Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe - Interpretacja

Interpretacja indywidualna z dnia 29 listopada 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB3-3.4012.438.2024.3.MAZ

Temat interpretacji

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług (pytania nr 1-3) jest prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej

Państwa wniosek wspólny z 24 września 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy opodatkowania podatkiem VAT dostawy Nieruchomości oraz prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego, a także zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w przypadku wystąpienia takiej nadwyżki, wpłynął 24 września 2024 r. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 5 listopada 2024 r. (wpływ 5 listopada 2024 r.). Treść wniosku wspólnego jest następująca:

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1) Zainteresowany będący stroną postępowania:

XXXX Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością,

ul. …, NIP: …

2) Zainteresowany niebędący stroną postępowania:

YYYY

… NIP: … .

Opis zdarzenia przyszłego

1.Status Zainteresowanych

YYYY (dalej jako: „Zbywca” lub „Sprzedający”) posiada siedzibę działalności gospodarczej w ... i jest czynnym podatnikiem VAT w Polsce. Zgodnie z informacją z rejestru handlowego i spółek, przedmiotem działalności Sprzedającego jest m.in.:

1. nabywanie udziałów w dowolnej formie w spółkach lub spółkach zagranicznych, nabywanie w drodze zakupu, subskrypcji lub w jakikolwiek inny sposób, a także zbywanie w drodze sprzedaży, wymiany lub w każdy inny sposób papierów wartościowych, obligacji, wierzytelności, weksli i innych papierów wartościowych;

2. posiadanie, rozwijanie, administrowanie i zarządzanie swoim portfelem;

3. podejmowanie wszelkich działań kontrolnych i nadzorczych oraz przeprowadzanie wszelkich operacji finansowych oraz operacji związanych z majątkiem ruchomym lub nieruchomościami.

XXXX sp. z o.o. (dalej jako: „Nabywca” lub „Kupujący”) jest właścicielem nieruchomości komercyjnej położonej w …, opisanej szczegółowo poniżej. Kupujący posiada siedzibę działalności gospodarczej w Polsce i jest czynnym podatnikiem VAT. Zgodnie z Rejestrem Przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego, przedmiotem działalności Kupującego jest m.in. działalność związana z obsługą rynku nieruchomości. Kupujący nie prowadził do tej pory działalności w tym zakresie.

Zbywca oraz Nabywca (dalej również łącznie jako: „Strony” lub „Zainteresowani”) nie są podmiotami powiązanymi w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2023 r. poz. 2805, ze zm.; dalej jako: „ustawa o CIT”). Pomiędzy Zainteresowanymi nie zachodzą również powiązania o charakterze rodzinnym lub z tytułu przysposobienia, kapitałowym, majątkowym lub wynikające ze stosunku pracy, o których mowa w ustawie o VAT.

Zbywca oraz Nabywca planują zawarcie umowy sprzedaży (dalej jako: „Umowa Sprzedaży”), na podstawie której Zbywca przeniesie na Nabywcę nieruchomość (opisaną szczegółowo w pkt 2 poniżej), w zamian za zapłatę uzgodnionej ceny przez Nabywcę (dalej jako: „Transakcja”). Strony planują zawrzeć Transakcję pod warunkiem dojścia do porozumienia co do istotnych elementów Transakcji.

2.Opis nieruchomości

Nieruchomość będąca przedmiotem Transakcji obejmuje:

1. prawo użytkowania wieczystego działki gruntu o numerze ewidencyjnym …, o powierzchni … m², położonej przy ul. … w …, dla której Sąd Rejonowy …, Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą nr … (dalej jako: „Grunt”);

2. prawo własności do dwóch budynków posadowionych na Gruncie (w tym 1 budynku biurowego i 1 budynku o funkcji „inne niemieszkalne”, pełniącego funkcję tzw. stróżówki), wraz z niezbędnymi urządzeniami, instalacjami i systemami oraz wyposażeniem (istniejącymi na dzień Transakcji), które nie stanowią odrębnych budowli w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. z 2023 r. poz. 70, ze zm., dalej jako: „ustawa o podatkach lokalnych”) (dalej jako: „Budynki”);

3. prawo własności infrastruktury towarzyszącej zlokalizowanej na Gruncie, w tym utwardzenie i murki oporowe, ogrodzenie ze szlabanem, przyłącze elektryczne i słupy oświetleniowe, sieć wodno-kanalizacyjna, przyłącze techniczne, fundament pod agregat prądotwórczy oraz innych znajdujących się na Gruncie naniesień, stanowiących budowle w rozumieniu ustawy o podatkach i opłatach lokalnych (dalej jako: „Budowle”);

zwane dalej łącznie jako „Nieruchomość”.

Ponadto na Gruncie ustanowiono nieodpłatne służebności przesyłu na rzecz spółki … sp. z o.o. oraz spółki … S.A., zajmujących się odpowiednio dostawą energii elektrycznej oraz cieplnej.

Ponieważ pytania zadane w ramach niniejszego wniosku dotyczą klasyfikacji planowanej Transakcji na gruncie podatku VAT (w tym prawa Kupującego do odliczenia podatku VAT naliczonego), a także PCC, w dalszych punktach Zainteresowani opisują: (3.) historię nabycia przedmiotu Transakcji, (4.) jego wykorzystanie w działalności gospodarczej Sprzedającego, (5.) zakres Transakcji, (6.) inne zagadnienia związane z Transakcją.

3.Okoliczności nabycia Nieruchomości przez Zbywcę

Zbywca nabył prawo użytkowania wieczystego Gruntu oraz prawo własności Budynków (wraz z infrastrukturą towarzyszącą i wszelkimi naniesieniami na gruncie istniejącymi na moment transakcji, w szczególności urządzeniami i Budowlami – poza fundamentem pod agregat prądotwórczy, wytworzonym przez Zbywcę), wraz ze wszystkimi przynależnościami, od poprzedniego właściciela Nieruchomości, tj. spółki … (dalej jako: „Poprzedni Właściciel”), na podstawie umowy sprzedaży prawa użytkowania wieczystego gruntu i własności budynków, zawartej w formie aktu notarialnego dnia … 2017 r., sporządzonej przez …, notariusza w …, Rep. A nr ….

Grunt w momencie nabycia go przez Zbywcę był zabudowany Budynkami i Budowlami (z wyjątkiem fundamentu pod agregat prądotwórczy), które były w pełni wynajmowane najemcom (a zatem całość Budynków i Budowli – z wyłączeniem fundamentu pod agregat prądotwórczy – była „zasiedlona” w rozumieniu ustawy o VAT w momencie ich nabycia przez Zbywcę).

Zważywszy, że Zbywca nabył Nieruchomość od Poprzedniego Właściciela w ramach transakcji nabycia poszczególnych składników majątkowych (tj. nieruchomości, a nie przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części) oraz ze względu na fakt, iż Zbywca oraz Poprzedni Właściciel zrezygnowali ze zwolnienia z VAT dostawy ww. Nieruchomości, transakcja nabycia Nieruchomości przez Zbywcę w całości podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT w wysokości 23% od uzgodnionej ceny sprzedaży. Zbywca odliczył w pełnej wysokości VAT naliczony wynikający z faktury dokumentującej nabycie Nieruchomości od Poprzedniego Właściciela. Kwestia opodatkowania VAT ww. transakcji (w tym jej klasyfikacji jako nabycie składników majątku, a nie przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części) oraz prawo do odliczenia VAT naliczonego przez Zbywcę, były przedmiotem interpretacji indywidualnej o sygn. 0114-KDIP1-1.4012.270.2017.2.KBR z dnia 1 września 2017 r., otrzymanej przez Zbywcę. Ponadto w zakresie podatku czynności cywilnoprawnych, w dniu 6 września 2017 r. została wydana interpretacja indywidualna o sygn. 0114-KDIP3-2.4014.60.2017.2.JG1, potwierdzająca, że sprzedaż Nieruchomości nie była objęta podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

4.Status Nieruchomości w ramach przedsiębiorstwa Sprzedającego

Poza Nieruchomością będącą przedmiotem Transakcji, Zbywca nie jest właścicielem ani użytkownikiem wieczystym innych nieruchomości. Zasadniczo Nieruchomość stanowi główny składnik majątku Sprzedającego. Zbywca prowadzi działalność polegającą na wynajmie Nieruchomości od 2017 r. (tj. Zbywca nie prowadzi innej działalności niż komercyjny wynajem powierzchni znajdujących się w Nieruchomości). Działalność ta jest opodatkowana VAT w Polsce. Sprzedający jest zarejestrowany w Polsce jako podatnik VAT czynny (i pozostanie zarejestrowany także na dzień Transakcji) oraz dokonuje zakupów towarów i usług, w odniesieniu do których odlicza podatek naliczony, stosownie do art. 86 ustawy o VAT.

Zbywca, w celu zapewnienia obsługi Nieruchomości, korzysta przede wszystkim z infrastruktury i zasobów kadrowych zewnętrznego podmiotu świadczącego usługi zarządzania nieruchomością. Sprzedający nie zatrudnia żadnych pracowników. Wszelkie czynności związane z realizacją jego działalności gospodarczej są wykonywane na podstawie umów usługowych, zawartych z innymi podmiotami.

Zbywca od momentu nabycia Nieruchomości/oddania do użytkowania fundamentu pod agregat prądotwórczy nie ponosił wydatków na ulepszenie (w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym) Budynków lub Budowli wchodzących w skład Nieruchomości, które przekraczałyby 30% ich wartości początkowej, ani nie będzie ponosił takich wydatków do dnia zawarcia Transakcji.

Według stanu na koniec sierpnia 2024 r. 71% powierzchni Budynków przeznaczonych na wynajem było wynajęte przez … najemców, z czego … dotyczy udostępnienia powierzchni w celach związanych z dostarczaniem usług telekomunikacyjnych i zarządzania infrastrukturą Budynków.

Ponadto nadmienienia wymaga fakt, iż fundament pod agregat prądotwórczy, który został wybudowany przez Zbywcę na wyłączne potrzeby jednego z najemców, został przekazany do użytkowania najemcy w 2020 r. W konsekwencji, mając na uwadze powyższe, na moment składania niniejszego wniosku całość Budynków i Budowli została „zasiedlona” w rozumieniu ustawy o VAT, w tym w szczególności w odniesieniu do fundamentu pod agregat prądotwórczy upłynął okres dłuższy niż 2 lata od jego pierwszego zasiedlenia.

5.Szczegółowy opis Transakcji

Na dzień sporządzenia niniejszego wniosku o interpretację Zainteresowani zakładają, że w ramach planowanej Transakcji (tj. sprzedaży Nieruchomości) nastąpi:

1) przeniesienie przez Sprzedającego na rzecz Kupującego Nieruchomości, w tym prawa użytkowania wieczystego Gruntu, prawa własności Budynków oraz Budowli;

2) przejście praw i obowiązków związanych z umowami najmu oraz ew. umowami dzierżawy (np. kabli) dotyczącymi Nieruchomości i niewygasłymi na dzień zawarcia umowy sprzedaży - zgodnie z art. 678 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz.U. z 2024 poz. 1061, ze zm.; dalej jako: „Kodeks Cywilny”) oraz odpowiednio art. 694, w zw. z art. 678 Kodeksu Cywilnego, z chwilą zawarcia umowy sprzedaży Kupujący wstąpi w miejsce Zbywcy w wiążące jeszcze umowy najmu oraz dzierżawy związane z Nieruchomością;

3) przeniesienie przez Sprzedającego na Kupującego praw z zabezpieczeń prawidłowego wykonania obowiązków wynikających z umów najmu ustanowionych przez poszczególnych najemców i zobowiązań do zwrotu takich zabezpieczeń (w tym w formie depozytów/kaucji pieniężnych i gwarancji);

4) przeniesienie przez Sprzedającego na Kupującego praw z tytułu udzielonych przez wykonawców robót budowlanych oraz twórców dokumentacji projektowej Budynków (wraz z Budowlami i przynależnościami), gwarancji jakości lub rękojmi za wady dotyczące Budynków i Budowli oraz przeniesienie praw i obowiązków wynikających z umów licencji, dotyczących systemów zainstalowanych w Budynkach oraz aplikacji budynkowych służących użytkownikom Budynków, w zakresie posiadanym przez Sprzedającego na dzień planowanej Transakcji i określonym w umowie sprzedaży Nieruchomości;

5) wydanie dokumentacji związanej z Nieruchomością, w szczególności prawnej, technicznej, projektowej i budowlanej, w tym kopii korespondencji z podmiotami publicznymi, projektów architektonicznych i wykonawczych, instrukcji obsługi urządzeń i maszyn, instrukcji BHP i systemu przeciwpożarowego, dzienników budowy, dokumentacji projektowej, dokumentacji budowlanej, dokumentów związanych z utrzymaniem Nieruchomości, dokumentacji powykonawczej w zakresie posiadanym przez Sprzedającego na dzień planowanej Transakcji i określonym w umowie sprzedaży Nieruchomości;

6) przeniesienie przez Sprzedającego na Kupującego majątkowych praw autorskich do utworów powstałych w związku z realizacją Budynków (wraz z Budowlami i przynależnościami) na polach eksploatacji nabytych przez Sprzedającego – w zakresie określonym w umowie sprzedaży Nieruchomości – w tym przeniesienie przez Sprzedającego na Kupującego prawa do upoważniania osób trzecich do wykonywania praw zależnych, dotyczących utworów powstałych w związku z realizacją Budynków (wraz z Budowlami i przynależnościami), w zakresie określonym w umowie sprzedaży Nieruchomości, przeniesienie przez Sprzedającego na Kupującego prawa własności nośników, na których utrwalono utwory związane z Budynkami i Budowlami (obecnie Zbywca nie posiada ww. przedmiotowych praw autorskich, ale prowadzi działania celem ich przeniesienia na Zbywcę przed Transakcją);

7) przeniesienie majątkowych praw autorskich do stworzonej strony internetowej Nieruchomości, która na moment złożenia niniejszego wniosku jest widoczna w domenie …;

8) przeniesienie praw i obowiązków wynikających z decyzji zezwalających na zajęcie pasa drogowego.

Zgodnie z zamierzeniami Sprzedającego i Kupującego, w ramach planowanej Transakcji i w zakresie posiadanym przez Sprzedającego na dzień planowanej Transakcji, Sprzedający zobowiązany będzie również do przekazania Kupującemu:

1) dokumentacji prawnej dotyczącej Nieruchomości (w tym np. umów najmu, dokumentów zabezpieczenia);

2) instrukcji użytkowania (lub innych), w tym BHP i systemu przeciwpożarowego, dotyczących działalności lub utrzymania Budynków i Budowli, bądź instalacji, maszyn, urządzeń znajdujących się na Nieruchomości lub ją obsługujących;

3) dokumentów gwarancji budowlanych lub dokumentacji budowlanej, dotyczącej Nieruchomości;

4) dokumentów gwarancji projektowych lub dokumentacji projektowej dotyczącej Nieruchomości;

5) pozostałych istniejących dokumentów, dotyczących Nieruchomości, znajdujących się w posiadaniu Sprzedającego (w szczególności np. książki obiektu budowlanego, kopii decyzji administracyjnych).

W ramach Transakcji Sprzedający udostępni również Kupującemu szereg danych finansowych dotyczących Nieruchomości oraz świadczonych usług i opłat eksploatacyjnych związanych z Nieruchomością.

Dodatkowo, w związku z Transakcją, Sprzedający i Kupujący dokonają rozliczeń w zakresie czynszu najmu za miesiąc, w którym dojdzie do Transakcji, o ile Transakcja będzie mieć miejsce w dniu innym niż ostatni dzień miesiąca. W takim przypadku Strony dokonają również stosownego rozliczenia opłat eksploatacyjnych pobieranych od najemców, z rzeczywistymi kosztami operacyjnymi za okres od początku roku do momentu sprzedaży Nieruchomości. Przedmiotowe rozliczenie odbędzie się wyłącznie między Stronami, a rozliczenia z ww. najemcami za cały rok kalendarzowy dokona Kupujący po upływie roku kalendarzowego, zgodnie z umowami (lub wcześniej w razie wygaśnięcia lub rozwiązania umów najmu przed końcem roku kalendarzowego).

Jednocześnie planowanej Transakcji nie będzie towarzyszyło przeniesienie składników majątkowych innych niż wyżej wymienione, w tym należności oraz zobowiązań Sprzedającego. W ramach Transakcji nie dojdzie też do przejścia ze Sprzedającego na Kupującego zakładu pracy zgodnie z art. 23¹ Kodeksu Pracy, w tym nie dojdzie do przeniesienia ze Sprzedającego na Kupującego pracowników Sprzedającego (w istocie Sprzedający nie zatrudnia żadnych pracowników ani nie będzie zatrudniał pracowników do dnia i na dzień Transakcji).

Zgodnie z planami Stron, lista składników Sprzedającego niepodlegających przeniesieniu na rzecz Kupującego obejmuje w szczególności:

1) pracowników czy też przejście zakładu pracy Zbywcy (Zbywca nie zatrudnia pracowników),

2) prawa i obowiązki wynikające z umowy o komercyjne zarządzanie Nieruchomością, tj. property management agreement (PMA) and asset management agreement (AMA) czy jakichkolwiek innych umów o zarządzanie,

3) prawa i obowiązki wynikające z umów związanych z prowadzeniem bieżącej działalności przez Zbywcę, w tym w szczególności umów o prowadzenie rozliczeń księgowo-podatkowych,

4) prawa i obowiązki wynikające z umów serwisowych (chyba, że Strony w drodze wyjątku postanowią przenieść jakąś umowę serwisową) i umów ubezpieczeniowych,

5) oznaczenie indywidualizujące Sprzedającego (tj. „firmę” Sprzedającego w rozumieniu przepisów Kodeksu Cywilnego),

6) prawa i obowiązki z umów rachunków bankowych Sprzedającego (w tym rachunków bankowych, za pośrednictwem których Zbywca dokonuje rozliczeń z najemcami) oraz środki pieniężne znajdujące się na rachunkach Zbywcy (za wyjątkiem depozytów dot. umów najmu wiążących na moment zawarcia Umowy Sprzedaży oraz kaucji wpłaconych przez wykonawców prac dotyczących Nieruchomości, o ile takie prawa będą istniały na moment Transakcji),

7) księgi rachunkowe Sprzedającego i inne dokumenty (np. handlowe, korporacyjne) związane z prowadzeniem przez Sprzedającego działalności gospodarczej,

8) zobowiązania bilansowe i pozabilansowe, w tym zobowiązania handlowe inne niż wynikające z umów najmu lub dotyczące Nieruchomości w taki sposób, który obciąża użytkowanie wieczyste lub tytuł własności Gruntu, Budynków lub Budowli,

9) źródła finansowania działalności Sprzedającego.

Strony planują, że w związku Transakcją Sprzedający zasadniczo rozwiąże obecnie obowiązujące umowy dotyczące Nieruchomości (w miarę możliwości do dnia zawarcia Transakcji), w tym m.in. umowę o zarządzanie Nieruchomością, umowy związane z bieżącą obsługą Nieruchomości (np. umowy serwisowe – chyba że Strony w drodze wyjątku postanowią przenieść jakąś umowę serwisową, umowy ubezpieczeniowe). Nie można wykluczyć, że w razie potrzeb Nabywcy i jego planów związanych z Nieruchomością, część z takich umów zawarta zostanie z tymi samymi dostawcami. W takim przypadku, zakres i ustalone pomiędzy stronami warunki umów mogą różnić się od obecnie przyjętych przez Zbywcę, względnie mogą być takie same, jeśli zostaną uznane przez Kupującego za korzystne lub też takie warunki zostaną narzucone przez dostawców. Nie można też wykluczyć, że części nowych umów związanych z bieżącą obsługą Nieruchomości nie uda się zawrzeć w taki sposób, by były skuteczne od dnia Transakcji. W takim przypadku Strony będą koordynować swoje działania i współpracować w dobrej wierze w celu zapewnienia nieprzerwanego dostarczania usług i mediów do Nieruchomości oraz jak najszybszego zawarcia przez Nabywcę nowych umów związanych z bieżącą obsługą Nieruchomości.

Ponadto, mając na uwadze, iż Sprzedający prowadzi aktywną działalność gospodarczą wynajmu Nieruchomości i w konsekwencji zaplanowane są wydatki o charakterze inwestycyjnym (np. dotyczące modernizacji czy remontu Nieruchomości), może wystąpić sytuacja, że umowy, które na moment Transakcji będą w toku, zostaną przeniesione na Nabywcę. Dotyczy to przykładowo umowy na wymianę oświetlenia na klatkach schodowych i holach windowych na LED.

Dodatkowo nie można wykluczyć, że w okresie bezpośrednio po Transakcji, Nabywca będzie korzystał z dostawy mediów i usług świadczonych na podstawie umów zawartych przez Zbywcę, których koszt zostanie następnie refakturowany (bez żadnych dopłat lub marży) przez Zbywcę na Nabywcę. Powyższe może mieć miejsce w szczególności wówczas, gdy warunki umów wiążące Zbywcę z dostawcami (w tym umowne okresy wypowiedzenia) nie będą pozwalały na ich rozwiązanie w odpowiednim terminie lub Nabywca nie zdąży zawrzeć stosownych umów we własnym zakresie. Rozwiązanie to będzie miało charakter przejściowy i dotyczy np. umów dotyczących usług telekomunikacyjnych. Niemniej w odniesieniu do umowy na dostawę energii elektrycznej może wystąpić sytuacja, iż umowa ta zostanie przeniesiona na Nabywcę jeżeli będzie wciąż obowiązywać na moment Transakcji. Ponadto szczególny wyjątek stanowią umowy na dystrybucję energii elektrycznej, dostawę wody i ciepła, w przypadku których rozważane jest przeniesienie zawartych umów na rzecz Kupującego, ze względu na czynniki gospodarcze i/lub wyłączność dostaw tych mediów do Nieruchomości przez określonych dostawców.

Strony na dzień Transakcji posiadać będą status czynnych podatników VAT w Polsce, a Transakcja będzie dokonywana w ramach działalności gospodarczej każdej ze Stron.

Intencją Zainteresowanych jest opodatkowanie Transakcji podatkiem VAT według odpowiedniej stawki. W związku z dostawą Nieruchomości Zainteresowani zamierzają złożyć zgodne oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia i wyborze opodatkowania podatkiem VAT dostawy Nieruchomości, o którym mowa w art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, w zakresie w jakim takie zwolnienie miałoby zastosowanie. Oświadczenie takie zostanie złożone przed dniem dostawy Nieruchomości naczelnikowi urzędu skarbowego właściwego dla Kupującego lub w akcie notarialnym dokumentującym dostawę Nieruchomości.

W umowie sprzedaży Zainteresowani udzielą sobie standardowych zapewnień. Zapewnienia te mogą dotyczyć w szczególności umocowania Zainteresowanych do zawarcia umowy, tytułu prawnego do Nieruchomości, długów i zobowiązań, kwestii podatkowych, umów najmu, ubezpieczenia, decyzji administracyjnych, postępowań sądowych, własności intelektualnej, kwestii środowiskowych, zgodności ze stanem prawnym i faktycznym i kompletności materiałów due diligence (jest to standardowa praktyka w przypadku takich transakcji). Przed Transakcją mogą również zostać uzyskane, m.in. na podstawie art. 306e i/lub art. 306g Ordynacji podatkowej, zaświadczenia dotyczące ewentualnych zaległości podatkowych Sprzedającego lub w zakresie innych opłat publicznoprawnych, zaświadczenia dotyczące ewentualnych postępowań podatkowych, których Sprzedający jest stroną lub też inne zaświadczenia uzgodnione przez Strony (także jest to standardowa praktyka w przypadku takich transakcji).

6.Podjęcie działalności gospodarczej przez Nabywcę po Transakcji i dalsza działalność Sprzedającego

Nabywca jest spółką celową (SPV). Nabywca po nabyciu Nieruchomości planuje kontynuować działalność gospodarczą Sprzedawcy w obecnej formie, polegającą na wynajmie pomieszczeń biurowych i usługowych znajdujących się w Nieruchomości. Działalność ta będzie opodatkowana VAT i nie będzie zwolniona. Oznacza to, iż Nieruchomość będzie służyła Nabywcy wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych VAT. Niewykluczone jest jednak, iż po Transakcji Nabywca dokona drobnych prac remontowych czy modernizacyjnych Nieruchomości. Powyższa działalność będzie prowadzona przez Nabywcę przy wykorzystaniu własnych zasobów lub przy pomocy profesjonalnych usługodawców.

Niemniej, mając na uwadze, że:

1. w ramach Transakcji na Kupującego nie przejdą prawa i obowiązki wynikające z umów o komercyjnym zarządzaniu nieruchomością;

2. bezpośrednio po Transakcji planowane jest rozwiązanie lub wypowiedzenie, co do zasady, wszystkich bezpośrednio dotyczących Nieruchomości umów serwisowych (chyba że Strony w drodze wyjątku postanowią przenieść jakąś umowę serwisową) oraz umów na dostawę mediów, z wyłączeniem umów na dystrybucję energii elektrycznej oraz dostawę wody i ciepła (co do których rozważane jest przeniesienie zawartych umów na rzecz Kupującego, ze względu na czynniki gospodarcze i/lub wyłączność dostaw tych mediów do Nieruchomości przez określonych dostawców) i ew. umowy na dostawę energii elektrycznej, jeżeli będzie wciąż obowiązywać na moment Transakcji;

3. Sprzedający nie zatrudnia żądnych pracowników i w związku z tym nie zostaną oni w żaden sposób przejęci przez Kupującego w ramach Transakcji;

w celu wykorzystania Nieruchomości do prowadzenia działalności gospodarczej, Kupujący – w oparciu o własne zasoby (przy czym Kupujący nie zatrudnia żadnych pracowników) lub na podstawie umów z podmiotami zewnętrznymi, zapewni: (1) zarządzanie Nieruchomością, (2) świadczenie innych usług niezbędnych dla bieżącego funkcjonowania Nieruchomości, (3) zabezpieczenie obsługi kwestii podatkowych, prawnych i księgowych dotyczących Nieruchomości.

Podjęcie przez Kupującego kroków w powyższym zakresie będzie niezbędne do zapewnienia właściwego funkcjonowania Nieruchomości zgodnie z jej przeznaczeniem, w strukturze Kupującego, tj. wynajmem powierzchni na cele komercyjne.

Zważywszy, że Zbywca prowadzi obecnie działalność w formie spółki celowej, dedykowanej do prowadzenia działalności związanej z najmem powierzchni Nieruchomości, nie jest wykluczone, że po Transakcji może dojść do likwidacji Zbywcy.

7.Dodatkowe informacje

Cena za Nieruchomość zostanie zapłacona przez Kupującego ze środków własnych oraz finansowania dłużnego. Cena zostanie zapłacona z wykorzystaniem mechanizmu podzielonej płatności. Część ceny może zostać zapłacona przekazem lub w inny sposób.

W uzupełnieniu wniosku z 5 listopada 2024 r., Spółka podała, że:

1. Co do zasady (tj. za wyjątkiem opisanym poniżej), opisane we wniosku, posadowione na działce nr ..., obiekty stanowią budynki i budowle w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane. Przy czym niektóre z tych obiektów, tj.:

- utwardzenie i murki oporowe, przyłącze techniczne, ogrodzenie ze szlabanem, przyłącze elektryczne i słupy oświetleniowe, sieć wodno-kanalizacyjna, przyłącze centralnego ogrzewania oraz przyłącze do ładowarek stanowią urządzenia budowlane (a nie budowle), (przy czym niektóre ze wskazanych urządzeń stanowią własność przedsiębiorstw przesyłowych zgodnie z odpowiedzią udzieloną w punkcie 4);

- śmietnik, pylony, palarnia stanowią obiekty małej architektury,

w rozumieniu ustawy Prawo budowlane.

2. Mająca być przedmiotem sprzedaży nieruchomość (prawo użytkowania wieczystego zabudowanej działki nr ...) nie mogłaby funkcjonować jako niezależne przedsiębiorstwo, samodzielnie realizujące określone cele gospodarcze po Transakcji bez podjęcia dodatkowych czynności przez Kupującego (m.in. bez popisania umowy na zarządzanie nieruchomością).

Również przed Transakcją, u Sprzedającego nieruchomość (prawo użytkowania wieczystego zabudowanej działki nr ...) nie mogłaby funkcjonować jako niezależne przedsiębiorstwo, samodzielnie realizujące określone cele gospodarcze bez dodatkowych elementów (m.in. umowy o zarządzanie).

3. Żadne ze wskazanych we wniosku naniesień nie jest częścią składową budynków posadowionych na nieruchomości będącej przedmiotem Transakcji.

4. Niektóre z naniesień (znajdujących się na działce nr ..., której prawo wieczystego użytkowania będzie przedmiotem sprzedaży) stanowią własność przedsiębiorstwa przesyłowego (w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny i nie będą przedmiotem sprzedaży. Dotyczy to następujących naniesień: przyłącze elektroenergetyczne oraz przyłącze centralnego ogrzewania.

Pytania (oznaczone we wniosku nr. 1, 2 i 3)

1. Czy sprzedaż Nieruchomości w ramach planowanej Transakcji będzie stanowić sprzedaż poszczególnych składników majątkowych, a nie zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa i w konsekwencji Transakcja będzie podlegała opodatkowaniu VAT, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT i nie będzie wyłączona z opodatkowania VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ww. ustawy?

2. Czy dostawa Nieruchomości w ramach planowanej Transakcji będzie opodatkowana VAT jeśli Strony skutecznie złożą oświadczenie, o którym mowa w art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, w związku z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, a w konsekwencji nie będzie korzystała ze zwolnienia z opodatkowania VAT, w tym w szczególności na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 lub pkt 10a ustawy o VAT?

3. W przypadku potwierdzenia prawidłowości stanowiska Zainteresowanych w zakresie pytania [nr] 2 powyżej (tj. jeśli dostawa Nieruchomości będzie opodatkowana VAT), czy Nabywca będzie uprawniony do pełnego odliczenia VAT naliczonego, wynikającego z faktury dokumentującej nabycie Nieruchomości od Zbywcy oraz do zwrotu nadwyżki VAT naliczonego nad VAT należnym (jeśli wystąpi taka nadwyżka) zgodnie z art. 86 ust. 1, ust. 10, ust. 10b pkt 1 i ust. 11 oraz art. 87 ustawy o VAT?

Państwa stanowisko w sprawie

1. W ocenie Zainteresowanych, sprzedaż Nieruchomości w ramach planowanej Transakcji będzie stanowić sprzedaż poszczególnych składników majątkowych, a nie zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa i w konsekwencji Transakcja będzie podlegała opodatkowaniu VAT, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT i nie będzie wyłączona z opodatkowania VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ww. ustawy.

2. W ocenie Zainteresowanych, dostawa Nieruchomości w ramach planowanej Transakcji będzie opodatkowana VAT jeśli Strony skutecznie złożą oświadczenie, o którym mowa w art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, w zw. z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, a w konsekwencji nie będzie korzystała ze zwolnienia z opodatkowania VAT, w tym w szczególności na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 lub pkt 10a ustawy o VAT.

3. W ocenie Zainteresowanych, Nabywca będzie uprawniony do pełnego odliczenia VAT naliczonego, wynikającego z faktury dokumentującej nabycie Nieruchomości od Zbywcy oraz do zwrotu nadwyżki VAT naliczonego nad VAT należnym (jeżeli wystąpi taka nadwyżka), zgodnie z art. 86 ust. 1, ust. 10, ust. 10b pkt 1 i ust. 11 oraz art. 87 ustawy o VAT.

Uzasadnienie stanowiska Zainteresowanych

Ad 1.

Uwaga wstępna dotycząca interesu Zainteresowanych w zakresie uzyskania interpretacji

Z uwagi na to, że Kupujący i Sprzedający będą uczestniczyć w tym samym zdarzeniu przyszłym, zgodnie z art. 14r § 1 Ordynacji podatkowej występują o wydanie interpretacji we wniosku wspólnym. Określenie, czy planowana Transakcja będzie podlegała opodatkowaniu VAT, z punktu widzenia Sprzedającego, będzie wpływało na jego obowiązki w zakresie rozpoznania obowiązku podatkowego na gruncie VAT, wystawienia faktury VAT na rzecz Kupującego oraz rozliczenia podatku VAT należnego do właściwego urzędu skarbowego. Z punktu widzenia Kupującego określenie, czy planowana Transakcja będzie podlegała opodatkowaniu VAT będzie bezpośrednio wpływało na wysokość ceny należnej za przedmiot Transakcji (tj. czy będzie ona powiększona o należny podatek VAT), na prawo do odliczenia podatku VAT zapłaconego jako część ceny oraz na obowiązek zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych. Każda ze Stron Transakcji ma zatem istotny interes prawny w tym, aby wystąpić z wnioskiem wspólnym o wydanie indywidualnej interpretacji prawa podatkowego, dotyczącej tego samego zdarzenia przyszłego.

1.Uwagi wstępne

W celu rozstrzygnięcia, czy Transakcja będzie podlegała opodatkowaniu VAT czy też PCC, koniecznym jest ustalenie, czy mieści się ona w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu VAT, zawartym w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT oraz czy żadne z wyłączeń z opodatkowania VAT, wskazanych w art. 6 ustawy o VAT, nie znajdzie zastosowania.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Ponadto w myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, towarami są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Nieruchomość będąca przedmiotem Transakcji, składająca się z Gruntu, Budynków i Budowli, niewątpliwie wypełnia znamiona definicji towarów, o której mowa w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, a przy tym Transakcja ma charakter odpłatny. Tym samym zasadniczo sprzedaż Nieruchomości przez Zbywcę wypełnia znamiona odpłatnej dostawa towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

Z kolei na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, przepisów tej ustawy nie stosuje się m.in. do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa (dalej jako: „ZCP”) w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT. Oznacza to, iż w przypadku uznania, że przedmiot transakcji stanowi przedsiębiorstwo lub ZCP jego dostawa nie będzie podlegała opodatkowaniu VAT. Sytuacja taka stanowi jednak wyjątek od ogólnej zasady powszechności opodatkowania. Mając na uwadze, że wszelkie odstępstwa od zasady powszechności opodatkowania mają charakter wyjątkowy, powinny podlegać ścisłej, literalnej wykładni. Powyższe stanowisko zostało potwierdzone przez Ministerstwo Finansów w Objaśnieniach podatkowych z dnia 11 grudnia 2018 r. „Opodatkowanie podatkiem od towarów i usług transakcji zbycia nieruchomości komercyjnych” (dalej jako: „Objaśnienia”).

Zatem w celu dokonania prawidłowej oceny, czy Transakcja będzie podlegać opodatkowaniu VAT konieczne jest ustalenie, czy jej przedmiot będzie stanowił przedsiębiorstwo lub ZCP.

2.Normatywna definicja „przedsiębiorstwa”

Przepisy ustawy o VAT nie definiują pojęcia „przedsiębiorstwo”. Dlatego też dla potrzeb regulacji podatkowych należy stosować definicję zawartą w art. 55¹ Kodeksu Cywilnego. Stanowisko takie jest zgodne z utrwaloną linią orzeczniczą sądów (np. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 25 kwietnia 2018 r., sygn. akt I FSK 1204/16) oraz interpretacjami indywidualnymi (np. interpretacja indywidualna z dnia 9 marca 2020 r., sygn. 0114-KDIP4-1.4012.40.2019.2.AK, czy interpretacja indywidualna z dnia 17 września 2020 r., sygn. 0114-KDIP1-1.4012.454.2020.3.EW).

W myśl regulacji zawartej w tym przepisie, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych, przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1)oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa),

2)własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości,

3)prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych,

4)wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne,

5)koncesje, licencje i zezwolenia,

6)patenty i inne prawa własności przemysłowej,

7)majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne,

8)tajemnice przedsiębiorstwa,

9)księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

3.Przedmiot Transakcji a elementy normatywnej definicji przedsiębiorstwa

Zdaniem Stron nie można uznać, że przedmiot Transakcji stanowi przedsiębiorstwo Zbywcy. Wynika to z faktu, iż przedmiot planowanej Transakcji, w ocenie Zainteresowanych, nie wyczerpuje przytoczonej powyżej definicji przedsiębiorstwa. W szczególności Transakcji nie będzie towarzyszył transfer szeregu kluczowych składników, wchodzących w skład nadmienionej definicji i determinujących funkcjonowanie przedsiębiorstwa Zbywcy, obejmujących w szczególności:

1) prawa i obowiązki wynikające z umowy o komercyjne zarządzanie Nieruchomością (property and asset management) czy jakichkolwiek innych umów o zarządzanie,

2) prawa i obowiązki wynikające z umów związanych z prowadzeniem bieżącej działalności przez Zbywcę, w tym w szczególności umów o prowadzenie rozliczeń księgowo-podatkowych,

3) prawa i obowiązki wynikające z umów serwisowych (chyba że Strony w drodze wyjątku postanowią przenieść jakąś umowę serwisową) i umów ubezpieczeniowych,

4) oznaczenie indywidualizujące Sprzedającego (tj. „firmę” Sprzedającego w rozumieniu przepisów Kodeksu Cywilnego),

5) prawa i obowiązki z umów rachunków bankowych Sprzedającego (w tym rachunków bankowych, za pośrednictwem których Zbywca dokonuje rozliczeń z najemcami) oraz środki pieniężne znajdujące się na rachunkach Zbywcy (za wyjątkiem depozytów dot. umów najmu wiążących na moment zawarcia umowy sprzedaży oraz kaucji wpłaconych przez wykonawców prac dotyczących Nieruchomości, o ile takie prawa będą istniały na moment Transakcji),

6) księgi rachunkowe Zbywcy i inne dokumenty (np. handlowe, korporacyjne) związane z prowadzeniem przez Zbywcę działalności gospodarczej,

7) zobowiązania bilansowe i pozabilansowe, w tym zobowiązania handlowe inne niż wynikające z umów najmu lub dotyczące Nieruchomości w taki sposób, który obciąża użytkowanie wieczyste lub tytuł własności Gruntu, Budynków lub Budowli,

8) źródła finansowania działalności Sprzedającego,

9) tajemnice przedsiębiorstwa Zbywcy oraz know-how.

Prawidłowość stanowiska, iż brak przejęcia istotnych składników wchodzących w skład normatywnej definicji przedsiębiorstwa powinien skutkować uznaniem, iż Transakcja nie może zostać uznana za niepodlegające opodatkowaniu zbycie przedsiębiorstwa na mocy art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, potwierdzona została również w szeregu interpretacji indywidualnych wydanych przez organy podatkowe, w tym w m.in. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej:

1.z dnia 27 listopada 2023 r. o sygn. 0111-KDIB3-3.4012.354.2023.3.MW, dotyczącej stanu faktycznego, w którym mimo, że zbywca nie posiadał poza zbywaną nieruchomością innych istotnych aktywów, i nie prowadził innej poza wynajmem powierzchni działalności gospodarczej, uznano, że przedmiotem transakcji nie jest przedsiębiorstwo, ani jego zorganizowana część - w związku z brakiem wyodrębnienia składników majątku pod względem funkcjonalnym, finansowym i organizacyjnym, wskazują m.in., że „[...] przedmiot planowanej Transakcji sprzedaży nie będzie stanowił przedsiębiorstwa w rozumieniu powołanego art. 55¹ Kodeksu cywilnego, ponieważ zbyciu nie będzie towarzyszył transfer szeregu kluczowych składników, wchodzących w skład normatywnej definicji przedsiębiorstwa i determinujących funkcjonowanie przedsiębiorstwa Sprzedającego, takich jak m.in. należności, czy zobowiązania Zbywcy (z wyjątkiem wynikających ze ściśle związanych z Nieruchomością gwarancji budowlanych oraz zabezpieczeń dotyczących prawidłowego wykonania umów najmu), umowy ubezpieczenia Nieruchomości, umowy o komercyjne zarządzania Nieruchomością, prawa i obowiązki wynikające z umów w zakresie dostawy mediów do Nieruchomości”;

2.z dnia 6 lipca 2022 r. o sygn. 0111-KDIB3-3.4012.193.2022.3.MAZ, zgodnie z którą: „Zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest więc to, aby stanowiła ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) [...] nie wszystkie jednak elementy tworzące pojęcie przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części są na tyle istotne, aby bez ich zbycia nie można było mówić o zbyciu przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. W praktyce obrotu gospodarczego zdarzają się sytuacje, w których niektóre elementy przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części podlegają wyłączeniu z transakcji zbycia. Jednak nawet w takim przypadku, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w taki sposób, by można było o nich mówić jako o zespole, a nie tylko zbiorze pewnych elementów”.

3.z dnia 26 listopada 2021 r. o sygn. 0114-KDIP4-2.4012.680.2021.3.MB, zgodnie z którą: „przedmiot transakcji sprzedaży nie stanowi przedsiębiorstwa w rozumieniu powołanego art. 55¹Kodeksu cywilnego, ponieważ zbyciu nie towarzyszy transfer szeregu kluczowych składników, wchodzących w skład normatywnej definicji przedsiębiorstwa i determinujących funkcjonowanie przedsiębiorstwa Sprzedawcy. [...] przedmiotu opisanej transakcji nie stanowią m.in. prawa i obowiązki z umów dotyczących działalności Sprzedawcy. Nie zostały przeniesione również należności o charakterze pieniężnym związane z przenoszonym majątkiem. Wraz z Nieruchomością nie zostały zbyte przez Sprzedawcę składniki majątku, które stanowić będą przedsiębiorstwo Sprzedawcy, w tym m.in. nazwa przedsiębiorstwa, należności, zobowiązania, tajemnice przedsiębiorstwa oraz księgi rachunkowe związane z prowadzeniem działalności. Ponadto podjęcie przez Nabywcę działalności w oparciu o nabywane składniki majątkowe wymaga przedsięwzięcia przez niego szeregu czynności, takich jak zawarcie umów serwisowych, na dostawę mediów oraz umów o zarządzanie Nieruchomością i aktywami”.

W opisanym zdarzeniu przyszłym Kupujący nabędzie jedynie wybrane składniki majątkowe przedsiębiorstwa Sprzedającego. Nie można jednak uznać, iż jest to zorganizowany zespół elementów. Tym samym Przedmiot Transakcji nie będzie wykazywał kryterium zorganizowania i samodzielności funkcjonalnej, gdyż w oparciu o samą Nieruchomość (wraz z pozostałymi składnikami majątkowymi będącymi Przedmiotem Transakcji), a bez pozostałych składników majątku Sprzedającego, np. umów zawartych z usługodawcami, czy środków pieniężnych, nie będzie mogła być prowadzona przez Kupującego działalność gospodarcza.

W związku z powyższym opisana w zdarzeniu przyszłym Transakcja nie może być traktowana jako zbycie przedsiębiorstwa. Przedmiotem Transakcji będzie bowiem tylko i wyłącznie określona liczba składników majątkowych, które na dzień dokonania Transakcji nie będą tworzyć organizacyjnej, funkcjonalnej całości, za pomocą której można by prowadzić działalność gospodarczą, czy też realizować określone funkcje w ramach takiej działalności.

4.Przedmiot Transakcji nie stanowi całości pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym

Stanowisko Stron, zgodnie z którym składniki majątkowe będące przedmiotem Transakcji nie stanowią przedsiębiorstwa jest także poparte interpretacją przepisów prawa, dokonaną przez Ministra Finansów w odpowiedzi na interpelację poselską, która – co należy zaznaczyć – była niejednokrotnie przytaczana przez organy podatkowe (odpowiedź Ministra Finansów na zapytanie poselskie nr 1778 z dnia 13 czerwca 2003 r.). Odpowiedź udzielona przez Ministra Finansów dotyczyła treści art. 4a pkt 4 ustawy o CIT, jednakże w przekonaniu Zainteresowanych konkluzja zawarta w tej odpowiedzi może mieć również zastosowania w analizowanym przypadku.

Z odpowiedzi Ministra Finansów na interpelację poselską można wywnioskować, iż za sprzedaż przedsiębiorstwa nie można uznać sprzedaży samego budynku, nawet jeśli jest on przeznaczony na wynajem. Przedsiębiorstwem bowiem może być budynek wraz ze wszystkimi wierzytelnościami i zobowiązaniami, zawartymi umowami najmu, zarządzania, dostawy mediów i innymi umowami związanymi z tym budynkiem i działalnością polegającą na wynajmie. Tymczasem – jak zaznaczono w opisie zdarzenia przyszłego – Transakcji zasadniczo nie będzie towarzyszył transfer należności ani zobowiązań Zbywcy (z wyjątkiem wynikających ze ściśle związanych z Nieruchomością gwarancji budowlanych i kaucji wpłaconych przez wykonawców, oraz zabezpieczeń dotyczących prawidłowego wykonania umów najmu – w tym depozytów i gwarancji, o ile takie prawa będą istniały na moment Transakcji). Zatem po dacie planowanej Transakcji istniejące należności i zobowiązania pozostaną w bilansie Zbywcy. Ponadto zasadniczo umowy zwarte przez Zbywcę również nie będą podlegały transferowi na Nabywcę, poza nielicznymi wyjątkami (np. umowami najmu i ew. um. dzierżawy wiążącymi Zbywcę na moment Transakcji, które z mocy prawa przejdą na Nabywcę, czy też umowami na dystrybucję energii elektrycznej, dostawę wody i ciepła, w przypadku których rozważane jest ich przeniesienie ze względu na czynniki gospodarcze i/lub wyłączność dostaw tych mediów do Nieruchomości przez określonych dostawców, i ew. umowy na dostawę energii elektrycznej, jeżeli ta umowa będzie wciąż obowiązywać na moment Transakcji).

Kolejnego argumentu przemawiającego za tym, iż przedmiotem planowanej Transakcji nie jest przedsiębiorstwo Zbywcy, dostarczają orzeczenia sądów, np. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego (dalej jako: „NSA”) z dnia 6 października 1995 r., sygn. akt SA/Gd 1959/94 oraz wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (dalej jako: „WSA”) we Wrocławiu z dnia 6 czerwca 2008 r., sygn. akt I SA/Wr 355/08 (orzeczenie prawomocne), jak również stanowiska Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej zawarte np. w interpretacji indywidualnej z dnia 6 listopada 2023 r. o sygn. 0112-KDIL1-2.4012.383.2023.2.PM oraz z dnia 15 września 2023 r. o sygn. 0113-KDIPT1-3.4012.385.2023.2.MJ, w których wyrażono tezę, iż zbycie przez podatnika tylko części jego aktywów z definicji nie może być zakwalifikowane jako zbycie przedsiębiorstwa, choćby nawet przedmiotem zbycia była zdecydowana większość składników majątkowych funkcjonującego przedsiębiorstwa. Przedsiębiorstwo jako przedmiot zbycia musi bowiem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym. Tymczasem przedmiot Transakcji nie tworzy takiej funkcjonalnej całości, zdolnej do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej.

Na uwagę zasługuje również zawarta w ustawowej definicji przedsiębiorstwa i niejednokrotnie podkreślana w orzecznictwie sądów (np. wyrok WSA w Warszawie z dnia 27 czerwca 2011 r., sygn. akt III SA/Wa 2995/10 – orzeczenie prawomocne, wyrok WSA w Poznaniu z dnia 23 marca 2017 r., sygn. akt I SA/Po 1261/16 – orzeczenie prawomocne oraz wyrok WSA w Gdańsku z dnia 4 grudnia 2013 r., sygn. I SA/Gd 1205/13 – orzeczenie prawomocne) kwestia, iż przedsiębiorstwo nie jest tylko sumą jego składników, lecz ich zorganizowanym zespołem. Zdaniem Zainteresowanych, składniki majątkowe będące przedmiotem planowanej Transakcji nie stanowią zorganizowanego zespołu jako, że m.in. know-how pozostający w związku z działalnością gospodarczą Zbywcy, umowy serwisowe (chyba że Strony w drodze wyjątku postanowią przenieść jakąś umowę serwisową) oraz ubezpieczenia nieruchomości oraz umowa o komercyjne zarządzanie nieruchomością nie zostaną przejęte przez Nabywcę.

Podobne stanowisko zostało przedstawione również przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 26 czerwca 2018 r. o sygn. 0111-KDIB3-2.4012.267.2018.3.AZ, w której stwierdzono, że: „W ramach planowanej transakcji nie dojdzie również do przejęcia środków pieniężnych, praw z papierów wartościowych i zapasów związanych z prowadzoną przez Sprzedającego działalnością gospodarczą. Sprzedający nie przeniesie również na Kupującego żadnych rachunków bankowych. W ramach transakcji nie dojdzie do przejęcia przez Kupującego żadnych pracowników Sprzedającego. Zbycie składników materialnych nie wyczerpuje definicji przedsiębiorstwa na gruncie prawa cywilnego, gdyż większość istotnych elementów tworzących u Wnioskodawcy przedsiębiorstwo nie jest objęta transakcją sprzedaży. Zatem w ocenie Organu, w przedmiotowej sprawie nie można mówić o zespole składników niematerialnych i materialnych, zorganizowanych w taki sposób, żeby wspomniany zespół mógł służyć do prowadzenia u nabywcy działalności gospodarczej. Planowana transakcja sprzedaży nieruchomości będzie stanowiła dostawę składników majątkowych. Zatem przedmiotowa czynność nie może zostać uznana za zbycie przedsiębiorstwa”.

Z powyższych względów, zdaniem Zainteresowanych nie ma podstaw, aby Transakcję zaklasyfikować jako zbycie przedsiębiorstwa Zbywcy.

5.Normatywna definicja „zorganizowanej części przedsiębiorstwa”

Zdaniem Zainteresowanych, składniki majątku będące przedmiotem analizowanej Transakcji nie mogą być także uznane za ZCP, o którym mowa w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Zgodnie z definicją z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, przez ZCP rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczone do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zgodnie z utrwaloną linią interpretacyjną organów podatkowych (m.in. interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 19 lutego 2024 r. o sygn. 0112-KDIL1-2.4012.652.2023.1.DS, z dnia 15 lutego 2024 r. o sygn. 0112-KDIL1-1.4012.699.2023.1.MG, z dnia 2 sierpnia 2022 r. o sygn. 0114-KDIP1-1.4012.337.2022.2.AWY oraz z dnia 1 kwietnia 2022 r. o sygn. 0111-KDIB1-3.4010.692.2021.3.JKU) z powyższej definicji wynika, iż aby zespół składników majątkowych (materialnych i niematerialnych, w tym również zobowiązania) mógł zostać uznany za ZCP muszą zostać spełnione łącznie następujące przesłanki:

1)istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,

2)zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,

3)składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,

4)zespół tych składników może stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania gospodarcze.

Aby zatem określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako ZCP, musi odznaczać się pełną odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania (w razie zaistnienia takiej potrzeby) w obrocie gospodarczym. Powyższe oznacza, że ZCP nie jest sumą poszczególnych aktywów i pasywów, przy pomocy których w przyszłości będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz pewien zorganizowany zespół tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką te składniki majątkowe odgrywały w funkcjonowaniu istniejącego przedsiębiorstwa.

6.Przedmiot Transakcji a normatywna definicja ZCP

6.1Wyodrębnienie organizacyjne

Zgodnie z utrwalonym poglądem organów podatkowych wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że odrębny pod względem organizacyjnym zespół składników materialnych i niematerialnych powinien być umiejscowiony w strukturze organizacyjnej jako dział, oddział, pion, wydział itp. Istotne w tym względzie jest formalne potwierdzenie struktury organizacyjnej, co powinno znaleźć odzwierciedlenie w stosownej dokumentacji, tj. uchwale właściwego organu, brzmieniu statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Zdaniem Zainteresowanych, odrębność organizacyjna oznacza możliwość ustalenia w każdym momencie, które składniki majątkowe przedsiębiorstwa przynależą do danej ZCP. Co więcej, odrębność organizacyjna wymaga, by możliwe było przyporządkowanie do takiego odrębnego zespołu składników majątkowych i niemajątkowych odrębnej dokumentacji, łącznie z księgami rachunkowymi, umowami stanowiącymi źródło praw i obowiązków dotyczących wyłącznie zakresu działalności prowadzonej przez ten zespół składników, bądź wyłącznie z wykorzystaniem tego zespołu.

Przedmiot Transakcji (tj. zbywana w jej ramach Nieruchomość) nie został formalnie wydzielony w strukturze organizacyjnej Zbywcy. Nie stanowi on odrębnego działu, wydziału czy też oddziału, lecz zespół składników majątkowych.

Tym samym, zdaniem Zainteresowanych, nie można mówić o wyodrębnieniu organizacyjnym zespołu składników majątkowych zbywanych w ramach analizowanej Transakcji.

6.2Wyodrębnienie finansowe

Wyodrębnienie finansowe zdaniem Zainteresowanych należy rozpatrywać na płaszczyźnie formalnej. Tak rozumiana odrębność oznacza wymóg wdrożenia specjalnie dostosowanej ewidencji zdarzeń gospodarczych, która pozwalałaby na rozdzielenie przychodów i kosztów działalności ZCP od przychodów i kosztów całego przedsiębiorstwa Zbywcy. Wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do ZCP. W sytuacji wyodrębnienia finansowego powinno być możliwe oddzielenie finansów przedsiębiorstw od finansów jego zorganizowanej części, bez potrzeby przeprowadzania analiz czy wyliczeń. Takie stanowisko zostało przedstawione m.in. w prawomocnym wyroku WSA w Rzeszowie z dnia 21 listopada 2019 r., sygn. akt I SA/Rz 691/19.

Biorąc pod uwagę powyższe, zdaniem Zainteresowanych, w przypadku planowanej Transakcji nie została spełniona przesłanka wyodrębnienia finansowego.

6.3Wyodrębnienie funkcjonalne (samodzielność)

Wyodrębnienie funkcjonalne ZCP, zdaniem Zainteresowanych, oznacza, że zespół składników materialnych i niematerialnych, który jest poprawnie wyodrębniony organizacyjnie, jest dedykowany do realizowania konkretnych funkcji (zadań) i posiada zdolność do ich realizowania. Kluczowe jest natomiast to w jakim stopniu te składniki są powiązane między sobą. Mianowicie, takie ustrukturyzowanie przekładać się z kolei powinno na zdolność do funkcjonowania jako odrębne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące takie zadania.

Ustawa o CIT ani ustawa o VAT nie przedstawiają szczegółów w zakresie wykładni pojęcia wyodrębnienia funkcjonalnego. Odpowiednie wytyczne można natomiast znaleźć w obszernej praktyce organów podatkowych. Pojęcie wyodrębnienia funkcjonalnego zostało wskazane m.in. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Izby Skarbowej z dnia 22 lutego 2024 r. o sygn. 0114-KDIP1-1.4012.741.2023.4.MŻ, w którym organ wskazał, że: „[...] wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa”.

Tym samym samodzielność ZCP oznacza, że wyodrębnione składniki muszą posiadać pełną zdolność do niezależnego funkcjonowania jako samodzielne przedsiębiorstwo. Zdaniem Zainteresowanych pozostawienie poza zakresem Transakcji szeregu opisanych w punkcie 3 powyżej elementów pozbawia zbywaną Nieruchomość zdolności do samodzielnej realizacji zadań gospodarczych. Dopiero w gestii Nabywcy będzie leżało ich ewentualne zorganizowanie i dodanie nowych składników, aby mogły być wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej.

W konsekwencji, zdaniem Zainteresowanych, elementy planowanej Transakcji nie mogą zostać uznane za samodzielną część przedsiębiorstwa.

6.4Brak kluczowych zobowiązań wśród przenoszonych składników majątku

Podkreślenia wymaga, że w skład zbywanej masy majątkowej zasadniczo nie wchodzi szereg zobowiązań Zbywcy (poza ew. wybranymi zobowiązaniami, o ile będą istniały na moment Transakcji). Przepis art. 2 pkt 27e ustawy o VAT wprost wskazuje na zobowiązania jako niezbędny element ZCP.

Potwierdzają to również organy podatkowe. Przykładowo, Dyrektor Krajowej Izby Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 6 lipca 2022 r., [sygn.] 0111-KDIB3-3.4012.193.2022.3.MAZ wskazał, że: „Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest więc to, aby stanowiła ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań)”.

Z kolei Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, w interpretacji indywidualnej z dnia 27 kwietnia 2011 r. o sygn. ILPP1/443-173/11-3/AK wskazał, że: „Biorąc pod uwagę opis sprawy oraz powołane przepisy należy stwierdzić, iż przeznaczony do zamiany przez zbywcę majątek nie spełnia definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa, wynikającej z art. 2 pkt 27e ustawy, ponieważ nie obejmuje całości zobowiązań. Tym samym nie spełnia wszystkich kryteriów wymienionych w tym przepisie”.

Tym samym, zdaniem Zainteresowanych, składniki majątku zbywane przez Zbywcę w ramach Transakcji nie mogą być uznane za ZCP.

6.5Stanowisko Stron w świetle orzecznictwa sądów administracyjnych

Stanowisko Stron znajduje swoje potwierdzenie również w orzeczeniach sądów administracyjnych – przykładowo w wyroku NSA z 28 stycznia 2019 r. o sygn. akt I FSK 293/17, zgodnie z którym: „Naczelny Sąd Administracyjny, wbrew stanowisku przyjętemu przez organy podatkowe i Sąd pierwszej instancji, uważa, że wstąpienie nabywcy w uprzednio zawarte umowy najmu nie świadczy o tym, że przedmiotem transakcji była zorganizowana część przedsiębiorstwa. Samo przejęcie z mocy prawa umów najmu, zawartych przez spółkę zbywającą obiekty, nie daje podstaw do przyjęcia, że Skarżąca nabyła zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Do prowadzenia działalności w zakresie najmu lokali nie jest bowiem wystarczające istnienie umów najmu lokali, konieczna jest obsługa zarówno tych umów jak i obsługa nieruchomości, w której lokale te się znajdują (ochrona, sprzątanie, naprawy, remonty). W kontekście uznania przedmiotu transakcji za zorganizowaną część przedsiębiorstwa nie ma znaczenia z jakimi podmiotami Spółka podpisała następczo umowy związane z funkcjonowaniem C. H. Powyższa okoliczność w żaden sposób nie powinna być utożsamiana z przeniesieniem zorganizowanej części przedsiębiorstwa. [...] Mając na uwadze powyższą argumentację i stanowisko Ministra Finansów przedstawione w Objaśnieniach podatkowych, w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego C.H. nie było u zbywcy zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, gdyż nie zostały spełnione warunki w postaci wyodrębnienia organizacyjnego, funkcjonalnego oraz finansowego. W związku z tym jego sprzedaż nie mogła podlegać wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od towarów i usług jako sprzedaż zorganizowanej części przedsiębiorstwa”.

Analogiczne rozstrzygnięcie zapadło również m.in. w wyroku NSA z 12 stycznia 2021 r., sygn. akt I FSK 324/20.

6.6Podsumowanie

Biorąc pod uwagę przytoczone powyżej argumenty, w ocenie Zainteresowanych przedmiot planowanej Transakcji nie wykazuje odrębności organizacyjnej, finansowej ani funkcjonalnej, który mógłby funkcjonować jako niezależne przedsiębiorstwo, samodzielnie realizujące określone cele gospodarcze. W rezultacie planowana Transakcja nie będzie mogła zostać uznana za zbycie ZCP, o którym mowa w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

7.Przedmiot Transakcji w świetle Objaśnień MF

Zdaniem Zainteresowanych, powyższe wnioski wpisują się też w pełni w konkluzje wynikające z Objaśnień. Zgodnie bowiem z Objaśnieniami: „[...] co do zasady - dostawa nieruchomości komercyjnych stanowi dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT”, a jedynie „w wyjątkowych okolicznościach dostawa nieruchomości komercyjnych może zostać uznana za czynność niepodlegającą opodatkowaniu, tj. w przypadku spełnienia przesłanek kwalifikacji nieruchomości komercyjnej (będącej przedmiotem dostawy) jako przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa”.

Jak wynika z Objaśnień, typową sytuacją jest dostawa wynajętej nieruchomości. W takim przypadku daną transakcję należy uznać za zbycie przedsiębiorstwa lub ZCP, jeżeli na moment transakcji spełnione są łącznie następujące kryteria:

1)przenoszony na nabywcę zespół składników zawiera zespół składników majątku (zaplecze) umożliwiający kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę i wystarczający do prowadzenia tej działalności;

2)nabywca – w ramach swojej działalności – ma zamiar kontynuowania działalności prowadzonej w dotychczasowym zakresie przez zbywcę przy pomocy szeregu składników majątkowych będących przedmiotem transakcji.

Zgodnie z Objaśnieniami, w celu ustalenia czy przenoszony na nabywcę zespół składników umożliwia kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę, należy przede wszystkim ustalić czy oprócz przeniesienia standardowych elementów typowych dla transakcji nieruchomościowych opodatkowanych VAT (takich jak: grunt, budynek (budynki), budowle, infrastruktura techniczna oraz przynależności, a także prawa i obowiązki z umów najmu, które przechodzą na kupującego z mocy prawa, jak również prawa i obowiązki z umów najmu (odpowiednio dzierżawy), na podstawie których wynajmowane powierzchnie nie zostały (i nie zostaną do dnia transakcji) przekazane najemcom), na nabywcę są przeniesione wszystkie poniżej wskazane elementy:

1) prawa i obowiązki z umów, na podstawie których udzielono zbywcy finansowania dłużnego na realizację, nabycie, modernizację, adaptację lub przebudowę przenoszonej nieruchomości, o ile zbywca korzystał z takiego finansowania i jest stroną takich umów;

2) umowy o zarządzanie nieruchomością;

3) umowy zarządzania aktywami;

4) należności o charakterze pieniężnym związane z przenoszonym majątkiem.

Stosownie do Objaśnień, za okoliczność wykluczającą możliwość stwierdzenia, że przenoszony na nabywcę zespół składników umożliwia kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę, należy uznać sytuację, w której konieczne jest podejmowanie dodatkowych działań faktycznych lub prawnych (np. zawarcia umów) niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o przejęte składniki - np. gdy nabywca sam zawarł lub zawiera umowy o zarządzanie nieruchomością i zarządzanie aktywami, nawet z tymi samymi podmiotami, które świadczyły usługi zarządzania na rzecz zbywcy.

Jak wynika z Objaśnień, nie w każdym przypadku podjęcie dodatkowych działań automatycznie wskazuje, że przenoszony na nabywcę zespół składników nie umożliwia kontynuacji działalności prowadzonej przez zbywcę – np. kwestia przeniesienia umów na dostarczanie mediów (ciepło, gaz, energia elektryczna, itp.) w związku z transakcją nie jest decydująca dla kwalifikacji transakcji jako zbycia przedsiębiorstwa lub ZCP. Nie jest natomiast istotne czy doszło do przeniesienia na nabywcę integralnych dla transakcji, obejmujących nieruchomości komercyjne, elementów – w szczególności – takich jak:

1)ruchomości,

2)prawa z zabezpieczeń prawidłowego wykonania obowiązków wynikających z umów najmu ustanowionych przez najemców,

3)prawa i obowiązki wynikające z umów serwisowych,

4)prawa autorskie,

5)dokumentacja techniczna, dokumentacja prawna.

Przy czym jak wskazuje się w Objaśnieniach, oceny należy dokonać na moment przeprowadzenia transakcji, stąd też w przypadku, „gdy konieczne dla kontynuowania działalności gospodarczej jest angażowanie przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub podejmowanie dodatkowych działań, brak jest możliwości stwierdzenia, że w danym przypadku zespół składników majątkowych stanowi przedsiębiorstwo lub ZCP”.

W świetle powyższego, zdaniem Zainteresowanych, składniki majątkowe będące przedmiotem planowanej Transakcji nie stanowią przedsiębiorstwa ani jego zorganizowanej części. Przedmiotem Transakcji będą co najwyżej wyłącznie elementy uważane za standardowy element transakcji sprzedaży nieruchomości komercyjnych oraz elementy, które – zgodnie z Objaśnieniami – nie są istotne dla oceny przedmiotu Transakcji jako przedsiębiorstwa lub ZCP (jak np. ruchomości, dokumentacja czy prawa wynikające z instrumentów zabezpieczenia wykonania zobowiązań najemców). Co więcej, przedmiotem Transakcji nie będzie żaden z elementów uznawanych za istotne z punktu widzenia kwalifikacji transakcji jako zbycie przedsiębiorstwa lub ZCP, tj.:

1)umowa o zarządzanie Nieruchomością czy jakiekolwiek inne umowy o zarządzanie,

2)należności o charakterze pieniężnym związane z przenoszonym majątkiem,

3)umowy serwisowe (chyba że Strony w drodze wyjątku postanowią przenieść jakąś umowę serwisową) i umowy ubezpieczeniowe.

Pozbawiony wskazanych powyżej elementów przedmiot Transakcji nie będzie mógł służyć Nabywcy do prowadzenia działalności polegającej na wynajmie nieruchomości komercyjnych bez wykonania przez Nabywcę dodatkowych czynności, w tym w szczególności zawarcia umowy o zarządzanie Nieruchomością oraz umowy o zarządzanie aktywami. Innymi słowy Nabywca nie będzie mógł kontynuować działalności Sprzedawcy wyłącznie w oparciu o składniki, które będą przedmiotem Transakcji. Tym samym, zdaniem Zaineresowanych, w analizowanym przypadku może nie być spełniona również druga przesłanka, której łączne spełnienie jest konieczne w kontekście Objaśnień do uznania danej transakcji za zbycie przedsiębiorstwa lub ZCP.

8.Podsumowanie

Podsumowując, zdaniem Zainteresowanych Transakcja:

- będzie stanowić sprzedaż poszczególnych składników majątkowych, a nie zbycie przedsiębiorstwa lub ZCP, a w konsekwencji,

- będzie stanowiła odpłatną dostawę towarów w rozumieniu przepisów art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT,

- nie będzie stanowiła czynności niepodlegającej przepisom ustawy o VAT, zgodnie z art. 6 ustawy o VAT.

Ad 2.

1.Uwagi wstępne

Mając na uwadze, że w ocenie Zainteresowanych planowana dostawa Nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu VAT, należy przeanalizować, czy ta dostawa będzie opodatkowana VAT czy też będzie korzystać ze zwolnienia z opodatkowania VAT.

Jak wskazano we wcześniejszej części wniosku, na Nieruchomość składa się przede wszystkim Grunt zabudowany Budynkami i Budowlami. Natomiast zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Z powyższego przepisu wynika, że w przypadku dostawy gruntów zabudowanych, w celu prawidłowego ustalenia zasad opodatkowania, konieczna jest analiza statusu podatkowego znajdujących się na gruncie budynków oraz budowli (tj. dostawa gruntu zabudowanego będzie opodatkowana lub zwolniona z opodatkowania na tych samych zasadach co dostawa budynków lub budowli trwale z tym gruntem związanych).

Z kolei w przypadku dostawy budynków, budowli lub ich części, potencjalnie może mieć zastosowanie jedno z ze zwolnień określonych w art. 43 ust. 1 pkt 2, 10 i 10a ustawy o VAT.

2.Niepodleganie dostawy Nieruchomości zwolnieniu z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zdaniem Zainteresowanych, dostawa Nieruchomości nie będzie korzystała z powyższego zwolnienia, gdyż Nieruchomość zasadniczo nie była i do dnia Transakcji nie będzie wykorzystywana wyłącznie na cele działalności gospodarczej zwolnionej z VAT.

3.Podleganie dostawy Nieruchomości zwolnieniu z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwolniona z VAT jest dostawa budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem, gdy:

1)dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

2)pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z kolei w świetle definicji zawartej w art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

1)wybudowaniu, lub

2)ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Jak wskazano we wcześniejszej części wniosku, całość Budynków oraz Budowli (z wyłączeniem fundamentu pod agregat prądotwórczy) była „zasiedlona” w rozumieniu ww. przepisu już w momencie ich nabycia przez Zbywcę od Poprzedniego Właściciela we wrześniu 2017 r. Natomiast fundament pod agregat prądotwórczy (stanowiący jedną z Budowli) został wytworzony przez Zbywcę oraz przekazany do użytkowania najemcy w 2020 r. W konsekwencji, pomiędzy pierwszym zasiedleniem przedmiotowego fundamentu a planowaną dostawą Nieruchomości upłynie okres dłuższy niż 2 lata. Co więcej, Zbywca od momentu nabycia Nieruchomości/oddania do użytkowania Budowli w postaci nadmienionego fundamentu, nie ponosił wydatków na ulepszenie (w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym) Budynków lub Budowli wchodzących w skład Nieruchomości, które przekraczałyby 30% ich wartości początkowej, ani nie będzie ponosił takich wydatków do dnia zawarcia Transakcji.

W konsekwencji, zdaniem Zainteresowanych, planowana dostawa Nieruchomości będzie korzystała ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

4.Uprawnienie Stron do rezygnacji ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT

Zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10 (czyli zwolnienia dostawy budynku, budowli lub ich części dokonywanego po upływie dwóch lat od pierwszego zasiedlenia) i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1)są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;

2)złożą:

a)przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, lub

b)w akcie notarialnym, do zawarcia którego dochodzi w związku z dostawą tych obiektów

- zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Z kolei zgodnie z art. 43 ust. 11 ustawy o VAT, powyższe oświadczenie musi również zawierać:

1)imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy,

2)planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części - w przypadku, o którym mowa w ust. 10 pkt 2 lit. a,

3)adres budynku, budowli lub ich części.

Jak zaznaczono powyżej, zarówno Zbywca, jak i Nabywca, będą na moment Transakcji czynnymi podatnikami VAT w Polsce, a Transakcja będzie dokonywana w ramach działalności gospodarczej każdej ze Stron, stąd też pierwszy z wymienionych w powyższym przepisie warunków dla wybrania opodatkowania VAT dostawy Nieruchomości, należy uznać za spełniony. Ponadto w razie potwierdzenia przez organ, iż dostawa Nieruchomości będzie podlegać opodatkowaniu VAT, przy czym będzie korzystać ze zwolnienia z opodatkowania, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, Zbywca i Nabywca złożą zgodne oświadczenie o wyborze opodatkowania VAT dostawy Nieruchomości (o którym mowa w art. 43 ust. 10 pkt 2 i ust. 11 ustawy o VAT) – odpowiednio przed dniem dostawy – naczelnikowi urzędu skarbowego właściwego dla Nabywcy lub w akcie notarialnym związanym z dostawą Nieruchomości. Tym samym, w razie potwierdzenia podlegania opodatkowaniu VAT transakcji i korzystania przez dostawcę ze zwolnienia z VAT zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, Strony zrezygnują z tego zwolnienia na podstawie z art. 43 ust. 10 i ust. 11 ustawy o VAT, wybierając opodatkowanie VAT dostawy Nieruchomości. W konsekwencji dostawa Nieruchomości będzie opodatkowana VAT wg odpowiedniej stawki.

5.Niepodleganie planowanej Transakcji zwolnieniu z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT

W ocenie Zainteresowanych do dostawy Nieruchomości nie znajdzie zastosowania zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT. Jak bowiem wynika z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, wskazany przepis znajduje zastosowanie wyłącznie w sytuacji, gdy dostawa budynków, budowli lub ich części nie jest objęta zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Tymczasem w ocenie Zainteresowanych dostawa Nieruchomości będzie objęta zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, z uwagi na upływ ponad 2 lat od pierwszego zasiedlenia Budynków i Budowli posadowionych na Gruncie.

Powyższy sposób opodatkowania potwierdza przykładowo Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 27 listopada 2023 r. o sygn. 0111-KDIB3-3.4012.354.2023.3.MW, wskazując, że: „[...] jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a stanie się bezzasadne”.

W konsekwencji, w ocenie Zainteresowanych, do dostawy Nieruchomości nie znajdzie zastosowania zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

6.Podsumowanie stanowiska Zainteresowanych odnośnie opodatkowania VAT dostawy Nieruchomości w ramach planowanej Transakcji

Podsumowując, w ocenie Zainteresowanych:

- zasadniczo dostawa Nieruchomości w ramach planowanej Transakcji będzie korzystała ze zwolnienia z VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT,

- przy czym jeśli Strony skutecznie złożą oświadczenie o wyborze opodatkowania VAT dostawy Nieruchomości, o którym mowa w art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, to transakcja dostawy Nieruchomości będzie opodatkowana VAT i w konsekwencji Transakcja nie będzie korzystała ze zwolnienia z opodatkowania VAT (w tym w szczególności na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 lub pkt 10a ustawy o VAT).

Ad 3.

Jak wynika z treści art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie, w jakim nabyte towary i usługi są wykorzystywane przez tego podatnika do wykonywania czynności opodatkowanych VAT (z wyjątkami niemającymi zastosowania w analizowanej sprawie).

Jeżeli zatem dane towary lub usługi są wykorzystywane wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych VAT wg odpowiedniej stawki, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia całości VAT naliczonego, wynikającego z faktury dokumentującej ich nabycie, przy założeniu, że inne ograniczenia nie mają zastosowania (np. wynikające z art. 88 ustawy o VAT, dotyczące m.in. braku prawa odliczenia w sytuacji, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu VAT bądź jest zwolniona z VAT).

Na dzień dokonania Transakcji Nabywca będzie zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT i będzie spełniać ustawową definicję podatnika, zawartą w art. 15 ustawy o VAT. Jak wskazano we wcześniejszej części wniosku, po nabyciu Nieruchomości Nabywca planuje prowadzić działalność w zakresie wynajmu powierzchni biurowych z wykorzystaniem Nieruchomości. Działalność ta zasadniczo podlega opodatkowaniu VAT według stawki podstawowej (23%). W konsekwencji należy stwierdzić, że Nieruchomość będzie wykorzystywana przez Nabywcę będącego czynnym podatnikiem VAT wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

Zdaniem Zainteresowanych, po skutecznym złożeniu oświadczenia o rezygnacji ze zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, nabycie Nieruchomości w ramach Transakcji będzie opodatkowane VAT. W związku z tym nie znajdzie w szczególności zastosowania art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT, w myśl którego podatnik nie jest uprawniony do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony w sytuacji, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie jest opodatkowana VAT lub jest zwolniona z VAT.

W świetle powyższego, zdaniem Zainteresowanych, po dokonaniu Transakcji (tj. dostawie Nieruchomości) i otrzymaniu od Zbywcy prawidłowo wystawionej faktury VAT potwierdzającej jej faktyczne dokonanie, Nabywca będzie uprawniony do pełnego odliczenia VAT naliczonego, wynikającego z faktury dokumentującej nabycie Nieruchomości od Zbywcy.

Ponadto, jeśli w następstwie odliczenia VAT wynikającego z ww. faktury Nabywca w danym okresie rozliczeniowym będzie w pozycji do zwrotu (tj. powstanie nadwyżka VAT naliczonego nad VAT należnym), to Nabywcy będzie przysługiwało prawo do zwrotu tej nadwyżki zgodnie z art. 86 ust. 1, ust. 10, ust. 10b pkt 1 i ust. 11 oraz art. 87 ustawy o VAT.

Podsumowując, Kupujący będzie miał prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego w związku z nabyciem Nieruchomości, natomiast w przypadku, gdy w danym okresie rozliczeniowym wartość podatku naliczonego (w tym podatku naliczonego w związku z Transakcją) będzie przewyższała wartość podatku należnego wykazanego w tym okresie rozliczeniowym, Kupujący będzie uprawniony do wystąpienia do właściwego naczelnika urzędu skarbowego z wnioskiem o zwrot nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, na wskazany przez Kupującego rachunek bankowy

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo w zakresie podatku od towarów i usług (we wniosku pytania nr 1-3) jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 361; dalej jako: „ustawa” lub „ustawa o VAT”):

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach - rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do art. 2 pkt 22 ustawy:

Przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Zatem w oparciu o definicję zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy, należy przyjąć, że zbycie nieruchomości gruntowej (działek) traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Na mocy art. 6 pkt 1 ustawy:

Przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Przepisy art. 6 wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy. Są tutaj wskazane te czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszczące się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług. Z uwagi jednakże na stosowne wyłączenie, czynności te nie podlegają opodatkowaniu.

Przy czym należy zaznaczyć, że użyte w cyt. przepisie sformułowanie „transakcje zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, nieodpłatne przekazanie, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma on zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Zaznaczyć należy, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”. Dlatego też, dla potrzeb przepisów ustawy o podatku od towarów i usług należy posłużyć się definicją sformułowaną w art. 55¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 1061, ze zm.; dalej jako: „Kodeks cywilny”). Zgodnie z tym przepisem:

Przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1)oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

2)własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

3)prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

4)wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

5)koncesje, licencje i zezwolenia;

6)patenty i inne prawa własności przemysłowej;

7)majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

8)tajemnice przedsiębiorstwa;

9)księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Natomiast definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta jest w art. 2 pkt 27e ustawy, pod którym to pojęciem rozumie się:

Organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Podstawowym wymogiem wynikającym z powyższego przepisu jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych). Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą umożliwić Nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

- istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;

- zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;

- składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;

- zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy natomiast zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

Zakres powyższego wyłączenia zdefiniował w wyrokach Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W wyroku z dnia 27 listopada 2003 r. sprawa C-497/01, Zita Modes Sarl stwierdził, że celem ww. opcji jest uproszczenie rozliczeń związanych z przeniesieniem majątku przedsiębiorstwa lub jego części, bądź wniesieniem ich aportem. W wyroku tym przyjęto, że jeżeli państwo członkowskie wprowadziło do swojego systemu VAT opcję zawartą w pierwszym zdaniu art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy uznając, że w przypadku wydania całości majątku nie ma miejsca dostawa towarów w rozumieniu regulacji VAT, to zasada ta ma zastosowanie - nie wyłączając możliwości ograniczenia jej stosowania do okoliczności zawartych w zdaniu drugim tego samego paragrafu - do każdego wydania przedsiębiorstwa lub samodzielnej części przedsiębiorstwa, włączając składniki materialne i niematerialne, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa, mogącego samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. Nabywca musi jednak wyrazić zamiar dalszego prowadzenia nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie jego bezpośredniej likwidacji i sprzedaży zapasów. TSUE wskazał, że biorąc pod uwagę cel dyrektywy, pojęcia w niej użyte powinny być interpretowane w sposób jednolity i niezależny (autonomiczny), uwzględniając kontekst i cel regulacji. W wyroku tym, dokonując wykładni funkcjonalnej art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy, TSUE uznał, że celem wyłączenia zbycia przedsiębiorstwa z opodatkowania jest zapewnienie neutralności podatkowej takiej czynności, która obciążając stronę istotnym zobowiązaniem podatkowym i tak rodziłaby prawo do odliczenia lub zwrotu podatku naliczonego. Trybunał podkreślił, że przeniesienie, o jakim mowa w art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE, dotyczy między innymi części przedsiębiorstwa, a istotne znaczenie ma funkcjonalne powiązanie składników majątkowych umożliwiające realizację określonego zadania gospodarczego.

Jak wskazał Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z 10 listopada 2011 r. w sprawie C-444/10 Schriever „przekazanie całości lub części aktywów” należy interpretować w taki sposób, że obejmuje ono przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, w tym składników materialnych i ewentualnie niematerialnych, łącznie składających się na przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną prowadzić samodzielną działalność gospodarczą. Podobne stanowisko prezentowane jest w orzecznictwie sądów administracyjnych (wyroki NSA: z 25 czerwca 2013 r. sygn. akt I FSK 955/12 oraz z 21 listopada 2016 r. sygn. akt I FSK 1316/15).

Zatem o tym, czy nastąpiło zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Warto w tym miejscu zwrócić uwagę na wyrok NSA z 24 listopada 2016 r., sygn. akt I FSK 1316/15, w którym Sąd orzekł m.in., że „same w sobie nieruchomości (zabudowane nieruchomości) nie tworzą całości zdolnej do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej. Nie stanowią zatem zorganizowanej części przedsiębiorstwa, nawet jeżeli były wykorzystywane przez sprzedawcę również do działalności gospodarczej polegającej na wynajmowaniu tych nieruchomości lub ich części, albo znajdujących się na nich obiektów budowlanych i ich części. W sytuacji, gdy dany podmiot prowadzi tego rodzaju działalność poprzez wyodrębniony w strukturze organizacyjnej zakład (dział, wydział), obejmujący przypisane do tejże działalności w zakresie najmu nieruchomościami, obsługę (pracowników), finansowanie, umowy, itp., sprzedaż takiego zakładu - jako całości - może spełniać warunek stosownego wyodrębnienia i zdolności do prowadzenia samodzielnej działalności”.

Państwa wątpliwości w zakresie podatku od towarów i usług dotyczą w pierwszej kolejności ustalenia, czy sprzedaż Nieruchomości w ramach planowanej Transakcji będzie stanowiła sprzedaż poszczególnych składników majątkowych, a nie zbycie przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części i Transakcja będzie podlegała opodatkowaniu VAT.

Z przedstawionego przez Państwa opisu zdarzenia przyszłego wynika, że planują Państwo nabyć Nieruchomość, na którą składa się działka nr ... (będąca w użytkowaniu wieczystym Sprzedającego), zabudowana budynkiem biurowym oraz budynkiem pełniącym funkcje stróżówki („Budynki”) oraz Budowlami w rozumieniu ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 725, ze zm.), stanowiącymi własność Sprzedającego. Budynki były wynajęte przez najemców. Po sprzedaży Nieruchomość będzie w dalszym ciągu wynajmowana przez Nabywcę innym podmiotom.

W ramach planowanej Transakcji – w zakresie określonym w umowie sprzedaży – nastąpi:

- przeniesienie przez Sprzedającego na rzecz Kupującego Nieruchomości, w tym prawa użytkowania wieczystego Gruntu, prawa własności Budynków oraz Budowli;

- przejście praw i obowiązków związanych z umowami najmu oraz ew. umowami dzierżawy (np. kabli) dotyczącymi Nieruchomości i niewygasłymi na dzień zawarcia umowy sprzedaży;

- przeniesienie przez Sprzedającego na Kupującego praw z zabezpieczeń prawidłowego wykonania obowiązków wynikających z umów najmu ustanowionych przez poszczególnych najemców i zobowiązań do zwrotu takich zabezpieczeń;

- przeniesienie przez Sprzedającego na Kupującego praw z tytułu udzielonych przez wykonawców robót budowlanych oraz twórców dokumentacji projektowej Budynków (wraz z Budowlami i przynależnościami), gwarancji jakości lub rękojmi za wady dotyczące Budynków i Budowli oraz przeniesienie praw i obowiązków wynikających z umów licencji, dotyczących systemów zainstalowanych w Budynkach oraz aplikacji budynkowych służących użytkownikom Budynków;

- wydanie dokumentacji związanej z Nieruchomością, w szczególności prawnej, technicznej, projektowej i budowlanej;

- przeniesienie przez Sprzedającego na Kupującego majątkowych praw autorskich do utworów powstałych w związku z realizacją Budynków (wraz z Budowlami i przynależnościami) na polach eksploatacji nabytych przez Sprzedającego;

- przeniesienie majątkowych praw autorskich do stworzonej strony internetowej Nieruchomości;

- przeniesienie praw i obowiązków wynikających z decyzji zezwalających na zajęcie pasa drogowego.

W ramach planowanej Transakcji, w zakresie posiadanym przez Sprzedającego na dzień planowanej Transakcji, Sprzedający zobowiązany będzie również do przekazania Kupującemu:

- dokumentacji prawnej dotyczącej Nieruchomości (w tym np. umów najmu, dokumentów zabezpieczenia);

- instrukcji użytkowania (lub innych), w tym BHP i systemu przeciwpożarowego, dotyczących działalności lub utrzymania Budynków i Budowli, bądź instalacji, maszyn, urządzeń znajdujących się na Nieruchomości lub ją obsługujących;

- dokumentów gwarancji budowlanych lub dokumentacji budowlanej, dotyczącej Nieruchomości;

- dokumentów gwarancji projektowych lub dokumentacji projektowej dotyczącej Nieruchomości;

- pozostałych istniejących dokumentów, dotyczących Nieruchomości, znajdujących się w posiadaniu Sprzedającego (w szczególności np. książki obiektu budowlanego, kopii decyzji administracyjnych).

Planowanej Transakcji nie będzie towarzyszyło przeniesienie składników majątkowych innych niż wyżej wymienione, w tym należności oraz zobowiązań Sprzedającego. Lista składników Sprzedającego niepodlegających przeniesieniu na rzecz Kupującego obejmuje w szczególności:

- pracowników czy też przejście zakładu pracy Zbywcy (Zbywca nie zatrudnia pracowników),

- prawa i obowiązki wynikające z umowy o komercyjne zarządzanie Nieruchomością, tj. property management agreement (PMA) and asset management agreement (AMA) czy jakichkolwiek innych umów o zarządzanie,

- prawa i obowiązki wynikające z umów związanych z prowadzeniem bieżącej działalności przez Zbywcę, w tym w szczególności umów o prowadzenie rozliczeń księgowo-podatkowych,

- prawa i obowiązki wynikające z umów serwisowych (chyba, że Strony w drodze wyjątku postanowią przenieść jakąś umowę serwisową) i umów ubezpieczeniowych,

- oznaczenie indywidualizujące Sprzedającego,

- prawa i obowiązki z umów rachunków bankowych Sprzedającego oraz środki pieniężne znajdujące się na rachunkach Zbywcy (za wyjątkiem depozytów dot. umów najmu wiążących na moment zawarcia Umowy Sprzedaży oraz kaucji wpłaconych przez wykonawców prac dotyczących Nieruchomości, o ile takie prawa będą istniały na moment Transakcji),

- księgi rachunkowe Sprzedającego i inne dokumenty (np. handlowe, korporacyjne) związane z prowadzeniem przez Sprzedającego działalności gospodarczej,

- zobowiązania bilansowe i pozabilansowe, w tym zobowiązania handlowe, inne niż wynikające z umów najmu lub dotyczące Nieruchomości, w taki sposób, który obciąża użytkowanie wieczyste lub tytuł własności Gruntu, Budynków lub Budowli,

- źródła finansowania działalności Sprzedającego.

Zbywca nie dokonał wyodrębnienia organizacyjnego Nieruchomości jako wydziału, oddziału czy jednostki organizacyjnej, zarówno formalnie poprzez rejestrację oddziału w Rejestrze Przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego, jak również wewnętrznie w drodze przyjęcia odpowiednich uchwał lub regulaminów. Ponadto ewidencja dotycząca przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań, związana z działalnością Zbywcy w Polsce, jest prowadzona przez zewnętrzną firmę. Mimo, że możliwe jest przypisanie bezpośrednich przychodów i kosztów związanych z Nieruchomością, Zbywca nie sporządza odrębnego bilansu oraz rachunku zysków i strat w stosunku do Nieruchomości. Zbywca, w celu zapewnienia obsługi Nieruchomości, korzysta przede wszystkim z infrastruktury i zasobów kadrowych zewnętrznego podmiotu świadczącego usługi zarządzania nieruchomością. Sprzedający nie zatrudnia żadnych pracowników. Wszelkie czynności związane z realizacją jego działalności gospodarczej są wykonywane na podstawie umów usługowych, zawartych z innymi podmiotami.

Mająca być przedmiotem sprzedaży Nieruchomość (prawo użytkowania wieczystego zabudowanej działki nr ...) nie mogłaby funkcjonować jako niezależne przedsiębiorstwo, samodzielnie realizujące określone cele gospodarcze po Transakcji bez podjęcia dodatkowych czynności przez Kupującego (m.in. bez popisania umowy na zarządzanie nieruchomością).

Przedstawione przez Państwa okoliczności sprawy nie wskazują, aby przedmiotem planowanej Transakcji było zbycie przedsiębiorstwa Sprzedającego. Jak Zainteresowani podali w opisie zdarzenia przyszłego, przedmiotem Transakcji nie będzie szereg składników niematerialnych, właściwych dla przedsiębiorstwa i niezbędnych do jego funkcjonowania, m.in. prawa i obowiązki z umowy o komercyjne zarządzanie Nieruchomością, prawa i obowiązki w zakresie umów o prowadzenie rozliczeń finansowo-księgowych, oznaczenia indywidualizujące przedsiębiorstwo Sprzedającego, źródła finansowania działalności Sprzedającego, a także należności oraz zobowiązania Sprzedającego. W przypadku, gdyby przedmiotem Transakcji było przedsiębiorstwo, to wówczas Nabywca przejąłby wszystkie składniki materialne i niematerialne tego przedsiębiorstwa Zbywcy.

Analiza przedstawionego opisu sprawy prowadzi do wniosku, że do sprzedaży opisanej Nieruchomości nie będzie mieć zastosowania art. 6 pkt 1 ustawy. Nieruchomość będąca przedmiotem sprzedaży nie stanowi przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55¹ Kodeksu cywilnego, gdyż jak wskazali Zainteresowani, transakcji nie będzie towarzyszył transfer kluczowych składników, wchodzących w skład normatywnej definicji przedsiębiorstwa, wymienionych w opisie zdarzenia przyszłego. Przedmiotem zbycia będą składniki majątkowe, które bez odpowiedniego zorganizowania przez Kupującego nie pozwalają na samodzielne prowadzenie działalności gospodarczej. W celu prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o nabywaną Nieruchomość, Nabywca będzie musiał podjąć we własnym zakresie działania w celu zawarcia nowych umów o komercyjne zarządzanie Nieruchomością, umów serwisowych i ubezpieczeniowych, a także umów prowadzenia ewidencji i rozliczeń księgowo-podatkowych.

Przedstawione przez Państwa okoliczności sprawy nie wskazują również, aby przedmiotem planowanej Transakcji była zorganizowana część przedsiębiorstwa, w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy. Nieruchomość nie spełnia przesłanek pozwalających na uznanie jej za zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Nieruchomość nie została bowiem wyodrębniona w przedsiębiorstwie Sprzedającego na płaszczyźnie organizacyjnej. Nieruchomość stanowi główny składnik majątku Sprzedającego, co oznacza, że organizacja przedsiębiorstwa Sprzedającego została podporządkowana funkcjonowaniu Nieruchomości w jego strukturach. Jak wskazano powyżej, szereg innych składników niematerialnych, związanych z przedsiębiorstwem Sprzedającego, a mających faktyczny wpływ na funkcjonowanie Nieruchomości jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa, nie będzie przedmiotem sprzedaży. Przede wszystkim przedmiotem Transakcji nie będą m.in. prawa i obowiązki z umów zarządzania nieruchomością, umowy serwisowe i ubezpieczeniowe, a także zobowiązania i należności. Nieruchomość nie została więc wydzielona w przedsiębiorstwie Sprzedającego w taki sposób, aby można ją było uznać za zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Celem nabycia przez Kupującego Nieruchomości będzie wprawdzie kontynuacja działalności w zakresie najmu Budynków, prowadzonej przez Sprzedającego, jednak będzie ona wymagała zaangażowania dodatkowych środków Nabywcy, w tym przede wszystkim zawarcia umowy o komercyjne zarządzanie Nieruchomością. Skoro bowiem Nieruchomość nie mogłaby funkcjonować jako niezależne przedsiębiorstwo, samodzielnie realizujące określone cele gospodarcze po Transakcji bez podjęcia dodatkowych czynności przez Kupującego, to nie stanowi ona zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Podsumowując należy zauważyć, że planowana sprzedaż Nieruchomości w ramach Transakcji nie będzie stanowiła zbycia ani przedsiębiorstwa, ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Będzie to bowiem dostawa towarów podlegająca – co zasady – opodatkowaniu podatkiem VAT w myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 należy uznać za prawidłowe.

Przechodząc z kolei do wątpliwości Zainteresowanych w zakresie opodatkowania Transakcji dostawy Nieruchomości w związku ze złożeniem oświadczenia o wyborze opodatkowania, o którym mowa w art. 43 ust. 10 ustawy, należy wskazać, że przedmiotem Transakcji będzie nieruchomość zabudowana Budynkami i Budowlami.

Przepis art. 43 ust. 1 ustawy zawiera katalog zwolnień od podatku. Przy czym w przypadku dostawy budynków, budowli lub ich części w pierwszej kolejności należy ocenić, czy zastosowanie znajdzie zwolnienie od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest – co do zasady – zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata. Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Natomiast stosownie do art. 2 pkt 14 ustawy:

Gdy mowa jest o pierwszym zasiedleniu - rozumie się przez to oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a) wybudowaniu lub

b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Jak wynika z opisu zdarzenia przyszłego, na dzień przeprowadzenia Transakcji działka nr ... będzie zabudowana Budynkami oraz Budowlami. Zbywca nabył w 2017 r. Nieruchomość już zabudowaną, a Budynki i Budowle były w pełni wynajmowane najemcom. Zbywca od momentu nabycia Nieruchomości/oddania do użytkowania fundamentu pod agregat prądotwórczy nie ponosił wydatków na ulepszenie (w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym) Budynków lub Budowli wchodzących w skład Nieruchomości, które przekraczałyby 30% ich wartości początkowej, ani nie będzie ponosił takich wydatków do dnia zawarcia Transakcji. Ponadto fundament pod agregat prądotwórczy, który został wybudowany przez Zbywcę na wyłączne potrzeby jednego z najemców, został przekazany do użytkowania najemcy w 2020 r. W konsekwencji na moment składania wniosku – jak podał Wnioskodawca – całość Budynków i Budowli została „zasiedlona” w rozumieniu ustawy o VAT.

Zauważyć należy, że nie wszystkie obiekty posadowione na działce nr ... stanowią budynki i budowle w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 725, ze zm.; dalej jako: „Prawo budowlane”). Zainteresowani podali, że na Nieruchomości znajdują się: utwardzenie i murki oporowe, przyłącze techniczne, ogrodzenie ze szlabanem, przyłącze elektryczne i słupy oświetleniowe, sieć wodno-kanalizacyjna, przyłącze centralnego ogrzewania oraz przyłącze do ładowarek. Stanowią one urządzenia budowlane, a nie budowle. Z czego przyłącze elektroenergetyczne oraz przyłącze centralnego ogrzewania stanowią własność przedsiębiorstwa przesyłowego (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) i nie będą przedmiotem sprzedaży. Natomiast śmietnik, pylony, palarnia stanowią obiekty małej architektury, w rozumieniu Prawa budowlanego.

Jak stanowi art. 3 pkt 1 Prawa budowlanego:

Przez obiekt budowlany należy rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych.

Zgodnie z art. 3 pkt 2 Prawa budowlanego:

Przez budynek należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

W myśl art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego:

Przez budowlę należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych, elektrowni wiatrowych, morskich turbin wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Stosownie do art. 3 pkt 4 lit. c Prawa budowlanego:

Ilekroć w ustawie jest mowa o obiekcie małej architektury - należy przez to rozumieć niewielkie obiekty, a w szczególności użytkowe służące rekreacji codziennej i utrzymaniu porządku, jak: piaskownice, huśtawki, drabinki, śmietniki.

Jak wskazano w art. 3 pkt 9 Prawa budowlanego:

Ilekroć w ustawie jest mowa o urządzeniach budowlanych - należy przez to rozumieć urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki.

W świetle przywołanych przepisów Prawa budowlanego, urządzenia budowlane stanowią urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem. Nie są to więc budowle zdefiniowane w art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego, które uznaje się za towar na gruncie podatku od towarów i usług. Jednakże te urządzenia budowlane należy traktować jako elementy przynależne do budynku/budowli i opodatkować łącznie z tym budynkiem/budowlą, z którym/którą są powiązane (należy im przypisać stawkę właściwą dla sprzedawanego obiektu budowlanego znajdującego się na tej samej działce, co urządzenie budowlane).

Reasumując należy zatem zauważyć, że dostawa objętych wnioskiem Budynków i Budowli (spełniających definicję budynków i budowli w rozumieniu Prawa budowlanego), a także związanych z ich użytkowaniem urządzeń budowlanych, stanowiących własność Zbywcy, będzie zwolniona od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. W przypadku wskazanych Budynków i Budowli – jak podał Kupujący – upłynął okres dłuższy niż 2 lata od ich pierwszego zasiedlenia. Ponadto do dnia zawarcia Transakcji Zbywca nie będzie ponosił wydatków przekraczających 30% wartości początkowej Budynków i Budowli, a tym samym nie dojdzie do ich ulepszenia i następnie pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 lit. b ustawy.

Należy zauważyć, że Grunt (zabudowana Budynkami i Budowlami działka nr ...) znajdujący się w użytkowaniu wieczystym Sprzedającego, w przypadku dostawy objętej planowaną Transakcją, będzie dzielił byt prawny zbywanych Budynków i Budowli, co wynika z art. 29a ust. 8 ustawy.

W myśl art. 29a ust. 8 ustawy:

W przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W związku z faktem, że dostawa Budynków i Budowli będzie zwolniona od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10, to nie znajdzie w tym wypadku zastosowania ani zwolnienie od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a, ani na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy. Zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a lub art. 43 ust. 1 pkt 2 mogą się zmaterializować dopiero wówczas, gdy z okoliczności sprawy wynika, że nie znajduje zastosowania zwolnienie wskazane w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, co w sprawie wniosku Zainteresowanych nie będzie miało miejsca.

Zwolnienie od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy nie ma charakteru bezwzględnego. Podatnik może zrezygnować z tego zwolnienia wówczas, gdy zarówno dostawca, jak i nabywca spełnią warunki wskazane w art. 43 ust. 10 ustawy.

Na mocy art. 43 ust. 10 ustawy:

Podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1) są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;

2) złożą:

a) przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego lub

b) w akcie notarialnym, do zawarcia którego dochodzi w związku z dostawą tych obiektów

- zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Stosownie do art. 43 ust. 11 ustawy:

Oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1) imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;

2) planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części - w przypadku, o którym mowa w ust. 10 pkt 2 lit. a;

3) adres budynku, budowli lub ich części.

W niniejszej sprawie Zainteresowani wskazali, że na dzień Transakcji będą posiadać status czynnych podatników VAT w Polsce, a Transakcja będzie dokonywana w ramach działalności gospodarczej każdej ze Stron. Zainteresowani zamierzają złożyć zgodne oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia i wyborze opodatkowania podatkiem VAT dostawy Nieruchomości, o którym mowa w art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, w zakresie w jakim takie zwolnienie miałoby zastosowanie. Oświadczenie takie zostanie złożone przed dniem dostawy Nieruchomości naczelnikowi urzędu skarbowego właściwego dla Kupującego lub w akcie notarialnym dokumentującym dostawę Nieruchomości. Zatem w sytuacji, gdy Sprzedający i Nabywca skutecznie złożą zgodne oświadczenie, spełniające warunki, o których mowa w art. 43 ust. 10 i 11 ustawy, to dostawa Budynków i Budowli w ramach planowanej Transakcji będzie opodatkowana podatkiem VAT.

Natomiast w odniesieniu do obiektów małej architektury należy stwierdzić, że nie stanowią one budowli lub budynku, zdefiniowanych w Prawie budowlanym. W konsekwencji do obiektów małej architektury nie mają zastosowania przepisy art. 2 pkt 14 ustawy w zakresie ich pierwszego zasiedlenia oraz zwolnienia wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a ustawy.

W uzupełnieniu wniosku Kupujący podał, że na działce nr ... posadowione są śmietnik, pylony oraz palarnia, stanowiące obiekty małej architektury. W takim wypadku należy więc rozważyć, czy dostawa obiektów małej architektury posadowionych na działce nr ... – co do zasady podlegających opodatkowaniu – będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy?

Jak wskazano w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W opisie zdarzenia przyszłego Kupujący wskazał, że Zbywca nabył Nieruchomość w 2017 r. i odliczył VAT naliczony w pełnej wysokości, wynikającej z faktury dokumentującej to nabycie. Zbywca prowadzi więc działalność polegającą na wynajmie Nieruchomości od 2017 r. i jest to działalność opodatkowana VAT. Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika więc, że wskazane obiekty małej architektury były posadowione na Nieruchomości już w momencie jej nabycia przez Sprzedającego. Powyższe oznacza więc, że dostawa – w ramach opisanej Transakcji – wskazanych obiektów małej architektury, znajdujących się na działce nr ..., nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy. Wynika to z faktu, że te obiekty małej architektury nie były wykorzystywane przez Sprzedającego wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, a z tytułu ich nabycia przysługiwało Sprzedającemu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Nie zostały więc spełnione warunki, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla zastosowania zwolnienia od podatku. Zatem dostawa obiektów małej architektury będzie podlegała opodatkowaniu zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

Reasumując należy zauważyć, że dostawa Budynków i Budowli (zdefiniowanych przez Zainteresowanych), w tym także obiektów małej architektury (śmietnik, pylony oraz palarnia) znajdujących się na Nieruchomości, będzie opodatkowana. Przy czym w przypadku budynków, budowli i urządzeń budowlanych opodatkowanie ich dostawy będzie wynikiem rezygnacji Zainteresowanych z zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Natomiast dostawa obiektów małej architektury będzie opodatkowana na zasadach ogólnych i nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Tym samym – z uwagi na sposób sformułowania przez Państwa zagadnienia problemowego, wskazującego na opodatkowanie dostawy Nieruchomości w ramach planowanej Transakcji – stanowisko w zakresie pytania nr 2 należy uznać za prawidłowe.

Przedmiotem Państwa wątpliwości jest również prawo Nabywcy do pełnego odliczenia podatku naliczonego, wynikającego z faktury dokumentującej nabycie Nieruchomości oraz do zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad podatkiem należnym.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Jak stanowi art. 86 ust. 10 ustawy:

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

Zgodnie z art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy:

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 lit. a - powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny;

W myśl art. 86 ust. 11 ustawy:

Jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, 10d i 10e, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z trzech następnych okresów rozliczeniowych, a w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 99 ust. 2 i 3, w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego. Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Art. 87 ust. 1 ustawy stanowi, że:

W przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Zasady dokonywania zwrotu różnicy podatku na rachunek bankowy podatnika określone zostały w art. 87 ust. 2-6 ustawy.

Należy również podkreślić, że ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W myśl art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy:

Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Nabywca przystąpi do Transakcji posiadając status czynnego podatnika VAT. Ponadto wskazali Państwo, że Nabywca po nabyciu Nieruchomości planuje kontynuować działalność gospodarczą Sprzedawcy, polegającą na wynajmie pomieszczeń biurowych i usługowych znajdujących się w Nieruchomości. Będzie to działalność opodatkowana VAT i nie będzie to działalność zwolniona. Zatem Nabywca będzie miał prawo do pełnego odliczenia podatku VAT naliczonego, wynikającego z faktury dokumentującej nabycie Nieruchomości oraz do zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad należnym, gdy taka nadwyżka wystąpi.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 3 należy uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Informuję, że w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych, którego dotyczy pytanie nr 4, zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zadanych pytań) Wnioskodawców, w odniesieniu do opisanego zdarzenia przyszłego. Zauważyć bowiem należy, że to wyłącznie Wnioskodawcy, w treści składanego wniosku, kształtują jego zakres przedmiotowy. Zatem kwestie, które nie zostały objęte pytaniami wskazanymi we wniosku, nie mogą być rozpatrzone – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.

Odnosząc się do faktu, że na poparcie własnej argumentacji Wnioskodawca powołał się na funkcjonujące w obrocie prawnym interpretacje indywidualne, Organ pragnie zauważyć, że zostały one wydana w indywidualnych sprawach i odnoszą się wyłącznie do okoliczności przedstawionych w inicjujących tę sprawę wnioskach. Podkreślenia w tym miejscu bowiem wymaga, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podmiotów w wyniku rozstrzygnięć, dotyczących konkretnych stanów faktycznych/zdarzeń przyszłych. Interpretacje indywidualne nie mają mocy prawa powszechnie obowiązującego, co oznacza, że należy je traktować indywidualnie (por. prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 27 marca 2015 r., sygn. akt III SA/Łd 109/15).

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach zdarzenia przyszłego podanego przez Państwa. Z powyższych przepisów wynika, że organ rozpatrując wniosek o wydanie interpretacji nie podejmuje wyjaśnienia stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, tj. nie przeprowadza dowodów, lecz dokonuje oceny prawnej przedstawionych we wniosku okoliczności w kontekście zadanego pytania przyporządkowanego do danego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. W tym miejscu Organ interpretacyjny zastrzega jednak, że gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny interpretacja nie wywoła skutków prawnych.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383, ze zm.; dalej jako: „Ordynacja podatkowa”). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania

XXXX Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (Zainteresowany będący stroną postępowania - art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako: „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r Ordynacji podatkowej.

Źródło: INFOR

Newsletter

Drukuj

Skopiuj link

Zgłoś błąd na stronie