Nieuznanie przeniesienia zakładu pracy za transakcję zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 27e ustawy, uznania wynagrodzenia za korzyści z tytułu przeniesienia pracowników, tzw. exit fee za czynność opodatkowaną na gruncie ustawy oraz prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego zgodnie z art. 86 ust. 1, wynikającego z wystawionej przez Kontrahenta faktury dokumentującej opłatę rekompensacyjną (exit fee) z tytułu przejęcia potencjału do generowania zysku.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej

26 lipca 2024 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z 11 lipca 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie:

·    nieuznania przeniesienia zakładu pracy, w rozumieniu KP wraz z pojazdami przez Kontrahenta na rzecz Wnioskodawcy, za transakcję zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 27e ustawy;

·    uznania wynagrodzenia za korzyści z tytułu przeniesienia pracowników, tzw. exit fee za czynność opodatkowaną na gruncie ustawy;

·    prawa do odliczenia podatku naliczonego zgodnie z art. 86 ust. 1, wynikającego z wystawionej przez Kontrahenta faktury dokumentującej opłatę rekompensacyjną (exit fee) z tytułu przejęcia potencjału do generowania zysku.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 14 października 2024 r. (wpływ 14 października 2024 r.).

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1)  Zainteresowana będąca stroną postępowania:

(…) Przedsiębiorstwo Produkcyjno-handlowe

2)  Zainteresowany niebędący stroną postępowania:

(…)

Treść wniosku wspólnego jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Zainteresowana prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą jako przedsiębiorstwo produkcyjno-handlowe (…) (dalej: Wnioskodawca lub Zainteresowana), która zajmuje się kompleksową obsługą przedsiębiorstw pod kątem opracowania konceptu, wykonaniu projektu i prototypu, stworzeniem narzędzi i produkcją seryjną elementów kompozytowych i przetwórstwa tworzyw sztucznych, m.in. dla klientów z branży (…).

Zainteresowana ma miejsce zamieszkania na terenie Polski i jest podmiotem podlegającym w Polsce obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce ich osiągania (nieograniczony obowiązek podatkowy) w rozumieniu ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2024 r. 226 t. j. z dnia 21 lutego 2024 r. dalej ustawa o PIT). Wnioskodawca jest również zarejestrowany jako czynny podatnik na cele podatku od towarów i usług w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2024 r. 361 t. j. z dnia 13 marca 2024 r. dalej: ustawa o VAT).

W prowadzonej działalności korzysta również z usług Kontrahentów, w tym z jednoosobowej działalności gospodarczej Pana (…) (dalej: Kontrahent), swojego męża.

Kontrahent wykonuje działalność taką jak: (…)

Działalność ta zatrudnia (…) pracowników. W strukturze działalności nie ma żadnego wyodrębnienia części działalności w postaci statutu, regulaminu lub uchwały. Brak jest również wyodrębnień w prowadzonych księgach, które umożliwiałyby przyporządkowanie przychodów i kosztów do różnych zakresów działalności.

Przedsiębiorstwo to obejmuje również składniki materialne takie jak:

-  (…).

W związku ze wzrostem skali działalności, przedsiębiorstwo (…) planuje przekształcenie w jednoosobową spółkę kapitałową, spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, której udziały obejmie w całości Wnioskodawca. Przed przekształceniem planuje pozyskanie pracowników od Kontrahenta poprzez instytucję wynikającą z ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (Dz. U. z 2023 r. 1465 t. j. z dnia 31 lipca 2023 r., dalej: KP) przeniesienie zakładu pracy na swoją rzecz.

W związku z tym pozyska ona umowy z pracownikami, którzy wcześniej zatrudnieni byli w działalności Kontrahenta. Nie uzyska w ten sposób innej korzyści, sama będzie zobowiązana do zapewnienia pracownikom:

-wyposażenia niezbędnego do pracy,

-ubioru do pracy, ewentualnego wypłacenia ekwiwalentu za wykorzystywanie własnego ubioru,

-zapewnienia bezpiecznych i higienicznych warunków pracy,

-zapewnienia bieżących wypłat wynagrodzeń oraz benefitów pracowniczych.

Z racji na występujące powiązania pomiędzy stronami transakcji, strony uzgodniły między sobą zapłatę wynagrodzenia za utracone korzyści, gdyż po dokonaniu transakcji utracą możliwości zarobkowania w zakresie, w jakim posiadały go przed transakcją.

Wnioskodawca wykorzysta nowych pracowników oraz samochody do wykonywania działalności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług. Żadne z powyższych przedsiębiorstw nie przeniesie składników takich jak nazwa przedsiębiorstwa, wierzytelności, zobowiązania, patenty, koncesje, licencje czy zezwolenia.

W uzupełnieniu do wniosku udzielili Państwo odpowiedzi na zadane przez Organ pytania:

1. Czy na dzień dokonania opisanej we wniosku transakcji (dokonania opisanego we wniosku zbycia) będący przedmiotem zbycia zespół składników (pracowników i samochodów), stanowi zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań), przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania?

Odp. Państwa zdaniem, odpowiedź na powyższe pytanie byłaby wyrażeniem stanowiska (odpowiedzi) we własnej sprawie. Wnioskodawca w zakresie wskazanego pytania podtrzymuje wyrażone przez siebie w treści wniosku stanowisko oraz uzasadnienie (niebędące elementem stanu faktycznego).

Jednocześnie Wnioskodawca wskazuje, na ugruntowaną linię orzeczniczą, zgodnie z którą nie można żądać od podatnika ubiegającego się o interpretację indywidualną, aby we własnym zakresie rozstrzygnął on we własnej sprawie, m.in. WSA w Bydgoszczy w wyrok z dnia 9 maja 2023 r. I SA/Bd 141/23, Sąd wskazał, że: „Organ nie może żądać od podatnika ubiegającego się o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego, aby we własnym zakresie rozstrzygnął wątpliwości natury prawno-podatkowej. Ewentualne wezwanie do sprecyzowania wniosku może prowadzić jedynie do żądania sprecyzowania faktów/zdarzeń opisanych we wniosku”.

2. Czy opisany we wniosku zespół składników (pracowników i samochodów) – mający być przedmiotem przeniesienia – został/zostanie wyodrębniony na płaszczyźnie:

·funkcjonalnej, tj. czy zespół składników jest/będzie na tyle zorganizowany, aby samodzielnie wykonywać zadania i prowadzić działalność gospodarczą?

Odp. Podobnie jak w przypadku pierwszego pytania, Państwa zdaniem, odpowiedź na niniejsze pytanie byłaby wyrażeniem stanowiska (odpowiedzi) we własnej sprawie.

Jak wskazano we wniosku, opisany zespół składników obejmuje pracowników. W strukturze działalności nie ma żadnego wyodrębnienia części działalności w postaci statutu, regulaminu lub uchwały. Brak jest również wyodrębnień w prowadzonych księgach, które umożliwiałyby przyporządkowanie przychodów i kosztów do różnych zakresów działalności. Zdaniem Wnioskodawcy, brak jest takiego funkcjonalnego wyróżnienia, ale formułuje on to stanowisko w ramach uzasadnienia, a nie stanu faktycznego.

3. Czy będzie Pani kontynuowała dotychczasową działalność Kontrahenta, prowadzoną obecnie w zakresie: sprzedaży hurtowej niewyspecjalizowanej, produkcji opakowań z tworzyw sztucznych, produkcji wyrobów dla budownictwa z tworzyw sztucznych, produkcji pozostałych wyrobów z tworzyw sztucznych, produkcji pozostałych wyrobów, gdzie indziej niesklasyfikowanej, sprzedaży hurtowej części i akcesoriów do pojazdów samochodowych, z wyłączeniem motocykli – wyłącznie przy pomocy pracowników i samochodów, będących przedmiotem przeniesienia? Jeśli nie, prosimy wskazać, jakie inne składniki majątkowe będą potrzebne do kontynuowania działalności.

Odp. Wnioskodawca będzie świadczył prowadzoną dotychczas przez siebie działalność przy pomocy pracowników będących przedmiotem przeniesienia oraz pracowników dotychczasowo zatrudnianych przez Wnioskodawcę. Ponadto, w tym celu Wnioskodawca będzie zobowiązany do zapewnienia pracownikom będącym przedmiotem przeniesienia:

-wyposażenia niezbędnego do pracy;

-ubioru do pracy, ewentualnego wypłacenia ekwiwalentu za wykorzystywanie własnego ubioru;

-bezpiecznych i higienicznych warunków pracy;

-bieżących wypłat wynagrodzeń oraz benefitów pracowniczych.

4. Czy będzie Pani miała faktyczną możliwość kontynuowania działalności wskazanej powyżej w dotychczasowym zakresie wyłącznie na podstawie przejętych pracowników i samochodów?

Odp. Wnioskodawca z pomocą przeniesionych pracowników będzie kontynuował prowadzoną dotychczasowo działalność gospodarczą, wyrażoną stosownymi kodami PKD.

5. Czy przedmiot świadczenia (przejęcie potencjału generowania zysku, z tytułu którego Kontrahent otrzyma opłatę rekompensacyjną (exit fee), będzie wykorzystywany przez Panią do wykonywania wyłącznie czynności opodatkowanych?

Odp. Przedmiot świadczenia, tj. przejęcie potencjału do generowania zysku (w postaci przeniesienia pracowników), z tytułu którego Kontrahent otrzyma opłatę rekompensacyjną (exit fee), będzie wykorzystywane przez Wnioskodawcę do wykonywania wyłącznie czynności opodatkowanych.

Pytania

1.  Czy przeniesienie zakładu pracy w rozumieniu KP wraz z pojazdami przez Kontrahenta na rzecz Wnioskodawcy stanowić będzie transakcję zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 27e) ustawy o VAT?

2.  Czy wynagrodzenie za korzyści z tytułu przeniesienia pracowników tzw. exit fee stanowić będzie czynność opodatkowaną na gruncie ustawy o VAT?

3.  Czy Zainteresowanej będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego zgodnie z art. 86 ust. 1, wynikającego z wystawionej przez Kontrahenta faktury dokumentującej opłatę rekompensacyjną (exit fee) z tytułu przejęcia potencjału do generowania zysku, rozumiane jako powstrzymanie się od wykonywania określonego rodzaju działalności i przekazania związanego z nią potencjału do generowania zysków?

Stanowisko Zainteresowanych

Państwa zdaniem:

1.  Przeniesienie zakładu pracy w rozumieniu KP przez Drugiego Kontrahenta na rzecz Zainteresowanej nie będzie stanowić transakcji zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy o VAT.

2.  Wynagrodzenie za korzyści z tytułu przeniesienia pracowników, tzw. exit fee stanowić będzie czynność opodatkowaną jako zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności w rozumieniu art. 8 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT.

3.  Zainteresowanej będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, wynikającego z wystawionej przez Kontrahenta faktury dokumentującej opłatę rekompensacyjną (exit fee) z tytułu przejęcia potencjału do generowania zysku, rozumiane jako powstrzymanie się od wykonywania określonego rodzaju działalności i przekazania związanego z nią potencjału do generowania zysków.

Uzasadnienie stanowiska pierwszego:

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT:

„Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju”.

W myśl art. 2 pkt 6 Ustawy o VAT:

„Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii”.

Na mocy art. 7 ust. 1 Ustawy o VAT:

„Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel”.

Według art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT:

„Przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa”.

Przez pojęcie zorganizowanej części przedsiębiorstwa (dalej: ZCP) na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług rozumie się zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 27e ustawy o VAT:

„organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania”.

Aby zakwalifikować dane składniki majątku jako ZCP istotne jest, aby spełnił on poniższe przesłanki łącznie (stanowisko Organu przedstawione w indywidualnej interpretacji Dyrektora KIS z 5 stycznia 2024 r. nr 0114-KDIP1-1.4012.645.2023.1.AKA):

·stanowi on zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych;

·jest on wyodrębniony organizacyjne;

·jest on wyodrębniony finansowo;

·zespół ten mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania, które realizuje w ramach przedsiębiorstwa.

W tym przypadku przedmiotem transakcji są zarówno składniki majątkowe materialne (pojazdy), a także możliwość podpisania umów z pracownikami, którzy świadczyli wcześniej pracę na rzecz innego pracodawcy. Niemniej jednak pomimo istnienia aktywów materialnych i niematerialnych to nie możemy mówić o zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Nadal brak jest spełnienia w tym przypadku drugiej przesłanki z definicji ustawowej, tj. wyodrębnienia organizacyjnego. Nie było bowiem w prowadzonej działalności gospodarczej żadnego wyodrębnienia w postaci formalnej, który regulowałby jakiś dokument. W tym zakresie wypowiedział się Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z dnia 5 stycznia 2024 r. nr 0114-KDIP1-1.4012.645.2023.1.AKA. W interpretacji stwierdzono, że:

„warunek wyodrębnienia organizacyjnego składników majątkowych będących przedmiotem Transakcji należy uznać za niespełniony z uwagi na fakt, iż nie są wyodrębnione w sposób formalny w strukturze Zbywcy (np. na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze), nie funkcjonują one również w postaci działu czy wydziału”.

W przypadku, gdy w przedsiębiorstwie nie było wprowadzonego takiego podziału przyjąć należy, że nie może on stanowić ZCP. Ze względu na ostrożność procesową, Wnioskodawca pragnie również wykazać brak wyodrębnienia finansowego. W interpretacjach wskazuje się: „Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa” – interpretacja indywidualna Dyrektora KIS z 19 października 2023 r. nr 0111-KDIB1-3.4010.488.2023.1.AN.

W przypadku działalności prowadzonej przez Pana (…) nie istniała dokumentacja wydzielająca przychody i koszty na rzecz pracowników, którzy pracowali w jego działalności. Prowadził on wspólne księgi dla całej swojej działalności. W orzecznictwie sądowym wskazuje się na zdolność majątku lub jego części do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej. Samo podpisanie umowy o pracę nie oznacza, że Skarżąca może kontynuować działalność, którą wcześniej prowadził kontrahent. WSA w Szczecinie w wyroku z dnia 12 czerwca 2019 r. sygn. I SA/Sz 328/19 wskazał, że jeżeli dla kontynuowania działalności gospodarczej konieczne jest angażowanie przez nabywcę innych składników majątku, które nie stanowiły przedmiotu transakcji lub podejmowanie dodatkowych działań, to nie można stwierdzić, że zespół składników stanowi przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Taka też sytuacja wystąpi w przypadku działalności prowadzonej przez Wnioskodawcę, gdyż pracownicy wyposażeni zostaną w aktywa należące do Wnioskodawcy, będą świadczyć pracę w budynkach, które wykorzystywane są przez Zainteresowaną, gdzie jednocześnie budynki te nie będą przedmiotem przeniesienia. Również produkcja odbywa się dla klientów, którzy pozyskani zostali wcześniej przez Zainteresowaną, baza klientów nie jest przedmiotem niniejszej transakcji. Zważając na powyższe należy uznać, że w kontekście działalności Kontrahenta nie możemy mówić o zorganizowanej części przedsiębiorstwa, gdyż pomimo istnienia aktywów materialnych i niematerialnych, brak jest wyodrębnienia finansowego i organizacyjnego, a także zdolności do kontynuowania działalności.

Uzasadnienie stanowiska drugiego:

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT:

„Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju”.

Zgodnie z art. 8 ustawy o VAT:

„1. Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde

świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej

osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1)przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

 2)zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji”.

Pojęcie odpłatności usług zostało wielokrotnie wyjaśnione na gruncie orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, w wyroku z dnia 8 marca 1988 r., w sprawie C-102/86 Appleand Pear Developement Council przeciwko Commissioners of Customs and Excise, Trybunał wskazał, że odpłatność występuje, gdy istnieje:

-bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi,

-pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana VAT.

W powyższym kontekście należy wskazać, że celem exit fee jest wynagrodzenie Kontrahenta, który w związku z przeniesieniem swoich pracowników utraci możliwość zarobkowania w takim zakresie w jakim robił to do tej pory. Niemniej jednak świadczący taką usługę otrzyma korzyść bezpośrednio związaną z jego możliwościami uzyskiwania przychodów, proporcjonalną do niej. Oznacza to, że zapłata ta nie ma charakteru generalnego, a odnoszący się do samej możliwości generowania tego zysku. Opłata taka również nie ma charakteru odszkodowania, a jedynie rekompensaty za transfer funkcji na rzecz innego podmiotu.

W kontekście powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności, lub sytuacji powstało bogate orzecznictwo określające jak należy rozumieć te pojęcia. Przykładowo w interpretacji Dyrektora KIS z dnia 30 sierpnia 2021 r. 0111-KDIB3-3.4012.265.2021.3.MAZ:

„Reasumując należy stwierdzić, że przejęcie potencjału do generowania zysku będzie odpłatnym świadczeniem usług, opodatkowanym podatkiem od towarów i usług zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy”.

Podobne stanowisko wyrażone zostało w interpretacji z dnia 18 października 2018 r. przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej nr 0112-KDIL4.4012.431.2018.1.TKU.

W związku z powyższym, Państwa zdaniem, przejęcie potencjału do generowania zysku (exit fee) należy do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, które należy udokumentować fakturą VAT.

Uzasadnienie stanowiska trzeciego:

Kwestię odliczenia podatku reguluje przepis art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, który stanowi, że:

„W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem (…)”.

Natomiast, zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT:

„Kwotę podatku naliczonego stanowi:

1)suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a)nabycia towarów i usług,

b)dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi”.

Przy czym prawo to jest wyłączone, gdy nabycie dotyczy:

-usług noclegowych i gastronomicznych, z wyjątkami (art. 88 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT),

-nabycia udokumentowanego fakturami lub fakturami korygującymi wystawionymi przez podmiot nieistniejący (art. 88 ust. 3a pkt 1 lit. a ustawy o VAT),

-transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku (art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT),

-wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne (art. 88 ust. 3a pkt 4):

a)stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane – w części dotyczącej tych czynności,

b)podają kwoty niezgodne z rzeczywistością – w części dotyczącej tych pozycji, dla których podane zostały kwoty niezgodne z rzeczywistością,

c)potwierdzają czynności, do których mają zastosowanie przepisy art. 58 i 83 Kodeksu cywilnego – w części dotyczącej tych czynności;

 -  wystawiono faktury, w których została wykazana kwota podatku w stosunku do czynności opodatkowanych, dla których nie wykazuje się kwoty podatku na fakturze – w części dotyczącej tych czynności (art. 88 ust. 3a pkt 7 ustawy o VAT).

Zgodnie z art. 88 ust. 4 ustawy o VAT:

„Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7”.

Państwa zdaniem, do przedmiotowej sprawy nie znajdzie zastosowania żadna z powyższych przesłanek. Usługa wyświadczona przez Kontrahenta w postaci exit fee:

-   nie jest usługą o charakterze noclegowym/gastronomicznym,

-   zostanie wykorzystana do prowadzonej działalności, która jest w całości opodatkowana podatkiem od towarów i usług,

-   Kontrahenci Wnioskodawcy są podmiotami zarejestrowanymi na potrzeby podatku od towarów i usług, prowadzą rzeczywistą działalność,

-   nie sposób również uznać, że transakcja związana z exit fee jest transakcją pozorną lub sprzeczną z zasadami życia społecznego. Jej celem jest wynagrodzenie kontrahentów, którzy w związku z przeniesieniem swoich pracowników utracą możliwość zarobkowania w takim zakresie, w jakim robili to do tej pory. Wymóg takiego wynagrodzenia wprowadza przede wszystkim zasada tzw. długości ramienia wynikająca z wytycznych OECD w zakresie cen transferowych. To właśnie jej brak w sytuacji, gdy działalność kontrahenta była rentowna i nie miała problemów finansowych oznaczałoby, że działanie podmiotów zmierza do ominięcia obowiązujących przepisów. Dodatkowo trudnym byłoby wskazanie jakich przepisów ma na celu uniknięcie zapłaty wynagrodzenia od utraconych potencjalnych korzyści,

-   również w zakresie tego, czy exit fee podlega opodatkowaniu, należy odnieść się do pkt 3.

W przypadku potwierdzenia stanowiska Wnioskodawcy w pytaniu 3, należy stwierdzić również, że zastosowania nie znajdzie przesłanka wymieniona w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT. A contrario, jeżeli stanowisko Wnioskodawcy w pytaniu 3 zostanie uznane za nieprawidłowe, odrzucić należy prawo do odliczenia VAT z faktury, gdyż przedmiotowa czynność nie będzie podlegała opodatkowaniu VAT.

Powyższe rozumienie przepisów potwierdza interpretacja indywidualna z dnia 30 sierpnia 2021 r. wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej 0111-KDIB3-3.4012.265.2021.3.MAZ:

„Przedstawione we wniosku okoliczności sprawy wskazują, że Zainteresowany zamierza wykorzystywać przedmiot świadczenia (przejęcie potencjału do generowania zysku) do wykonywania wyłącznie czynności opodatkowanych. Przeniesienie na Zainteresowanego działalności polegającej na handlu energią i związane z tym przejęcie potencjału do generowania zysku dotyczy podatnika VAT czynnego, jakim jest Zainteresowany. W tej sytuacji Zainteresowanemu będzie przysługiwało – na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy – prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, wynikającego z faktury dokumentującej opłatę rekompensacyjną z tytułu przejęcia potencjału do generowania zysku”.

Stanowisko to w podobnym stanie faktycznym potwierdzono w piśmie z dnia 18 października 2018 r. Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, 0112-KDIL4.4012.431.2018.1.TKU, piśmie z dnia 3 czerwca 2022 r. Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej 0111-KDIB3-3.4012.71.2022.4.MAZ.

W związku z tym uznają Państwo, że Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia VAT z faktury dokumentującej exit fee.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku wspólnym jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy:

Na mocy art. 6 pkt 1 ustawy:

Przepisy art. 6 wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy. Są tutaj wskazane te czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszczące się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług. Z uwagi jednakże na stosowne wyłączenie, czynności te nie podlegają opodatkowaniu.

Przy czym należy zaznaczyć, że użyte w cyt. przepisie sformułowanie „transakcje zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, nieodpłatne przekazanie, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma on zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Należy zauważyć, że powyższa regulacja stanowi implementację art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 r., str. 1 ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady.

W świetle art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE Rady:

Jak już wskazano, ustawodawca na mocy art. 6 pkt 1 ustawy wyłączył od opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”, zatem dla potrzeb przepisów podatkowych należy stosować definicję zawartą w art. 55¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1061 ze zm.), zwanej dalej „Kodeksem cywilnym”.

Zgodnie z art. 55¹ Kodeksu cywilnego:

Ustawodawca w ww. przepisie wskazał, jakiego rodzaju elementy wchodzą w skład kompleksu składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, czyli przedsiębiorstwa, które może być przedmiotem czynności prawnej. Nie wszystkie jednak elementy tworzące pojęcie przedsiębiorstwa są na tyle istotne, by bez ich zbycia nie można było mówić o zbyciu przedsiębiorstwa. O tym, jakie konkretne składniki muszą być przeniesione na nabywcę, aby można było uznać, że nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa, decydują okoliczności faktyczne, których nie można określić apriorycznie.

Natomiast przepis art. 2 pkt 27e ustawy stanowi, że:

Podstawowym wymogiem wynikającym z powyższego przepisu jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych). Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa.

Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą umożliwić Nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1)istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;

2)zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;

3)składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;

4)zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie przedsiębiorstwa oraz składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy zaś zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

Ponadto, przy ocenie, czy składniki majątku powinny być uznane za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy, uwzględnić należy następujące okoliczności:

-zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz

-faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

Wskazanej oceny należy dokonać na moment przeprowadzenia transakcji. Tym samym, w przypadku, gdy konieczne dla kontynuowania działalności gospodarczej jest angażowanie przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub podejmowanie dodatkowych działań, brak jest możliwości stwierdzenia, że w danym przypadku zespół składników majątkowych stanowi przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

W zakresie braku obowiązku opodatkowania czynności zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części wypowiedział się Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z 27 listopada 2003 r. sprawa C-497/01, Zita Modes Sarl, w którym stwierdził, że celem ww. opcji jest uproszczenie rozliczeń związanych z przeniesieniem majątku przedsiębiorstwa lub jego części, bądź wniesieniem ich aportem. W wyroku tym przyjęto, że jeżeli państwo członkowskie wprowadziło do swojego systemu VAT opcję zawartą w pierwszym zdaniu art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy uznając, że w przypadku wydania całości majątku nie ma miejsca dostawa towarów w rozumieniu regulacji VAT, to zasada ta ma zastosowanie – nie wyłączając możliwości ograniczenia jej stosowania do okoliczności zawartych w zdaniu drugim tego samego paragrafu – do każdego wydania przedsiębiorstwa lub samodzielnej części przedsiębiorstwa, włączając składniki materialne i niematerialne, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa, mogącego samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. Nabywca musi jednak wyrazić zamiar dalszego prowadzenia nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie jego bezpośredniej likwidacji i sprzedaży zapasów. TSUE wskazał, że biorąc pod uwagę cel dyrektywy, pojęcia w niej użyte powinny być interpretowane w sposób jednolity i niezależny (autonomiczny), uwzględniając kontekst i cel regulacji. W wyroku tym, dokonując wykładni funkcjonalnej art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy, TSUE uznał, że celem wyłączenia zbycia przedsiębiorstwa z opodatkowania jest zapewnienie neutralności podatkowej takiej czynności, która obciążając stronę istotnym zobowiązaniem podatkowym i tak rodziłaby prawo do odliczenia lub zwrotu podatku naliczonego. Trybunał podkreślił, że przeniesienie, o jakim mowa w art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE, dotyczy między innymi części przedsiębiorstwa, a istotne znaczenie ma funkcjonalne powiązanie składników majątkowych umożliwiające realizację określonego zadania gospodarczego.

Natomiast w wyroku C-444/10 z 10 listopada 2011 r. TSUE wywiódł, że jeżeli działalność gospodarcza tego nie wymaga, przedmiotem zbycia nie muszą być wszystkie składniki z nią związane, aby czynność ta wyłączona była z opodatkowania na podstawie art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy.

W kontekście uregulowań wspólnotowych oraz orzecznictwa TSUE należy wskazać, że nie ma podstaw do przyjęcia, że tylko przeniesienie wszystkich składników materialnych i niematerialnych jest okolicznością decydującą o uznaniu danego zespołu składników materialnych i niematerialnych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, ponieważ jeśli dany zespół składników będzie zdolny do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej, to spełnione zostaną przesłanki pozwalające uznać, z punktu widzenia charakteru prowadzonej działalności, że doszło do wydzielenia zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Mając na uwadze powyższe orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej należy stwierdzić, że zawarta w art. 2 pkt 27e ustawy definicja legalna zorganizowanej części przedsiębiorstwa musi być interpretowana przez pryzmat treści art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE i w powiązaniu z rozumieniem pojęcia „przekazania całości lub części majątku”, wyłożonym przez Trybunał w ww. orzeczeniu. Trybunał Sprawiedliwości główny nacisk kładzie na badanie konkretnego przypadku, dopuszczając w pewnych przypadkach zbycie samych składników rzeczowych.

Ponadto, w wyroku z 21 czerwca 2012 r., sygn. akt I FSK 1586/11 NSA zauważył, że: „Sam tylko fakt wyłączenia jakiegokolwiek składnika majątku nie pozwala na stwierdzenie, że już z tego powodu przedmiotem zbycia nie jest zorganizowana część przedsiębiorstwa, bowiem decydującą jest okoliczność, czy przy użyciu tej części można samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. (…) Jeśli wyłączenie określonego składnika nie pozbawi wydzielonego kompleksu majątkowego cech przedsiębiorstwa bądź jego zorganizowanej części, to zbycie w takiej postaci nie podlega podatkowi od towarów i usług”.

Oznacza to, że zespół składników materialnych i niematerialnych pozwala z uwagi na swoje zorganizowanie, infrastrukturę itp. na prowadzenie określonej działalności gospodarczej. Podkreśla się przy tym, że możliwość stanowienia przez ten zespół składników niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego zadania gospodarcze powinna mieć wymiar rzeczywisty, a nie jedynie potencjalny. Oznacza to, że majątek ten powinien stanowić już u zbywcy zorganizowany zespół składników gotowych realizować określone zadania gospodarcze jako samodzielne przedsiębiorstwo, a po jego zbyciu możliwe musi być kontynuowanie działalności gospodarczej przez nabywcę przedsiębiorstwa.

O tym, czy nastąpiło zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Z opisu sprawy wynika, że Zainteresowana prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą jako przedsiębiorstwo produkcyjno-handlowe, która zajmuje się kompleksową obsługą przedsiębiorstw pod kątem opracowania konceptu, wykonaniu projektu i prototypu, stworzeniem narzędzi i produkcją seryjną elementów kompozytowych i przetwórstwa tworzyw sztucznych m.in. dla klientów z branży (…). Zainteresowana jest również zarejestrowana jako czynny podatnik na cele podatku od towarów i usług. W związku ze wzrostem skali działalności, Zainteresowana planuje przekształcenie przedsiębiorstwa w jednoosobową spółkę kapitałową, spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością. Przed przekształceniem Zainteresowana planuje pozyskanie pracowników od Kontrahenta poprzez instytucję wynikającą z ustawy Kodeks pracy – przeniesienie zakładu pracy na swoją rzecz. Ponadto, przedmiotem transakcji będą również składniki majątkowe materialne w postaci samochodów.

Państwa wątpliwości w pierwszej kolejności dotyczą ustalenia, czy przeniesienie zakładu pracy w rozumieniu KP wraz z pojazdami przez Kontrahenta na rzecz Zainteresowanej stanowić będzie transakcję zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 27e ustawy.

Odnosząc się do tych wątpliwości należy zauważyć, że – jak sami Państwo wskazali – opisany zespół składników obejmuje pracowników i samochody. W strukturze działalności nie ma żadnego wyodrębnienia części działalności w postaci statutu, regulaminu lub uchwały. Brak jest również wyodrębnień w prowadzonych księgach, które umożliwiałyby przyporządkowanie przychodów i kosztów do różnych zakresów działalności. W związku z tym Zainteresowana pozyska umowy z pracownikami, którzy wcześniej zatrudnieni byli w działalności Kontrahenta. Nie uzyska w ten sposób innej korzyści. Zainteresowana wykorzysta nowych pracowników oraz samochody do wykonywania działalności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług. Żadne z przedsiębiorstw nie przeniesie składników takich jak nazwa przedsiębiorstwa, wierzytelności, zobowiązania, patenty, koncesje, licencje czy zezwolenia. Zainteresowana będzie świadczyła prowadzoną dotychczas przez siebie działalność przy pomocy pracowników będących przedmiotem przeniesienia oraz pracowników dotychczasowo zatrudnianych. Ponadto, w tym celu Zainteresowana będzie zobowiązana do zapewnienia pracownikom będącym przedmiotem przeniesienia:

-wyposażenia niezbędnego do pracy;

-ubioru do pracy, ewentualnego wypłacenia ekwiwalentu za wykorzystywanie własnego ubioru;

-bezpiecznych i higienicznych warunków pracy;

-bieżących wypłat wynagrodzeń oraz benefitów pracowniczych.

Z pomocą przeniesionych pracowników Zainteresowana będzie kontynuowała prowadzoną dotychczasowo działalność gospodarczą, wyrażoną stosownymi kodami PKD.

Biorąc pod uwagę powołane przepisy oraz wynikające z opisu sprawy okoliczności, stwierdzić należy, że przeniesienie składników wykorzystywanych do prowadzenia działalności, tj. pracowników oraz samochodów Kontrahenta – nie będzie stanowić zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług.

Przedmiot transakcji sprzedaży nie będzie również stanowić przedsiębiorstwa w rozumieniu powołanego art. 55¹ Kodeksu cywilnego, ponieważ zbyciu nie będzie towarzyszył transfer szeregu kluczowych składników, wchodzących w skład normatywnej definicji przedsiębiorstwa.

Zatem, przeniesienie umów pracowników oraz samochodów przez Kontrahenta na rzecz Zainteresowanej będącej stroną postępowania nie będzie stanowić transakcji zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 27e ustawy, a w konsekwencji nie będzie podlegało wyłączeniu z opodatkowania VAT, na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy.

Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.

W dalszej kolejności Państwa wątpliwości dotyczą wskazania czy wynagrodzenie za korzyści z tytułu przeniesienia pracowników, tzw. exit fee stanowić będzie czynność opodatkowaną na gruncie ustawy o VAT.

Jak Państwo wskazali, z racji na występujące powiązania pomiędzy stronami transakcji, strony uzgodniły między sobą zapłatę wynagrodzenia za utracone korzyści, gdyż po dokonaniu transakcji Kontrahent utraci możliwości zarobkowania w zakresie, w jakim posiadał go przed transakcją.

W sytuacji, gdy przedmiotem sprzedaży są towary w rozumieniu powołanego wyżej przepisu i gdy czynność ta prowadzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel, mamy do czynienia z odpłatną dostawą w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem, zbycie aktywów rzeczowych należy traktować jako zbycie towarów, które będzie opodatkowane podatkiem VAT.

Odnośnie zaś zbycia innych (nie rzeczowych) składników majątkowych należy mieć na uwadze art. 8 ust. 1 ustawy z którego wynika, że:

Przez świadczenie usług należy zatem rozumieć każde zachowanie niebędące dostawą towarów i świadczone na rzecz innego podmiotu. Powołane przepisy wskazują, że pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres, gdyż nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonywania czynności lub do tolerowania czynności bądź sytuacji. Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do „grona” usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w rozumieniu art. 7 ustawy.

Taka konstrukcja definicji świadczenia usług jest wyrazem zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji dokonywanych w ramach profesjonalnego obrotu gospodarczego.

Zatem, każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi, co do zasady, usługę w rozumieniu ustawy.

Na gruncie ustawy o VAT, świadczenie usług podlega opodatkowaniu wyłącznie wówczas, gdy jedna ze stron transakcji, może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta usług (tj. konsument, który ze świadczenia otrzymuje korzyść majątkową, chociażby była korzyścią potencjalną). Ponadto, aby uznać dane świadczenie (usługę) za odpłatne, za tę usługę musi zostać wypłacone wynagrodzenie (usługa i wynagrodzenie muszą istnieć w bezpośrednim związku, tj. musi zaistnieć wzajemność świadczeń). Innymi słowy, musi być możliwa do zidentyfikowania bezpośrednia korzyść usługodawcy. Tylko takie dotacje, które związane są z konkretną usługą (w sposób bezpośredni) zwiększają podstawę opodatkowania. Jeżeli zaś taki bezpośredni związek nie zachodzi – dotacja nie zwiększy podstawy opodatkowania, ani nie będzie opodatkowaniu podlegała. Powyższe znajduje potwierdzenie zarówno w orzecznictwie sądowo-administracyjnym (vide: wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 3 października 2018 r., sygn. akt I SA/Wr 497/18; wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 10 kwietnia 2019 r., sygn. akt I SA/Gd 1/19; wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 15 maja 2018 r., sygn. akt I SA/Gd 251/18 – dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych http://orzeczenia.nsa.gov.pl – dalej: CBOSA), jak i piśmiennictwie (M. Stelmach, Dotacja bezpośrednio związana z ceną. Warunki opodatkowania podatkiem od towarów i usług kwoty przyznanego dofinansowania, Doradztwo Podatkowe 2018 r., nr 1, str. 38-41).

Zgodnie z powyższym, aby dana czynność podlegała opodatkowaniu musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy jej wykonaniem a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną czynność w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia.

Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.

Zatem, pod pojęciem odpłatności rozumieć należy prawo podmiotu sprzedającego towar lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego).

W dorobku orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej przyjmuje się, że odpłatność ma miejsce wtedy, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług a otrzymanym wynagrodzeniem, przy czym wynagrodzenie jakkolwiek musi być wyrażone w pieniądzu, to jednak nie musi być w tej formie dokonane. Należy podkreślić, że na gruncie przepisów o podatku od towarów i usług bez znaczenia pozostaje to, czy kwota uzyskanego wynagrodzenia (cena) została skalkulowana tak, że stanowi tylko koszt wytworzenia towaru lub wykonania usługi, czy została powiększona także o zysk sprzedającego. Skoro przepisy nie określają formy zapłaty za świadczoną usługę należy uznać, że zobowiązanie usługobiorcy może mieć postać świadczenia nie tylko określonej sumy pieniędzy, ale także świadczenie innej usługi (usługi wzajemnej). Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę. Ponadto, aby dana czynność (świadczenie) podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy świadczoną usługą a świadczeniem wzajemnym. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia.

Odpłatność określana jest przez strony umowy i jeśli strony ustalą zapłatę wówczas wykonane świadczenie staje się odpłatne. W przypadku istnienia świadczenia wzajemnego otrzymanego przez świadczącego usługę, należy uznać czynności wykonywane w ramach zawartej umowy za odpłatne świadczenie usług określone w art. 8 ust. 1 ustawy podlegające opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

Ponadto stwierdzić należy, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (dostawa lub usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot, który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W świetle powyższego zbycie składników majątkowych, które nie stanowią dostawy towarów, należy traktować jako świadczenie usług, które będzie opodatkowane podatkiem VAT.

Jako świadczenie usługi należy również potraktować wynagrodzenie z uwagi na fakt, że w związku z zawarciem umowy (przeniesienie pracowników), potencjalne przychody Kontrahenta ulegną zmniejszeniu, Kontrahent utraci możliwość zarobkowania w takim zakresie w jakim robił to do tej pory.

Zatem, exit fee powinno być kwalifikowane jako wynagrodzenie z tytułu usługi świadczonej przez Kontrahenta. Kontrahent zaniecha określonych działań, za co otrzyma wynagrodzenie, natomiast Zainteresowana będzie beneficjentem tej czynności – bezpośrednim odbiorcą świadczenia uzyskującym możliwość osiągania przychodów z kontynuowanej działalności, przy pomocy przejętych pracowników.

Reasumując należy stwierdzić, że przejęcie potencjału do generowania zysków – pracowników – w zamian za wynagrodzenie należne Kontrahentowi od Zainteresowanej (exit fee) stanowi odpłatne świadczenie usług, opodatkowane podatkiem od towarów i usług zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Stosownie do art. 29a ust. 1 ustawy:

Podstawę opodatkowania VAT tworzy wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usług otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze, które mają wpływ na cenę towarów. Związane jest to z tym, że podstawa opodatkowania stanowi wartość faktycznie uzyskaną przez sprzedawcę z tytułu danej opodatkowanej czynności.

Odnośnie zbycia innych (nie rzeczowych) składników majątkowych – w tym przypadku pracowników – zgodnie z art. 8 ust. 1 pkt 2 ustawy, należy rozumieć każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji.

Przedstawiony opis zdarzenia przyszłego wskazuje zatem, że przeniesienie potencjału do generowania zysku – w tym przypadku pracowników – nosi znamiona przeniesienia na Zainteresowaną praw do wartości niematerialnych, jak również zobowiązania Kontrahenta do powstrzymania się od dokonania czynności, tolerowania sytuacji. Kontrahent z jednej strony będzie wspierał Zainteresowaną w rozwijaniu działalności, a równocześnie będzie rezygnował z potencjału do generowania zysku. W tym wypadku odpłatnością będzie opłata rekompensacyjna na rzecz Kontrahenta, za przejęcie potencjału do generowania zysku, która to czynność będzie stanowiła świadczenie usług, w rozumieniu art. 8 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Podsumowując, stwierdzić należy, że wynagrodzenie za korzyści z tytułu przeniesienia pracowników tzw. exit fee stanowić będzie czynność opodatkowaną na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług.

Zatem, stanowisko w zakresie pytania nr 2 uznałem za prawidłowe.

Państwa wątpliwości dotyczą również wskazania, czy Zainteresowanej będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego zgodnie z art. 86 ust. 1, wynikającego z wystawionej przez Kontrahenta faktury dokumentującej opłatę rekompensacyjną (exit fee) z tytułu przejęcia potencjału do generowania zysku, rozumiane jako powstrzymanie się od wykonywania określonego rodzaju działalności i przekazania związanego z nią potencjału do generowania zysków.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy:

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego. Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Należy również podkreślić, że ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Ten ostatni przepis określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy:

Z opisu sprawy wynika, że przedmiot świadczenia, tj. przejęcie potencjału do generowania zysku (w postaci przeniesienia pracowników), z tytułu którego Kontrahent otrzyma opłatę rekompensacyjną (exit fee), będzie wykorzystywane przez Zainteresowaną będącą stroną postępowania do wykonywania wyłącznie czynności opodatkowanych.

W związku z tym, że nabywane składniki, będą służyły do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT, to Zainteresowana będzie uprawniona do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z faktury dokumentującej nabycie świadczenia wskazanego w opisie zdarzenia przyszłego. Wynika to z faktu, że w analizowanym przypadku są spełnione – wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy – przesłanki warunkujące prawo do odliczenia podatku naliczonego.

W konsekwencji, Zainteresowanej będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego zgodnie z art. 86 ust. 1, wynikającego z wystawionej przez Kontrahenta faktury dokumentującej opłatę rekompensacyjną (exit fee) z tytułu przejęcia potencjału do generowania zysku, rozumiane jako powstrzymanie się od wykonywania określonego rodzaju działalności i przekazania związanego z nią potencjału do generowania zysków.

Zatem, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 3 jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji

Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej:

Jestem ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego. Państwo ponoszą ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu zdarzenia przyszłego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) podanym przez Państwa w złożonym wniosku. Zatem, wydając przedmiotową interpretację oparłem się na wynikającym z treści wniosku opisie zdarzenia przyszłego. W przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych. Ponadto, w sytuacji zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Odnośnie powołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych, należy zauważyć, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych i nie mają mocy prawa powszechnie obowiązującego co oznacza, że należy je traktować indywidualnie.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

·   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowaną, która jest stroną postępowania

(…) (Zainteresowana będąca stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).