: „Ryczałt”). Spółka prowadzi swoją działalność gospodarczą, w ramach której zajmuje się w przeważającej mierze wytwarzaniem energii elektrycznej.

Wnioskodawca w celu rozszerzenia swojej działalności gospodarczej nabędzie lub wybuduje farmę fotowoltaiczną (dalej: „Farma”) znajdującą się na odrębnej działce niż działka, na których przedsiębiorca prowadził do tej pory działalność. Działalność ta będzie wydzielona na bazie regulaminu. Farma będzie zajmować się sprzedażą energii elektrycznej. W ramach farmy funkcjonować będą takie składniki materialne jak:

-  panele fotowoltaiczne,

-  ogrodzenie terenu,

-  instalacja odgromowa,

-  zabezpieczenia,

-  sieć transformatorowa,

-  inwertery fotowoltaiczne,

-   przyłącze do sieci.

Obejmować będzie zespół składników niematerialnych takich jak:

-  Umowa z wykonawcą farmy wraz z kopią umowy ubezpieczeniowej od odpowiedzialności cywilnej,

-  decyzja o warunkach zabudowy,

-  umowa przyłączeniowa,

-  umowa o sprzedaż energii.

Farma fotowoltaiczna i zdarzenia gospodarcze jej dotyczące będą ewidencjonowane w wyodrębnionej części ksiąg rachunkowych, która umożliwia przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań osobno do nowopowstałej farmy fotowoltaicznej.

Farma fotowoltaiczna będzie w stanie samodzielnie wykonywać swoje zadania bez angażowania innych składników majątku Wnioskodawcy. W związku z przeniesieniem nie wiąże się przejście żadnych pracowników. Farma jest w stanie funkcjonować bez bieżącej obsługi pracowników, a okresowe pomiary elektryczne lub prace serwisowe mogą być zlecane kontrahentom.

Udziałowcami w Spółce są:

-  Pan J.K.;

-  Pani D.K.;

-  Pan T.K.;

-  Pan A.K.

Ponadto, udziałowcem w Spółce jest także Pan B.G. (dalej jako: Udziałowiec), który posiada (…)% akcji w Spółce, a także (…)% w spółce P. sp. z o.o. (dalej jako: C.).

Spółki te planują zmianę modelu prowadzonej działalności, uproszczenie struktury kapitałowej, a także dywersyfikację ryzyka związaną z poszczególnymi farmami. W związku z tym podmioty mają zamiar dokonać wydzielenia ze Spółki oraz ze spółki C. farm fotowoltaicznych, które w perspektywie realizacji planowanego scenariusza działań zostałyby przeniesione na odrębną, nowopowstałą spółkę, której jedynym udziałowcem zostanie Udziałowiec. Nowo powstała spółka korzystać będzie z Ryczałtu. Najpierw nastąpi obniżenie kapitału zakładowego spółki C. i pierwsze podwyższenie kapitału zakładowego nowej spółki należącej do Udziałowca. Po rejestracji pierwszego podziału nastąpi obniżenie kapitału zakładowego Wnioskodawcy i kolejne podwyższenie kapitału zakładowego nowo zawiązanej spółki. Wartości składników majątku Farm wiatrowych w nowopowstałej spółce przyjęte zostaną w takiej wartości podatkowej jaka wynikała z ksiąg prowadzonych przez Spółkę, nie większej niż ich wartość rynkowa. W efekcie Udziałowiec przestanie być wspólnikiem Spółki oraz B. i skupi swoją działalność na nowopowstałej spółce.

W konsekwencji planowanego wydzielenia w Spółce pojawiły się wątpliwości w zakresie skutków podatkowych danego zdarzenia.

W uzupełnieniu wniosku w odpowiedzi na pytanie Organu:

a)   Czy przenoszone składniki materialne i niematerialne będą pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, że można mówić o nich jako o zespole (a nie o zbiorze pewnych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego) który mógłby stanowić dla nabywcy niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące określone zadania gospodarcze wykonywane dotychczas przez Wnioskodawcę?

Wskazali Państwo

Wnioskodawca, zgodnie z tym co zostało wskazane w treści opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego wskazuje, że działalność Farmy fotowoltaicznej będzie wydzielona na bazie regulaminu, co ma na celu jasne wydzielenie składników składających się na nią. Ponadto Farma fotowoltaiczna i zdarzenia gospodarcze jej dotyczące będą ewidencjonowane w wyodrębnionej części ksiąg rachunkowych, która umożliwia przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań osobno do działalności nowo powstałej Farmy. Farma fotowoltaiczna będzie w stanie samodzielnie wykonywać swoje zadania bez angażowania innych składników majątku Wnioskodawcy.

Na pytanie Organu:

b)   Czy Nabywca ma faktyczną możliwość kontynuowania działalności wyłącznie w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji, czy też koniecznym będzie dla kontynuowania działalności gospodarczej angażowanie przez Nabywcę innych składników majątku (niebędących przedmiotem transakcji) lub podejmowanie dodatkowych działań?

Wskazali Państwo

Wnioskodawca wskazuje, że nowo powstała Spółka będzie prowadziła faktyczną działalność gospodarczą w niezmienionym zakresie w oparciu o nabyte składniki majątku przypisane do Farm.

Jednocześnie nowo powstała Spółka w przyszłości może podjąć dodatkowe działania w zakresie zawarcia umów dot. usług np. księgowo-administracyjnych. W przyszłości pojawić się może również zatrudnienie pracowników na stałe, ale oczywiście będzie to uzależnione od rozwoju biznesu.

Na pytanie Organu

c)Czy Nabywca ZCP będzie kontynuował dotychczasową działalność Wnioskodawcy w takim zakresie jakim prowadzi ją wnioskodawca?

Wskazali Państwo

Wnioskodawca wskazuje, że nowo powstała Spółka będzie prowadziła działalność o podobnym charakterze co spółka P. Sp. z o.o. oraz spółka B. Sp. z o.o. (spółki dzielone), polegającą na produkcji oraz sprzedaży energii elektrycznej.

Na pytanie Organu

d)Czy Nabywca będzie angażował własne środki w celu kontynuacji działalności, do której wykorzystywany był Przedmiot Sprzedaży?

Wskazali Państwo

Wnioskodawca wskazuje, że na dzień wydzielenia angażowanie własnych środków w celu kontynuacji działalności nie będzie konieczne. Niemniej tak jak wyżej wskazano może pojawić się potrzeba pozyskania usług np. księgowych. Jednocześnie Wnioskodawca nie wyklucza w przyszłości możliwości podejmowania dalszych działań o charakterze inwestycyjnym, co będzie uzależnione od rozwoju biznesu.

Pytanie w zakresie podatku od towarów i usług ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu

Czy wydzielenie Farmy fotowoltaicznej będzie stanowiło transakcję przeniesienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa na gruncie przepisów ustawy o VAT i w konsekwencji zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT transakcja ta nie będzie podlegała opodatkowaniu VAT?

Państwa stanowisko w zakresie podatku od towarów i usług ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu

Zdaniem Wnioskodawcy wydzielenie Farmy fotowoltaicznej będzie stanowiło transakcję przeniesienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa i w konsekwencji pozostaje poza zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

W rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. 2024.361 t.j. z dnia 2024.03.13) (dalej „Ustawa o VAT”) przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa (dalej „ZCP”) rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Przytoczona definicja legalna znajduje się w art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT.

Zgodnie z przywołaną definicją, żeby można było określony zespół składników majątkowych zakwalifikować jako ZCP, powinien spełniać łączne następujące warunki:

-  Musi istnieć zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,

-  Zespół ten powinien być organizacyjne i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,

-  Składniki przedsiębiorstwa przeznaczone są do realizacji określnych zadań gospodarczych,

-  Zespół składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące wskazane zadania.

Taką wykładnię przykładowo przedstawiono w piśmie z dnia 5 stycznia 2024 r., nr: 0114-KDIP1-1.4012.645.2023.1.AKA.

Na wstępie należy podkreślić spełnienie pierwszej przesłanki, gdyż Farma fotowoltaiczna będzie wyposażona w składniki materialne (przykładowo panele fotowoltaiczne, sieć transformatorową czy inwertery), a także w składniki niematerialne (umowę przyłączeniową, umowę dystrybucji energii elektrycznej). Umowa o dystrybucję energii stanowi również zobowiązanie, które to stanowi element definicji ustawowej.

W zakresie drugiego punktu: w przedmiotowej sprawie Farma zostanie dopiero wybudowana lub nabyta, zatem nie została wyodrębniona w formie wydziału lub innej formalnej jednostki. Wyodrębnienie nastąpi na bazie regulaminu, co zdaniem Wnioskodawcy spełnia kryterium przesłanki wyodrębnienia organizacyjnego. Wyodrębnione w ewidencji zostaną również wszelakie zdarzenia gospodarcze z nią powiązane, to jest wszystkie przychody i koszty będą oddzielone od pozostałej działalności gospodarczej, tak aby możliwe było ustalanie wyniku finansowego podstawowej działalności Wnioskodawcy bez zaburzania jej zdarzeniami związanymi z budową lub nabyciem Farmy.

Istotnym dla oceny czynności zbycia przedsiębiorstwa jest zatem ustalenie, czy przekazane elementy tworzą całość umożliwiającą nabywcy prowadzenie określonej aktywności gospodarczej. Za niewystarczające uznać należy proste porównanie katalogu składników należących do zbywcy prowadzącego przedsiębiorstwo z listą składników przekazanych nabywcy. Chodzi bowiem przede wszystkim o funkcjonalny i organizacyjny związek między nabytymi składnikami, decydujący o samodzielnej realizacji celów gospodarczych.

O tym, czy nastąpiło zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją.

Aby zatem ocenić czy w danej, konkretnej sytuacji mamy do czynienia ze zbyciem przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, należy dokładnie przeanalizować zarówno to jakie składniki majątku będą przedmiotem transakcji, ale także czy istniejące między nimi funkcjonalne zależności pozwolą na kontynuowanie działalności zbywanego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części.

Podobne wnioski wysnuł Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z dnia 2011 r. w sprawie C-444/10 Finanzamt Lüdenscheid przeciwko Christel Schriever, wskazując, że regulacja art. 5 (8) VI Dyrektywy Rady (obecnie art. 19 Dyrektywy 112) obejmuje przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, w tym składników materialnych i ewentualnie niematerialnych, łącznie składających się na przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną prowadzić samodzielną działalność gospodarczą, nie obejmuje zaś samego zbycia towarów, jak sprzedaż zapasu produktów. Jak wskazuje Trybunał, stwierdzenie, że nastąpiło przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części w rozumieniu art. 19 Dyrektywy 112, wymaga by całość przekazanych składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej. Kwestię czy całość ta musi obejmować określone dobra, zarówno ruchome, jak i nieruchome, należy rozpatrywać z punktu widzenia charakteru prowadzonej działalności gospodarczej.

Wnioskodawca podkreśla, że Farma fotowoltaiczna stanowi zespół składników materialnych i niematerialnych, który funkcjonalnie umożliwi kontynuowanie działalności i zarobkowanie. Nie jest to zespół przypadkowych składników, ale ich zespół przemyślany i zaplanowany pod kątem samodzielnej działalności. Farma posiadać będzie bowiem wszystkie elementy niezbędne do funkcjonowania w sensie fizycznym (produkcji energii), prawnym (wszelkie niezbędne pozwolenia), ale także do dalszej dystrybucji energii elektrycznej w postaci podpisanej umowy. Dodatkowo dzięki uzyskanym kontaktom, Farma fotowoltaiczna nie będzie potrzebowała ze strony Udziałowca żadnych początkowych działań by znaleźć kontraktorów, przykładowo w zakresie serwisu Farmy. Nie jest to typowa działalność produkcyjna, która potrzebuje nieustannej obsługi pracowniczej, a jedynie okresowych przeglądów lub serwisów, stąd też brak przejścia pracowników nie jest przesłanką wykluczającą stwierdzenie istnienia ZCP.

Ponadto, przy ocenie czy składniki majątku powinny być uznane za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT uwzględnić należy następujące okoliczności:

-  Zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji

-  Faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji

Udziałowiec będzie wykorzystywał Farmę fotowoltaiczną będącą przedmiotem transakcji w zakresie działalności, do której została nabyta lub wybudowana, tj. do produkcji energii elektrycznej. Nie będzie on zmuszony do poczynienia nakładów, aby dostosować ją do prowadzonej działalności, w związku z czym przesłankę faktycznej możliwości kontynuowania tej działalności należy również uznać za spełnioną.

Powyższe stanowisko znajduje również potwierdzenie w licznych indywidualnych interpretacjach podatkowych wydawanych przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: „Dyrektor KIS”) w odniesieniu do wykładni art. 6 pkt 1 w zw. z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, m.in. w interpretacjach z dnia:

• 16 maja 2023 r., sygn. 0111-KDIB3-2.4012.74.2023.3.MN,

• 17 marca 2023 r., sygn. 0114-KDIP1-1.4012.59.2023.2.AKA,

• 23 stycznia 2023 r., sygn. 0113-KDIPT1-3.4012.730.2022.1.MK,

• 16 stycznia 2023 r., sygn. 0111-KDIB3-2.4012.725.2022.3.MN.

Stanowisko, że farma fotowoltaiczna może stanowić ZCP zostało przedstawione w interpretacjach indywidualnych wydanych przez Dyrektora KIS z dnia:

• 21 lipca 2022 r., sygn. 0111-KDIB3-3.4012.77.2022.1.MAZ,

• 16 maja 2023 r., sygn. 0111-KDIB3-2.4012.74.2023.3.MN,

Powyższe rozstrzygnięcia zapadły w podobnych stanach faktycznych, tj. dotyczyły farm fotowoltaicznych niezawierających dokładnie takich samych elementów jak w przedmiotowym stanie faktycznym, niemniej jednak pomniejsze różnice w konstrukcji i projekcie konkretnych farm nie mogą przesądzać, że nie są organizacyjnie i finansowo wyodrębnione i mogłyby stanowić samodzielnie prowadzoną działalność.

Istotnym do podkreślenia jest fakt, że z przeniesieniem Farmy fotowoltaicznej nie wiąże się przeniesienie żadnych pracowników. Wynika to ze specyfiki funkcjonowania takiej działalności, która co do zasady jest bezobsługowa w codziennej działalności, wymaga jedynie okresowych przeglądów, serwisów lub doraźnych napraw. Brak przeniesienia pracowników nie wyklucza jednak powstania ZCP, co zostało wyrażone w interpretacjach Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej:

„Jednocześnie, brak przeniesienia na rzecz Wnioskodawcy pracowników Spółki P. nie wpłynie na zdolność kontynuowania dotychczasowej działalności gospodarczej Spółki P. przez W. w oparciu o otrzymany zespół składników materialnych i niematerialnych. W konsekwencji, biorąc pod uwagę powołane wyżej stanowisko organów podatkowych i sądów administracyjnych, w ocenie Wnioskodawcy fakt wyłączenia pracowników nie będzie mieć wpływu na kwalifikację przenoszonego zespołu składników materialnych i niematerialnych jako przedsiębiorstwa”. (Pismo z dnia 17 lipca 2023 r. 0111-KDIB3-1.4012.261.2023.4.IK).

Zważając na powyższe należy przyjąć, że Farma fotowoltaiczna spełniać będzie przesłanki określone w przepisach ustawy o VAT w kwestii uznania jej za ZCP. Z punktu widzenia tego, czy Farma zostanie nabyta już jako gotowy produkt, czy dopiero wybudowana nie ma to znaczenia. Spółka celowa będzie skupiała wyłącznie aktywa i pasywa związane z Farmą fotowoltaiczną i wyłącznie z tym będzie wiązała prowadzenie działalności gospodarczej. Będzie to osobny zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań oraz będzie organizacyjne i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT:

„Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju”.

Na mocy art. 2 pkt 6 ustawy o VAT:

„Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii”.

W świetle art. 2 pkt 22 ustawy o VAT:

„Sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów”.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT:

„Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…)”

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy o VAT:

„Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1)przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2)zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3)świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa”.

Jednocześnie art. 6 ustawy o VAT wskazuje na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Są w nim wskazane czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszczące się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług, z uwagi jednak na stosowne wyłączenie, czynności te nie podlegają opodatkowaniu. Na mocy art. 6 pkt 1 ustawy o VAT: „Przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa”.

Przy czym użyte w ww. przepisie sformułowanie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób  zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu. Zbycie przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej.

W konsekwencji Wnioskodawca wskazuje, że jego zdaniem pojęcie „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, które prowadzą do przeniesienia prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, w tym także wydzielenie.

W treści uzasadnienia Wnioskodawca wskazał, że Farma fotowoltaiczna będąca przedmiotem wydzielenia spełnia przesłanki określone w przepisach ustawy o VAT w kwestii uznania jej za ZCP.

Tym samym wnioskodawca uznaje, że przepisów ustawy VAT nie powinno stosować się w zakresie zdarzenia opisanego w stanie faktycznym Wniosku, z uwagi na uznanie, że Farma fotowoltaiczna stanowić będzie zorganizowaną część przedsiębiorstwa a czynność wydzielenia powinna zostać uznana za „zbycie” w rozumieniu ustawy o VAT.

Stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie w interpretacjach Dyrektora KIS o podobnym stanie faktycznym, w tym w:

• Interpretacji z dnia 28 grudnia 2023 r., sygn. 0111-KDIB3-3.4012.407.2023.4.MPU,

• Interpretacji z dnia 28 grudnia 2023 r., sygn. 0111-KDIB3-3.4012.399.2023.4.MW.

Zgodnie z powyższym, stosownie do art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, zdaniem Wnioskodawcy z uwagi na uznanie, że Farma fotowoltaiczna stanowić będzie zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisów ustawy o VAT, wydzielenie, którego przedmiotem będzie Farma fotowoltaiczna będzie podlegało wyłączeniu przedmiotowemu według ustawy o VAT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 361), zwanej dalej „ustawą” lub „ustawą o VAT”:

Na mocy art. 2 pkt 6 ustawy:

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Jak stanowi art. 8 ust. 1 ustawy:

Jednocześnie art. 6 ustawy o VAT wskazuje na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Są w nim wskazane czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszczące się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług, z uwagi jednak na stosowne wyłączenie, czynności te nie podlegają opodatkowaniu.

Na mocy art. 6 pkt 1 ustawy:

Przy czym użyte w ww. przepisie sformułowanie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu. Zbycie przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy o podatku VAT, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

W myśl art. 2 pkt 27e ustawy:

Podstawowym wymogiem wynikającym z powyższego przepisu jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych). Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą umożliwić Nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Przesłanki takiego wyodrębnienia są spełnione w sytuacji organizacyjnego wyodrębnienia w wewnętrznej strukturze przedsiębiorstwa oraz ewidencjonowania zdarzeń gospodarczych w sposób pozwalający na przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań związanych z tą częścią przedsiębiorstwa.

Jednocześnie zorganizowana część przedsiębiorstwa powinna być gospodarczo samodzielna, zanim dojdzie do transakcji zbycia. Zatem wydzielona jednostka jeszcze przed jej zbyciem powinna uzyskać samodzielność gospodarczą i realizować ją w praktyce. Skutki prawne po stronie zbywcy nie powinny bowiem zależeć od zdarzeń przyszłych i niepewnych (samodzielne realizowanie zadań gospodarczych) powstałych już w innym podmiocie (u nabywcy).

Mając na uwadze powyższe, wskazać należy, że nie wystarczy zatem zorganizowanie jakiejkolwiek masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym. W przeciwnym razie nie można bowiem uznać, że dojdzie do powstania zespołu składników, które mogłyby stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1)istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;

2)zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;

3)składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;

4)zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Analizując, czy określone składniki majątkowe stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa, zawsze należy wziąć pod uwagę profil działalności danego przedsiębiorcy, warunki rynkowe oraz specyfikę danej branży. Nie można zatem wyznaczyć szczegółowego katalogu warunków koniecznych do spełnienia, aby można było mówić o istnieniu zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Prawidłowa klasyfikacja przedmiotu transakcji, tj. zorganizowana część przedsiębiorstwa lub poszczególne składniki majątkowe – ma decydujące znaczenie dla prawidłowego ustalenia skutków podatkowych transakcji.

Ponadto, przy ocenie czy składniki majątku powinny być uznane za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy uwzględnić należy następujące okoliczności:

-  zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji, oraz

-  faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

Wskazanej oceny należy dokonać na moment przeprowadzenia transakcji. Tym samym, w przypadku, gdy konieczne dla kontynuowania działalności gospodarczej jest angażowanie przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub podejmowanie dodatkowych działań, brak jest możliwości stwierdzenia, że w danym przypadku zespół składników majątkowych stanowi przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy natomiast zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

Zakres powyższego wyłączenia zdefiniował w wyrokach Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W wyroku z dnia 27 listopada 2003 r. w sprawie C-497/01 Zita Modes Sarl stwierdził, że celem ww. opcji jest uproszczenie rozliczeń związanych z przeniesieniem majątku przedsiębiorstwa lub jego części, bądź wniesieniem ich aportem. W wyroku tym przyjęto, że jeżeli państwo członkowskie wprowadziło do swojego systemu VAT opcję zawartą w pierwszym zdaniu art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy uznając, że w przypadku wydania całości majątku nie ma miejsca dostawa towarów w rozumieniu regulacji VAT, to zasada ta ma zastosowanie – nie wyłączając możliwości ograniczenia jej stosowania do okoliczności zawartych w zdaniu drugim tego samego paragrafu – do każdego wydania przedsiębiorstwa lub samodzielnej części przedsiębiorstwa, włączając składniki materialne i niematerialne, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa, mogącego samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. Nabywca musi jednak wyrazić zamiar dalszego prowadzenia nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie jego bezpośredniej likwidacji i sprzedaży zapasów. TSUE wskazał, że biorąc pod uwagę cel dyrektywy, pojęcia w niej użyte powinny być interpretowane w sposób jednolity i niezależny (autonomiczny), uwzględniając kontekst i cel regulacji. W wyroku tym, dokonując wykładni funkcjonalnej art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy, TSUE uznał, że celem wyłączenia zbycia przedsiębiorstwa z opodatkowania jest zapewnienie neutralności podatkowej takiej czynności, która obciążając stronę istotnym zobowiązaniem podatkowym i tak rodziłaby prawo do odliczenia lub zwrotu podatku naliczonego. Trybunał podkreślił, że przeniesienie, o jakim mowa w art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE, dotyczy między innymi części przedsiębiorstwa, a istotne znaczenie ma funkcjonalne powiązanie składników majątkowych umożliwiające realizację określonego zadania gospodarczego. Natomiast w wyroku C-444/10 z dnia 10 listopada 2011 r. TSUE wywiódł, że jeżeli działalność gospodarcza tego nie wymaga, przedmiotem zbycia nie muszą być wszystkie składniki z nią związane, aby czynność ta wyłączona była z opodatkowania na podstawie art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy.

Jak wskazał Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „Trybunał” lub „TSUE”) w wyroku z dnia 10 listopada 2011 r. w sprawie C-444/10 Schriever „przekazanie całości lub części aktywów” należy interpretować w taki sposób, że obejmuje ono przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, w tym składników materialnych i ewentualnie niematerialnych, łącznie składających się na przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną prowadzić samodzielną działalność gospodarczą. Podobne stanowisko prezentowane jest w orzecznictwie sądów administracyjnych (wyroki NSA: z dnia 25 czerwca 2013 r. sygn. akt I FSK 955/12 oraz z dnia 21 listopada 2016 r. sygn. akt I FSK 1316). Zgodnie natomiast z orzecznictwem TSUE (wyrok TSUE z dnia 10 listopada 2011 r. w sprawie C-444/10 Christel Schriever, pkt 26) ocena, jakie dobra – ruchome lub nieruchome – są niezbędne do utworzenia przedsiębiorstwa lub ZCP, musi być dokonywana „(…) z punktu widzenia charakteru prowadzonej działalności gospodarczej”.

Z powołanych orzeczeń wynika, że wyodrębnienie organizacyjne i finansowe (wskazane przepisami ustawy) nie musi mieć charakteru bardzo sformalizowanego. Bardziej istotne jest wyodrębnienie stricte funkcjonalne, które pozwala na dalsze funkcjonowanie części przedsiębiorstwa w sposób niezależny po oddzieleniu jego od reszty przedsiębiorstwa.

Ponadto, w wyroku z 21 czerwca 2012 r., sygn. I FSK 1586/11 NSA zauważył, że „Sam tylko fakt wyłączenia jakiegokolwiek składnika majątku nie pozwala na stwierdzenie, że już z tego powodu przedmiotem zbycia nie jest zorganizowana część przedsiębiorstwa, bowiem decydującą jest okoliczność, czy przy użyciu tej części można samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. (…) Jeśli wyłączenie określonego składnika nie pozbawi wydzielonego kompleksu majątkowego cech przedsiębiorstwa bądź jego zorganizowanej części, to zbycie w takiej postaci nie podlega podatkowi od towarów i usług”.

O tym, czy nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Przedmiotem Państwa wątpliwości jest ustalenie czy wydzielenie Farmy fotowoltaicznej będzie stanowiło transakcję przeniesienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa na gruncie przepisów ustawy o VAT i w konsekwencji zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT transakcja ta nie będzie podlegała opodatkowaniu VAT.

Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika, że B. sp. z o.o. jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych a także czynnym podatnikiem VAT w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Spółka prowadzi swoją działalność gospodarczą, w ramach której zajmuje się w przeważającej mierze wytwarzaniem energii elektrycznej. W celu rozszerzenia swojej działalności gospodarczej Spółka nabędzie lub wybuduje farmę fotowoltaiczną, która będzie zajmować się sprzedażą energii elektrycznej.

W ramach farmy funkcjonować będą takie składniki materialne jak:

-  panele fotowoltaiczne,

-  ogrodzenie terenu,

-  instalacja odgromowa,

-  zabezpieczenia,

-  sieć transformatorowa,

-  inwertery fotowoltaiczne,

-  przyłącze do sieci.

Obejmować będzie zespół składników niematerialnych takich jak:

-  Umowa z wykonawcą farmy wraz z kopią umowy ubezpieczeniowej od odpowiedzialności cywilnej,

-  decyzja o warunkach zabudowy,

-  umowa przyłączeniowa,

-  umowa o sprzedaż energii.

Działalność ta będzie wydzielona na bazie regulaminu, co ma na celu jasne wydzielenie składników materialnych i niematerialnych, które składających się na farmę.

Farma fotowoltaiczna i zdarzenia gospodarcze jej dotyczące będą ewidencjonowane w wyodrębnionej części ksiąg rachunkowych, która umożliwia przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań osobno do nowopowstałej Farmy.

Zgodnie z Państwa wskazaniem, Farma fotowoltaiczna będzie w stanie samodzielnie wykonywać swoje zadania bez angażowania innych składników majątku Wnioskodawcy, a nowo powstała Spółka będzie prowadziła działalność, w oparciu o nabyte składniki majątku.

W związku z przeniesieniem nie wiąże się przejście żadnych pracowników. Farma jest w stanie funkcjonować bez bieżącej obsługi pracowników, a okresowe pomiary elektryczne lub prace serwisowe mogą być zlecane kontrahentom.

Zestawiając przedstawiony przez Państwa we wniosku opis zdarzenia przyszłego z przywołanymi przepisami prawa, i analizując go w kontekście zadanego we wniosku pytania, wskazać należy, że w rozpatrywanym zdarzeniu przyszłym wyodrębniany przedmiot transakcji (tj. farma fotowoltaiczna funkcjonująca w Państwa przedsiębiorstwie) przenoszony do nowopowstałej Spółki na moment podziału przez wydzielenie będzie stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Opis zdarzenia przyszłego, analizowany w kontekście przywołanych przepisów wskazuje, że zostaną spełnione wszystkie wskazane powyżej przesłanki. Odpowiednio przyporządkowane, wydzielone składniki materialne i niematerialne, potwierdzone regulaminem, pozwalające na prowadzenie opisanej działalności gospodarczej świadczą o wyodrębnieniu organizacyjnym. Część Państwa przedsiębiorstwa w postaci Farmy fotowoltaicznej będącej przedmiotem planowanego wydzielenia do nowopowstałej Spółki na dzień dokonania Podziału będzie stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Farma fotowoltaiczna, będzie stanowić funkcjonalnie odrębną całość i obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej polegającej na produkcji oraz sprzedaży energii elektrycznej. Mając na uwadze, że ewidencja księgowa umożliwia przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań osobno do działalności nowo powstałej Farmy - to należy uznać, że doszło do wyodrębnienia finansowego.

Ponadto nowo powstała Spółka będzie prowadziła działalność o podobnym charakterze co spółki dzielone, polegającą na produkcji oraz sprzedaży energii elektrycznej.

Reasumując, opisany w zdarzeniu przyszłym, zespół składników materialnych i niematerialnych wchodzących skład Farmy fotowoltaicznej mającej być przedmiotem planowanego wydzielenia będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy spod opodatkowania podatkiem od towarów i usług wyłączone jest zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Wobec powyższego, planowane wydzielenie Farmy fotowoltaicznej do nowopowstałej Spółki będzie stanowiło czynność niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT stosownie do art.6 pkt 1 ustawy.

Państwa stanowisko, w zakresie podatku od towarów i usług, należy więc uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Odnosząc się do przywołanej przez Państwa interpretacji indywidualnej, Organ pragnie zauważyć, że została ona wydana w indywidualnej sprawie i odnosi się wyłącznie do okoliczności przedstawionych w inicjującym tę sprawę wniosku. Podkreślenia w tym miejscu bowiem wymaga, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podmiotów w wyniku rozstrzygnięć, dotyczących konkretnych stanów faktycznych/zdarzeń przyszłych osadzonych w określonym stanie prawnym. Interpretacje indywidualne nie mają mocy prawa powszechnie obowiązującego, co oznacza, że należy je traktować indywidualnie (por. prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 27 marca 2015 r., sygn. akt III SA/Łd 109/15).

Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach zdarzenia przyszłego podanego przez Państwa. Z powyższych przepisów wynika, że organ rozpatrując wniosek o wydanie interpretacji nie podejmuje wyjaśnienia stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, tj. nie przeprowadza dowodów, lecz dokonuje oceny prawnej przedstawionych we wniosku okoliczności w kontekście zadanego pytania przyporządkowanego do danego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego.

W tym miejscu organ interpretacyjny zastrzega jednak, że gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny interpretacja nie wywoła skutków prawnych.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

-     Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 2383, ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

-     Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

-     Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…), ul. (…), (…) (…).

Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2024 poz. 935, dalej: „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

-   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

-   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § ustawy z dnia 29sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.