Prawo do odliczenia w związku z realizowanym projektem (zakup agregatu prądotwórczego) przy zastosowaniu prewspółczynnika zakładu budżetowego.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

6 września 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 4 września 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków inwestycyjnych przy zastosowaniu prewspółczynnika zakładu budżetowego. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Gmina (...) jest jednostką samorządu terytorialnego, zarejestrowaną jako czynny podatnik VAT. Od dnia 1 stycznia 2017 r. dokonała centralizacji rozliczeń VAT Gminy i jej jednostek organizacyjnych, w tym zakładu budżetowego - Zakładu (...) i od tej daty dla potrzeb VAT rozlicza się wspólnie ze swoimi jednostkami organizacyjnymi.

Gmina posiada osobowość prawną i zdolność do czynności cywilnoprawnych. W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 40 ze zm.) gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Zgodnie z ww. ustawą, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym obejmujące między innymi zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty w zakresie kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych i zaopatrzenia w wodę.

W ramach realizacji zadań własnych Gmina sukcesywnie modernizuje i rozbudowuje sieć kanalizacyjną oraz wodociągową a także inną infrastrukturę sanitarną na terenie Gminy (...). Zadania w zakresie uzdatniania i dostarczania wody, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych Gmina realizuje poprzez Zakład (Zakład), który został powołany Uchwałą Nr (...) Rady Gminy (...) z dnia 28 maja 2010 r. w sprawie utworzenia samorządowego zakładu budżetowego pod nazwą Zakład (...) w (...). Zakład budżetowy jest jednostką organizacyjną niemającą osobowości prawnej. Wykonuje zadania własne Gminy o charakterze użyteczności publicznej w zakresie gospodarki komunalnej, do których należą między innymi: zbiorowe zaopatrzenie w wodę, odprowadzanie i oczyszczanie ścieków, jak też bieżąca eksploatacja, konserwacja czy remonty istniejącej infrastruktury wodociągowej i kanalizacyjnej.

Zrealizowane inwestycje w tym zakresie Gmina przekazuje nieodpłatnie na podstawie protokołu przekazania w eksploatację na rzecz Zakładu, który realizuje zadania Gminy wykorzystując użyczony majątek do świadczenia usług opodatkowanych oraz nieopodatkowanych podatkiem VAT. Zakład wykonuje usługi na podstawie umów cywilnoprawnych. Odbiorcami usług są osoby fizyczne, przedsiębiorcy, jak też jednostki organizacyjne Gminy czy też instytucje.

Gmina w ramach wykonywania zadań własnych, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2023 roku poz. 40 ze zm.) zrealizowała zadanie inwestycyjne pn. „(...)”. Zakup inwestycyjny został sfinansowany ze środków własnych Gminy. Agregat prądotwórczy służy do wytwarzania energii elektrycznej niezbędnej do zasilania urządzeń znajdujących się na hydrofornii w miejscowości (...), służących dostarczaniu wody dla mieszkańców oraz jednostek budżetowych w razie awarii i przerwach w dostawie prądu. W ramach tej inwestycji Gmina zapobiega krótkotrwałemu wyłączaniu urządzeń i braku w dostawie wody.

Zakupiony agregat prądotwórczy został oddany nieodpłatnie w używanie na rzecz Zakładu i wykorzystywany jest do prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług (odpłatne usługi na rzecz mieszkańców), jak też do czynności nieopodatkowanych (usługi na rzecz jednostek organizacyjnych Gminy). W związku z powyższym nie będzie możliwości bezpośredniego przyporządkowania wydatków inwestycyjnych do poszczególnych wykonywanych przez zakład budżetowy czynności opodatkowanych VAT lub niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Pytanie

Czy Gmina jest uprawniona do odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków inwestycyjnych pn. „Zakup agregatu prądotwórczego”, który jest wykorzystywany przez Gminę za pośrednictwem Zakładu zarówno do czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, jak i do czynności niepodlegających opodatkowaniu tym podatkiem (zapobieganie krótkotrwałym brakom w dostawie prądu do urządzeń na hydrofornii w miejscowości (...)) przy zastosowaniu prewspółczynnika VAT właściwego dla jednostki organizacyjnej wykorzystującej wskazaną inwestycję, tj. Zakładu, wyliczonego zgodnie z przepisami prawa na podstawie danych właściwych dla tej jednostki organizacyjnej?

Państwa stanowisko w sprawie

Brak jest jednoznacznego uregulowania przez ustawodawcę stosowania prewspółczynnika w przypadku będącym przedmiotem zapytania przy dokonywaniu wydatków (w tym inwestycyjnych) przez Gminę. Przepisy nie wskazują wprost, który prewspółczynnik Gminy (urzędu), czy zakładu budżetowego należałoby przy przedmiotowej inwestycji zastosować.

Z treści zapisu art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361) wynika, że w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione dwa warunki tzn. odliczenia dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi przy nabyciu, których, podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych VAT. Obie wyżej wymienione przesłanki w odniesieniu do przedmiotowej inwestycji zrealizowanej przez Gminę zostały spełnione, a tym samym Gmina będzie miała możliwość odliczenia podatku VAT naliczonego z tytułu wydatków poniesionych na realizację inwestycji.

Zakupiony agregat prądotwórczy przekazany został w używanie samorządowemu zakładowi budżetowemu - Zakładowi (...) w (...), który wykorzystuje go w imieniu Gminy (...) zarówno do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług (odpłatne usługi na rzecz mieszkańców oraz osób prowadzących działalność gospodarczą), jak też niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (nieopodatkowana sprzedaż na rzecz jednostek organizacyjnych Gminy). Zgodnie z treścią art. 86 ust. 2a ustawy, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2 oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym „sposobem określenia proporcji”.

Dla jednostek samorządu terytorialnego sposób ten został określony w rozporządzeniu, w którym zapisano również, że sposób określenia proporcji ustala się odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego. Gmina z dniem 1 stycznia dokonała centralizacji rozliczeń podatku VAT ze swoimi jednostkami organizacyjnymi, w tym zakładem budżetowym. Każda z tych jednostek wykonuje w imieniu Gminy jej zadania własne. Dlatego też zastosowanie prewspółczynnika stosowanego do nabyć towarów i usług jednostki, która wykonuje określony rodzaj działalności, będzie najbardziej odpowiadało specyfice wykonywanej przez Gminę działalności tylko w sytuacji, gdy zastosujemy prewspółczynnik tejże jednostki. Zakład budżetowy wykonuje zadania własne Gminy w zakresie gospodarki komunalnej, w tym: zbiorowe zaopatrzenie w wodę, odprowadzanie i oczyszczanie ścieków, jak też bieżącą eksploatację, konserwację czy remonty istniejącej infrastruktury wodociągowej i kanalizacyjnej. Poprzez używanie agregatu prądotwórczego w razie awarii i przerw w dostawie prądu zapobiega wyłączaniu urządzeń na hydrofornii w miejscowości (...), a tym samym przerwach w dostawie wody.

W związku z powyższym Gmina ma możliwość odzyskania podatku VAT od inwestycji związanej z zakupem agregatu prądotwórczego, służącego zapobieganiu w przerwach dostaw prądu do urządzeń na obiekcie infrastruktury wodociągowej, z zastosowaniem prewspółczynnika zakładu budżetowego.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.) zwanej dalej „ustawą”:

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy:

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje gdy:

• podatek odlicza podatnik podatku od towarów i usług,
• towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Warunkiem, który daje podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Podatnik nie ma prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od nabywanych towarów i usług, których nie będzie wykorzystywał do wykonywania czynności opodatkowanych (czyli czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi).

Art. 88 ustawy zawiera listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Tylko podatnik podatku od towarów i usług, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej ma prawo do odliczenia podatku.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy:

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy:

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy:

Organy władzy publicznej nie są podatnikami podatku od towarów i usług w związku z realizacją zadań, które podejmują jako podmioty prawa publicznego, nawet jeśli pobierają należności, opłaty lub składki. Organy te są podatnikami VAT w przypadku wykonywanych czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności:

• czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników,
• czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT.

Rolę gminy określa ustawa z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1465):

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Stosownie do art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym:

Zgodnie z art. 3 ustawy z dnia 5 września 2016 r. o szczególnych zasadach rozliczeń podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych przeznaczonych na realizację projektów finansowanych z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub od państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu przez jednostki samorządu terytorialnego (t. j. Dz. U. z 2018 r. poz. 280):

W myśl art. 4 ustawy z dnia 5 września 2016 r.:

Jak stanowi art. 2 pkt 1 ustawy z dnia 5 września 2016 r.:

Podatnikiem dla wszelkich czynności realizowanych przez jednostki utworzone przez jednostkę samorządu terytorialnego jest ta jednostka. Zatem wszystkie czynności wykonywane przez te jednostki na rzecz osób trzecich powinny być rozliczane przez jednostkę samorządu terytorialnego, która je utworzyła (np. gminę), a czynności dokonywane między tymi jednostkami mają charakter wewnętrzny.

Wyrażoną w art. 86 ust. 1 ustawy generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego uzupełniają regulacje zawarte m.in. w art. 86 ust. 2a ustawy, zgodnie z którym:

Stosownie do art. 86 ust. 2b ustawy:

Zgodnie z art. 86 ust. 2c ustawy:

W myśl art. 86 ust. 22 ustawy:

Na podstawie powyższej delegacji zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 999), zwane dalej rozporządzeniem.

W myśl § 1 pkt 1 i 2 rozporządzenia:

W rozporządzeniu tym zostali wskazani podatnicy, do których przepisy w nim zawarte się odnoszą. Są to: jednostki samorządu terytorialnego, samorządowe instytucje kultury, państwowe instytucje kultury, uczelnie publiczne, instytuty badawcze.

Zgodnie z § 2 pkt 8 rozporządzenia:

W myśl § 3 ust. 1 rozporządzenia:

Stosownie do § 3 ust. 4 rozporządzenia:

Z opisu sprawy wynika, że są Państwo jednostką samorządu terytorialnego, zarejestrowaną jako czynny podatnik VAT. Od dnia 1 stycznia 2017 r. dokonali Państwo centralizacji rozliczeń VAT Państwa i Państwa jednostek organizacyjnych, w tym zakładu budżetowego - Zakładu (...) i od tej daty dla potrzeb VAT rozliczają się wspólnie ze swoimi jednostkami organizacyjnymi.

W ramach realizacji zadań własnych sukcesywnie modernizują i rozbudowują Państwo sieć kanalizacyjną oraz wodociągową a także inną infrastrukturę sanitarną na terenie gminy. Zadania w zakresie uzdatniania i dostarczania wody, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych realizują Państwo poprzez Zakład (...).

Zrealizowali Państwo zadanie inwestycyjne pn. „...”. Agregat prądotwórczy służy do wytwarzania energii elektrycznej niezbędnej do zasilania urządzeń znajdujących się na hydrofornii, służących dostarczaniu wody dla mieszkańców oraz jednostek budżetowych w razie awarii i przerwach w dostawie prądu.

Zakupiony agregat prądotwórczy został oddany nieodpłatnie w używanie na rzecz Zakładu i wykorzystywany jest do prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług (odpłatne usługi na rzecz mieszkańców), jak też do czynności nieopodatkowanych (usługi na rzecz jednostek organizacyjnych gminy).

Nie będą Państwo mieli możliwości bezpośredniego przyporządkowania wydatków inwestycyjnych do poszczególnych wykonywanych przez zakład budżetowy czynności opodatkowanych VAT lub niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Państwa wątpliwości dotyczą tego, czy są Państwo uprawnieni do odliczenia podatku VAT naliczonego od zakupu inwestycyjnego pn. „(...)” przy zastosowaniu prewspółczynnika zakładu budżetowego.

Z ww. przepisów wynika, że w celu odliczenia podatku naliczonego podatnik powinien w pierwszej kolejności przyporządkować ponoszone wydatki do poszczególnych rodzajów działalności (opodatkowanej podatkiem VAT, zwolnionej i niepodlegającej opodatkowaniu tym podatkiem). W przypadku zakupów bezpośrednio związanych z działalnością opodatkowaną, podatnik na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy odlicza podatek naliczony w całości. Brak jest natomiast takiego prawa w stosunku do podatku naliczonego związanego z towarami i usługami wykorzystywanymi do wykonywania czynności niepodlegających temu podatkowi oraz zwolnionych z opodatkowania.

Natomiast w sytuacji, gdy takie przyporządkowanie nie jest możliwe, a wydatki służą zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, podatnik winien ustalić „sposób określenia proporcji” (prewspółczynnik), o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy. Jednocześnie Minister Finansów w ww. rozporządzeniu określił dla jednostek samorządu terytorialnego sposób określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanych przez te jednostki działalności i dokonywanych przez nie nabyć.

Jak Państwo wskazali, zakupiony agregat prądotwórczy został oddany nieodpłatnie w używanie na rzecz Zakładu i wykorzystywany jest do prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług (odpłatne usługi na rzecz mieszkańców), jak też do czynności nieopodatkowanych (usługi na rzecz jednostek organizacyjnych gminy).

Nie będą Państwo mieli możliwości bezpośredniego przyporządkowania wydatków inwestycyjnych do poszczególnych wykonywanych przez zakład budżetowy czynności opodatkowanych VAT lub niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Tym samym zachodzi sytuacja, o której mowa powyżej - wydatki służą zarówno do celów wykonywanej działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza oraz nie mają Państwo możliwości przyporządkowania tych wydatków do jednego rodzaju czynności.

Zatem mają Państwo prawo do odliczenia części podatku naliczonego od wydatków inwestycyjnych pn. „(...)” przy zastosowaniu prewspółczynnika Państwa zakładu budżetowego – Zakładu (...), zgodnie z zasadami określonymi w art. 86 ust. 2a-2h ustawy oraz § 3 ust. 4 rozporządzenia.

Państwa stanowisko jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).