d)   czy w odniesieniu do budynków/budowli lub ich części znajdujących się na nieruchomościach wskazanych przez Państwa w załączniku nr 1 do ORD-IN w poz. 1, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9, 10, 11, 19, 21, 22, ponieśli Państwo wydatki na ich ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, które stanowiły co najmniej 30% ich wartości początkowej? Jeśli tak, to:

·kiedy były one ponoszone?

·czy po dokonaniu tych ulepszeń budynki/budowle lub ich części były oddane do użytkowania?

·czy w momencie ich dostawy minął okres dłuższy niż 2 lata, licząc od momentu oddania tych budynków/budowli do użytkowania po dokonaniu ulepszeń?

·czy od ww. wydatków przysługiwało Państwu prawo do odliczenia podatku naliczonego?

wyjaśnili Państwo: „To właśnie rowy i pobocza są częścią budowli drogowej w granicach pasa drogowego. Zostało to wyjaśnione w punkcie nr 7.

Rowy i pobocza wskazane w załączniku nr 1 do ORD-IN w poz. 1, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9, 10 są częścią drogi powiatowej A.

Rowy i pobocza wskazane w załączniku nr 1 do ORD-IN w poz. 11, 19 są częścią drogi powiatowej B.

Rowy i pobocza wskazane w załączniku nr 1 do ORD-IN w poz. 21, 22 są częścią drogi powiatowej C”.

9.W odpowiedzi na pytanie: „Wobec informacji, że:

·     w MPZP działka wskazana przez Państwa w załączniku do ORD-IN w poz. 21 (nr działki przed wywłaszczeniem: R/1, nr działki wywłaszczonej: R/3) znajduje się w konturze planistycznym R1 – tereny rolne, KDZ 1/2 – tereny dróg publicznych oraz

·     w MPZP działka wskazana przez Państwa w załączniku do ORD-IN w poz. 22 (nr działki przed wywłaszczeniem: S/1, nr działki wywłaszczonej: S/1) znajduje się w konturze planistycznym R1 – tereny rolne, KDZ 1/2 – tereny dróg publicznych,

proszę wskazać, czy ww. działki posiadają linie rozgraniczające tereny o różnym przeznaczeniu?, wyjaśnili Państwo, że: „Działka nr S/1 – KDZ 1/2 – tereny dróg publicznych ok. 70%, R1 – tereny rolne ok. 30%. Działka nr R/3 – KDZ 1/2 – tereny dróg publicznych ok. 60%, R1 – tereny rolne ok. 40%”.

Pytania

1.   Czy dostawa wszystkich nieruchomości Powiatu na rzecz Skarbu Państwa za ustalonym odszkodowaniem, wskazanych w powyższej tabeli w poz.: 2, 12, 13, 14, 15, 16, 17, 18, 20, jak również wskazanych w poz.: 1, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9, 10, 11, 19, 21, 22, korzysta ze zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT?

2.   Czy w przypadku negatywnej odpowiedzi na pytanie nr 1, dostawa wszystkich nieruchomości Powiatu na rzecz Skarbu Państwa za odszkodowaniem, wskazanych w powyższej tabeli w poz.: 2, 12, 13, 14, 15, 16, 17, 18, 20, jak również wskazanych w poz.: 1, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9, 10, 11, 19, 21, 22, korzysta ze zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT?

Państwa stanowisko w sprawie

Ad 1.

Państwa zdaniem, dostawa wszystkich nieruchomości Powiatu na rzecz Skarbu Państwa za ustalonym odszkodowaniem, wskazanych w powyższej tabeli w poz.: 2, 12, 13, 14, 15, 16, 17, 18, 20, jak również wskazanych w poz.: 1, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9, 10, 11, 19, 21, 22, korzysta ze zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Ad 2.

W przypadku negatywnej oceny stanowiska wyrażonego w pkt 1, Państwa zdaniem, dostawa wszystkich nieruchomości Powiatu na rzecz Skarbu Państwa za odszkodowaniem, wskazanych w powyższej tabeli w poz.: 2, 12, 13, 14, 15, 16, 17, 18, 20, jak również wskazanych w poz.: 1, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9, 10, 11, 19, 21, 22, korzysta ze zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

Uzasadnienie

Nie ulega wątpliwości, że w opisanych wyżej przypadkach przeniesienia prawa własności nieruchomości za odszkodowaniem Powiat działa w charakterze dostawcy towaru, czyli podatnika VAT. Mimo, iż w zakresie przebudowy dróg powiatowych nie można uznać Powiatu za podatnika VAT, ponieważ inwestycje drogowe są realizowane w związku z działalnością statutową Powiatu i należą do zadań wskazanych w art. 4 ust. 1 pkt 6 ustawy o samorządzie powiatowym (Dz. U. z 2022 r. poz. 1526) oraz art. 19 ust. 1 ustawy o drogach publicznych (Dz. U. z 2022 r. poz. 1693). Powiat ponosząc wydatki na drogę publiczną (powiatową), nie występuje w charakterze podatnika VAT, a poniesione w związku z tą budową wydatki, nie są związane z wykonywaniem przez Powiat czynności opodatkowanych. Tym samym nie przysługuje mu prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Co do zasady, dostawa nieruchomości podlega opodatkowaniu według podstawowej stawki VAT. Niemniej jednak, od zasady ogólnej przewidziano pewne wyjątki, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwolnieniu z VAT podlega dostawa budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem, gdy:

a)dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b)pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Natomiast zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, zwalnia się od podatku VAT dostawę budynków/budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

a)   w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

b)   dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Zgodnie z treścią art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, towarami są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Natomiast, zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Mimo, że pas drogowy składa się z wielu działek, to zgodnie z art. 4 pkt 1 ustawy o drogach publicznych (Dz.U.2024.320 t.j.), oznacza – wydzielony liniami rozgraniczającymi grunt wraz z przestrzenią nad i pod jego powierzchnią, w którym jest lub będzie usytuowana droga.

Jeżeli chodzi o pojęcie drogi jako budowli, to art. 4 pkt 2 ustawy o drogach publicznych stanowi, że droga oznacza budowlę składającą się z części i urządzeń drogi, budowli ziemnych, lub drogowych obiektów inżynierskich, określonych w przepisach wydanych na podstawie art. 7 przepisy techniczno-budowlane ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane, stanowiącą całość techniczno-użytkową, usytuowaną w pasie drogowym i przeznaczoną do ruchu lub postoju pojazdów, ruchu pieszych, ruchu osób poruszających się przy użyciu urządzenia wspomagającego ruch, jazdy wierzchem lub pędzenia zwierząt.

Jak wynika z art. 3 pkt 1 ustawy – Prawo budowlane, obiektem budowlanym jest budynek, budowla bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych.

Zgodnie z art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego – budowlą jest każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych, elektrowni wiatrowych, morskich turbin wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Obiektem liniowym, według art. 3 pkt 3a ustawy, jest obiekt budowlany, którego charakterystycznym parametrem jest długość, w szczególności droga wraz ze zjazdami, droga kolejowa, wodociąg, kanał, gazociąg, ciepłociąg, rurociąg, linia i trakcja elektroenergetyczna, linia kablowa nadziemna i, umieszczona bezpośrednio w ziemi, podziemna, wał przeciwpowodziowy oraz kanalizacja kablowa, przy czym kable zainstalowane w kanalizacji kablowej, kable zainstalowane w kanale technologicznym oraz kable telekomunikacyjne dowieszone do już istniejącej linii kablowej nadziemnej nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części ani urządzenia budowlanego.

W dalszej części ustawy art. 3 pkt 9 Prawa budowlanego mówi, że przez urządzenie budowlane należy rozumieć urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki.

Droga jest budowlą usytuowaną w pasie drogowym i składa się z części utwardzonej (jezdni), zjazdów oraz poboczy i rowów, które są częściami budowli. Budowla drogowa bez rowów i poboczy nie stanowiłaby kompletnego obiektu budowlanego. Ponadto, rowy przydrożne są urządzeniami technicznymi dróg i jako urządzenia budowlane mieszczą się w pojęciu budowli.

Podsumowując, pas drogowy, nawet jeżeli jest zlepkiem działek, należy traktować jako jednolity teren, na którym znajduje się budowla wraz z częściami, dlatego Państwa zdaniem, właściwie zastosowali Państwo zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT w stosunku do wszystkich działek opisanych w tym wniosku, traktując je jako tereny zabudowane budowlami lub ich częściami.

Jeżeli zastosowane zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT byłoby niewłaściwe, to Powiat może zastosować zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

Jak zostało wskazane na wstępie uzasadnienia, w zakresie przebudowy dróg powiatowych nie można uznać Powiatu za podatnika VAT, ponieważ inwestycje drogowe są realizowane w związku z działalnością statutową Powiatu i należą do zadań wskazanych w art. 4 ust. 1 pkt 6 ustawy o samorządzie powiatowym (Dz. U. z 2022 r. poz. 1526) oraz art. 19 ust. 1 ustawy o drogach publicznych (Dz. U. z 2022 r. poz. 1693). Powiat ponosząc wydatki na drogę publiczną (powiatową), nie występuje w charakterze podatnika VAT, a poniesione w związku z tą budową wydatki, nie są związane z wykonywaniem przez Powiat czynności opodatkowanych. Tym samym nie przysługuje mu prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w części dotyczącej zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy dla dostawy działek wskazanych przez Państwa w tabeli w poz. 2, 12, 13, 14, 15, 16, 17, 18 i 20 jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Według art. 2 pkt 6 ustawy:

W myśl art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy:

Z kolei na podstawie art. 2 pkt 22 ustawy:

Zgodnie z ww. przepisami grunty spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Wobec powyższego należy stwierdzić, że w sytuacji, gdy przedmiotem dostawy są towary w rozumieniu powołanego wyżej przepisu i gdy czynność ta prowadzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel, mamy do czynienia z dostawą w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Należy zauważyć, że dostawa towarów rozumiana jako przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel obejmuje każdą czynność polegającą na przeniesieniu dobra materialnego przez stronę, która przyznaje drugiej stronie prawo do faktycznego dysponowania nim, jakby była właścicielem tego dobra, a ponadto musi to być czynność odpłatna.

Zatem w oparciu o definicję zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie nieruchomości, dokonywane przez podatnika, traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów i na mocy art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Co do zasady dla uznania, że dostawa towarów oraz świadczenie usługi podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bezwzględnym warunkiem jest „odpłatność” za daną czynność, co wynika wprost z powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność, a także odszkodowanie. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.

Z przywołanego przepisu art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy wynika, że czynność polegająca na przeniesieniu z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów (np. nieruchomości) w zamian za odszkodowanie stanowi dostawę towarów. W tej sytuacji bez znaczenia jest fakt, że dostawa nie jest de facto następstwem decyzji właściciela, lecz wynika z nakazu organu władzy publicznej lub z mocy samego prawa. Odszkodowanie w tym przypadku pełni funkcję wynagrodzenia za przeniesienie własności towarów, czyniąc tego rodzaju dostawę faktycznie odpłatną. W konsekwencji należy stwierdzić, że przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów (w tym np. nieruchomości) w zamian za odszkodowanie – na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy – podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nie podlega samo odszkodowanie, lecz stanowiące dostawę towarów przeniesienie własności nieruchomości w zamian za wynagrodzenie przyjmujące formę odszkodowania.

Wynagrodzenie musi mieć zatem konkretny wymiar, a więc być konkretną wielkością wyrażalną w pieniądzu. Dostawę można uznać za dokonaną odpłatnie, dopiero gdy istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru. Aby doszło do odpłatnej dostawy towarów z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy w rozumieniu art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy muszą wystąpić wszystkie elementy składające się na tę czynność, tj. przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel oraz ustalenie odszkodowania z tego tytułu. Oznacza to, że przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów nabiera odpłatnego charakteru dopiero w momencie przyznania odszkodowania i ustalenia jego wysokości.

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Jak wynika z treści art. 15 ust. 1 ustawy:

Stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy:

Natomiast zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy:

Organy władzy publicznej nie będą podatnikami podatku od towarów i usług w związku z realizacją zadań, które podejmują jako podmioty prawa publicznego, nawet jeśli pobierają należności, opłaty lub składki. Organy te będą natomiast podatnikami podatku od towarów i usług w przypadku wykonywanych przez nie czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z dnia 11 grudnia 2006, str. 1, ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady, zgodnie z którym:

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Analiza powyższego prowadzi zatem do stwierdzenia, że w przedmiotowej sprawie spełnione zostały przesłanki warunkujące uznanie opisanej transakcji za dostawę towarów dokonywaną przez podmiot, który w odniesieniu do niej działa w charakterze podatnika VAT.

Wydając nieruchomości za odszkodowaniem Powiat nie może skorzystać z wyłączenia z opodatkowania na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy. W przypadku wywłaszczenia nieruchomości za odszkodowaniem nie są bowiem realizowane zadania, dla realizacji których organ ten został powołany. Dokonując przeniesienia prawa do rozporządzania nieruchomościami, jak już powyżej wskazano, Powiat nie realizuje bowiem ani zadań własnych, ani zleconych przez organ administracji rządowej.

Oznacza to, że dostawa taka podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Dochodzi bowiem do przeniesienia na inny podmiot – nabywcę – prawa do dysponowania towarem jak właściciel. Ponadto w przedmiotowej sprawie ma miejsce odpłatna dostawa towarów, przy czym odszkodowanie przyjmuje formę wynagrodzenia za przeniesienie własności tych gruntów.

Z opisu sprawy wynika, że są Państwo czynnym, zarejestrowanym podatnikiem VAT. Na terenie Powiatu jest aktualnie realizowana inwestycja polegająca na budowie drogi (…). Nieruchomości będące przedmiotem wniosku o wydanie interpretacji, zostały objęte decyzją Wojewody z dnia xx września 2023 r. znak: (…) o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej pn. (...), której nadano rygor natychmiastowej wykonalności. Z powodu odwołania jednej ze stron (nie jest nią Powiat), decyzja nie stała się ostateczna. Jednakże, na podstawie art. 12 ust. 4g specustawy drogowej, ustawodawca dopuścił możliwość wcześniejszego wydania decyzji ustalającej wysokość odszkodowania. W następstwie decyzji o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej pn. (...) Powiat otrzymał decyzje ustalające odszkodowania za wywłaszczone nieruchomości.

Zasady i warunki przygotowania inwestycji w zakresie dróg publicznych w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych (Dz.U. z 2023 r. poz. 645, 760, 1193 i 1688), a także organy właściwe w tych sprawach określa ustawa z 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 311).

Na podstawie art. 11a ust. 1 ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych:

Jak wskazuje przepis art. 11f ust. 1 pkt 6 ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych:

Według art. 12 ust. 4 ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych:

Analiza przywołanych regulacji prowadzi do wniosku, że w przypadku realizacji inwestycji drogowych w trybie przepisów ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych, decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej zastępuje decyzję o lokalizacji inwestycji celu publicznego, o której mowa w art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Zgodnie z art. 12 ust. 4a ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych:

Na mocy art. 12 ust. 4f ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych:

Z kolei w świetle art. 12 ust. 4g ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych:

Jak stanowi art. 12 ust. 5 ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych:

Ponadto na podstawie art. 18 ust. 1 ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych:

Natomiast zgodnie z art. 23 ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych:

Na podstawie art. 112 ust. 2 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1145 ze zm.):

Z kolei w myśl art. 128 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami:

Istotą wywłaszczenia jest pozbawienie lub ograniczenie m.in. prawa własności nieruchomości. Dokonuje się tego za odszkodowaniem wypłaconym na rzecz osoby (podmiotu) wywłaszczanego, co poprzedza wydanie aktu prawnego w randze decyzji. Nieruchomość objęta taką procedurą staje się z mocy prawa własnością Skarbu Państwa lub jednostek samorządu terytorialnego. Decyzję ustalającą wysokość odszkodowania wydaje organ administracji publicznej, który wydał decyzję o zezwoleniu na realizację inwestycji. Z tak określonych zapisów ustawowych wynika jasno, że podmiotem podejmującym cały katalog czynności prawnych jest organ administracji. Nie wymaga się tu współdziałania, czy jakiejkolwiek innej inicjatywy ze strony podmiotu wywłaszczanego.

Wywłaszczoną nieruchomość należy opodatkować z uwzględnieniem jej przeznaczenia sprzed wywłaszczenia.

Zatem przeniesienie własności nieruchomości w zamian za odszkodowanie stanowi odpłatną dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W tym przypadku odszkodowanie pełni funkcję wynagrodzenia za przeniesienie własności towarów, czyniąc tego rodzaju dostawę faktycznie odpłatną. Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nie podlega samo odszkodowanie, lecz stanowiące dostawę towarów – przeniesienie własności nieruchomości w zamian za wynagrodzenie przyjmujące formę odszkodowania.

Wykonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może albo być opodatkowana właściwą stawką podatku, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

I tak, stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy:

Zgodnie z treścią art. 2 pkt 14 ustawy:

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich powstało pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Jednocześnie wskazać należy, że w przypadku nieruchomości zabudowanych niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

Jak stanowi art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy:

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do wniosku, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z ww. podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie danego obiektu. Zauważyć bowiem należy, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie, podatnik uprawniony jest do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter dokonywanych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Z analizy powołanych wyżej przepisów wynika także, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a stanie się bezzasadne.

W tym miejscu należy wyjaśnić, że kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle, rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy, zgodnie z którym:

Wobec powyższego, przy sprzedaży budynków, budowli lub ich części, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

Co do zasady zatem grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według tych samych regulacji jak budynki i budowle na nim posadowione.

Dodatkowo należy wskazać, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia „budowli”. W tym zakresie należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 725 ze zm.), zwanej dalej „ustawą Prawo budowlane”.

W myśl art. 3 pkt 1 i pkt 3 ustawy Prawo budowlane:

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że nieruchomości wymienione przez Państwa w tabeli w poz. 2, 12, 13, 14, 15, 16, 17, 18 i 20, zarówno przed wywłaszczeniem, jak i w chwili wywłaszczenia, były działkami budowlanymi. Wskazali Państwo, że są to nieruchomości w pasach drogowych, na których znajduje się budowla drogowa kamienno-żwirowa lub asfaltowa, w szczególności:

·     działka nr B (po wywłaszczeniu nr B/1) znajduje się w pasie drogowym, stanowi odcinek drogi powiatowej o nawierzchni asfaltowej;

·     działka nr L (po wywłaszczeniu nr L/1) znajduje się w pasie drogowym, stanowi część drogi powiatowej utwardzonej o nawierzchni asfaltowej wraz z poboczem oraz częściowo teren porośnięty trawami i zadrzewiony;

·     działka nr L (po wywłaszczeniu nr L/2) znajduje się w pasie drogowym, stanowi część drogi powiatowej utwardzonej o nawierzchni asfaltowej wraz z chodnikiem i poboczem oraz częściowo teren porośnięty trawami, zadrzewiony i zakrzewiony;

·     działka nr M/3 (po wywłaszczeniu nr M/5) znajduje się w pasie drogowym, stanowi część drogi powiatowej utwardzonej o nawierzchni asfaltowej wraz z chodnikiem i poboczem, na poboczu stroma skarpa;

·     działka nr M/3 (po wywłaszczeniu nr M/6) stanowi część drogi powiatowej, dojazdowej (obecnie nieużywanej) o nawierzchni żwirowo-kamiennej z pozostałościami asfaltu;

·     działka nr N/1 (po wywłaszczeniu nr N/3) znajduje się w pasie drogowym, stanowi część drogi powiatowej utwardzonej o nawierzchni asfaltowej wraz z poboczem i rowem przydrożnym;

·     działka nr N/1 (po wywłaszczeniu nr N/4) znajduje się w pasie drogowym, stanowi część drogi powiatowej utwardzonej o nawierzchni asfaltowej wraz z poboczem i rowem przydrożnym;

·     działka nr N/2 (po wywłaszczeniu nr N/5) znajduje się w pasie drogowym, stanowi część drogi powiatowej utwardzonej o nawierzchni asfaltowej wraz z poboczem i rowem przydrożnym;

·     działka nr P/2 (po wywłaszczeniu nr P/3) znajduje się w pasie drogowym, stanowi część drogi powiatowej utwardzonej o nawierzchni asfaltowej wraz z poboczem i rowem przydrożnym.

Dla rozstrzygnięcia, czy w rozpatrywanej sprawie zastosowanie znajdzie zwolnienie z opodatkowania, istotna jest kwestia, czy i kiedy względem ww. budowli znajdujących się na ww. działkach nastąpiło pierwsze zasiedlenie.

Jak Państwo wskazali, w odniesieniu do nieruchomości w pasach drogowych, na których znajdują się budowle drogowe kamienno-żwirowe lub asfaltowe doszło do ich pierwszego zasiedlenia, a pomiędzy pierwszym zasiedleniem budowli lub ich części a ich dostawą upłynie okres dłuższy niż 2 lata. Z okoliczności sprawy wynika również, że w przypadku działek oznaczonych nr 2, 12, 13, 16, 17 i 18 po 2018 r., a w przypadku działek oznaczonych nr 14, 15 i 20 po 2012 r. – nie ponosili Państwo wydatków na ich ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, które stanowiły co najmniej 30% ich wartości początkowej.

Tym samym, w odniesieniu do transakcji dostawy ww. budowli, spełnione zostały przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług, określone w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Wobec tego, że dostawa ww. budowli będzie korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a jest bezzasadne.

Jednocześnie, jak wskazano już wcześniej, grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według tych samych regulacji jak budynki i budowle na nim posadowione.

W związku z powyższym – na podstawie art. 29a ust. 8 ustawy – dostawa gruntów, z którymi związane są ww. budowle, również jest zwolniona od podatku. Zatem dostawa gruntów, na których znajdują się budowle, również korzysta ze zwolnienia od podatku, stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy.

Podsumowując stwierdzam, że dostawa nieruchomości wskazanych przez Państwa w tabeli w poz.: 2, 12, 13, 14, 15, 16, 17, 18 i 20, na rzecz Skarbu Państwa za ustalonym odszkodowaniem, korzystać będzie ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

W konsekwencji Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 w części dotyczącej zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług dla dostawy działek wskazanych przez Państwa w tabeli w poz. 2, 12, 13, 14, 15, 16, 17, 18 i 20, jest prawidłowe.

Z uwagi na uznanie Państwa stanowiska w zakresie przedstawionego we wniosku pytania nr 1 za prawidłowe odstąpiłem od udzielenia odpowiedzi na pytanie nr 2. Oczekiwali Państwo bowiem odpowiedzi na pytanie nr 2 wyłącznie w sytuacji uznania Państwa stanowiska w zakresie pytania nr 1 za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Ta interpretacja rozstrzyga wyłącznie w zakresie zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług dla dostawy działek wskazanych przez Państwa w tabeli w poz. 2, 12, 13, 14, 15, 16, 17, 18 i 20. Jednocześnie w zakresie zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług dla dostawy działek wskazanych przez Państwa w tabeli w poz. 1, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9, 10, 11, 19, 21 i 22 zostało wydane 18 listopada 2024 r. postanowienie o pozostawieniu wniosku bez rozpatrzenia znak 0112-KDIL1-1.4012.777.2024.1.EK.

Zauważam, że zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Jednocześnie podkreślam, że ta interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy, co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Ponadto informuję, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku – Państwa pytań. Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy oraz we własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniami nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia N sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·    w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-N0 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·    w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).