Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

7 października 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 7 października 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy uznania dzierżawy autobusów za czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, niekorzystającą ze zwolnienia oraz prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją projektu pn.: („…”). Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

Powiat [dalej: Powiat lub Wnioskodawca] jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług [dalej: VAT]. Zgodnie z ustawą z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym (Dz. U. z 2024 r. poz. 107, dalej: Ustawa o samorządzie powiatowym), posiada osobowość prawną i zdolność do czynności cywilnoprawnych.

Powiat wykonuje określone ustawami zadania publiczne o charakterze ponadgminnym w zakresie m.in. transportu zbiorowego i dróg publicznych, a także ochrony środowiska i przyrody (art. 4 ust. 1 pkt 6 i pkt 13 Ustawy o samorządzie powiatowym).

W związku z realizacją ww. zadań własnych, Powiat sukcesywnie modernizuje i rozbudowuje infrastrukturę transportu zbiorowego. Powiat dąży do ograniczania wykluczenia komunikacyjnego poprzez inwestycje w niskoemisyjny tabor autobusowy na istniejących liniach komunikacyjnych, co przyczyni się do zwiększenia dostępności transportu publicznego, poprawi bezpieczeństwo i komfort podróży pasażerów. W tym względzie Powiat realizuje obecnie przedsięwzięcie pn. („…”) [dalej: Przedsięwzięcie lub Projekt].

W ramach Przedsięwzięcia Powiat dokona zakupu fabrycznie nowych, niskoemisyjnych autobusów międzymiastowych klasy II z napędem ON spełniających normę Euro 6 [dalej: Autobusy]. Dostawca Autobusów został wyłoniony przez Powiat w drodze przetargu.

Projekt jest dofinansowywany z Krajowego Planu Odbudowy i Zwiększenia Odporności w ramach inwestycji E1.1.2 Zero- i niskoemisyjny transport zbiorowy (autobusy).

Wydatki ponoszone na realizację Projektu są/będą każdorazowo dokumentowane wystawionymi przez dostawcę na Powiat fakturami VAT, na której Powiat oznaczony jest/będzie jako nabywca przedmiotowych towarów.

Na terenie Powiatu zadanie własne Powiatu w zakresie lokalnego transportu zbiorowego pełni X S.A. [dalej: Spółka lub X] będące zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT. Spółka jest spółką prawa handlowego, której jedynym akcjonariuszem jest Powiat. Do przeważającej działalności Spółki należy wykonywanie odpłatnych usług przewozów pasażerskich. W tym względzie Spółka prowadzi m.in. sprzedaż i dystrybucję biletów na świadczone przewozy pasażerskie w publicznym transporcie zbiorowym. Poza usługami przewozowymi X, wykorzystując posiadane zaplecze, prowadzi również działalność dodatkową na zlecenie klientów zewnętrznych, w szczególności okolicznościowy wynajem autobusów oraz udostępnianie powierzchni autobusowych pod ekspozycję reklam. Spółka świadczy usługi publiczne w zakresie publicznego transportu zbiorowego na podstawie umowy zawartej przez Powiat ze Spółką [dalej: Umowa PTZ]. Spółka jest bowiem tzw. podmiotem wewnętrznym Powiatu zgodnie z Rozporządzeniem (WE) nr 1370/2007 Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 23 października 2007 r. dotyczącym usług publicznych w zakresie kolejowego i drogowego transportu pasażerskiego uchylającego rozporządzenia Rady (EWG) nr 1191/69 i (EWG) nr 1107/70 (Dz.Urz.UE.L Nr 315 ze zm.) [dalej: Rozporządzenie]. W ramach Umowy PTZ X otrzymuje m.in. rekompensatę z tytułu poniesionej straty. Przedmiotowa rekompensata stanowi dopłatę do deficytu danej linii komunikacyjnej.

Obecnie Powiat zamierza bezpośrednio po zakończeniu Przedsięwzięcia tj. bezpośrednio po nabyciu Autobusów odpłatnie udostępnić Autobusy na rzecz Spółki na podstawie umowy dzierżawy [dalej: Umowa dzierżawy].

Takie rozwiązanie wynika m.in. z tego, że Spółka posiada zasoby organizacyjne, kadrowe i techniczne, aby zapewnić odpowiedni poziom świadczenia usług w zakresie transportu zbiorowego na terenie Powiatu, podczas, gdy Powiat nie dysponuje obecnie takimi zasobami i bez istotnych zmian organizacyjnych oraz dodatkowych obciążeń finansowych nie byłby w stanie zapewnić porównywalnego poziomu świadczenia ww. usług. Zawarcie Umowy dzierżawy Autobusów pozwala zatem Powiatowi m.in. na racjonalizację kosztów.

Powiat planuje zawrzeć Umowę dzierżawy, zgodnie z którą wydatki związane z utrzymaniem (przeglądy techniczne, obsługa serwisowa), naprawy pojazdów oraz koszty polisy ubezpieczeniowej, będzie ponosiła Spółka.

Autobusy udostępnione Spółce w ramach Umowy dzierżawy wykorzystywane będą przez Spółkę, w celu świadczenia usług transportu zbiorowego. Opłaty uiszczane z tytułu przedmiotowych usług będą stanowić przychód Spółki. Z kolei Powiat z tytułu dzierżawy Autobusów będzie pobierał od Spółki określone w Umowie dzierżawy wynagrodzenie (czynsz dzierżawny), które będzie stanowić dochód Powiatu. 

Wnioskodawca nie będzie wykorzystywać Autobusów bezpośrednio po ich nabyciu w żaden inny sposób poza udostępnieniem ich Spółce w ramach Umowy dzierżawy.

W ramach Umowy dzierżawy wartość czynszu dzierżawnego, który będzie pobierany przez Powiat za udostępnienie Autobusów zakupionych w ramach Projektu, zostanie skalkulowana w wysokości odpowiadającej wartości ich miesięcznej amortyzacji. Roczne wynagrodzenie należne Powiatowi wynikające z Umowy dzierżawy Autobusów będzie stanowiło 20% wartości netto zakupionych Autobusów. Zamiarem Powiatu jest, by Umowa dzierżawy w ramach której Powiat udostępni Spółce Autobusy, została zawarta na okres 5 lat (stawka amortyzacji wynosi 20%), co pozwoli na zwrot poniesionych przez Powiat nakładów na Przedsięwzięcie w okresie amortyzacji Autobusów. Po tym okresie Powiat rozważa przedłużenie ww. Umowy dzierżawy.

Powiat pragnie zaznaczyć, że na chwilę obecną nie została jeszcze ustalona dokładna wysokość wynagrodzenia (czynszu dzierżawnego) z tytułu planowanej dzierżawy Autobusów (w szczególności z uwagi na fakt, że na ten moment znana jest wyłącznie szacowana wartość Przedsięwzięcia). Dokładna wysokość wynagrodzenia (czynszu dzierżawnego) zostanie ustalona po zakończeniu Projektu, tj. wówczas gdy znana będzie całkowita wartość nakładów poniesionych na zakup Autobusów. Niemniej Powiat zastosuje metodologię kalkulacji czynszu wskazaną powyżej (tj. biorąc pod uwagę stawkę amortyzacji Autobusów zakupionych w ramach Przedsięwzięcia). Tak ustalony czynsz zostanie powiększony o podatek VAT.

Powiat pragnie podkreślić, że zakupione w ramach Przedsięwzięcia Autobusy wykorzystywane będą przez Powiat wyłącznie i w całości na potrzeby odpłatnego udostępnienia na rzecz Spółki na podstawie Umowy dzierżawy.

Pytania

1.Czy odpłatne udostępnienie Autobusów na rzecz Spółki na podstawie Umowy dzierżawy będzie stanowiło po stronie Powiatu czynność podlegającą opodatkowaniu VAT, niekorzystającą ze zwolnienia z VAT?

2.Czy Powiatowi przysługuje/będzie przysługiwało prawo do odliczenia pełnych kwot podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki związane z realizacją Projektu?

Państwa stanowisko w sprawie

Ad. 1

Zdaniem Wnioskodawcy odpłatne udostępnienie Autobusów na rzecz Spółki na podstawie Umowy dzierżawy będzie stanowiło po stronie Powiatu czynność podlegającą opodatkowaniu VAT, niekorzystającą ze zwolnienia z VAT.

Ad 2.

Zdaniem Wnioskodawcy Powiatowi przysługuje/będzie przysługiwało prawo do odliczenia pełnych kwot podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki związane z realizacją Projektu.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Ad. 1

Zgodnie z art. 15 ust. 1 Ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza, w rozumieniu art. 15 ust. 2 Ustawy o VAT, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie natomiast do treści art. 15 ust. 6 Ustawy o VAT, nie uważa się za podatników organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Zgodnie z przytoczonymi powyżej przepisami Ustawy o VAT, w niektórych sytuacjach jednostki samorządu terytorialnego mogą być podatnikami VAT z tytułu wykonywanych czynności. Powiaty wyposażone są w osobowość prawną oraz w określonym zakresie wykonują samodzielnie działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 Ustawy o VAT. Tym samym należy uznać, iż spełniają zawartą w ww. przepisie definicję podatnika VAT, o ile działania powiatów są realizowane na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Pogląd taki w odniesieniu do czynności wykonywanych przez jednostki samorządu terytorialnego na podstawie umów cywilnoprawnych wyraził wielokrotnie Naczelny Sąd Administracyjny [dalej jako: „NSA”], m.in. w wyroku z dnia 26 sierpnia 2010 r. I FSK 1303/09, w którym wskazano, iż: „w efekcie unormowania zawartego w art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, gmina jest podatnikiem podatku VAT w zakresie, w jakim dokonuje czynności na podstawie umów cywilnoprawnych”. Podobnie także w orzeczeniu z dnia 23 marca 2010 r. sygn. I FSK 273/09 NSA uznał, iż: „podatnikiem VAT w zakresie czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych (art. 15 ust. 6 ustawy) jest z racji posiadanych cech podatnika (art. 15 ust. 1 ustawy) - gmina”.

Oznacza to, że w zakresie czynności cywilnoprawnych dokonywanych przez jednostki samorządu terytorialnego, nawet gdy dotyczą one ich zadań własnych, podmioty te powinny być uznawane za podatników VAT.

Stosownie do art. 5 ust. 1 Ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Jednocześnie, w myśl art. 7 ust. 1 Ustawy o VAT, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Z kolei zgodnie z art. 8 ust. 1 Ustawy o VAT, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.

Mając na uwadze, iż umowa dzierżawy jest niewątpliwie umową cywilnoprawną uregulowaną w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1610 z późn. zm.), w opinii Powiatu, w ramach wykonywania przedmiotowej czynności, tj. odpłatnego udostępniania Autobusów na rzecz Spółki na podstawie Umowy dzierżawy, Powiat będzie działał w roli podatnika VAT.

Konsekwentnie, mając na uwadze, iż w związku z dzierżawą Autobusów na rzecz Spółki (i) Powiat będzie działał w tym zakresie w roli podatnika VAT oraz (ii) będzie wykonywał odpłatne usługi za wynagrodzeniem, ponieważ Spółka będzie uiszczała czynsz dzierżawny Powiatowi z tytułu udostępnienia jej Autobusów na podstawie Umowy dzierżawy, przedmiotowa transakcja będzie podlegała opodatkowaniu VAT jako odpłatne świadczenie usług.

Jednocześnie, dzierżawa Autobusów na rzecz Spółki nie będzie podlegała zwolnieniu z VAT, ponieważ ani w Ustawie o VAT, ani innych przepisach dotyczących VAT nie zostało przewidziane zwolnienie z VAT dla tego rodzaju transakcji.

W konsekwencji, w ocenie Powiatu odpłatne udostępnienie Autobusów na rzecz Spółki na podstawie Umowy dzierżawy będzie stanowiło po stronie Powiatu czynność podlegającą opodatkowaniu VAT, niekorzystającą ze zwolnienia z VAT.

Prawidłowość powyższego stanowiska potwierdzają interpretacje Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej [dalej: Dyrektor KIS], które zostały wydane w stanach faktycznych zbliżonych do sytuacji Powiatu. Przykładowo Dyrektor KIS w interpretacji z dnia 5 maja 2023 roku, sygn. 0112-KDIL1-1.4012.104.2023.2.AR wskazał, że „W analizowanym przypadku Gmina występuje/będzie występować w roli podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, a ww. czynność (dzierżawa autobusów) - jako usługa zdefiniowana w art. 8 ust. 1 ustawy - podlega/będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT (...) Wskazać należy, że ani przepisy ustawy, ani też rozporządzeń wykonawczych do ustawy nie przewidują zwolnienia od podatku dla usługi polegającej na odpłatnym udostępnianiu (dzierżawie) autobusów na rzecz zewnętrznych podmiotów, za które Gmina pobiera/będzie pobierała wynagrodzenie, w związku z czym, usługa ta nie korzysta/nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT. W konsekwencji należy stwierdzić, że z tytułu odpłatnego udostępniania przez Gminę na rzecz Spółki autobusów - na podstawie umów dzierżawy - Gmina występuje/wystąpi w roli podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, a czynność stanowi/będzie stanowiła usługę podlegającą opodatkowaniu VAT, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy, niekorzystającą ze zwolnienia od tego podatku”.

Ad. 2

Stosownie do treści art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z pewnymi zastrzeżeniami niemającymi zastosowania w przedmiotowej sytuacji. W świetle ust. 2 niniejszego przepisu, kwotę podatku naliczonego stanowi suma podatku określona w fakturach otrzymanych przez podatnika.

Z treści wskazanej powyżej regulacji wynika zatem, iż prawo do odliczenia VAT naliczonego przysługuje przy łącznym spełnieniu dwóch przesłanek, tj. (i) nabywcą towarów/usług jest podatnik VAT oraz (ii) nabywane towary/usługi są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

Zdaniem Powiatu, w analizowanym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym, w związku z zamiarem pobierania opłat za dzierżawę na podstawie umowy cywilnoprawnej - Umowy dzierżawy, powyższe przesłanki są/zostaną spełnione i tym samym stosownie do art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT Powiatowi przysługuje/będzie przysługiwało prawo do pełnego odliczenia VAT naliczonego wykazanego na fakturach VAT dokumentujących wydatki związane z Projektem.

Należy bowiem zauważyć, jak zostało wskazane w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, że Powiat jest zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym i w związku z realizacją Przedsięwzięcia oraz planowaną dzierżawą Autobusów na rzecz Spółki występuje jako podatnik VAT. A więc pierwsza przesłanka z art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT do pełnego odliczenia VAT jest i będzie spełniona w rozpatrywanej sytuacji Powiatu.

W kontekście drugiej przesłanki tj. wykorzystania wydatków związanych z realizacją Projektu do wykonywania czynności opodatkowanych VAT należy zauważyć, że Powiat będzie wykorzystywać Autobusy zakupione w ramach Przedsięwzięcia, wyłącznie i w całości na potrzeby odpłatnego udostępnienia na rzecz Spółki na podstawie Umowy dzierżawy, a więc do opłatnego świadczenia usług, opodatkowanych VAT i niekorzystających ze zwolnienia z VAT. W związku z tym również druga przesłanka warunkująca prawo do odliczenia VAT na mocy art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT zostanie spełniona w rozpatrywanym przypadku Powiatu.

W konsekwencji, ze względu na spełnienie przesłanek zawartych w art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT Powiatowi przysługuje/będzie przysługiwało prawo do odliczenia pełnych kwot podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki związane z realizacją Projektu.

Prawidłowość powyższego stanowiska potwierdza m.in. interpretacja Dyrektora KIS z dnia 2 lutego 2024 r., sygn. 0114-KDIP4-1.4012.604.2023.1.RMA, w której organ wskazał, że „Zatem w odniesieniu do ww. czynności - odpłatnej dzierżawy zakupionych w ramach projektu autobusów elektrycznych na rzecz operatora - spółki komunalnej„(...)” Spółka z o.o. w (...), nie działają Państwo jako organ władzy publicznej i w konsekwencji nie korzystają z wyłączenia, o którym mowa w art. 15 ust. 6 ustawy. W analizowanym przypadku występują Państwo w roli podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, a ww. czynność - jako usługa zdefiniowana w art. 8 ust. 1 ustawy - podlega opodatkowaniu podatkiem VAT (...) Tym samym w myśl uregulowań art. 86 ust. 1 ustawy, z uwagi na występujący związek z wykonywaniem czynności opodatkowanych podatkiem od towarów, przysługuje Państwu prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego z tytułu zakupu pięciu autobusów elektrycznych w ramach projektu pn. „(...)”.

Podobne stanowisko zostało przedstawione również w interpretacji indywidualnej Dyrektora KIS z dnia 25 stycznia 2024 r. sygn. 0112-KDIL1-3.4012.560.2023.2.AKS; interpretacji indywidualnej Dyrektora KIS z dnia 13 listopada 2023 r. sygn. 0113-KDIPT1-3.4012.547.2023.2.OS; interpretacji indywidualnej Dyrektora KIS z dnia 5 maja 2023 r. sygn. 0112-KDIL1-1.4012.104.2023.2.AR.

Mając na uwadze przedstawione wyżej argumenty, Powiat wnosi jak na wstępie.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Natomiast z art. 8 ust. 1 ustawy wynika, że:

Z tak szeroko sformułowanej definicji wynika, że przez świadczenie usług należy przede wszystkim rozumieć określone zachowanie podatnika na rzecz odrębnego podmiotu, które zasadniczo wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa o podatku od towarów i usług zalicza do grona usług każde świadczenie niebędące dostawą towarów.

Z treści powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług, co do zasady podlegają opodatkowaniu VAT jedynie wówczas, gdy czynności te są wykonywane odpłatnie.

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usług w rozumieniu art. 7 ust. 1 oraz art. 8 ust. 1 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

Zatem, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania, podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez podatników w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy:

Według art. 15 ust. 2 ustawy:

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy:

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych).

Stosownie do art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 107):

Natomiast w myśl art. 4 ust. 1 pkt 6 ustawy o samorządzie powiatowym:

Stosownie do art. 4 ust. 1 pkt 13 ustawy o samorządzie powiatowym:

Na mocy art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie powiatowym:

Z powyższych konstrukcji prawnych jednoznacznie wynika, że powiat, wykonując we własnym imieniu i na własny rachunek czynności spełniające definicję działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, działa w charakterze podatnika podatku VAT.

Z opisu sprawy wynika, że Powiat jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Powiat wykonuje określone ustawami zadania publiczne o charakterze ponadgminnym w zakresie m.in. transportu zbiorowego i dróg publicznych, a także ochrony środowiska i przyrody. Powiat realizuje obecnie przedsięwzięcie pn. („…”). Powiat dokona zakupu fabrycznie nowych, niskoemisyjnych autobusów międzymiastowych. Zadanie własne Powiatu w zakresie lokalnego transportu zbiorowego pełni X [dalej: Spółka lub X]. Spółka jest spółką prawą handlowego, której jedynym akcjonariuszem jest Powiat. Do przeważającej działalności Spółki należy wykonywanie odpłatnych usług przewozów pasażerskich. Spółka prowadzi m.in. sprzedaż i dystrybucję biletów na świadczone przewozy pasażerskie w publicznym transporcie zbiorowym. Powiat zamierza bezpośrednio po zakończeniu Przedsięwzięcia tj. bezpośrednio po nabyciu Autobusów odpłatnie udostępnić Autobusy na rzecz Spółki na podstawie umowy dzierżawy [dalej: Umowa dzierżawy]. Powiat zamierza bezpośrednio po nabyciu Autobusów odpłatnie udostępnić Autobusy na rzecz Spółki na podstawie umowy dzierżawy [dalej: Umowa dzierżawy]. Wydatki związane z utrzymaniem (przeglądy techniczne, obsługa serwisowa), naprawy pojazdów oraz koszty polisy ubezpieczeniowej, będzie ponosiła Spółka. Autobusy udostępnione Spółce w ramach Umowy dzierżawy wykorzystywane będą przez Spółkę, w celu świadczenia usług transportu zbiorowego. Opłaty uiszczane z tytułu przedmiotowych usług będą stanowić przychód Spółki. Powiat z tytułu dzierżawy Autobusów będzie pobierał od Spółki określone w Umowie dzierżawy wynagrodzenie (czynsz dzierżawny). Czynsz zostanie powiększony o podatek VAT.           

W rozpatrywanej sprawie, Państwa wątpliwości w pierwszej kolejności dotyczą uznania dzierżawy autobusów za czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, niekorzystającą ze zwolnienia.  

W tym miejscu wskazać należy, że zgodnie z art. 693 § 1 i § 2 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1061 ze zm.):

Tak więc dzierżawa jest umową dwustronnie zobowiązującą i wzajemną. Odpowiednikiem świadczenia wydzierżawiającego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania i pobierania pożytków, jest świadczenie dzierżawcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu.

Z powyższego wynika, że umówiony między stronami czynsz jest wynagrodzeniem za możliwość korzystania z cudzej rzeczy i stanowi świadczenie wzajemne należne za używanie rzeczy przez jej dzierżawcę.

W związku z tym należy uznać, że dzierżawa stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Mając na uwadze opis sprawy oraz powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że odpłatne udostępnienie autobusów przez Państwa na rzecz Spółki, na podstawie umowy dzierżawy, za które będą pobierać Państwo wynagrodzenie, stanowi/będzie stanowiło czynność podlegającą opodatkowaniu VAT (jest/będzie czynnością cywilnoprawną).

Zatem – w odniesieniu do tej czynności – nie działają/nie będą działać Państwo jako organ władzy publicznej i w konsekwencji nie mogą/nie będą mogli Państwo skorzystać z wyłączenia, o którym mowa w art. 15 ust. 6 ustawy.

W analizowanym przypadku występują/będą występować Państwo w roli podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, a ww. czynność (dzierżawa autobusów) – jako usługa zdefiniowana w art. 8 ust. 1 ustawy – podlega/będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

Należy zauważyć, że wykonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może albo być opodatkowana właściwą stawką podatku VAT, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Wskazać należy, że ani przepisy ustawy, ani też rozporządzeń wykonawczych do ustawy nie przewidują zwolnienia od podatku dla usługi polegającej na odpłatnym udostępnianiu (dzierżawie) autobusów na rzecz zewnętrznych podmiotów, za które będą pobierać Państwo wynagrodzenie, w związku z czym, usługa ta nie korzysta/nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT.

Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że z tytułu odpłatnego udostępniania autobusów rzecz Spółki – na podstawie umowy dzierżawy – występują/wystąpią Państwo w roli podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, a ww. czynność stanowi/będzie stanowiła usługę podlegającą opodatkowaniu VAT, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy, niekorzystającą ze zwolnienia od tego podatku.

Zatem, Państwa stanowisko w części dotyczącej uznania dzierżawy autobusów za czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, niekorzystającą ze zwolnienia jest prawidłowe.  

W dalszej kolejności Państwa wątpliwości dotyczą prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją projektu pn.: („…”). 

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy, zgodnie z którym:

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

Jak wskazano powyżej, najistotniejszym warunkiem umożliwiającym czynnemu podatnikowi VAT realizację prawa do odliczenia, jest związek dokonanych zakupów z wykonywaniem czynności opodatkowanych. Jednocześnie oceny, czy związek ten istnieje lub będzie istniał w przyszłości, należy dokonać w momencie realizowania zakupów, zgodnie z zasadą niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego. Zasada ta wyraża się tym, że podatnik – aby skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego – nie musi czekać aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Ponadto, podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym:

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Natomiast na podstawie przepisu art. 88 ust. 4 ustawy:

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Zatem, aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Z opisu sprawy wynika, że Powiat dokona zakupu fabrycznie nowych, niskoemisyjnych autobusów międzymiastowych. Wydatki są/będą każdorazowo dokumentowane wystawionymi na Powiat fakturami. Powiat zamierza odpłatnie udostępnić Autobusy na rzecz Spółki na podstawie umowy dzierżawy. Spółka jest spółką prawa handlowego, której jedynym akcjonariuszem jest Powiat. W ramach Umowy dzierżawy wartość czynszu dzierżawnego, za udostępnienie Autobusów zostanie skalkulowana w wysokości odpowiadającej wartości ich miesięcznej amortyzacji. Roczne wynagrodzenie należne Powiatowi wynikające z Umowy dzierżawy Autobusów będzie stanowiło 20% wartości netto zakupionych Autobusów. Zamiarem Powiatu jest, by Umowa dzierżawy, w ramach której Powiat udostępni Spółce Autobusy, została zawarta na okres 5 lat (stawka amortyzacji wynosi 20%), co pozwoli na zwrot poniesionych przez Powiat nakładów na Przedsięwzięcie w okresie amortyzacji Autobusów. Po tym okresie Powiat rozważa przedłużenie ww. Umowy dzierżawy.    

W tym miejscu należy zauważyć, że jak wskazano wyżej z tytułu odpłatnego udostępniania autobusów na rzecz Spółki – na podstawie umowy dzierżawy – występują/wystąpią Państwo w roli podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, a ww. czynność stanowi/będzie stanowiła usługę podlegającą opodatkowaniu VAT, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy, niekorzystającą ze zwolnienia od tego podatku. Zatem jest/będzie to czynność opodatkowana podatkiem VAT.

Analiza treści wniosku oraz przywołanych przepisów prawa podatkowego prowadzi do stwierdzenia, że zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, przysługuje/będzie przysługiwało Państwu prawo do odliczenia pełnych kwot podatku naliczonego z faktur dokumentujących poniesione wydatki na zakup autobusów.

Z okoliczności sprawy wynika bowiem, że zamierzają Państwo odpłatnie udostępnić Autobusy na rzecz Spółki na podstawie umowy dzierżawy, która to czynność – jak rozstrzygnięto powyżej – jest/będzie opodatkowana podatkiem VAT i nie korzysta/nie będzie korzystać ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT. Poniesione przez Państwa wydatki na zakup autobusów mają/będą miały związek z wykonywanymi przez Państwa czynnościami opodatkowanymi. Ponadto, jak Państwo wskazali Autobusy wykorzystywane będą przez Państwa wyłącznie i w całości na potrzeby odpłatnego udostępnienia na rzecz Spółki na podstawie Umowy dzierżawy.  

Prawo do odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących poniesione wydatki na zakup autobusów przysługuje/będzie przysługiwało Państwu pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych, wskazanych w art. 88 ustawy.

Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że w związku z odpłatnym udostępnieniem autobusów na rzecz Spółki, przysługuje/będzie przysługiwało Państwu – na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy – prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją projektu pn.: („…”). Prawo to przysługuje/będzie przysługiwało pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych, wskazanych w art. 88 ustawy.

Zatem, Państwa stanowisko w części dotyczącej prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją projektu pn.: („…”) jest prawidłowe.   

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia i zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (Państwa zapytań). Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniami nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa – rozpatrzone.

Należy podkreślić, że ta interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy, z którego wynika, że wartość czynszu dzierżawnego, za udostępnienie Autobusów zostanie skalkulowana w wysokości odpowiadającej wartości ich miesięcznej amortyzacji, roczne wynagrodzenie wynikające z Umowy dzierżawy będzie stanowiło 20% wartości netto zakupionych Autobusów, zamiarem Powiatu jest, by Umowa dzierżawy w ramach której udostępni Spółce Autobusy, została zawarta na okres 5 lat (stawka amortyzacji wynosi 20%), co pozwoli na zwrot poniesionych przez Powiat nakładów w okresie amortyzacji Autobusów oraz Autobusy wykorzystywane będą wyłącznie i w całości na potrzeby odpłatnego udostępnienia na rzecz Spółki na podstawie Umowy dzierżawy. Oznacza to, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny (zdarzenie przyszłe), powodujące określenie wartości czynszu z pominięciem realiów rynkowych czy też uniemożliwi zwrot poniesionych nakładów inwestycyjnych lub będzie skalkulowane na zbyt niskim poziomie bądź autobusy nie będą wykorzystywane wyłącznie do czynności opodatkowanych, to oceny faktycznych relacji pomiędzy podatkiem należnym a naliczonym dokona organ podatkowy w przeprowadzonym postępowaniu podatkowym, a interpretacja nie wywoła skutków prawnych.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy  z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).  

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).