Określenie proporcji obrotu podlegającego wliczeniu do limitu wartości sprzedaży, o którym mowa w art. 113 ust. 1 ustawy, uzyskanego z tytułu najmu prywatnego na cele mieszkaniowe mieszkań, stanowiących majątek wspólny małżonków.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

15 października 2024 r. wpłynął Pani wniosek z 15 października 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy określenia proporcji obrotu podlegającego wliczeniu do limitu wartości sprzedaży, o którym mowa w art. 113 ust. 1 ustawy, uzyskanego z tytułu najmu prywatnego na cele mieszkaniowe mieszkań, stanowiących majątek wspólny małżonków.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Jako małżeństwo z ustanowioną wspólnością majątkową nabyła Pani wraz z mężem do majątku wspólnego trzy mieszkania w latach 2008 - 2021. Lokale te zostały nabyte jako zabezpieczenie w przyszłości bytu Pani i Pani męża.

W celu pokrywania bieżących wydatków związanych z tymi lokalami, takimi jak opłaty za media i czynsz oraz spłata kredytu, postanowiła Pani wspólnie z mężem przeznaczyć lokale do najmu prywatnego na cele mieszkaniowe. Wszystkie umowy zostały zawarte pomiędzy obojgiem małżonków a wynajmującymi.

W celu minimalizacji formalności związanych z rozliczeniem podatku dochodowego, w 2018 r. do urzędu skarbowego złożyła Pani pismo z informacją, że całość dochodów z najmu prywatnego będzie rozliczana przez Panią.

1 sierpnia 2017 r. otworzyła Pani działalność gospodarczą, co potwierdza wpis w CEIDG. Działalność związana jest z najmem krótkoterminowym oraz handlem (…), co pokrywa się z wykazanymi kodami PKD 55.20.Z oraz 47.99.Z.

Na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług korzysta Pani ze zwolnienia podmiotowego od początku prowadzenia działalności aż do dnia obecnego.

Pytanie

W jakiej proporcji obrót z tytułu najmu prywatnego mieszkań na cele mieszkaniowe należało wliczyć do obrotu 200 tys. zł, który generuje obowiązek rejestracji przedsiębiorcy jako podatnika VAT czynnego?

Pani stanowisko w sprawie

Po zapoznaniu się z interpretacją indywidualną (pismo z 15 maja 2023 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej 0111-KDIB3-1.4012.208.2023.1.KO zwolnienie limitowe z VAT - wliczanie najmu mieszkań do limitu) stoi Pani na stanowisku, iż przychód z najmu mieszkań na cele mieszkaniowe, mimo że jest niezwiązany z działalnością gospodarczą, którą Pani prowadzi, powinien zostać wliczony do limitu obrotu uprawniającego do zwolnienia podmiotowego z VAT.

Pani wątpliwości powstają w kwestii proporcji przychodów jakie powinny zostać zaliczone do limitu. Według Pani, do limitu zwolnienia z VAT w prowadzonej przez Panią jednoosobowej działalności gospodarczej powinno zaliczyć się jedynie połowę przychodu uzyskanego w danym roku podatkowym z tytuły prywatnego najmu mieszkań na cele mieszkaniowe w związku z tym, że stronami umowy jest Pani i mąż oraz wynajmujący.

Decydującymi czynnikami przemawiającymi za uwzględnieniem połowy przychodu, według Pani, jest ustanowiona majątkowa wspólność małżeńska oraz forma zawartych umów przez oboje małżonków. Drugorzędne znaczenie ma zgłoszenie rozliczania przychodu z najmu przez jedynie jednego z małżonków, służy to jedynie zmniejszeniu wymogów formalnych.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku, jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy:

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy:

Z tak szeroko sformułowanej definicji wynika, że przez świadczenie usług należy przede wszystkim rozumieć określone zachowanie podatnika na rzecz odrębnego podmiotu, które zasadniczo wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą usługi) jak również podmiotu świadczącego usługę.

Z treści powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług, co do zasady, podlegają opodatkowaniu VAT wówczas, gdy czynności te są wykonywane odpłatnie.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Należy wskazać, że umowa najmu jest cywilnoprawną umową nakładającą na strony – zarówno wynajmującego, jak i najemcę – określone przepisami obowiązki.

Na podstawie art. 659 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1061 ze zm.):

Umowa najmu jest więc umową dwustronnie zobowiązującą i wzajemną. Odpowiednikiem świadczenia wynajmującego polegającego na oddaniu rzeczy do używania i pobierania pożytków, jest świadczenie najemcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu. Wobec tego, umówiony między stronami czynsz jest wynagrodzeniem za możliwość korzystania z cudzej rzeczy i pobierania pożytków, w związku z czym stanowi świadczenie wzajemne należne za używanie przedmiotu najmu przez najemcę.

Oznacza to, że czynność polegająca na najmie nieruchomości (w tym lokalu mieszkalnego) w zamian za uzyskane wynagrodzenie spełnia warunki do uznania tej czynności za świadczenie usługi, o której mowa w art. 8 ust. 1 ustawy.

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usług w rozumieniu art. 5 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Dostawa towarów lub świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywane są przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji.

Na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy:

Zgodnie z treścią art. 15 ust. 2 ustawy:

Definicja działalności gospodarczej ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określaną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy należy stwierdzić, że świadczenie usług najmu wypełnia, określoną w art. 15 ust. 2 ustawy definicję działalności gospodarczej, jeżeli jest wykonywane w sposób ciągły do celów zarobkowych, bez względu na to, czy najem jest prowadzony w ramach działalności gospodarczej, czy jako odrębne źródło przychodu w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ustawa o podatku od towarów i usług przewiduje możliwość skorzystania ze zwolnienia podmiotowego zgodnie z art. 113 ustawy.

Stosownie do art. 113 ust. 1 ustawy:

Na podstawie art. 113 ust. 2 ustawy:

Zgodnie z art. 113 ust. 5 ustawy:

Na podstawie art. 113 ust. 13 ustawy:

Podatnik może korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie i według zasad określonych m.in. wyżej przytoczonymi przepisami, pod warunkiem, że nie wykonuje czynności, o których mowa w art. 113 ust. 13 ustawy.

Nabyła Pani do małżeńskiego majątku wspólnego trzy mieszkania w latach 2008-2021. Lokale te postanowiła Pani przeznaczyć do najmu prywatnego na cele mieszkaniowe. Wszystkie umowy zostały zawarte pomiędzy obojgiem małżonków a wynajmującymi.

Od 1 sierpnia 2017 r. prowadzi Pani działalność gospodarczą związaną z najmem krótkoterminowym oraz handlem (…). Korzysta Pani ze zwolnienia podmiotowego od początku prowadzenia działalności aż do dnia obecnego.

Pani wątpliwości dotyczą ustalenia w jakiej proporcji obrót z tytułu najmu prywatnego mieszkań na cele mieszkaniowe należało wliczyć do obrotu 200 tys. zł, który generuje obowiązek rejestracji przedsiębiorcy jako podatnika VAT czynnego.

Opisany we wniosku „najem prywatny” wpisuje się w działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, a Pani z tytułu tej czynności występuje w charakterze podatnika podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy. Tym samym, wykonywane przez Panią czynności najmu mieszkań na cele mieszkaniowe podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy w związku z art. 8 ust. 1 ustawy.

Usługi w zakresie wynajmowania nieruchomości o charakterze mieszkalnym na własny rachunek, wyłącznie na cele mieszkaniowe, mogą korzystać ze zwolnienia przedmiotowego od podatku VAT. Jak bowiem wynika z treści art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy:

Obliczając natomiast limit sprzedaży uprawniający podatnika do zwolnienia od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 ustawy, po przekroczeniu którego podatnik traci prawo do zwolnienia od podatku, zgodnie z art. 113 ust. 2 pkt 2 ustawy, nie bierze się pod uwagę m.in. odpłatnej dostawy towarów i odpłatnego świadczenia usług, zwolnionych od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3, z wyjątkiem transakcji związanych z nieruchomościami, jeżeli czynności te nie mają charakteru transakcji pomocniczych.

Za czynności związane z nieruchomościami należy uznać nie tylko usługi stricte dotyczące nieruchomości, ale wszelkie czynności, których wykonanie oparte jest na wykorzystaniu, używaniu i użytkowaniu nieruchomości. Transakcje pomocnicze natomiast to takie, które nie są związane z zasadniczą działalnością podatnika, a przychody z ich tytułu nie są bezpośrednim, stałym i koniecznym uzupełnieniem tej działalności.

Opisany we wniosku wynajem trzech mieszkań nie mieści się jednak w dyspozycji przepisów art. 113 ust. 2 ustawy, wskazującego czynności, których nie wlicza się do wartości sprzedaży, o której mowa w art. 113 ust. 1 ustawy. Prowadzonej przez Panią działalności gospodarczej w zakresie najmu prywatnego ww. mieszkań na cele mieszkaniowe nie można bowiem uznać za działalność świadczoną pomocniczo. Usługa ta nie ma bowiem charakteru incydentalnego, okazjonalnego, lecz ma charakter stały, ciągły. Również w odniesieniu do innej Pani działalności, dotyczącej najmu krótkoterminowego oraz handlu (…), analizowany najem mieszkań nie stanowi jej uzupełnienia. Jest to – jak jednoznacznie wynika z przedstawionego opisu sprawy - Pani działalność podstawowa (zasadnicza), odrębna od zarejestrowanej Pani działalności o innym zakresie.

W konsekwencji, odpłatne świadczenie przez Panią usług najmu trzech mieszkań na cele mieszkaniowe, jako transakcji związanych z nieruchomościami, które nie mają charakteru czynności pomocniczych, każdorazowo podlega wliczeniu do wartości sprzedaży, o której mowa w art. 113 ust. 1 ustawy.

Przechodząc natomiast do kwestii majątku stanowiącego wspólność małżeńską, przytoczyć należy przepisy ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. – Kodeks rodzinny i opiekuńczy (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2809 ze zm.).

Stosownie do art. 31 § 1 ww. Kodeksu:

Na mocy zapisu zawartego w art. 43 § 1 ww. Kodeksu:

Zatem istotą wspólności majątkowej małżeńskiej, zarówno ustawowej, jak i umownej, jest to, że każdy z małżonków jest współwłaścicielem poszczególnych składników majątku wspólnego (dorobkowego) na zasadach współwłasności łącznej (bezudziałowej).

Ustawa o podatku od towarów i usług nie wymienia małżonków jako odrębnej kategorii podatników. Powyższe stwarza dla małżonków prowadzących działalność gospodarczą szczególną sytuację prawną. Należy bowiem zauważyć, że żaden z przepisów ustawy o podatku od towarów i usług nie zabrania małżonkom prowadzenia działalności gospodarczej jako odrębnym podatnikom. Nie ma przy tym przeszkód, aby pomiędzy małżonkami prowadzącymi odrębne działalności istniała ustawowa wspólność majątkowa.

W konsekwencji, podatnikiem podatku od towarów i usług jest ten z małżonków, który dokonał czynności podlegającej opodatkowaniu.

Autonomiczność prawa podatkowego wyklucza możliwość takiej interpretacji jego przepisów, która zakładałaby, że wspólność majątkowa istniejąca między małżonkami na podstawie przepisów ww. Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, ma wpływ na zakres praw i obowiązków podatników podatku od towarów i usług.

Jeżeli więc przedmiotem dokonywanej świadczonej usługi jest majątek wspólny małżonków, to podatnikiem podatku od towarów i usług w okolicznościach wskazanych w art. 15 ustawy będzie ten małżonek, który dokonuje dostawy lub świadczy usługę we własnym imieniu (który jest stroną czynności prawnej) – jako podatnik podatku VAT.

Jeśli zatem małżonkowie dokonali czynności wspólnie, to każdy z nich z osobna jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

W tej sprawie nie tylko Pani, ale również Pani mąż, jest stroną umów najmu mieszkań. Umowy te dotyczą trzech lokali mieszkalnych znajdujących się we współwłasności ustawowej małżeńskiej Pani i Pani małżonka.

Skoro więc ww. umowy najmu zawarła Pani oraz Pani mąż, czyli stroną tych czynności prawnych są Państwo oboje, to z tytułu tych umów podatnikiem podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy jest Pani wyłącznie w swojej części.

Opisana we wniosku sytuacja, że to Pani, na mocy złożonego w 2018 r. do urzędu skarbowego oświadczenia, rozliczać będzie w całości dochód z tytułu najmu prywatnego, nie przesądza o tym, że tylko Pani stanie się podatnikiem podatku od towarów i usług z tytułu czynności wykonywanych przez oboje małżonków. Status podatnika podatku od towarów i usług wynika bowiem z okoliczności dokonania czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. A w tej sprawie z tytułu najmu mieszkań podatnikiem na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług jest Pani oraz Pani mąż.

Tym samym, w tym konkretnym przypadku odpowiednią proporcją wynagrodzenia uzyskanego z tytułu najmu prywatnego trzech mieszkań, stanowiących współwłasność ustawową małżeńską, którą powinna Pani wliczać do limitu sprzedaży określonej w art. 113 ust. 1 ustawy, jest 50% należności wynikającej z zawartych umów najmu mieszkań na cele mieszkaniowe (w przypadku braku odmiennych postanowień wynikających z tych umów najmu lub innej umowy majątkowej wiążącej małżonków).

Pani stanowisko uznaję więc za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Interpretacja ta wywołuje skutki podatkowe jedynie dla Pani, nie ma natomiast zastosowania do Pani małżonka.

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pani do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).