Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

9 września 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 6 września 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy:

•   prawa do odliczenia podatku od towarów i usług w związku z realizacją projektu pn. „…”, w sytuacji gdy inwestycja jest częściowa współfinansowana z Rządowego Funduszu Polski Ład w ramach Programu Inwestycji Strategicznych,
• prawa do odliczenia części podatku naliczonego w związku z realizacją ww. projektu, niezależnie od źródeł finansowania, zgodnie z art. 86 ust. 2h ustawy o VAT w oparciu o indywidualny prewspółczynnik wyliczony według kryterium ilości metrów sześciennych ścieków odprowadzonych w ramach transakcji zewnętrznych podlegających VAT, w sumie ilości metrów sześciennych ścieków odprowadzonych w ramach ogółu wszystkich transakcji.

Uzupełnili go Państwo - w odpowiedzi na wezwanie - pismem według daty wpływu z 15 listopada 2024 r.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego (z uwzględnieniem uzupełnienia wniosku)

Gmina jest jednostką samorządu terytorialnego, która posiada osobowość prawną oraz wykonuje zadania publiczne we własnym imieniu i na własną odpowiedzialność.

Gmina jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Wnioskodawca w ramach wykonywanej działalności wykonuje zarówno czynności opodatkowane, zwolnione jak i niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Gmina, zgodnie z ustawą o samorządzie gminnym, jest organem wykonującym zadania publiczne własne i zlecone z zakresu administracji rządowej nałożone ustawami, a zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty, w szczególności zadania własne obejmują sprawy: „wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz”. Zadania w zakresie wodociągów i zaopatrzenia w wodę oraz kanalizacji realizowane są samodzielnie, bez pośrednictwa jednostki organizacyjnej.

W ramach struktury Gminy funkcjonują jednostki budżetowe (szkoły, Gminny Ośrodek Pomocy Społecznej w …), które nie posiadają osobowości prawnej i są powołane na podstawie odrębnych przepisów, w celu realizacji zadań własnych jednostki samorządu terytorialnego i które dokonują dostawy towarów i usług oraz dokonują zakupów w ramach centralizacji VAT (Sprzedawca/Nabywca Gmina … i NIP gminy) .

Gmina realizuje swoje zadania w zakresie gospodarki komunalnej samodzielnie. Gospodarka komunalna obejmuje w szczególności zadania o charakterze użyteczności publicznej, których celem jest bieżące i nieprzerwane zaspakajanie zbiorowych potrzeb ludności w drodze świadczenia usług powszechnie dostępnych.

Gmina prowadziła i prowadzi szereg inwestycji kanalizacyjnych polegających na budowie kanalizacji, przepompowni oraz brakujących odcinków sieci kanalizacyjnej. Inwestycje realizowane są etapami. Ukończone elementy sieci stanowią mienie Gminy, która jest odpowiedzialna za prowadzenie gospodarki wodno-ściekowej i świadczy usługi opodatkowane, zwolnione oraz poza ustawą o VAT. Przedmiotem działalności jest między innymi odprowadzanie i oczyszczanie ścieków, zaopatrywanie w wodę, a także wykonywanie remontów instalacji wodno-kanalizacyjnych. Gmina wykonuje usługi na podstawie umów cywilnoprawnych, do czego obliguje ją ustawa z dnia 7 czerwca 2001 r. o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzeniu ścieków. Odbiorcami usług, świadczonych przez Gminę są osoby fizyczne, przedsiębiorcy, jednostki i instytucje.

Gmina w związku z Wnioskiem o dofinansowanie z Programu Rządowy Fundusz Polski Ład: Program Inwestycji Strategicznych z dnia 2022-02-16 nr … na podstawie decyzji Prezesa Rady Ministrów otrzymała promesę finansowania ze środków Funduszu Przeciwdziałania COVID-19 zadania inwestycyjnego realizowanego przez Gminę polegającego na „…”. W związku z realizacją projektu „…” Gmina nie ma możliwości przyporządkowania wydatków w całości do celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Gmina ma możliwość przyporządkowania wydatków w całości do celów działalności gospodarczej, do czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Gmina ma możliwość odrębnego przyporządkowania kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT.

Po przeprowadzeniu postępowania przetargowego w dniu 28.02.2023 r. podpisano umowę z wykonawcą inwestycji. Data zakończenia inwestycji to ....06.2024 r. Wypłaty środków z Promesy zostały zrealizowane w 2023 i 2024. Wartość dofinansowania wynosi .... zł. Wynagrodzenie wykonawcy wyłonionego w drodze przetargu i zgodnie z podpisaną umową wynosi ..... złotych. W dniu .....05.2024 r. został zawarty aneks do umowy obejmujący zwiększenie zakresu zamówienia. Wartość umowy po zmianie: .....złotych. Gmina w pierwszej kolejności musiała zapłacić udział własny, a następnie wnioskować o kwoty objęte dofinansowaniem.

Zadania jakie zrealizowano w ramach umowy:

1......

W ramach projektu „…” do sieci kanalizacyjnej nie zostały podłączone żadne jednostki ani zakłady budżetowe. Inwestycja nie jest ani nie będzie wykorzystywana do świadczenia usług na rzecz jednostek własnych Gminy.

W ramach projektu „…” wykonane zostały zadania dla osób fizycznych oraz Nadleśnictwo … . Odbiorcami są wyłącznie odbiorcy zewnętrzni, brak odbiorców wśród jednostek organizacyjnych Gminy. Usługi i towary nabyte w ramach ww. projektu będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Efekty projektu powstałe w ramach zrealizowanych zadań inwestycyjnych są wykorzystywane do działalności gospodarczej opodatkowanych podatkiem VAT.

Wyliczenie prewspółczynnika na 2024 rok z danych za 2023:

Ścieki (kanalizacja) od wszystkich = ... m³

Ścieki (kanalizacja) od gminy i jednostek = ... m³

Ścieki (szambo) od wszystkich = ... m³

Ścieki (szambo) od gminy i jednostek = ... m³

PRE = (... - ...) + (... - ...) / (... + ...) = (... + ...) / ... = ... / ... = 0,967 = 97%

Prewspółczynnik wyliczony według klucza metrażowego: 97%

Prewspółczynnik zgodnie z treścią rozporządzenia: 12%

Wzór rozporządzenia dla jednostki samorządu terytorialnego:

X = Ax100 / Dujst

Gdzie:

X - proporcję określoną procentowo, zaokrągloną w górę do najbliższej liczby całkowitej

A - roczny obrót z działalności gospodarczej zrealizowany przez urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego, stanowiący część rocznego obrotu jest z działalności gospodarczej

Dujst - dochody wykonane urzędu obsługującego jst.

Wskazany we wniosku sposób obliczenia prewspółczynnika wyliczonego w oparciu o kryterium ilości metrów sześciennych ścieków odprowadzonych w ramach transakcji zewn. podlegających VAT, w sumie ilości metrów sześciennych ścieków odprowadzanych w ramach ogółu wszystkich transakcji, najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez Gminę działalności oraz dokonywanych nabyć.

Gmina uznając, iż wskazany we wniosku sposób określenia proporcji będzie najbardziej reprezentatywny, będzie najbardziej odpowiadał specyfice wykonywanej przez Gminę działalności, kierowała się przesłankami ustawowymi wynikającymi z art. 86 ust. 2b oraz 2h ustawy o VAT. Na podst. art. 86 ust. 2b ustawy o VAT „sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

• zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz
• obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust 2 oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe. Stosownie do treści art. 86 ust. 2h ustawy o VAT „w przypadku gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy Rozporządzenia, uzna, że wskazany w Rozporządzeniu sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji”.

Zaproponowany sposób obliczenia proporcji zapewni dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonane w ramach działalności czynności opodatkowane.

Przedstawiony we wniosku sposób obliczenia proporcji obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy VAT.

Szczegółowy zakres oraz sposób wykonania robót budowlanych, o których mowa powyżej określają:

1)specyfikacja warunków zamówienia,

2)dokumentacja projektowa,

3)specyfikacje techniczne wykonania i odbioru robót budowlanych (STWiORB),

4)przedmiary robót.

Zgodnie z zasadami udzielania dofinansowania z Polskiego Ładu wypłata z Promesy następuje na podstawie wniosku o wypłatę i w przypadku inwestycji realizowanych w okresie nie dłuższym niż 12 miesięcy wypłata pełnej kwoty Promesy nastąpi po zakończeniu realizacji Inwestycji. Natomiast w przypadku Inwestycji realizowanych w okresie dłuższym niż 12 miesięcy, na podstawie jednej umowy wypłata środków z Promesy nastąpi w dwóch transzach, każdorazowo po zakończeniu określonego etapu prac w ramach realizacji Inwestycji:

a)pierwsza transza w wysokości nie wyższej niż 50% kwoty Promesy,

b)druga transza w wysokości kwoty Promesy pomniejszonej o kwotę wypłaconą w pierwszej transzy.

Finansowanie Inwestycji odbywać się będzie w ramach programu Fundusz Inwestycji Strategicznych Polski Ład w kwocie brutto. Program ten nie przewiduje finansowania w kwocie netto.

Przyznawanie bezzwrotnego dofinansowania w kwocie brutto planowanej Inwestycji w ramach Programu Inwestycji Strategicznych odbywa się zgodnie z Uchwałą Rady Ministrów Nr 84/2021 z dnia 1 lipca 2021 r. w sprawie ustanowienia Rządowego Funduszu Polski Ład: Program Inwestycji Strategicznych (dalej: „Uchwała”). Zgodnie z § 4 pkt 1 Uchwały „jako wartość zadania inwestycyjnego przyjmuje się całkowitą łączną wartość wynagrodzenia wykonawcy za wykonanie zadania inwestycyjnego, w tym wartość ceny dostaw określonych w umowie lub umowach mających na celu realizację zadania inwestycyjnego”. Faktury VAT, dokumentujące wydatki związane z realizacją przedmiotowych inwestycji będą wystawiane na Gminę i zostaną przedstawione BGK jako załączniki do rozliczenia realizacji operacji. Zrealizowane zadania wymienione jako zadania 1-3 dotyczą inwestycji służących czynnościom wyłącznie opodatkowanym.

Pomiar ilości odebranych ścieków od odbiorców zewnętrznych i odbiorców wewnętrznych jest dokonywany przy użyciu urządzeń pomiarowych - wodomierzy, które zapewniają dokładny pomiar odbioru ścieków od poszczególnych odbiorców. Gmina posiada podpisane umowy z mieszkańcami i na podstawie odczytów liczników wystawia faktury VAT.

Pytania

1.Czy Gminie przysługuje prawo do odliczenia podatku od towarów i usług, wynikające z faktur dokumentujących wydatki poniesione na realizację projektu pn. „…”, podczas gdy częściowo inwestycja jest współfinansowana z Rządowego Funduszu Polski Ład w ramach Programu Inwestycji Strategicznych?

2.Czy w związku z realizacją inwestycji „…”, współfinansowanej z Rządowego Funduszu Polski Ład w ramach Programu Inwestycji Strategicznych, Gmina ma prawo do odliczenia części podatku naliczonego wynikającego z faktur w zakresie wydatków inwestycyjnych dotyczących przedmiotowej inwestycji, niezależnie od źródeł finansowania - zgodnie z art. 86 ust. 2h ustawy o VAT zastosować bardziej reprezentatywny i odpowiadający specyfice wykonywanej działalności i dokonywanych przez nią nabyć, indywidualny prewspółczynnik wyliczony według w oparciu o kryterium ilości metrów sześciennych ścieków odprowadzonych w ramach transakcji zewnętrznych podlegających VAT, w sumie ilości metrów sześciennych ścieków odprowadzonych w ramach ogółu wszystkich transakcji?

Państwa stanowisko w sprawie

Przepisy o VAT wskazują, że podatnik ma prawo do odliczenia VAT od zakupów czy usług, które są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Gmina realizując projekt „…” otrzymała faktury VAT od podatnika VAT wyłonionego w postępowaniu przetargowym. Faktury udokumentowały czynności opodatkowane podatkiem VAT zgodne z rzeczywistością. We wniosku o wypłatę dofinansowania z Programu „Polski Ład”.

Gmina złożyła oświadczenia o zakończeniu realizacji danego etapu inwestycji i zakończeniu inwestycji realizowanej w okresie dłuższym niż 12 miesięcy. Wypłata środków wynikających z promesy nastąpiła w dwóch transzach, w kwotach brutto, każdorazowo po zakończeniu określonego etapu prac w ramach realizacji inwestycji:

1)Pierwszą płatność za fakturę stanowił wkład własny oraz dofinansowanie z BGK w ramach Programu „Polski Ład”,

2)Druga płatność za fakturę została uregulowana dofinansowaniem z BGK w ramach Programu „Polski Ład”.

Płatność za faktury zakupu ze środków otrzymanych z Banku Gospodarstwa Krajowego w kwocie brutto nie jest przesłanką negatywną wpływającą na prawo Gminy do odliczenia podatku VAT zawartego w fakturach zakupu.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, zwanej dalej ustawą. W świetle tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu: a) nabycia towarów i usług, b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Jak wynika z powołanych przepisów, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług, oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego). Z przepisów ustawy o podatku od towarów i usług i jak i innych przepisów krajowych dotyczących przyznania jednostce samorządu terytorialnego środków z Programu „Polski Ład” nie wynika ograniczenie w kwestii możliwości odliczenia podatku VAT dokumentujących opisane w stanie faktycznym inwestycje.

Z powołanych przepisów ustawy o VAT wynika, że w przypadku ponoszenia przez gminę wydatków na realizację inwestycji obowiązkiem gminy zarejestrowanej jako czynny podatnik VAT jest przypisanie konkretnych wydatków inwestycyjnych do określonego rodzaju działalności gospodarczej (opodatkowanej i zwolnionej od VAT) oraz innej niż gospodarcza (poza VAT), z którymi wydatki te są związane. Gmina będąca podatnikiem VAT ma obowiązek dokonania tzw. bezpośredniej alokacji czyli odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu związanych z realizowaną inwestycją.

Jeśli takie wyodrębnienie wydatków inwestycyjnych jest możliwe podatnikowi przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych ze sprzedażą opodatkowaną. Brak jest natomiast takiego prawa w stosunku do wydatków inwestycyjnych poniesionych na towary i usługi wykorzystywane do wykonywania czynności niepodlegających temu podatkowi. Natomiast gdy gmina nie ma możliwości przypisania w całości poniesionych wydatków na realizację inwestycji do działalności gospodarczej, zastosowanie znajdą przepisy art. 86 ust. 2a-2h ustawy o VAT. Podkreślić należy, że regulacje dotyczące obowiązku wydzielenia podatku naliczonego przy zastosowaniu tzw. „prewspółczynnika”, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, przez podatników VAT, którzy wykonują również działalność nieobjętą systemem VAT, zapewniają realizację zasady neutralności podatku VAT, która nie daje możliwości odliczania podatku VAT w związku z działalnością pozostającą poza systemem VAT.

W świetle powyższego, Gminie w związku z ponoszeniem nakładów na realizację danej inwestycji generalnie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego w takim zakresie, w jakim wydatki te są związane z wykonywaniem opodatkowanej VAT działalności gospodarczej. Gmina powinna każdorazowo dokonać oceny tego prawa poprzez zbadanie okoliczności i ustalenie czy wydatki poniesione w ramach realizowanej inwestycji będą wykorzystywane do wykonywania tych czynności opodatkowanych podatkiem VAT oraz, w związku z tym, czy zostaną spełnione bądź wykluczone przesłanki do zastosowania zasad określonych w art. 86 ust. 2a-2h ustawy o VAT.

Prewspółczynnik obliczony na podstawie wzoru z rozporządzenia MF pozwala na odliczenie mniejszej kwoty podatku naliczonego, co całkowicie nie odzwierciedla wydatków infrastruktury kanalizacyjnej ponoszonych na działalność gospodarczą. Działalność kanalizacyjna jest bowiem w głównej mierze działalnością gospodarczą, zaś działania podejmowane w innych niż gospodarczy celach mają tu znaczenie marginalne. W rezultacie, o ile prewspółczynnik proponowany w Rozporządzeniu odpowiada charakterowi określonych obszarów działalności Gminy, to nie uwzględnia specyfiki działalności kanalizacyjnej. Pogląd ten, był także wielokrotnie potwierdzany przez Naczelny Sąd Administracyjny, np. w wyroku sygn. I FSK 1695/19 z dnia 7/06/2023 r., sygn. I FSK 104/19 z 17.05.2022 r., sygn. I FSK 1259/20. Swoboda przyznana podatnikom w ramach art. 86 ust. 2h ustawy o VAT, daje możliwość wyboru bardziej reprezentatywnego, aniżeli zawarty w rozporządzeniu, sposobu określenia proporcji. Prawo do zastosowania indywidualnego prewspółczynnika potwierdzają także organy podatkowe w wydawanych interpretacjach np.: Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dn. 16.11.2023 r. sygn. 0113- KDIPT1-1.4012.571.2023.2.MH, z dn. 02.10.2023 r. sygn. 0112-KDIL1-1.4012.416.2023.2.MG, z dn. 01.09.2023 r. sygn. 0114-KDIP4-2.4012.358.2023.2.WH, z dn. 26.07.2023 sygn. 0114-KDIP4-3.4012.179.2023.2.JJ.

Wskazany sposób obliczenia prewspółczynnika wyliczonego w oparciu o kryterium ilości m³ ścieków odprowadzonych w ramach transakcji zewnętrznych podlegających VAT, w sumie ilości m³ ścieków odprowadzanych w ramach ogółu wszystkich transakcji, najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez Gminę … działalności.

Mając powyższe na uwadze art. 86 ust. 2h ustawy o VAT należy stwierdzić, że dla Gminy realizującej działalność kanalizacyjną bardziej reprezentatywnym sposobem jest indywidualnie wyliczony prewspółczynnik według wzoru:

X = (Z / Z + W) x 100%

gdzie:

X – prewspółczynnik,

Z - Ilość merów sześciennych ścieków odprowadzanych w ramach transakcji zewnętrznych podlegających VAT,

W - Ilość metrów sześciennych ścieków odprowadzanych w ramach transakcji wewnętrznych niepodlegających VAT,

Prewspółczynnik obliczony na podstawie powyższego wzoru wg danych za 2022 rok wyniósł 99%, za 2023 wyniósł 97%.

Reasumując, pomiar ilości m³ odprowadzanych ścieków pozwala wprost określić ich ilość do czynności opodatkowanych i innych. Stan ten odpowiada treści art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w którym mowa jest o zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Pozwala jednocześnie na obniżenie kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane. Planowana inwestycja będzie służyła praktycznie w całości mieszkańcom Gminy i tylko w niewielkim stopniu dotyczyć będzie działalności poza sferą podatku VAT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.) – zwanej dalej „ustawą”:

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy:

Wyrażoną w cytowanym powyżej art. 86 ust. 1 ustawy generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego, uzupełniają regulacje zawarte w art. 86 ust. 2a i następne ustawy.

Na mocy art. 86 ust. 2a ustawy:

Stosownie do art. 86 ust. 22 ustawy:

Art. 87 ust. 1 ustawy stanowi:

Zasady dokonywania zwrotu różnicy podatku na rachunek bankowy podatnika określone zostały w art. 87 ust. 2 - ust. 6 ustawy.

Należy zauważyć, że w przypadku wykonywania w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług oraz zwolnionych od podatku, należy mieć na uwadze uregulowania zawarte w art. 90 ustawy. Powyższe przepisy stanowią uzupełnienie regulacji art. 86 ustawy.

Zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy:

Na mocy art. 90 ust. 2 ustawy:

Na podstawie art. 90 ust. 3 ustawy:

Jak wynika z powołanych przepisów prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

W świetle art. 88 ust. 4 ustawy:

Podkreślić należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Wskazać należy, że aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy:

Natomiast zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy:

Według art. 15 ust. 6 ustawy:

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej – (Dz. Urz. UE.L. Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym:

Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1465 ze zm.):

Jak stanowi art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

W myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy o samorządzie gminnym:

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Tylko w tym zakresie ich czynności mają bowiem charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Jak wynika z okoliczności sprawy, jesteście Państwo czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT. Zrealizowali Państwo projekt pn. „…”. W ramach ww. projektu zrealizowali Państwo zadania w zakresie:

1.Budowy sieci kanalizacji sanitarnej grawitacyjno-tłocznej o długości około ...,

2.Budowy trzech przepompowni ściekowych oznaczonych jako ...,

3.Budowy przyłączy w ilości około ... szt.

Realizują Państwo swoje zadania w zakresie gospodarki komunalnej samodzielnie, bez pośrednictwa jednostki organizacyjnej. Przedmiotem Państwa działalności jest między innymi odprowadzanie i oczyszczanie ścieków, zaopatrywanie w wodę, a także wykonywanie remontów instalacji wodno-kanalizacyjnych. Wykonują Państwo usługi na podstawie umów cywilnoprawnych, do czego obliguje ustawa o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzeniu ścieków. Zrealizowane zadania wymienione jako zadania 1-3 dotyczą inwestycji służących czynnościom wyłącznie opodatkowanym.

W związku z Wnioskiem o dofinansowanie z Programu Rządowy Fundusz Polski Ład: Program Inwestycji Strategicznych z 2022-02-16 nr … na podstawie decyzji Prezesa Rady Ministrów otrzymali Państwo promesę finansowania ze środków Funduszu Przeciwdziałania COVID-19 na realizację projektu, o którym mowa we wniosku.

Zgodnie z zasadami udzielania dofinansowania z Polskiego Ładu wypłata z Promesy następuje na podstawie wniosku o wypłatę i w przypadku inwestycji realizowanych w okresie nie dłuższym niż 12 miesięcy wypłata pełnej kwoty Promesy nastąpi po zakończeniu realizacji Inwestycji. Natomiast w przypadku Inwestycji realizowanych w okresie dłuższym niż 12 miesięcy, na podstawie jednej umowy wypłata środków z Promesy nastąpi w dwóch transzach, każdorazowo po zakończeniu określonego etapu prac w ramach realizacji Inwestycji:

a)pierwsza transza w wysokości nie wyższej niż 50% kwoty Promesy,

b)druga transza w wysokości kwoty Promesy pomniejszonej o kwotę wypłaconą w pierwszej transzy. Finansowanie Inwestycji odbywać się będzie w ramach programu Fundusz Inwestycji Strategicznych Polski Ład w kwocie brutto. Program ten nie przewiduje finansowania w kwocie netto.

Przyznawanie bezzwrotnego dofinansowania w kwocie brutto planowanej Inwestycji w ramach Programu Inwestycji Strategicznych odbywa się zgodnie z Uchwałą Rady Ministrów Nr 84/2021 z dnia 1 lipca 2021 r. w sprawie ustanowienia Rządowego Funduszu Polski Ład: Program Inwestycji Strategicznych (dalej: „Uchwała”). Zgodnie z § 4 pkt 1 Uchwały „jako wartość zadania inwestycyjnego przyjmuje się całkowitą łączną wartość wynagrodzenia wykonawcy za wykonanie zadania inwestycyjnego, w tym wartość ceny dostaw określonych w umowie lub umowach mających na celu realizację zadania inwestycyjnego”. Finansowanie Inwestycji odbywać się będzie w ramach programu Fundusz Inwestycji Strategicznych Polski Ład w kwocie brutto. Program ten nie przewiduje finansowania w kwocie netto. Faktury VAT, dokumentujące wydatki związane z realizacją przedmiotowych inwestycji będą wystawiane na Gminę i zostaną przedstawione BGK jako załączniki do rozliczenia realizacji operacji.

Jak ostatecznie podali Państwo w uzupełnieniu wniosku, w ramach projektu „…” do sieci kanalizacyjnej nie zostały podłączone żadne jednostki ani zakłady budżetowe. Inwestycja nie jest ani nie będzie wykorzystywana do świadczenia usług na rzecz Państwa jednostek własnych. W ramach projektu pn. „…” wykonane zostały zadania dla osób fizycznych oraz Nadleśnictwa … . Odbiorcami są wyłącznie odbiorcy zewnętrzni, brak jest odbiorców wśród Państwa jednostek organizacyjnych. Usługi i towary nabyte w ramach projektu będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Efekty projektu powstałe w ramach zrealizowanych zadań inwestycyjnych są wykorzystywane do działalności gospodarczej opodatkowanych podatkiem VAT. Zrealizowane zadania wymienione jako zadania 1-3 dotyczą inwestycji służących czynnościom wyłącznie opodatkowanym.

Zauważyć należy, że podatnik w celu odliczenia podatku naliczonego, w pierwszej kolejności ma obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji. Jeżeli takie wyodrębnienie jest możliwe, podatnikowi, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej, brak jest natomiast takiego prawa w stosunku do podatku naliczonego związanego z zakupem towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności niepodlegających temu podatkowi oraz zwolnionych z opodatkowania. Natomiast w sytuacji, gdy takie przyporządkowanie nie jest możliwe, a wydatki służą zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, podatnik winien ustalić proporcję, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy, a w przypadku wystąpienia czynności zwolnionych z opodatkowania tym podatkiem – także proporcję, o której mowa w art. 90 ust. 2 i 3 ustawy.

W związku z powyższym, skoro w okolicznościach niniejszej sprawy - jak ostatecznie podano w uzupełnieniu wniosku - mają Państwo możliwość przyporządkowania wydatków poniesionych na projekt pn. „…” w całości do celów działalności gospodarczej, do czynności opodatkowanych podatkiem VAT, to przepisy art. 86 ust. 2a i następne ustawy - wbrew Państwa twierdzeniu - w niniejszej sprawie nie mają zastosowania.

W świetle przedstawionego stanu faktycznego, należy stwierdzić, że w okolicznościach niniejszej sprawy – jak Państwo wskazali - efekty projektu pn. „…” powstałe w ramach zrealizowanych ww. trzech zadań inwestycyjnych są wykorzystywane wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem VAT wykonywanych w ramach w działalności gospodarczej. Zatem w omawianej sprawie zostaną spełnione warunki, o których mowa w przepisie art. 86 ust. 1 ustawy, bowiem są Państwo zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT, a realizowany projekt w zakresie objętym zadaniami nr 1-3 dotyczy inwestycji, których efekty są wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem VAT.

Tym samym, w związku z realizacją projektu pn. „…” przysługuje Państwu - na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy - prawo do pełnego odliczenia podatku VAT. Prawo to przysługuje pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych określonych w art. 88 ustawy.

Odnosząc się do kwestii przysługiwania Państwu prawa do odliczenia podatku od towarów i usług w związku z realizacją ww. projektu, w sytuacji gdy częściowo inwestycja jest współfinansowana z Rządowego Funduszu Polski Ład w ramach Programu Inwestycji Strategicznych, należy wskazać, że prawo do odliczenia podatku naliczonego uzależnione jest od niezaistnienia warunków negatywnych określonych w art. 88 ustawy oraz od spełnienia przesłanek określonych w art. 86 ust. 1 ustawy, a w przypadku odliczenia częściowego –  również od spełnienia przesłanek wymienionych w art. 86 ust. 2a i następne ustawy oraz art. 90 ust. 2 i ust. 3 ustawy, a tym samym nie jest zależne od źródła finansowania inwestycji.

Zauważyć należy, że kwestia kwalifikowalności wydatków (w tym VAT) związana jest z założeniami i zasadami funkcjonowania danego programu, a nie z zasadami dotyczącymi opodatkowania podatkiem VAT określonych czynności, zawartymi w przepisach ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług oraz w przepisach wykonawczych do tej ustawy. Jednostki samorządu terytorialnego mogą - w odniesieniu do określonych czynności wykonywanych w ramach realizowanych przez nie działań - posiadać status podatnika VAT. W takiej sytuacji ciążą na nich obowiązki i przysługują im prawa wynikające z przepisów i zasad funkcjonowania systemu VAT, w tym prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony przy nabyciu towarów i usług wykorzystywanych do działalności opodatkowanej.

Przepisy o VAT nie ograniczają możliwości pozyskania dofinansowania od podmiotu trzeciego lub z zewnętrznego funduszu na kwotę VAT - niezależnie od kwestii czy podatnikowi (w tym wypadku jednostce samorządu terytorialnego) przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu dokonanych zakupów, czy też prawo to nie przysługuje.

Kwestia ewentualnego wpływu prawa do odliczenia podatku naliczonego lub jego zwrotu na kalkulację wysokości wsparcia inwestycji ze środków Funduszu Inwestycji Strategicznych Polski Ład wykracza poza ramy systemu VAT.

W związku z powyższym, stwierdzić należy, że przysługuje Państwu prawo do pełnego odliczenia podatku VAT w związku z realizacją projektu pn. „…”, niezależnie od źródeł finansowania projektu, tzn. częściowego współfinansowania inwestycji z Rządowego Funduszu Polski Ład w ramach Programu Inwestycji Strategicznych.

W konsekwencji oceniając całościowo Państwa stanowisko, należało uznać je za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Jestem ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Państwo ponoszą ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. Zatem, wydając przedmiotową interpretację oparłem się na wynikającym z treści wniosku opisie stanu faktycznego. W przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych. Ponadto, w sytuacji zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w ... . Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).