Ustalenie, czy otrzymane przez Spółkę dofinansowanie na pokrycie kosztów realizacji Projektu podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług – jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

10 lipca 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 5 lipca 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy ustalenia, czy otrzymane przez Spółkę dofinansowanie na pokrycie kosztów realizacji Projektu podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwania – pismami z 10 września 2024 r. (wpływ 11 września 2024 r.) oraz z 10 września 2024 r. i 25 września 2024 r. (wpływ 25 września 2024 r.), jak również pismem z 14 października 2024 r. (wpływ 14 października 2024 r.)

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

Spółka jest czynnym podatnikiem podatku VAT i prowadzi działalność gospodarczą w zakresie szeroko rozumianego doradztwa biznesowego oraz pozyskiwania i rozliczania dla swoich klientów różnego rodzaju dotacji, grantów i subwencji.

Spółka jest tzw. spółką not for profit i zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa handlowego (m.in. art. 151 § 1 Kodeksu spółek handlowych) oraz umową spółki może prowadzić także inną działalność niż działalność gospodarcza, a uzyskiwane dochody przeznacza także na realizację celów niezwiązanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Uzyskiwane dochody nie są przy tym przeznaczane do podziału między udziałowców (tzw. wyłączenie prawa wspólników do dywidendy). W ramach tej sfery działalności (tj. poza zakresem działalności gospodarczej) Spółka podejmuje różnego rodzaju aktywności na rzecz rozwoju innowacyjności.

Obecnie, w ramach działalności non for profit i Programu Operacyjnego Fundusze Europejskie dla B na lata 2021-2027, Priorytet (...) – Spółka realizuje projekt pn. „(...)”, który jest współfinansowany ze środków Unii Europejskiej w ramach Europejskiego Funduszu Społecznego A (dalej: „Projekt”). Projekt jest realizowany w ramach umowy o dofinansowanie, którą Spółka zawarła z Województwem B (dalej: „WB”).

Projekt realizowany jest w partnerstwie z dwoma innymi podmiotami (dalej Partnerzy). Zarówno Spółka jak i Partnerzy realizują projekt w tożsamym zakresie – zadania projektowe dla każdego podmiotu są takie same, różnicą jest tylko skala. Spółka realizuje, w zaokrągleniu, 50% zadań i budżetu, Partnerzy po, w zaokrągleniu, 25% zadań i budżetu.

Partnerzy to:

-C (dalej: „C”) z siedzibą w (...), spółdzielnia zarejestrowana w Rejestrze Przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego prowadzonym przez Sąd Rejonowy (...) Wydział Gospodarczy Krajowego Rejestru Sądowego pod numerem (…);

-E spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „E”) z siedzibą w (...), zarejestrowana w Rejestrze Przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego prowadzonego przez Sąd Rejonowy (…) Wydział Gospodarczy Krajowego Rejestru Sądowego pod numerem (…).

Projekt, zgodnie z założeniami, jest realizowany w okresie (...), ale w pewnych okolicznościach okres ten może być zmieniony.

Celem głównym projektu jest zwiększenie kompetencji min. (...) pracowników (w tym osób prowadzących działalność na własny rachunek) i potencjału min. (...) MŚP mających swoją siedzibę, filię, delegaturę, oddział na terenie Województwa B. Cel ten zostanie osiągnięty poprzez min. (...) diagnozy potrzeb edukacyjnych i luk kompetencyjnych w MŚP z województwa B, a następnie wsparcie min. (...) MŚP w realizacji usług rozwojowych w Bazie Usług Rozwojowych (dalej: „BUR”) oraz monitoring ich realizacji (min. 50% usług rozwojowych).

Cel zostanie także osiągnięty przez refundację min. (...) MŚP usług rozwojowych wybranych z BUR z naciskiem na kompetencje (...). Projekt zakłada dystrybucję środków w ramach Podmiotowego Systemu Finansowania zgodnie z zasadami określonymi w (...).

Projekt jest zgodny z wytycznymi dotyczącymi realizacji projektów z udziałem środków Europejskiego Funduszu Społecznego A w regionalnych programach na lata 2021-2027.

W projekcie planowane są zadania polegające na działaniach merytorycznych poza Bazą Usług Rozwojowych (zadanie 1: dotyczy wydatków poniesionych przez Spółkę i Partnerów na wynagrodzenia doradców mobilnych: umowy o pracę i umowy cywilnoprawne oraz zwrot kosztów dojazdu na diagnozę potrzeb MŚP i monitoring usług rozwojowych), wsparciu przedsiębiorców (zadanie 2: polega na refundacji przez Spółkę i Partnerów wydatków poniesionych przez przedsiębiorstwa na usługi oraz koszty pośrednie (zadanie 3). Wszystkie powyższe wydatki zostaną sfinansowane z uzyskanej przez Spółkę dotacji w ramach realizacji projektu. Zestawienie przedmiotowe tych wydatków przedstawia się następująco:

·wynagrodzenia doradców mobilnych (zatrudnionych na umowę o pracę oraz podwykonawców zatrudnionych na umowy cywilno-prawne) – VAT może pojawić się w fakturach podwykonawców zatrudnionych na umowy cywilno-prawne;

·koszt dojazdu na diagnozę potrzeb rozwojowych i monitoring usług rozwojowych –VAT może pojawić się w kosztach zakupu paliwa, jeśli doradcy mobilni będą korzystali z samochodów służbowych;

·refundacja kosztów usług rozwojowych dla MŚP. Usługi rozwojowe będą rozliczane i refundowane MŚP przez Spółkę i Partnerów w stosunku do wartości brutto lub netto danej usługi rozwojowej ze względu na sposób ich rozliczeń księgowych w danej MŚP. Przykładowo, jeśli dana firma otrzymała fakturę VAT za usługę rozwojową i wartość kosztów VAT rozlicza w ramach swojej działalności, to nie może uzyskać refundacji tej części kosztów usługi rozwojowej u Operatora. Jeśli natomiast nie ma prawnej możliwości rozliczenia VAT-u, a poniosła pełny koszt takiej usługi wraz z VAT-em, to podstawą do refundacji jest pełna wartość brutto;

·       koszty pośrednie do wysokości 10% kosztów bezpośrednich Projektu (wyżej wskazanych), które nie są raportowane, a które dotyczą kosztów obsługi prawnej, księgowej, administracji, promocji itp. uzyskane dofinansowanie stanowi zwrot kosztów poniesionych w związku z realizacją Projektu. VAT pojawi się na poziomie faktur kosztowych za usługi (księgowe, prawne) oraz zakupy niezbędne do zarządzania projektem.

Dofinansowanie i wkład własny do usług rozwojowych – całość wydatku ponoszona przez przedsiębiorcę, a następnie po dostarczeniu dokumentu księgowego oraz potwierdzenia zapłaty, Spółka lub Partnerzy wypłacają refundację ze środków pozyskanej z WB dotacji.

Uzyskane dofinansowanie stanowi zwrot kosztów poniesionych w związku z realizacją Projektu, w transzach, na podstawie wniosku o płatność składanego przez Spółkę do WB, Spółka i Partnerzy w ramach Projektu nie osiągają innych przychodów poza dotacją, a realizacja Projektu nie ma bezpośredniego wpływu na cenę towarów lub realizowanych usług. W związku z realizacją projektu Spółka i Partnerzy nie wykonują żadnych czynności podlegających opodatkowaniu, a jedynie realizują wyżej przedstawione zadania, które są finansowane ze środków uzyskanych z dotacji, a w przypadku zadania nr 2 (realizacja wsparcia) częściowo sfinansowanych wkładem własnym uczestników (od 20% do 50% wartości usługi rozwojowej).

Zgodnie z Regulaminem wyboru projektów w ramach konkursu nr (...), w projekcie, którego wartość jest mniejsza niż 5 min EUR (włączając VAT), podatek VAT jest kwalifikowalny. W projekcie, którego wartość wynosi co najmniej 5 mln EUR (włączając VAT), podatek VAT jest niekwalifikowalny. W projekcie, którego wartość wynosi co najmniej 5 mln EUR (włączając VAT), podatek VAT może być kwalifikowalny, gdy brak jest prawnej możliwości odzyskania podatku VAT zgodnie z przepisami prawa krajowego. Wartość projektu realizowanego przez Spółkę i Partnerów to: (...) zł.

W przypadku, gdy uczestnik konkursu ma status czynnego podatnika, a tak jest w przypadku Spółki i Partnerów, VAT może zostać uznany za kwalifikowalny jedynie w przypadku posiadania przez Wnioskodawcę indywidualnej interpretacji podatkowej, wydanej przez uprawniony organ – Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej.

Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu sprawy pismem z 10 września 2024 r.

1.Spółka F (dalej: „Spółka” lub „Lider”) pełni rolę Koordynatora/Lidera/Operatora w ramach realizowanego Projektu.

1)Spółka jest odpowiedzialna za reprezentowanie Partnerów przed Instytucją Zarządzającą (...) na wszystkich etapach realizacji Projektu.

2)Spółka nie otrzymuje żadnego wynagrodzenia od Partnerów.

2.Partnerzy Projektu nie uiszczają żadnych środków finansowych w związku z realizacją Projektu na rzecz Spółki.

3.Operatorem jest Lider (F) oraz Partnerzy (E i C), co oznacza, że Lider jak i Partnerzy wykonują zadania Operatora w stosunku do Uczestników Projektu (dalej: „Przedsiębiorstwo” lub „MŚP”), tj. w szczególności:

a)działania informacyjne i promocyjne dotyczące Projektu,

b)rekrutacja uczestników Projektu,

c)weryfikacja dokumentacji rekrutacyjnej,

d)weryfikacja możliwości udzielenia wsparcia MŚP (limity pomocy de minimis, ryzyko podwójnego finansowania, VAT),

e)diagnozowanie potrzeb rozwojowych/edukacyjnych i luk kompetencyjnych w MŚP,

f)zawarcie z MŚP umowy dotyczącej dofinansowania usługi rozwojowej,

g)wsparcie MŚP w obsłudze Bazy Usług Rozwojowych (dalej: „BUR”),

h)rejestracja wsparcia w BUR,

i)czynności kontrolne wykonania usług rozwojowych przez podmioty oferujące te usługi w BUR na rzecz MSP (monitoring usługi rozwojowej),

j)wystawienie i, jeśli zajdzie taka konieczność, korekta zaświadczenia o udzielonej pomocy de minimis,

k)rozliczenie usługi rozwojowej,

l)weryfikacja możliwości refundacji oraz refundacja MSP kosztów usług rozwojowych wybranych z BUR.

4.W projekcie realizowane są trzy zadania.

Zadanie 1 polega na działaniach merytorycznych poza Bazą Usług Rozwojowych i dotyczy wydatków poniesionych przez Spółkę i Partnerów na wynagrodzenia doradców mobilnych: umowy o pracę i umowy cywilnoprawne oraz zwrot kosztów dojazdu na diagnozę potrzeb MŚP i monitoring usług rozwojowych.

Zadanie 2 polega na działaniach merytorycznych w Bazie Usług Rozwojowych i dotyczy refundacji przez Spółkę i Partnerów wydatków poniesionych przez przedsiębiorstwa na usługi rozwojowe.

Zadanie 3 to koszty pośrednie ponoszone do wysokości 10% kosztów bezpośrednich Projektu (w związku z realizacją działań w ramach zadania 1 i 2), które nie są raportowane, a które dotyczą kosztów obsługi prawnej, księgowej, administracji, promocji, rekrutacji itp. Uzyskane dofinansowanie stanowi zwrot kosztów poniesionych w związku z realizacją Projektu.

Zakres realizacji poszczególnych zadań jest proporcjonalny. Oznacza to, że w zaokrągleniu 50% działań (jak i wydatków) przypada na Lidera, w zaokrągleniu po 25% działań jak i wydatków przypada na Partnerów Lider oraz Partnerzy realizują pełny cykl wsparcia dla swojej grupy przedsiębiorstw.

5.Czynności wykonywane przez Spółkę w ramach Projektu w związku z realizacją zadania 1 to analiza potrzeb rozwojowych MŚP, wsparcie MŚP w obsłudze BUR oraz monitoring realizacji usług rozwojowych (czyli przeprowadzanie czynności kontrolnych wykonania usług rozwojowych przed podmioty BUR na rzecz MŚP).

Czynności wykonywane przez Spółkę w ramach Projektu w związku z realizacją zadania 2 to refundacja kosztów usług rozwojowych wybranych z BUR przez MŚP.

Czynności wykonywane przez Spółkę w ramach Projektu w związku z realizacją zadania 3 to stworzenie zespołu projektowego oraz organizacja biura projektowego, przeprowadzenie rekrutacji przedsiębiorstw, analiza dokumentów zgłoszeniowych niezbędnych do podpisania umów, rozliczanie wszystkich kosztów projektu.

6.Na pytanie o treści „Co Państwa Spółka rozumie przez stwierdzenie „zadania projektowe dla każdego podmiotu są takie same, różnicą jest tylko skala. Spółka realizuje, w zaokrągleniu, 50% zadań i budżetu, Partnerzy po, w zaokrągleniu, 25% zadań i budżetu” i na czym ta różnica polega? Prosimy to szczegółowo wyjaśnić”, wskazali Państwo, że:

„Lider i Partnerzy są stronami współrealizującymi Projekt i odpowiedzialnymi za realizację wszystkich zadań objętych Projektem. Podział zadań w Projekcie jest przeprowadzony ilościowo co oznacza, że każda ze Stron będzie realizowała pełny cykl wsparcia dla swojej grupy przedsiębiorstw oraz ich pracowników, poczynając od rekrutacji, przez analizę potrzeb, wybór form wsparcia, monitoring, rozliczenie usług, wystawienie zaświadczenia o pomocy de minimis oraz sprawozdawczość. Różnica pomiędzy Liderem a Partnerami oznacza, że Lider otrzymuje (po zaokrągleniu) 50% budżetu na zadania w Projekcie (czyli realizuje odpowiedni procent zadań i budżetu), a Partnerzy otrzymują (po zaokrągleniu) po 25% budżetu na zadania w Projekcie (czyli realizują odpowiedni procent zadań i budżetu)”.

7.Spółka ponosi odpowiedzialność za niewykonanie lub nienależyte wykonanie świadczeń, do których wykonania jest zobowiązana w związku z udziałem w Projekcie, przed Instytucją Zarządzającą (...), którą jest Województwo B (reprezentowane przez Zarząd Województwa B). W przypadku nienależytego wykonania umowy Lider może być pozbawiony środków na realizację Projektu.

8.Dotacja, którą otrzymuje Spółka, przeznaczona jest i będzie na:

·wynagrodzenia doradców mobilnych (zatrudnionych na umowę o pracę oraz podwykonawców zatrudnionych na umowy cywilnoprawne),

·zwrot kosztów dojazdu na diagnozę potrzeb rozwojowych i monitoring usług rozwojowych,

·refundację kosztów usług rozwojowych dla MŚP,

·koszty pośrednie do wysokości 10% kosztów bezpośrednich Projektu (wyżej wskazanych), które nie są raportowane, a które dotyczą kosztów obsługi prawnej, księgowej, administracji, promocji, rekrutacji itp. Uzyskane dofinansowanie stanowi zwrot kosztów poniesionych w związku z realizacją Projektu.

9.W odpowiedzi na pytanie o treści „Do kogo skierowane są działania wykonywane przez Państwa w ramach projektu pn.: „(…)”, kto jest jego uczestnikiem: osoby fizyczne, przedsiębiorstwa, inne podmioty – jakie?”, wskazali Państwo, że:

Obszarem realizacji Projektu jest Województwo B. Grupą docelową Projektu są:

a)mikro, małe i średnie przedsiębiorstwa (dalej: „MŚP”) mające siedzibę (filię, delegaturę, oddział) i prowadzący działalność gospodarczą w Województwie B lub odprowadzający podatki na terenie tego województwa co najmniej 6 miesięcy przed otrzymaniem wsparcia,

b)pracownicy MŚP zatrudnieni na terenie Województwa B co najmniej 3 miesiące przed udzieleniem wsparcia u danego pracodawcy.

10.Na pytanie o treści „Na czym dokładnie polegają działania wykonywane przez Państwa w ramach projektu polegającego na zwiększeniu kompetencji min. (...) pracowników? Czy są to działania skierowane do konkretnych osób (jakich?)?”, wskazali Państwo, że:

„Działania wykonywane przez Spółkę w ramach Projektu polegają na rekrutacji MŚP z regionu B, a następnie przekazywaniu dofinansowania na usługi rozwojowe realizowane w ramach BUR dla pracowników tychże MŚP. Lider (i Partnerzy) nie prowadzą szkoleń i doradztwa oraz nie świadczą usług rozwojowych. Lider (i Partnerzy) pośredniczą (jako Operator), pomiędzy Instytucją Zarządzającą a przedsiębiorstwami, w przekazywaniu dofinansowania na usługi rozwojowe, które przedsiębiorstwa nabywają od podmiotów z BUR”.

11.Na pytanie o treści „W jaki sposób wybierają Państwo uczestników Projektu, jakie kryteria musi spełnić uczestnik Projektu? Ilu uczestników weźmie udział w Projekcie?”, wskazali Państwo, że:

„Przed udzieleniem wsparcia weryfikowana jest kwalifikowalność i możliwość udzielenia wsparcia finansowego, w tym w szczególności:

a)weryfikowani są potencjalni Uczestnicy Projektu zgłoszeni do Projektu pod kątem spełniania kryterium zatrudnienia oraz świadczenia pracy na terenie Województwa B na podstawie Formularza zgłoszeniowego,

b)weryfikowane jest czy usługi rozwojowe wybrane przez Przedsiębiorstwo są możliwe do dofinansowania zgodnie z Wytycznymi wydanymi w oparciu o art. 5 ustawy z dnia 28 kwietnia 2022 r. o zasadach realizacji zadań finansowanych ze środków europejskich w perspektywie finansowej 2021-2027, w szczególności z Wytycznymi dotyczącymi realizacji projektów z udziałem środków Europejskiego Funduszu Społecznego A w regionalnych programach na lata 2021-2027, czy spełniają kryteria usługi rozwojowej zarejestrowanej w BUR oraz weryfikowana jest zgodność wybranych usług rozwojowych z biznesowym celem rozwojowym określonym w diagnozie potrzeb rozwojowych i luk kompetencyjnych, na podstawie Formularza zgłoszeniowego,

c)weryfikowane są usługi rozwojowe pod kątem wykluczenia podwójnego finasowania,

d)sprawdzana jest możliwość/brak możliwości kwalifikowalności podatku VAT,

e)określany jest maksymalny poziom wsparcia dla Przedsiębiorstwa i jego pracowników,

f)potwierdza się dostępność limitu w ramach pomocy de minimis,

g)potwierdza się dostępność środków w ramach limitu 48 000,00 PLN na Przedsiębiorstwo w Podmiotowym Systemie Finansowania.

Projekt obejmuje wsparciem minimum (...) MŚP, w tym osoby prowadzące własną działalność oraz (...) Pracowników MŚP z Województwa B”.

12.Na pytanie o treści „Kto będzie zawierał umowy z uczestnikami Projektu i jaki jest/będzie jej przedmiot?” wskazali Państwo, że:

„Operator (doprecyzowanie w pkt 3) zawiera z Przedsiębiorstwem Umowę wsparcia. Umowa wsparcia określa w szczególności: przedmiot umowy, rodzaj przyznanej pomocy, poziom dofinansowania, warunki refundacji, monitoringu i kontroli. Przedmiotem umowy jest przyznanie Przedsiębiorstwu dofinansowania na pokrycie części kosztów usługi/usług rozwojowych realizowanych w ramach BUR”.

13.Warunki umów, na podstawie których Spółka realizuje zadania/czynności objęte zakresem Projektu, są jednakowe dla wszystkich uczestników.

14.W odpowiedzi na pytanie o treści „Czy umowy zawierane z uczestnikami Projektu określają/będą określały jakie konkretnie czynności będzie Państwa Spółka wykonywać na rzecz uczestników? Jeśli tak, to prosimy zwięźle opisać jakie są/będą to czynności?, wskazali Państwo, że:

„Tak, Spółka na rzecz MŚP dokonuje refundacji kosztów usług rozwojowych nabytych w ramach BUR od podmiotów trzecich”.

15.Umowy zawarte z uczestnikami Projektu mogą zostać rozwiązane przez Operatora w przypadku, gdy Przedsiębiorstwo:

a)naruszyło postanowienia Umowy lub Regulaminu Projektu,

b)przedstawiło fałszywe lub niepełne dane w dokumentach w celu uzyskania dofinansowania,

c)uchyla się od realizacji warunków określonych w Umowie, w szczególności nie zrealizuje usług rozwojowych w terminie […] dni od dnia zawarcia niniejszej Umowy.

W przypadku Przedsiębiorstw umowy mogą być przez nich rozwiązane na podstawie ogólnych przepisów prawa krajowego”.

16.W odpowiedzi na pytanie o treści „Czy w związku z udzielaniem wsparcia finansowego część dotacji jest przekazywana uczestnikom Projektu w formie pieniężnej, a Państwa Spółka występuje w tej sytuacji wyłącznie w roli pośrednika przekazującego część dofinansowania? Jeśli tak, którzy uczestnicy Projektu są uprawnieni do otrzymania wsparcia finansowego?, wskazali Państwo, że:

„Uczestnik projektu, czyli MŚP, pokrywa koszty usług rozwojowych ze środków własnych za szkolenia zrealizowane w ramach BUR, w których biorą udział jego pracownicy. Następnie, uczestnik projektu (MŚP) zwraca się do Operatora o refundację tych kosztów (w wysokości 80%). Operator zwraca te środki MŚP”.

17.Na pytanie o treści „Czy w ramach zwiększenia kompetencji min. (...) pracowników, poza przekazaniem wsparcia w postaci środków pieniężnych dla uczestników Projektu, wykonuje/będzie wykonywać Państwa Spółka na rzecz uczestników jakiekolwiek czynności/świadczenia? Jeśli tak, czy koszty tych czynności pokrywane są z otrzymywanej przez Państwa Spółkę dotacji?”, wskazali Państwo, że:

„Spółka poza przekazaniem wsparcia w postaci środków pieniężnych wykonuje powierzone Operatorowi zadania na rzecz uczestników Projektu. Koszty tych czynności pokrywane są z otrzymanej przez Spółkę dotacji. Spółka (jako Operator) na rzecz MŚP (będących Uczestnikami Projektu) może wykonywać takie działania jak: wsparcie w obsłudze BUR, monitoring usług rozwojowych, diagnoza potrzeb MŚP”.

18.Na pytanie o treści „Czy realizacja Projektu objętego zakresem wniosku, jest uzależniona od otrzymania dotacji, o której mowa w opisie sprawy, tj. czy gdyby Państwa Spółka nie otrzymała ww. dotacji, to realizowałaby ww. Projekt?”, wskazali Państwo, że:

„Realizacja Projektu objętego zakresem wniosku jest uzależniona od otrzymania dotacji. Gdyby Spółka nie otrzymała dotacji nie realizowałaby Projektu”.

19.Na pytanie o treści „Czy otrzymana dotacja ma/będzie miała bezpośrednio wpływ na cenę świadczonych przez Państwa Spółkę w ramach Projektu czynności/usług/dostawy towarów na rzecz podmiotów uczestniczących w projekcie?”, wskazali Państwo, że:

„W ramach projektu nie są dokonywane dostawy towarów. Natomiast zadania wykonywane przez Spółkę jako Operatora nie są oferowane na rynku w oderwaniu od realizowanego Projektu. Czynności te są ściśle powiązane z warunkami refundacji usług rozwojowych. Jeśli nie funkcjonuje refundacja usług rozwojowych nie ma też konieczności wykonywania innych czynności/zadań w ramach Projektu. Otrzymana dotacja nie będzie miała bezpośrednio wpływu na cenę wykonywanych przez Spółkę (jako Operatora) w ramach Projektu czynności/zadań na rzecz podmiotów uczestniczących w Projekcie”.

20.Otrzymane przez Spółkę dofinansowanie jest i będzie mogło być przeznaczone wyłącznie na realizację przypisanych Spółce w ramach Projektu zadań.

21.Spółka w trakcie realizacji Projektu jest zobowiązana do rozliczania się z otrzymanych środków finansowych z Instytucją Zarządzającą (...) (Województwo B reprezentowane przez Zarząd Województwa B). Spółka rozlicza się z otrzymanych środków finansowych zgodnie z zatwierdzonym harmonogramem płatności, w którym określone są okresy rozliczeniowe. Spółka rozlicza wydatki we wnioskach o płatność.

22.W przypadku niezrealizowania zadań dotyczących Projektu, Spółka będzie zobowiązana do zwrotu otrzymanych środków pieniężnych.

23.Na pytanie o treści „Czy świadczone w ramach Projektu czynności/usługi/dostawa towarów, mają/będą miały charakter odpłatny dla uczestników Projektu lub czy są/byłyby odpłatne, gdyby nie otrzymane dofinansowanie?”, wskazali Państwo, że:

„Świadczone w ramach Projektu czynności/usługi nie mają charakteru odpłatnego dla uczestników Projektu (przedsiębiorstw). Rozliczenia finansowe odbywają się pomiędzy uczestnikami Projektu a podmiotami, które świadczą usługi rozwojowe w ramach BUR. Gdyby nie otrzymane dofinansowanie Spółka nie wykonywałaby zadań jako Operator polegających na refundacji usług rozwojowych. Spółka nie posiadałaby odpowiedniej ilości środków pieniężnych więc poza Projektem nie wykonywałaby tych zadań. Usługi polegającej na refundacji usług rozwojowych nie ma na rynku komercyjnym. Operator nie świadczy na rzecz Uczestników Projektu usług”.

24.Na pytanie o treści „Czy Państwa Spółka miałaby możliwość realizacji Projektu bez dofinansowania, w sytuacji, gdy uczestnik Projektu musiałby ponieść 100% ceny udziału w tym Projekcie?”, wskazali Państwo, że:

„Nie ma możliwości realizacji Projektu bez dofinansowania. Nawet jeśli przedsiębiorstwo ponosiłoby 100% ceny usługi rozwojowej to nie ponosiłoby tego kosztu na rzecz Spółki tylko na rzecz podmiotów zarejestrowanych w BUR. W takiej sytuacji istnienie Operatora byłoby bezzasadne. Usługi rozwojowe świadczą podmioty zarejestrowane w BUR. Operator nie świadczy usług rozwojowych w ramach BUR”.

25.Wysokość otrzymanej dotacji jest uzależniona od ilości uczestniczących w Projekcie przedsiębiorstw.

26.Kwota dofinansowania przyznana Spółce jest wyliczana i uzależniona od liczby przedsiębiorstw biorących udział w Projekcie (max. 48 000 zł na MŚP). Liczba godzin prowadzonych szkoleń nie ma znaczenia ze względu na fakt, iż Spółka nie przeprowadza żadnych szkoleń w ramach Projektu. Usługi rozwojowe realizowane są przez podmioty zewnętrzne zarejestrowane w BUR. Podmioty te nie są stroną umowy ze Spółką.

27.W trakcie realizacji Projektu Spółka nie nabędzie towarów i/lub usług, które będzie wykorzystywała również po jego realizacji.

28.Po zakończeniu realizacji Projektu Spółka nie będzie wykonywać zadań jako Operator w takim samym zakresie, jak podczas realizacji Projektu. Nie ma możliwości odpłatnego wykonywania zadań polegających na refundacji usług rozwojowych w ramach BUR.

Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu sprawy pismem z 25 września 2024 r.

Doprecyzowanie opisu sprawy do pytania nr 4 o informacje:

1.Na pytanie o treści „Na czym konkretnie polegają realizowane przez Państwa w Zadaniu 1 i Zadaniu 2 działania merytoryczne? Prosimy je wyszczególnić odrębnie w stosunku do Zadania 1 i Zadania 2”, wskazali Państwo, że: „Działania merytoryczne w ramach zadania 1 obejmują:

-zdefiniowanie przez doradców mobilnych, przy współpracy z przedsiębiorstwem aplikującym o wsparcie, potrzeb rozwojowych mikro, małych i średnich przedsiębiorstw (dalej MŚP) i luk kompetencyjnych personelu MŚP, w celu weryfikacji które usługi rozwojowe w Bazie Usług Rozwojowych (dalej BUR) najlepiej odpowiadają na rzeczywiste potrzeby pracowników MŚP – celem jest weryfikacja tego czy środki na sfinansowanie usług rozwojowych są wydatkowane racjonalnie i zgodnie z realnymi potrzebami, a tym samym mogą być dofinansowane z EFS, te działania określono w dokumentacji konkursowej terminem „diagnoza potrzeb”;

-pomoc MŚP w obsłudze Bazy Usług Rozwojowych – np.: rejestracja w bazie, wybór dostawcy usług, weryfikacja ceny i jakości usługi – celem jest zagwarantowanie kwalifikowalności kosztu usług rozwojowych w projekcie (zgodność działań z procedurami BUR);

-czynności kontrolne wykonania usług rozwojowych przez podmioty z BUR na rzecz MŚP (monitoring) - doradca mobilny sprawdza czy usługa odbyła się zgodnie z zapisami w Karcie Usługi publikowanej w BUR (zakres usługi, dostępność materiałów, obecność uczestników czy prowadzących, informacja o źródłach finansowania)”.

2.Na pytanie o treści „Co konkretnie wykonują Państwo i na kogo rzecz realizując Zadanie 1, Zadanie 2 i Zadanie 3? Prosimy to szczegółowo opisać i przedstawić konkretną sytuację przykładem, jak wygląda realizacja przez Państwa ww. Zadań odrębnie w odniesieniu do każdego Zadania, w stosunku do uczestników Projektu”, wskazali Państwo, że:

„Działania merytoryczne w ramach zadania 2 obejmują m.in. refundację poniesionych przez MŚP kosztów usług rozwojowych na podstawie złożonych do Operatora dokumentów czyli wykonanie przelewu bankowego.

Przykład realizacji zadań przez Spółkę => W ramach zadania 3 zatrudniony personel m.in. prowadzi rekrutację MSP oraz analizuje dokumenty zgłoszeniowe złożone przez MŚP m.in. w kontekście kwalifikowalności MŚP i możliwości udzielenia wsparcia. Podpisywane są umowy dotyczące dofinansowania usług rozwojowych pomiędzy MŚP a Operatorem (zadanie 3). Realizując zadanie 1 Spółka oddelegowała bądź zatrudniła na umowę zlecenie doradców mobilnych. Doradca mobilny przeprowadza diagnozę (wcześniej zrekrutowanego w ramach zadania 3 MŚP) oraz sporządza raport z tej diagnozy, a także pomaga MŚP w obsłudze BUR (jeśli takie wsparcie jest konieczne), a także przeprowadza (w trakcie realizacji usług rozwojowych) monitoring usług rozwojowych i sporządza z niego raport. To działania realizowane w ramach zadania 1. Po zrealizowaniu usług rozwojowych wszystkie dokumenty dotyczące refundacji usług rozwojowych składane są przez MŚP u Operatora i poddawane analizie. Wśród dokumentacji niezbędnej do udzielenia refundacji jest opłacenie kosztów usługi rozwojowej przez MŚP oraz dokonanie oceny usługi w BUR przez MŚP. Wystawiane są zaświadczenia o udzielonej pomocy de minimis (wszystkie te działania to zadanie 3). W ramach zadania 2 Spółka dokonuje refundacji kosztów usług rozwojowych poniesionych przez MŚP, czyli wykonuje przelew bankowy”.

3.Na pytanie o treści „Co robią zatrudnieni przez Państwa doradcy mobilni i na czym ich praca polega? Prosimy to konkretnie opisać”, wskazali Państwo, że: „Zakres zadań doradców mobilnych obejmuje czynności wskazane w odpowiedzi na pytanie nr 1”.

4.Na pytanie o treści „Na czym konkretnie polega diagnoza potrzeb? Prosimy to konkretnie wyjaśnić”, wskazali Państwo, że: „Diagnoza potrzeb polega na określeniu, które usługi rozwojowe w BUR najlepiej odpowiadają na rzeczywiste potrzeby pracowników MŚP, a także, jakie umiejętności są najbardziej istotne dla MŚP i ich pracowników w kontekście Projektu i usług rozwojowych, które mogą być realizowane i finansowane w ramach BUR. Diagnoza jest dokonywana ściśle w kontekście tego co oferuje podmiotowy system finansowania usług rozwojowych (BUR) i tego jakie są realne potrzeby konkretnego przedsiębiorstwa w zakresie szkoleń czy doradztwa. Diagnoza ma zapewnić kwalifikowalność kosztu usługi rozwojowej, którą nabędzie MŚP od dostawcy usług w BUR (zgodność nabywanych usług z obszarem działań MŚP czy planowanych przez firmę kierunków rozwoju)”.

5.Na pytanie o treści „Na czym konkretnie polega monitoring usług rozwojowych? Prosimy to konkretnie opisać”, wskazali Państwo, że: „Monitoring usług rozwojowych to czynności kontrolne wykonywania usług rozwojowych przez podmioty zarejestrowane i świadczące usługi w BUR na rzecz MŚP. Dobór usług do monitoringu jest selektywny. Monitoring odbywa się w trzech formach:

·stacjonarny – poprzez wizytę osobistą doradcy mobilnego na miejscu realizacji usługi rozwojowej,

·online – jeśli usługi rozwojowe odbywają się zdalnie wówczas monitoring również jest przeprowadzany zdalnie poprzez podłączenie się doradcy do usługi online,

·automonitoring – prowadzony przez osobę uczestniczącą w usłudze rozwojowej lub trenera (w zależności od tego kto jest weryfikowany). Automonitoring stosowany w sytuacjach gdy doradca mobilny nie może dotrzeć osobiście do miejsca realizacji usługi rozwojowej. Polega na kontakcie mailowym i/lub telefonicznym przed rozpoczęciem usługi rozwojowej w celu udzielenia instrukcji jak przeprowadzić automonitoring czyli m.in. jakie i ile zdjęć zrobić, jak wypełnić, podpisać i przesłać online kartę monitoringu.

Podczas monitoringu weryfikowana jest m.in. poprawność oznakowania miejsca realizacji usługi, obecności zapisanych uczestników i trenera, dostępności materiałów merytorycznie zadeklarowanych w karcie usługi, zgodność merytoryczna i czasowa z harmonogramem i innymi warunkami określonymi w karcie usług”.

Pytanie (ostatecznie zadane w piśmie z 14 października 2024 r.)

Czy otrzymane przez Spółkę dofinansowanie na pokrycie kosztów realizacji Projektu podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 29a ustawy o VAT?

Państwa stanowisko w sprawie (ostatecznie wyrażone w piśmie z 14 października 2024 r.)

Zdaniem Wnioskodawcy, dofinansowanie otrzymane przez Spółkę na pokrycie kosztów realizacji Projektu nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, gdyż realizacja Projektu nie jest związana z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą, dofinansowanie nie stanowi wynagrodzenia za świadczenie usług lub dostawę towarów i nie ma bezpośredniego wpływu na ich cenę, gdyż w ramach realizacji Projektu Spółka nie świadczy jakichkolwiek usług, ani nie dokonuje dostaw towarów.

Uzasadnienie stanowiska Spółki

Uwagi wstępne

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 Ustawy o VAT, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Z kolei jak stanowi art. 8 ust. 1 Ustawy o VAT, przez świadczenie usług, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 Ustawy o VAT.

Przez świadczenie usług na gruncie przepisów Ustawy o VAT należy zatem rozumieć przede wszystkim określone zachowanie podatnika na rzecz innego podmiotu, które zasadniczo wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę. Przez świadczenie usług należy zatem rozumieć każde zachowanie niebędące dostawą towarów i świadczone na rzecz innego podmiotu.

Niemniej, aby świadczenie usług na terytorium kraju mogło być uznane za czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT muszą być spełnione łącznie następujące warunki:

·w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (usługobiorca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,

·świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony usługobiorcy (wynagrodzenie).

Nie każde jednak świadczenie na terytorium kraju wykonywane za odpłatnością podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, bowiem aby dane świadczenie (odpłatna dostawa towaru lub świadczenie usług) było opodatkowane podatkiem VAT, musi być również wykonane przez podmiot, który w związku z jego wykonaniem działa jako podatnik podatku VAT.

Stosownie do art. 15 ust. 1 Ustawy o VAT, podatnikami podatku VAT są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Pod pojęciem działalności gospodarczej, na podstawie art. 15 ust. 2 Ustawy o VAT, rozumie się natomiast wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Powyższe przepisy są wyrazem zasady powszechności opodatkowania podatkiem VAT, w myśl której opodatkowaniu tym podatkiem powinien podlegać możliwie każdy obrót towarem i świadczenie usług.

W tym miejscu należy wskazać, że definicja działalności gospodarczej wynikająca z Ustawy o VAT ma charakter autonomiczny względem innych gałęzi prawa i powinna być rozpatrywana niezależnie od tych innych przepisów. Z perspektywy przepisów o podatku VAT działalność gospodarcza nie musi być – co do zasady – prowadzona w celu osiągania zysku, gdyż w ramach działalności gospodarczej podatnik VAT może dążyć do osiągnięcia celów innych niż zarobkowe. Bez znaczenia także dla bycia podatnikiem VAT jest efekt prowadzonej działalności, w szczególności, czy jest to działalność dochodowa, czy też przynosząca straty.

W konsekwencji stwierdzić należy, że opodatkowaniu podatkiem VAT podlega tylko to świadczenie (dostawa towaru lub świadczenie usług) w przypadku, którego istnieje skonkretyzowany konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego korzyść, i które jest dokonywane przez podmiot działający w charakterze podatnika podatku VAT.

Jeśli jednak świadczenie nie jest wykonywane w ramach działalności gospodarczej, tj. nie jest wykonywane przez podmiot działający w charakterze podatnika VAT lub gdy nie istnieje skonkretyzowany podmiot, który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związane z danym świadczeniem, świadczenie to nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.

Z kolei w myśl art. 29a ust. 1 Ustawy o VAT, podstawą opodatkowania, co do zasady, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Realizacja projektu jako działalność inna niż gospodarcza

Przechodząc na grunt przedstawionego opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w pierwszej kolejności należy zaznaczyć, że Spółka jest podmiotem typu not for profit, co oznacza, że oprócz prowadzenia działalności o charakterze zarobkowym (gospodarczym) może prowadzić każdą inną działalność prawnie dozwoloną, o czym stanowi art. 151 § 1 KSH. Jednocześnie w umowie Spółki zostało wyłączone prawo wspólników do dywidendy. Co więcej, umowa Spółki jasno wskazuje, że Spółka została powołana także do realizacji przedsięwzięć na rzecz innowacyjności poprzez:

·identyfikację rozwiązań innowacyjnych i sprawdzanie ich potencjału rynkowego poprzez:

-przeprowadzanie badań rozwiązania innowacyjnego,

-analizę rynku rozwiązania innowacyjnego, opracowanie biznesplanu i studiów wykonalności,

·       prace przygotowawcze związane z rozpoczęciem działalności gospodarczej opartej na rozwiązaniu innowacyjnym,

·       dokonywanie inwestycji w Spółkę powstałą w wyniku działań określonych powyżej przez nabywanie lub obejmowanie akcji lub udziałów w tej Spółce.

O tym, że spółki z ograniczoną odpowiedzialnością mogą prowadzić działalność inną niż działalność gospodarcza (tu rozumianą jako zorganizowana działalność zarobkowa, wykonywana we własnym imieniu i w sposób ciągły) traktują również m.in. przepisy art. 3 ustawy z dnia 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie, w myśl których działalność pożytku publicznego może być prowadzona także przez spółki akcyjne i spółki z ograniczoną odpowiedzialnością oraz kluby sportowe będące spółkami działającymi na podstawie przepisów ustawy z dnia 25 czerwca 2010 r. o sporcie (Dz. U. z 2019 r. poz. 1468, 1495 i 2251), które nie działają w celu osiągnięcia zysku oraz przeznaczają całość dochodu na realizację celów statutowych oraz nie przeznaczają zysku do podziału między swoich udziałowców, akcjonariuszy i pracowników.

Biorąc jednak pod uwagę autonomiczność definicji działalności gospodarczej na gruncie przepisów Ustawy o VAT należy ustalić, czy realizacja Projektu przez Spółkę w rozpatrywanych okolicznościach, tj. nie dla celów zarobkowych (gospodarczych) może być uznane za wykonywanie działalności gospodarczej. Zdaniem Spółki, na takie pytanie należy odpowiedzieć przecząco, tj., że czynności podejmowane w ramach realizacji tych zadań w Projekcie nie stanowią wykonywania działalności gospodarczej, a Spółka w tym zakresie nie działa jako podatnik VAT. Przedmiotowe czynności realizowane przez Spółkę są po pierwsze realizowane w celach niekomercyjnych, lecz dla potrzeb realizacji innych celów statutowych, dla których Spółka została powołana – wspierania rozwoju innowacyjności – i w swej istocie działania te są zbliżone do prowadzenia nieodpłatnej działalności statutowej przez stowarzyszenia czy fundacje, które w takim zakresie zarówno w praktyce interpretacyjnej jak i doktrynie nie są uznawane za podmioty prowadzące działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów Ustawy o VAT.

Co bowiem kluczowe w sprawie, przedmiotowym czynnościom nie towarzyszy jakakolwiek odpłatność (świadczenie wzajemne), jakie Spółka miałaby otrzymać od kogokolwiek. W ocenie Spółki, immanentną cechą działalności gospodarczej jest jej odpłatny charakter i trudno uznać, aby producent, handlowiec, usługodawca, podmiot pozyskujący zasoby naturalne, rolnik czy osoba wykonująca wolny zawód prowadziła działalność bez uzyskiwania jakiejkolwiek odpłatności za podejmowane czynności, nawet jeśli w praktyce odpłatność ta ma charakter symboliczny i wcale nie musi przekładać się na uzyskiwanie zysku. Odpłatność taka, zdaniem Spółki, musi jednak co do zasady wystąpić, aby mówić o tym, że dana czynność jest w ogóle podejmowana w ramach działalności gospodarczej a tym samym, że świadczeniodawca działa w charakterze podatnika VAT.

Takie podejście nie narusza przy tym zasada powszechności opodatkowania podatkiem VAT, która wymaga, aby opodatkowaniu podlegał możliwie każdy obrót towarem i świadczenie usług. Zasada ta nie wyłącza jednak istnienia pewnej sfery działań, która jest poza opodatkowaniem podatkiem VAT. Dotyczy to w szczególności inicjatyw o charakterze społecznym (pożytku publicznego), działalności badawczo-naukowej, działalności charytatywnej i temu podobnych, które nie są inicjatywami podejmowanymi dla celów zarobkowych.

Dofinansowanie działalności innej niż gospodarcza

Zdaniem Spółki, nie można przy tym przyjąć, że w analizowanym przypadku odpłatnością jest dofinansowanie na realizację Projektu otrzymywane przez Spółkę.

Gdyby bowiem przyjąć, że każda dotacja, dofinansowanie czy inny rodzaj wsparcia celowego na rzecz podatnika VAT powoduje, że podejmowane przez niego działania finansowane z tych środków automatycznie stanowią działalność gospodarczą, wówczas np. przepisy art. 86 ust. 2a i następne Ustawy o VAT byłyby w dużej mierze „martwe” (zbędne), czego nie da się pogodzić z zasadą racjonalności prawodawcy i zasadami tworzenia i wykładni prawa, tym bardziej, że są one kluczowe z perspektywy zachowania podstawowych zasad na jakich opiera się system podatku VAT, gdyż są emanacją zasady neutralności tego podatku. Przepisy te wskazują, że prawo do odliczenia naliczonego podatku VAT nie przysługuje podatnikowi VAT od nabywanych towarów i usług, jeśli te nie są związane z jego działalnością gospodarczą. W przypadku, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”.

Następnie, w art. 86 ust. 2c pkt 3 Ustawy o VAT, wskazano, że przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika działalności innej niż gospodarcza.

Gdyby zatem przyjąć, że dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze otrzymane na realizację określonych działań zawsze przesądzają o tym, że beneficjent korzystający z tych form wsparcia realizując te działania czynić to może wyłącznie jako podatnik VAT w ramach działalności gospodarczej, przepis ten byłby całkowicie nielogiczny.

Trzeba również podkreślić, że dofinansowanie do Projektu – ma charakter dotacji zakupowej, tj. środki te Spółka może przeznaczyć jedynie na pokrycie kosztów ponoszonych na realizację Projektu, a nie na wynagrodzenie za podejmowane przez siebie czynności, a tym bardziej za świadczenie jakichkolwiek usług lub dostawę towarów.

O zakupowym charakterze dofinansowania Projektu w tej części świadczy również to, że poziom dofinansowania Projektu może finalnie się zmienić (np. w wyniku nie osiągniecia zakładanych poziomów wskaźników rezultatu), jednak okoliczność ta pozostanie bez wpływu na to, że Projekt zostanie zrealizowany.

Jednocześnie, zgodnie z ugruntowaną wykładnią, wspartą dorobkiem orzeczniczym, opodatkowanie subwencji, dotacji i temu podobnych mechanizmów wsparcia finansowego, stanowi wyjątek od zasad ogólnych systemu VAT i jedynie takie subwencje (dotacje), które są subwencjami (dotacjami) związanymi bezpośrednio z ceną dostawy towarów czy ceną świadczenia usług mogą stanowić podstawę opodatkowania. Wyjątek ten należy interpretować w sposób ścisły, a wykładnia ścisła tych przepisów prowadzi do wniosku, że tylko subwencje (dotacje) bezpośrednio wpływające na cenę świadczenia podlegają opodatkowaniu. Natomiast inne subwencje (dotacje), które nie przekładają się na cenę świadczenia nie wchodzą tym samym do podstawy opodatkowania, a w konsekwencji nie podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT.

Pojęcie „dotacja bezpośrednio związana z ceną” nie zostało sprecyzowane w przepisach Ustawy o VAT, jednak jego znaczenie w całym systemie VAT było przedmiotem orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, w szczególności chodzi tu o wyroki w sprawach C-184/00 (Office des products wallons ASBL v. Belgian State) oraz C-353/00 (Keeping Newcastle Warm Ltd. v. Commisioners of Customs and Excise, w skrócie KNW).

W wyroku C-184/00 Trybunał stwierdził, że pojęcie subwencji (dotacji) bezpośrednio związanych z ceną należy interpretować jako obejmujące wyłącznie subwencje, które stanowią całość lub część wynagrodzenia za dostawę towarów lub świadczenie usług, a które są wypłacane przez podmiot trzeci w stosunku do sprzedawcy lub świadczącego. Trybunał argumentował, że w celu ustalenia, czy dotacja stanowi wynagrodzenie, cena towarów i usług musi, co do zasady, być ustalana nie później, niż w momencie zdarzenia podlegającego opodatkowaniu. Zobowiązanie do zapłaty dotacji dokonane przez osobę, która jej udziela, rodzi korelat, jakim jest prawo beneficjenta do jej otrzymania, ponieważ dokonał on dostawy podlegającej opodatkowaniu. Ten związek pomiędzy dotacją a ceną musi być jednoznacznie widoczny na podstawie indywidualnej analizy okoliczności stanowiących podstawę wypłaty tego wynagrodzenia. Z drugiej strony nie jest konieczne, aby cena towarów lub usług bądź część tej ceny została ustalona. Wystarczy by możliwe było jej ustalenie. Cena jaką płaci nabywca musi być ustalana w taki sposób, że zmniejsza się ona w proporcji do dotacji przyznanej sprzedawcy towarów lub świadczącemu usługi, co zatem stanowi element ustalenia ceny, jakiej żąda ten ostatni. Trybunał w sprawie będącej przedmiotem rozpoznania wskazał sądowi odsyłającemu szereg wskazówek, stwierdzając, że sąd krajowy musi zbadać obiektywnie, czy fakt, iż dotacja jest wypłacana sprzedawcy lub świadczącemu pozwala mu sprzedawać towary lub świadczyć usługi po cenie niższej, niż musiałby on żądać w braku takiej dotacji. Nie jest konieczne, by dotacja odpowiadała bezpośrednio zmniejszeniu ceny dostarczanych towarów, wystarczy by relacja pomiędzy zmniejszeniem ceny a dotacją, która może być wyrażona ryczałtowo, była istotna.

W wyroku C-353/00 Trybunał wyraził pogląd, że niezależnie od tego, czy dofinansowanie spełnia warunek bezpośredniego związku z ceną, czy też nie spełnia takiego warunku, zwiększać będzie podstawę opodatkowania, jeśli osoba trzecia (także organ władzy publicznej) wpłaca pewną kwotę pieniędzy na poczet usług świadczonych na rzecz osoby fizycznej. Orzeczenie to dotyczyło dopłat wypłacanych firmie zajmującej się usługami związanymi z doradztwem w dziedzinie energetyki.

Związek dotacji z ceną nie został szczegółowo przeanalizowany w tym wyroku. Szersze uwagi na ten temat znalazły się natomiast w opinii rzecznika generalnego oraz pisemnym stanowisku rządu Wielkiej Brytanii, które zaaprobował Trybunał. Jak wskazuje rzecznik, dotacje mogą mieć różną formę i charakter. Zwykle przez dotacje (subwencje) rozumie się sumy wypłacane danemu podmiotowi z funduszy publicznych w interesie ogólnym. W praktyce dotacje mogą mieć postać dopłat ogólnych do działalności przedsiębiorstwa (i wówczas nie podlegają opodatkowaniu) albo też stanowić subsydia do konkretnych dostaw lub usług, umożliwiając nabycie ich ostatecznemu odbiorcy po niższej cenie (lub w ogóle bez odpłatności z jego strony). W tym ostatnim przypadku podlegają podatkowi VAT.

Tego rodzaju dotacje występowały w przypadku KNW. Istniał bezpośredni związek pomiędzy usługami podatnika a otrzymywanymi dotacjami (dotacje były korelatem usług i wypłacano je tylko w razie ich świadczenia; również kwotowo zależały od liczby usług). Wpływ na cenę również był oczywisty: ostateczny odbiorca nie musiał płacić za usługę właśnie z powodu pokrycia jej dotacją. Mimo, że dotacje oczywiście wpływały na działalność przedsiębiorstwa i w sensie ekonomicznym pokrywały część kosztów jego funkcjonowania, przede wszystkim były one związane z ceną. Dlatego też nie można było ich traktować jako pozostających poza podatkiem VAT.

Jeżeli otrzymywana dotacja jest w sposób zindywidualizowany i policzalny związana z ceną danego świadczenia (tj. świadczenie dzięki dotacji ma cenę niższą o konkretną kwotę), taka dotacja podlega VAT. Jeżeli natomiast związek tego rodzaju nie występuje i równocześnie dotacja nie jest elementem wynagrodzenia związanego z danymi dostawami towarów lub usług, wówczas można – i należy – potraktować ją jako płatność niepodlegającą podatkowi VAT.

Skoro dofinansowanie otrzymywane przez Spółkę na realizację Projektu:

·nie stanowi dopłaty do ceny usług, gdyż w tym zakresie Spółka nie świadczy usług,

·nie da się wskazać konsumenta (odbiorcy) dla takiej hipotetycznej usługi ani jej ceny,

·a tym bardziej, nie da się wskazać, o jaką konkretnie kwotę cena takiej usługi miałaby być obniżona w związku z otrzymaniem dofinansowania,

to nie można uznać, że dotacja w tej części jest w sposób zindywidualizowany i policzalny związana z ceną jakiegokolwiek świadczenia ze strony Spółki i dlatego jej kwota powinna zwiększać podstawę opodatkowania.

Mając zatem na względzie to, że:

·za działania podejmowane w toku realizacji Projektu – Spółka nie otrzymuje jakiejkolwiek odpłatności,

·skoro Spółka nie świadczy usług w tym zakresie, to tym bardziej nie może istnieć cena dla takiej usługi, do której Spółka mogłaby uzyskać dofinansowanie,

·dofinansowanie w tym zakresie ma charakter dotacji zakupowej związanej z pokryciem kosztów realizacji Projektu,

zdaniem Spółki, należy przyjąć, że nie są to czynności podejmowane w ramach działalności gospodarczej, tj. przy ich wykonaniu Spółka nie działa w charakterze podatnika podatku VAT, a otrzymane przez Spółkę dofinansowanie w tym zakresie nie może stanowić wynagrodzenia za świadczenie usług lub bezpośredniej dopłaty do ceny usług. W rezultacie, w ocenie Spółki, kwota dofinansowania ze środków UE i budżetu państwa otrzymana przez Spółkę na realizację Projektu – nie stanowi podstawy opodatkowania podatkiem VAT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do „grona” usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy.

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (dostawa lub usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot, który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Taka konstrukcja definicji świadczenia usług jest wyrazem zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji dokonywanych w ramach profesjonalnego obrotu gospodarczego.

Należy wskazać, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez podatników w rozumieniu ustawy i są wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

Zauważyć należy, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem musi być wykonana przez podatnika.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy:

Stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy:

Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie ma zatem charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność gospodarczą.

Z powołanych przepisów wynika, że dana transakcja będzie podlegała opodatkowaniu wówczas, gdy dany podmiot – dokonując jej – będzie działał w charakterze podatnika, to znaczy, gdy czynność zostanie dokonana w okolicznościach pozwalających na przypisanie jej cech działalności gospodarczej, a zatem jeśli będzie miała ona charakter profesjonalny i ciągły. Posiadanie statusu podatnika VAT nie powoduje automatycznie rozciągnięcia skutków podatkowych na całą sferę aktywności danego podmiotu. Zatem tylko tę działalność, którą można zidentyfikować i zaliczyć do zawodowej płaszczyzny jednostki, należy uznać za rodzącą obowiązki w podatku VAT.

Tym samym należy stwierdzić, że dany podmiot będzie podatnikiem tylko w odniesieniu do czynności podlegających opodatkowaniu, które będzie wykonywał w ramach działalności gospodarczej. Wykonywanie określonych czynności – będących dostawą towarów czy też świadczeniem usług – niemające miejsca w ramach działalności gospodarczej, nie jest działaniem w charakterze podatnika, a w konsekwencji – nie podlega opodatkowaniu.

Pojęcie działalności gospodarczej zdefiniowane zostało w drugim akapicie art. 9(1) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L z 11 grudnia 2006, Nr 347, str. 1, ze zm.) zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady:

W akapicie pierwszym, artykuł 9(1) Dyrektywy 2006/112/WE Rady wskazano, że:

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że zakres opodatkowania podatkiem VAT determinowany jest przez dwa czynniki:

·przedmiotowy – opodatkowaniu podlega wyłącznie dostawa towarów i świadczenie usług oraz

·podmiotowy – dostawa i świadczenie usług muszą być dokonane przez podatnika działającego w takim charakterze.

Istotne jest to, że obie te przesłanki muszą być spełnione łącznie.

W rozpatrywanej sprawie wskazali Państwo, że Spółka jest tzw. spółką not for profit i zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa handlowego (m.in. art. 151 § 1 kodeksu spółek handlowych) oraz umową spółki może prowadzić także inną działalność niż działalność gospodarcza, a uzyskiwane dochody przeznacza także na realizację celów niezwiązanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Uzyskiwane dochody nie są przy tym przeznaczane do podziału między udziałowców (tzw. wyłączenie prawa wspólników do dywidendy). W ramach tej sfery działalności (tj. poza zakresem działalności gospodarczej) Spółka podejmuje różnego rodzaju aktywności na rzecz rozwoju innowacyjności.

Należy wskazać, że istota spółki z ograniczoną odpowiedzialnością uregulowana została w Tytule III Dziale I ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 18 ze zm.), zwanej dalej KSH.

Zgodnie z art. 151 § 1 KSH:

Definicja działalności gospodarczej wynikająca z ustawy o podatku od towarów i usług ma charakter autonomiczny i powinna być rozpatrywana niezależnie od innych przepisów regulujących działalność fundacji, stowarzyszeń oraz organizacji pożytku publicznego.

Na mocy art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie (Dz.U. z 2024 r. poz. 1491):

W myśl art. 3 ust. 2 ww. ustawy o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie:

Jak stanowi art. 3 ust. 3 pkt 4 ustawy o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie:

Z zacytowanych przepisów wynika zatem czym jest działalność społecznie użyteczna i kto może ją prowadzić.

Ponadto wskazać należy, że definicja zawarta w art. 15 ust. 2 ustawy stanowi wprost jakiego rodzaju czynności należy uznać za działalność gospodarczą, stąd też należy dokonać jej wykładni literalnej.

Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie o VAT, różni się od definicji działalności gospodarczej zawartych np. w art. 3 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. Prawo przedsiębiorców (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 236) czy art. 3 pkt 9 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.) oraz innych ustawach podatkowych.

Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie VAT, ma charakter uniwersalny i pozwala na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Status podatnika podatku od towarów i usług wynika również z okoliczności dokonania czynności, które podlegają opodatkowaniu tym podatkiem.

Jednocześnie działalność gospodarcza, w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, nie musi być – co do zasady – prowadzona w celu uzyskania zysku. W ramach działalności gospodarczej podatnik VAT może dążyć do osiągnięcia celów inne niż zarobkowe. Tym samym podatnikami VAT mogą być również podmioty typu non profit, realizujące np. zadania charytatywne, przy czym opodatkowaniu mogą podlegać jedynie takie czynności wykonywane przez tych podatników, działających w tym charakterze, które są realizowane pod tytułem odpłatnym. Bez znaczenia także dla nabycia statusu podatnika VAT jest efekt prowadzonej działalności, w szczególności, czy jest to działalność dochodowa, czy też przynosząca straty.

Państwa zdaniem, dofinansowanie otrzymane przez Spółkę na pokrycie kosztów realizacji Projektu nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, gdyż realizacja Projektu nie jest związana z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą.

Wskazówki do oceny, czy dana działalność jest działalnością gospodarczą w rozumieniu Dyrektywy 2006/112/WE Rady, przedstawił TSUE w wyroku z 12 października 2016 r. w sprawie C‑340/15 Christine Nigl i in. przeciwko Finanzamt Waldviertel:

W rozpatrywanej sprawie należy wskazać, że zawierają Państwo z Przedsiębiorstwem, które jest Uczestnikiem Projektu, Umowę wsparcia. Umowa wsparcia określa w szczególności: przedmiot umowy, rodzaj przyznanej pomocy, poziom dofinansowania, warunki refundacji, monitoringu i kontroli. Przedmiotem umowy jest przyznanie Przedsiębiorstwu dofinansowania na pokrycie części kosztów usługi/usług rozwojowych realizowanych w ramach BUR. Ponadto Spółka ponosi odpowiedzialność za niewykonanie lub nienależyte wykonanie świadczeń, do których wykonania jest zobowiązana w związku z udziałem w Projekcie, przed Instytucją Zarządzającą (...), którą jest Województwo B (reprezentowane przez Zarząd Województwa B). W przypadku nienależytego wykonania umowy Lider może być pozbawiony środków na realizację Projektu. Jednocześnie z opisu sprawy wynika, że działają Państwo we własnym imieniu i na własną odpowiedzialność. Należy bowiem zauważyć, że to Państwo, są stronami umów i to Państwo występują jako osoba odpowiedzialna za realizację zadań objętych Projektem wobec konkretnego Uczestnika tego Projektu.

Zatem niezasadnie Państwo wskazują we własnym stanowisku, że czynności podejmowane w ramach realizacji tych zadań w Projekcie nie stanowią wykonywania działalności gospodarczej, a Spółka w tym zakresie nie działa jako podatnik VAT.

W odniesieniu do kwalifikacji przedmiotowej należy zauważyć, że aby dane przekazanie towaru bądź świadczenie usług stanowiło czynność opodatkowaną podatkiem od towarów i usług, musi być uznane odpowiednio za dostawę określoną w art. 7 ust. 1 lub świadczenie usług określone w art. 8 ust. 1 ustawy i musi być dokonane odpłatnie.

Ustawa o podatku od towarów i usług nie definiuje pojęcia odpłatności. W języku potocznym odpłatność oznacza zapłatę, wynagrodzenie w zamian za rzecz (towar) lub zachowanie (usługę). Należy podkreślić, że pojęcie „odpłatna dostawa” powinno być rozumiane jako ekonomiczne korzyści dla sprzedającego.

W dorobku orzecznictwa Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości przyjmuje się, że odpłatność ma miejsce wtedy, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług a otrzymanym wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego dochodzi do dostawy towarów, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz sprzedawcy. Ponadto, aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy dostarczonym towarem/wykonaną usługą, a świadczeniem wzajemnym. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją dostawy towaru/świadczenia usługi.

Pojęcie „dostawa towarów” w rozumieniu przepisów ustawy o VAT, obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel.

Z kolei każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi co do zasady usługę w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Niemniej muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

-w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (wierzyciel/nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,

-świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Należy podkreślić, że oba ww. warunki winny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało, jako usługa, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem przez pojęcie świadczenia usług należy rozumieć przede wszystkim określone zachowanie się podatnika na rzecz innego podmiotu, które wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę. Przy czym, o ile dane zachowanie podatnika mieści się w ustawowej definicji świadczenia usług, to – co do zasady – niezbędnym elementem do uznania tego zachowania za czynność podlegającą opodatkowaniu jest spełnienie przesłanki odpłatności.

Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.

Pod pojęciem odpłatności świadczenia usług rozumieć należy prawo podmiotu sprzedającego towar lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego).

Należy podkreślić, że przepisy dotyczące funkcjonowania podatku VAT w krajach członkowskich Unii Europejskiej podlegają harmonizacji na zasadach określonych w Dyrektywie 2006/112/WE Rady.

Uszczegółowieniem zasad obowiązywania i funkcjonowania podatku VAT określonych w dyrektywie są wyroki Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE).

TSUE, w wyroku z 27 października 2011 r. w sprawie C-93/10 Finanzamt Essen-NordOst przeciwko GFKL Financial Services AG wskazał, że „(...) w ramach systemu podatku VAT czynnościami podlegającymi opodatkowaniu są transakcje między stronami, przewidujące zapłatę ceny lub inne wynagrodzenie. Zatem jeżeli czynność polega jedynie na świadczeniu jednej ze stron, bez bezpośredniego wynagrodzenia, nie ma podstawy opodatkowania, w związku z czym świadczenie takie nie podlega podatkowi VAT (zob. wyrok z 29 października 2009 r. w sprawie C-246/08 Komisja przeciwko Finlandii, Zb. Orz. s. I 10605, pkt 43). W tym świetle świadczenie usługi następuje „odpłatnie” w rozumieniu art. 2 pkt 1 szóstej dyrektywy VAT, a zatem podlega opodatkowaniu, tylko jeżeli pomiędzy usługodawcą a usługobiorcą istnieje stosunek prawny, w ramach którego następuje wymiana świadczeń wzajemnych, gdyż świadczenie otrzymywane przez usługodawcę stanowi rzeczywiste odzwierciedlenie wartości usługi świadczonej usługobiorcy (ww. wyrok w sprawie MKG-Kraftfahrzeuge-Factoring, pkt 47). Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem „świadczenie usług dokonywane odpłatnie” w rozumieniu art. 2 pkt 1 szóstej dyrektywy wymaga bezpośredniego związku między wyświadczoną usługą a otrzymanym wynagrodzeniem (wyrok z dnia 29 lipca 2010 r. w sprawie C-40/09 Astra Zeneca UK, Zb. Orz. s. 1 7505, pkt 27 i przytoczone orzecznictwo)” (pkt 17-19).

W wyroku z 27 marca 2014 r. w sprawie C-151/13 Le Rayon d’Or SARL przeciwko Ministre de l’Économie et des Finances TSUE wskazał, że „(...) aby świadczenie usług mogło być uznane za „odpłatne” w rozumieniu tej dyrektywy, nie wymaga ona, aby świadczenie wzajemne za taką usługę było uzyskane bezpośrednio od jej odbiorcy. Świadczenie wzajemne może pochodzić także od osoby trzeciej (zob. podobnie wyrok Loyalty Management UK i Baxi Group, C-53/09 i C-55/09, EU:C:2010:590, pkt 56)” (pkt 34).

Odpłatność określana jest przez strony umowy i jeśli strony ustalą zapłatę, wówczas wykonane świadczenie staje się odpłatne. W przypadku istnienia świadczenia wzajemnego otrzymanego przez świadczącego usługę, należy uznać czynności wykonywane w ramach zawartej umowy za odpłatne świadczenie usług określone w art. 8 ust. 1 ustawy, podlegające opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

Zatem, aby dana czynność (usługa) podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy świadczoną usługą a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia.

Stosownie do art. 29a ust. 1 ustawy:

Zgodnie z art. 29a ust. 6 ustawy:

Z treści tego przepisu wynika, że podstawę opodatkowania w podatku od towarów i usług stanowi wynagrodzenie, które dostawca lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu dostawy towarów albo świadczenia usług. Wynagrodzenie to oznacza wartość rzeczywiście otrzymaną (lub która ma być otrzymana) w konkretnym przypadku.

Dla określenia, czy dane dotacje (subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze) są czy też nie są opodatkowane podatkiem od towarów i usług istotne są szczegółowe warunki ich przyznawania, określające cele realizowanego w określonej formie dofinansowania.

Kryterium uznania dotacji za stanowiącą podstawę opodatkowania jest zatem stwierdzenie, że dotacja dokonywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast dotacje nie dające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie stanowią podstawy opodatkowania w rozumieniu przepisu art. 29a ust. 1 ustawy.

Włączenie do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze ma miejsce tylko wówczas, gdy jest to dotacja, subwencja i inna dopłata o podobnym charakterze związana bezpośrednio z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. Do podstawy opodatkowania zaliczane są tylko takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które są bezpośrednio przeznaczone na dofinansowanie konkretnego towaru czy też konkretnego rodzaju usługi. Nie jest więc podstawą opodatkowania ogólna dotacja (subwencja, inna dopłata o podobnym charakterze) uzyskana przez podatnika, niezwiązana z dostawą towaru lub świadczeniem usługi.

W przypadku natomiast, gdy podatnik otrzyma dofinansowanie, które będzie związane z dostawą lub świadczeniem usług, jako pokrycie części ceny konkretnego świadczenia lub rekompensatę z tytułu wykonania określonego świadczenia po cenach obniżonych, płatność taka będzie zaliczana do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Zatem podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług zwiększa się tylko o takie dotacje, które w sposób bezwzględny i bezpośredni są związane z daną dostawą towarów lub świadczeniem usług. Jeżeli jednak taki bezpośredni związek nie występuje, dofinansowanie ogólne – na pokrycie kosztów działalności nie zwiększa podstawy opodatkowania, a tym samym nie podlega opodatkowaniu.

Przepis art. 29a ust. 1 ustawy jest odpowiednikiem art. 73 Dyrektywy 2006/112/WE Rady, zgodnie z którym:

Należy uznać, że opodatkowanie subwencji (dotacji) stanowi wyjątek od zasad ogólnych wspólnego systemu VAT. Nie wszystkie subwencje (dotacje) stanowią element podstawy opodatkowania VAT. Jedynie takie, które są subwencjami (dotacjami) związanymi bezpośrednio z ceną dostawy towarów czy ceną świadczenia usług. Wyjątek ten należy interpretować w sposób ścisły. Wykładnia ścisła prowadzi do wniosku, że tylko subwencje bezpośrednio wpływające na cenę transakcji podlegają opodatkowaniu. Natomiast inne subwencje (dotacje) nie wchodzą tym samym do podstawy opodatkowania, a w konsekwencji nie podlegają opodatkowaniu VAT.

Istotne zatem dla wykładni art. 29a ust. 1 ustawy, jest wyjaśnienie pojęcia „dotacja bezpośrednio związana z ceną”.

W tym celu istotne znaczenie ma orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W szczególności wyroki w sprawach C-184/00 (Office des produits wallons ASBL v. Belgian State) oraz C-353/00 (Keeping Newcastle Warm Ltd. v. Commisioners of Customs and Excise, w skrócie KNW).

W wyroku C-184/00 Trybunał stwierdził, że pojęcie subwencji (dotacji) bezpośrednio związanych z ceną należy interpretować jako obejmujące wyłącznie subwencje, które stanowią całość lub część wynagrodzenia za dostawę towarów lub świadczenie usług, a które są wypłacane przez podmiot trzeci w stosunku do sprzedawcy lub świadczącego. Trybunał argumentował, że w celu ustalenia, czy dotacja stanowi wynagrodzenie, cena towarów i usług musi, co do zasady, być ustalana nie później, niż w momencie zdarzenia podlegającego opodatkowaniu. Zobowiązanie do zapłaty dotacji dokonane przez osobę, która jej udziela, rodzi korelat, jakim jest prawo beneficjenta do jej otrzymania, ponieważ dokonał on dostawy podlegającej opodatkowaniu. Ten związek pomiędzy dotacją a ceną musi być jednoznacznie widoczny na podstawie indywidualnej analizy okoliczności stanowiących podstawę wypłaty tego wynagrodzenia. Z drugiej strony nie jest konieczne, aby cena towarów lub usług bądź część tej ceny została ustalona. Wystarczy by możliwe było jej ustalenie. Cena jaką płaci nabywca musi być ustalana w taki sposób, że zmniejsza się ona w proporcji do dotacji przyznanej sprzedawcy towarów lub świadczącemu usługi, co zatem stanowi element ustalenia ceny, jakiej żąda ten ostatni. Trybunał w sprawie będącej przedmiotem rozpoznania wskazał sądowi odsyłającemu szereg wskazówek, stwierdzając, że sąd krajowy musi zbadać obiektywnie, czy fakt, iż dotacja jest wypłacana sprzedawcy lub świadczącemu pozwala mu sprzedawać towary lub świadczyć usługi po cenie niższej, niż musiałby on żądać w braku takiej dotacji. Nie jest konieczne, by dotacja odpowiadała bezpośrednio zmniejszeniu ceny dostarczanych towarów, wystarczy by relacja pomiędzy zmniejszeniem ceny a dotacją, która może być wyrażona ryczałtowo, była istotna.

W wyroku C-353/00 TSUE wyraził pogląd, że niezależnie od tego, czy dofinansowanie spełnia warunek bezpośredniego związku z ceną, czy też nie spełnia takiego warunku, zwiększać będzie podstawę opodatkowania, jeśli osoba trzecia (także organ władzy publicznej) wpłaca pewną kwotę pieniędzy na poczet usług świadczonych na rzecz osoby fizycznej. Orzeczenie to dotyczyło dopłat wypłacanych firmie zajmującej się usługami związanymi z doradztwem w dziedzinie energetyki.

Związek dotacji z ceną nie został szczegółowo przeanalizowany w tym wyroku. Szersze uwagi na ten temat znalazły się natomiast w opinii rzecznika generalnego oraz pisemnym stanowisku rządu Wielkiej Brytanii, które zaaprobował Trybunał. Jak wskazuje rzecznik, dotacje mogą mieć różną formę i charakter. Zwykle przez dotacje (subwencje) rozumie się sumy wypłacane danemu podmiotowi z funduszy publicznych w interesie ogólnym. W praktyce dotacje mogą mieć postać dopłat ogólnych do działalności przedsiębiorstwa (i wówczas nie podlegają opodatkowaniu) albo też stanowić subsydia do konkretnych dostaw lub usług, umożliwiając nabycie ich ostatecznemu odbiorcy po niższej cenie (lub w ogóle bez odpłatności z jego strony). W tym ostatnim przypadku podlegają podatkowi VAT.

Tego rodzaju dotacje występowały w przypadku KNW. Istniał bezpośredni związek pomiędzy usługami podatnika a otrzymywanymi dotacjami (dotacje były korelatem usług i wypłacano je tylko w razie ich świadczenia; również kwotowo zależały od liczby usług). Wpływ na cenę również był oczywisty: ostateczny odbiorca nie musiał płacić za usługę właśnie z powodu pokrycia jej dotacją. Mimo, że dotacje oczywiście wpływały na działalność przedsiębiorstwa i w sensie ekonomicznym pokrywały część kosztów jego funkcjonowania, przede wszystkim były one związane z ceną. Dlatego też nie można było ich traktować jako pozostających poza podatkiem VAT.

Jeżeli otrzymywana dotacja jest w sposób zindywidualizowany i policzalny związana z ceną danego świadczenia (tj. świadczenie dzięki dotacji ma cenę niższą o konkretną kwotę), taka dotacja podlega VAT. Jeżeli natomiast związek tego rodzaju nie występuje i równocześnie dotacja nie jest elementem wynagrodzenia związanego z danymi dostawami towarów lub usług, wówczas można - i należy - potraktować ją jako płatność niepodlegającą podatkowi VAT.

W sytuacji zatem, gdy podatnik dla konkretnej dostawy towarów lub konkretnego świadczenia usług otrzymuje od innego podmiotu dofinansowanie, np. w postaci dotacji stanowiącej dopłatę do ceny towaru lub usługi – tego rodzaju dofinansowanie stanowi, obok ceny, uzupełniający ją element podstawy opodatkowania z tytułu tej dostawy lub świadczenia. Natomiast dotacje mające na celu dofinansowanie ogólnych kosztów działalności, nie dające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a więc nieuzależnione od ilości i wartości dostarczanych towarów lub świadczonych usług, nie stanowią podstawy opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy, a zatem nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Jednocześnie z art. 29a ust. 1 ustawy wynika, że nie ma znaczenia od kogo dostawca towaru lub świadczący usługę otrzymuje zapłatę – czy od nabywcy czy od osoby trzeciej, ważne jest aby było to wynagrodzenie za dane konkretne świadczenie lub za daną konkretną dostawę.

Należy w tym miejscu powołać również wyrok TSUE z 4 lipca 2024 r. w sprawie C-87/23, którego tezy mają istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia w analizowanej sprawie.

W wyroku tym problemem spornym było uznanie, czy stowarzyszenie – organizację o charakterze niezarobkowym, której przedmiotem działalności jest realizacja programów pomocy państwa finansowanych z funduszu europejskiego należy uznać za podatnika wykonującego działalność gospodarczą, a także uwzględnienie kwoty dotacji w podstawie wymiaru opodatkowania. Na tle okoliczności sprawy TSUE stwierdził, że:

Z opisu sprawy wynika, że:

·Spółka jest czynnym podatnikiem podatku VAT i prowadzi działalność gospodarczą w zakresie szeroko rozumianego doradztwa biznesowego oraz pozyskiwania i rozliczania dla swoich klientów różnego rodzaju dotacji, grantów i subwencji.

·Spółka realizuje projekt pn. „(...)”, który jest współfinansowany ze środków Unii Europejskiej w ramach Europejskiego Funduszu Społecznego A (dalej: „Projekt”). Projekt jest realizowany w ramach umowy o dofinansowanie, którą Spółka zawarła z Województwem B.

·Projekt realizowany jest w partnerstwie z dwoma innymi podmiotami (Partnerzy). Zarówno Spółka, jak i Partnerzy realizują projekt w tożsamym zakresie – zadania projektowe dla każdego podmiotu są takie same, różnicą jest tylko skala. Spółka realizuje, w zaokrągleniu, 50% zadań i budżetu, Partnerzy po, w zaokrągleniu, 25% zadań i budżetu.

·Celem głównym projektu jest zwiększenie kompetencji min. (...) pracowników (w tym osób prowadzących działalność na własny rachunek) i potencjału min. (...) MŚP mających swoją siedzibę, filię, delegaturę, oddział na terenie Województwa B. Cel ten zostanie osiągnięty poprzez min. (...) diagnozy potrzeb edukacyjnych i luk kompetencyjnych w MŚP z Województwa B, a następnie wsparcie min. (...) MŚP w realizacji usług rozwojowych w Bazie Usług Rozwojowych (dalej: „BUR”) oraz monitoring ich realizacji (min. 50% usług rozwojowych).

·Cel zostanie także osiągnięty przez refundację min. (...) MŚP usług rozwojowych wybranych z BUR z naciskiem na kompetencje (...). Projekt zakłada dystrybucję środków w ramach Podmiotowego Systemu Finansowania zgodnie z zasadami określonymi w (...).

·W projekcie planowane są zadania polegające na działaniach merytorycznych poza Bazą Usług Rozwojowych (zadanie 1: dotyczy wydatków poniesionych przez Spółkę i Partnerów na wynagrodzenia doradców mobilnych: umowy o pracę i umowy cywilnoprawne oraz zwrot kosztów dojazdu na diagnozę potrzeb MŚP i monitoring usług rozwojowych), wsparciu przedsiębiorców (zadanie 2: polega na refundacji przez Spółkę i Partnerów wydatków poniesionych przez przedsiębiorstwa na usługi oraz koszty pośrednie (zadanie 3). Wszystkie powyższe wydatki zostaną sfinansowane z uzyskanej przez Spółkę dotacji w ramach realizacji projektu. Zestawienie przedmiotowe tych wydatków przedstawia się następująco:

-wynagrodzenia doradców mobilnych (zatrudnionych na umowę o pracę oraz podwykonawców zatrudnionych na umowy cywilno-prawne) – VAT może pojawić się w fakturach podwykonawców zatrudnionych na umowy cywilno-prawne;

-koszt dojazdu na diagnozę potrzeb rozwojowych i monitoring usług rozwojowych –VAT może pojawić się w kosztach zakupu paliwa, jeśli doradcy mobilni będą korzystali z samochodów służbowych;

-refundacja kosztów usług rozwojowych dla MŚP. Usługi rozwojowe będą rozliczane i refundowane MŚP przez Spółkę i Partnerów w stosunku do wartości brutto lub netto danej usługi rozwojowej ze względu na sposób ich rozliczeń księgowych w danej MŚP. Przykładowo, jeśli dana firma otrzymała fakturę VAT za usługę rozwojową i wartość kosztów VAT rozlicza w ramach swojej działalności, to nie może uzyskać refundacji tej części kosztów usługi rozwojowej u Operatora. Jeśli natomiast nie ma prawnej możliwości rozliczenia VAT-u, a poniosła pełny koszt takiej usługi wraz z VAT-em, to podstawą do refundacji jest pełna wartość brutto;

-koszty pośrednie do wysokości 10% kosztów bezpośrednich Projektu (wyżej wskazanych), które nie są raportowane, a które dotyczą kosztów obsługi prawnej, księgowej, administracji, promocji itp. uzyskane dofinansowanie stanowi zwrot kosztów poniesionych w związku z realizacją Projektu. VAT pojawi się na poziomie faktur kosztowych za usługi (księgowe, prawne) oraz zakupy niezbędne do zarządzania projektem.

·Dofinansowanie i wkład własny do usług rozwojowych – całość wydatku ponoszona przez przedsiębiorcę, a następnie po dostarczeniu dokumentu księgowego oraz potwierdzenia zapłaty, Spółka lub Partnerzy wypłacają refundację ze środków pozyskanej z WB dotacji. Spółka na rzecz MŚP dokonuje refundacji kosztów usług rozwojowych nabytych w ramach BUR od podmiotów trzecich. Uczestnik projektu, czyli MŚP, pokrywa koszty usług rozwojowych ze środków własnych za szkolenia zrealizowane w ramach BUR, w których biorą udział jego pracownicy. Następnie, uczestnik projektu (MŚP) zwraca się do Operatora o refundację tych kosztów (w wysokości 80%). Operator zwraca te środki MŚP.

·Spółka pełni rolę Koordynatora/Lidera/Operatora w ramach realizowanego Projektu.

·Spółka jest odpowiedzialna za reprezentowanie Partnerów przed Instytucją Zarządzającą na wszystkich etapach realizacji Projektu.

·Spółka nie otrzymuje żadnego wynagrodzenia od Partnerów. Partnerzy Projektu nie uiszczają żadnych środków finansowych w związku z realizacją Projektu na rzecz Spółki.

·Operatorem jest Lider oraz Partnerzy, co oznacza, że Lider, jak i Partnerzy wykonują zadania Operatora w stosunku do Uczestników Projektu („Przedsiębiorstwo” lub „MŚP”), tj. w szczególności:

-działania informacyjne i promocyjne dotyczące Projektu,

-rekrutacja uczestników Projektu,

-weryfikacja dokumentacji rekrutacyjnej,

-weryfikacja możliwości udzielenia wsparcia MŚP (limity pomocy de minimis, ryzyko podwójnego finansowania, VAT),

-diagnozowanie potrzeb rozwojowych/edukacyjnych i luk kompetencyjnych w MŚP,

-zawarcie z MŚP umowy dotyczącej dofinansowania usługi rozwojowej,

-wsparcie MŚP w obsłudze Bazy Usług Rozwojowych (BUR),

-rejestracja wsparcia w BUR,

-czynności kontrolne wykonania usług rozwojowych przez podmioty oferujące te usługi w BUR na rzecz MSP (monitoring usługi rozwojowej),

-wystawienie i jeśli zajdzie taka konieczność korekta zaświadczenia o udzielonej pomocy de minimis,

-rozliczenie usługi rozwojowej,

-weryfikacja możliwości refundacji oraz refundacja MSP kosztów usług rozwojowych wybranych z BUR.

·       Dotacja, którą otrzymuje Spółka przeznaczona jest i będzie na:

-wynagrodzenia doradców mobilnych (zatrudnionych na umowę o pracę oraz podwykonawców zatrudnionych na umowy cywilnoprawne),

-zwrot kosztów dojazdu na diagnozę potrzeb rozwojowych i monitoring usług rozwojowych,

-refundację kosztów usług rozwojowych dla MŚP,

-koszty pośrednie do wysokości 10% kosztów bezpośrednich Projektu (wyżej wskazanych), które nie są raportowane, a które dotyczą kosztów obsługi prawnej, księgowej, administracji, promocji, rekrutacji itp. Uzyskane dofinansowanie stanowi zwrot kosztów poniesionych w związku z realizacją Projektu.

·Grupą docelową Projektu są:

a)mikro, małe i średnie przedsiębiorstwa („MŚP”) mające siedzibę (filię, delegaturę, oddział) i prowadzący działalność gospodarczą w Województwie B lub odprowadzający podatki na terenie tego województwa co najmniej 6 miesięcy przed otrzymaniem wsparcia,

b)pracownicy MŚP zatrudnieni na terenie Województwa B co najmniej 3 miesiące przed udzieleniem wsparcia u danego pracodawcy.

·       Działania wykonywane przez Spółkę w ramach Projektu polegają na rekrutacji MŚP z regionu B, a następnie przekazywaniu dofinansowania na usługi rozwojowe realizowane w ramach BUR dla pracowników tychże MŚP. Lider (i Partnerzy) nie prowadzą szkoleń i doradztwa oraz nie świadczą usług rozwojowych. Lider (i Partnerzy) pośredniczą (jako Operator), pomiędzy Instytucją Zarządzającą a przedsiębiorstwami, w przekazywaniu dofinansowania na usługi rozwojowe, które przedsiębiorstwa nabywają od podmiotów z BUR.

·       Operator zawiera z Przedsiębiorstwem Umowę wsparcia. Umowa wsparcia określa w szczególności: przedmiot umowy, rodzaj przyznanej pomocy, poziom dofinansowania, warunki refundacji, monitoringu i kontroli. Przedmiotem umowy jest przyznanie Przedsiębiorstwu dofinansowania na pokrycie części kosztów usługi/usług rozwojowych realizowanych w ramach BUR.

·Spółka poza przekazaniem wsparcia w postaci środków pieniężnych wykonuje powierzone Operatorowi zadania na rzecz uczestników Projektu. Koszty tych czynności pokrywane są z otrzymanej przez Spółkę dotacji. Spółka (jako Operator) na rzecz MŚP (będących Uczestnikami Projektu) może wykonywać takie działania jak: wsparcie w obsłudze BUR, monitoring usług rozwojowych, diagnoza potrzeb MŚP.

·Otrzymane przez Spółkę dofinansowanie jest i będzie mogło być przeznaczone wyłącznie na realizację przypisanych Spółce w ramach Projektu zadań.

·Świadczone w ramach Projektu czynności/usługi nie mają charakteru odpłatnego dla uczestników Projektu (przedsiębiorstw). Rozliczenia finansowe odbywają się pomiędzy uczestnikami Projektu a podmiotami, które świadczą usługi rozwojowe w ramach BUR. Gdyby nie otrzymane dofinansowanie Spółka nie wykonywałaby zadań jako Operator polegających na refundacji usług rozwojowych. Spółka nie posiadałaby odpowiedniej ilości środków pieniężnych więc poza Projektem nie wykonywałaby tych zadań. Usługi polegającej na refundacji usług rozwojowych nie ma na rynku komercyjnym. Operator nie świadczy na rzecz Uczestników Projektu usług.

·Kwota dofinansowania przyznana Spółce jest wyliczana i uzależniona od liczby przedsiębiorstw biorących udział w Projekcie (max. 48 000 zł na MŚP). Liczba godzin prowadzonych szkoleń nie ma znaczenia ze względu na fakt, iż Spółka nie przeprowadza żadnych szkoleń w ramach Projektu. Usługi rozwojowe realizowane są przez podmioty zewnętrzne zarejestrowane w BUR. Podmioty te nie są stroną umowy ze Spółką.

Ponadto z opisu sprawy wynika, że w Projekcie realizowane są trzy zadania.

·Zadanie 1 polega na działaniach merytorycznych poza Bazą Usług Rozwojowych i dotyczy wydatków poniesionych przez Spółkę i Partnerów na wynagrodzenia doradców mobilnych: umowy o pracę i umowy cywilnoprawne oraz zwrot kosztów dojazdu na diagnozę potrzeb MŚP i monitoring usług rozwojowych. Czynności wykonywane przez Spółkę w ramach Projektu w związku z realizacją zadania 1 to analiza potrzeb rozwojowych MŚP, wsparcie MŚP w obsłudze BUR oraz monitoring realizacji usług rozwojowych (czyli przeprowadzanie czynności kontrolnych wykonania usług rozwojowych przed podmioty BUR na rzecz MŚP).

·Zadanie 2 polega na działaniach merytorycznych w Bazie Usług Rozwojowych i dotyczy refundacji przez Spółkę i Partnerów wydatków poniesionych przez przedsiębiorstwa na usługi rozwojowe. Czynności wykonywane przez Spółkę w ramach Projektu w związku z realizacją zadania 2 to refundacja kosztów usług rozwojowych wybranych z BUR przez MŚP. Działania merytoryczne w ramach zadania 2 obejmują m.in. refundację poniesionych przez MŚP kosztów usług rozwojowych na podstawie złożonych do Operatora dokumentów czyli wykonanie przelewu bankowego.

·Zadanie 3 to koszty pośrednie ponoszone do wysokości 10% kosztów bezpośrednich Projektu (w związku z realizacją działań w ramach zadania 1 i 2), które nie są raportowane, a które dotyczą kosztów obsługi prawnej, księgowej, administracji, promocji, rekrutacji itp. Uzyskane dofinansowanie stanowi zwrot kosztów poniesionych w związku z realizacją Projektu.Czynności wykonywane przez Spółkę w ramach Projektu w związku z realizacją zadania 3 to stworzenie zespołu projektowego oraz organizacja biura projektowego, przeprowadzenie rekrutacji przedsiębiorstw, analiza dokumentów zgłoszeniowych niezbędnych do podpisania umów, rozliczanie wszystkich kosztów projektu.

·Działania merytoryczne w ramach zadania 1 obejmują:

-zdefiniowanie przez doradców mobilnych, przy współpracy z przedsiębiorstwem aplikującym o wsparcie, potrzeb rozwojowych mikro, małych i średnich przedsiębiorstw (MŚP) i luk kompetencyjnych personelu MŚP, w celu weryfikacji które usługi rozwojowe w Bazie Usług Rozwojowych (BUR) najlepiej odpowiadają na rzeczywiste potrzeby pracowników MŚP – celem jest weryfikacja tego czy środki na sfinansowanie usług rozwojowych są wydatkowane racjonalnie i zgodnie z realnymi potrzebami, a tym samym mogą być dofinansowane z EFS, te działania określono w dokumentacji konkursowej terminem „diagnoza potrzeb”;

-pomoc MŚP w obsłudze Bazy Usług Rozwojowych – np.: rejestracja w bazie, wybór dostawcy usług, weryfikacja ceny i jakości usługi – celem jest zagwarantowanie kwalifikowalności kosztu usług rozwojowych w projekcie (zgodność działań z procedurami BUR);

-czynności kontrolne wykonania usług rozwojowych przez podmioty z BUR na rzecz MŚP (monitoring) - doradca mobilny sprawdza czy usługa odbyła się zgodnie z zapisami w Karcie Usługi publikowanej w BUR (zakres usługi, dostępność materiałów, obecność uczestników czy prowadzących, informacja o źródłach finansowania)”.

·Przykład realizacji zadań przez Spółkę => W ramach zadania 3 zatrudniony personel m.in. prowadzi rekrutację MSP oraz analizuje dokumenty zgłoszeniowe złożone przez MŚP m.in. w kontekście kwalifikowalności MŚP i możliwości udzielenia wsparcia. Podpisywane są umowy dotyczące dofinansowania usług rozwojowych pomiędzy MŚP a Operatorem (zadanie 3). Realizując zadanie 1 Spółka oddelegowała bądź zatrudniła na umowę zlecenie doradców mobilnych. Doradca mobilny przeprowadza diagnozę (wcześniej zrekrutowanego w ramach zadania 3 MŚP) oraz sporządza raport z tej diagnozy, a także pomaga MŚP w obsłudze BUR (jeśli takie wsparcie jest konieczne), a także przeprowadza (w trakcie realizacji usług rozwojowych) monitoring usług rozwojowych i sporządza z niego raport. To działania realizowane w ramach zadania 1. Po zrealizowaniu usług rozwojowych wszystkie dokumenty dotyczące refundacji usług rozwojowych składane są przez MŚP u Operatora i poddawane analizie. Wśród dokumentacji niezbędnej do udzielenia refundacji jest opłacenie kosztów usługi rozwojowej przez MŚP oraz dokonanie oceny usługi w BUR przez MŚP. Wystawiane są zaświadczenia o udzielonej pomocy de minimis (wszystkie te działania to zadanie 3). W ramach zadania 2 Spółka dokonuje refundacji kosztów usług rozwojowych poniesionych przez MŚP, czyli wykonuje przelew bankowy”.

·Diagnoza potrzeb polega na określeniu, które usługi rozwojowe w BUR najlepiej odpowiadają na rzeczywiste potrzeby pracowników MŚP, a także jakie umiejętności są najbardziej istotne dla MŚP i ich pracowników w kontekście Projektu i usług rozwojowych, które mogą być realizowane i finansowane w ramach BUR. Diagnoza jest dokonywana ściśle w kontekście tego co oferuje podmiotowy system finansowania usług rozwojowych (BUR) i tego jakie są realne potrzeby konkretnego przedsiębiorstwa w zakresie szkoleń czy doradztwa. Diagnoza ma zapewnić kwalifikowalność kosztu usługi rozwojowej, którą nabędzie MŚP od dostawcy usług w BUR (zgodność nabywanych usług z obszarem działań MŚP czy planowanych przez firmę kierunków rozwoju).

·Monitoring usług rozwojowych to czynności kontrolne wykonywania usług rozwojowych przez podmioty zarejestrowane i świadczące usługi w BUR na rzecz MŚP. Dobór usług do monitoringu jest selektywny. Monitoring odbywa się w trzech formach:

• stacjonarny – poprzez wizytę osobistą doradcy mobilnego na miejscu realizacji usługi rozwojowej,
• online – jeśli usługi rozwojowe odbywają się zdalnie wówczas monitoring również jest przeprowadzany zdalnie poprzez podłączenie się doradcy do usługi online,
• automonitoring – prowadzony przez osobę uczestniczącą w usłudze rozwojowej lub trenera (w zależności od tego kto jest weryfikowany). Automonitoring stosowany w sytuacjach gdy doradca mobilny nie może dotrzeć osobiście do miejsca realizacji usługi rozwojowej. Polega na kontakcie mailowym i/lub telefonicznym przed rozpoczęciem usługi rozwojowej w celu udzielenia instrukcji jak przeprowadzić automonitoring czyli m.in. jakie i ile zdjęć zrobić, jak wypełnić, podpisać i przesłać online kartę monitoringu.

Podczas monitoringu weryfikowana jest m.in. poprawność oznakowania miejsca realizacji usługi, obecności zapisanych uczestników i trenera, dostępności materiałów merytorycznie zadeklarowanych w karcie usługi, zgodność merytoryczna i czasowa z harmonogramem i innymi warunkami określonymi w karcie usług.

Państwa wątpliwości w pierwszej dotyczą ustalenia, czy otrzymane przez Spółkę dofinansowanie na pokrycie kosztów realizacji Projektu podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W odniesieniu do przedstawionych wątpliwości ponownie należy podkreślić, że dotacja podlega opodatkowaniu, jeżeli ma bezpośredni związek z ceną towaru/usługi świadczonej przez otrzymującego dotację. W takiej sytuacji przyjmuje się, że dotacja stanowi składnik tej ceny. Innymi słowy dotacja „uzupełnia” podstawę opodatkowania z tytułu dostawy towaru/usługi i jest opodatkowana na takich samych zasadach jak czynność, której dotyczy.

Bezpośredni związek dotacji z ceną (a więc cenotwórczy charakter) występuje w przypadku, gdy w sposób precyzyjny można określić jej wpływ na poziom ceny konkretnego towaru/usługi. Jest to możliwe w przypadku, gdy dotację można uznać za „korelat” świadczonej usługi lub dostarczanego towaru, tzn. gdy wypłacana jest tylko w razie świadczenia konkretnych usług lub dostawy konkretnego towaru, kwotowo również zależy od ilości świadczonych usług lub dostarczonych towarów. Także wtedy gdy dopłata ustalana jest jako określony procent poniesionych wydatków (określonej kategorii poniesionych wydatków), ma ona proste przełożenie na cenę świadczenia, gdy powoduje redukcję kwoty należnej od świadczeniobiorcy. W przypadku bowiem nieotrzymania dopłaty, odbiorca usług/towarów musiałby zapłacić cenę wyższą od oferowanej przez świadczeniodawcę, którego koszty (część kosztów) finansowana jest z zewnętrznego źródła.

Otrzymanie dofinansowania (dotacji, dopłaty) nie stanowi samo w sobie żadnej czynności, ani też zdarzenia opodatkowanego. Dotacje (dopłaty) podlegają opodatkowaniu jako składnik ceny czynności, z którą są związane. Dotacje, które stanowią dopłatę do ceny sprzedawanych towarów, czy świadczonych usług, są ściśle związane z daną usługą, czy towarem i podlegają opodatkowaniu.

W rozpatrywanej sprawie realizacja podejmowanych przez Państwa działań w zakresie zadania nr 1, tj. analizy potrzeb rozwojowych MŚP, wsparcia MŚP w obsłudze BUR oraz monitoringu realizacji usług rozwojowych (czyli przeprowadzania czynności kontrolnych wykonania usług rozwojowych przed podmioty BUR na rzecz MŚP) i nr 3, tj. stworzenia zespołu projektowego oraz organizacji biura projektowego, przeprowadzenia rekrutacji przedsiębiorstw, analizy dokumentów zgłoszeniowych niezbędnych do podpisania umów, rozliczania wszystkich kosztów projektu odbywa się na podstawie zawartych z przedsiębiorstwem umów wsparcia. Umowa wsparcia określa w szczególności: przedmiot umowy, rodzaj przyznanej pomocy, poziom dofinansowania, warunki refundacji, monitoringu i kontroli. Przedmiotem umowy jest przyznanie Przedsiębiorstwu dofinansowania na pokrycie części kosztów usługi/usług rozwojowych realizowanych w ramach BUR. Spółka poza przekazaniem wsparcia w postaci środków pieniężnych wykonuje powierzone Operatorowi zadania na rzecz uczestników Projektu.

Podnajmowanie przez Państwa określonych zadań nr 1 i nr 3 na rzecz poszczególnych Uczestników Projektu możliwe jest wyłącznie dzięki otrzymanemu dofinansowaniu. Jak Państwo wskazali – koszty tych czynności pokrywane są z otrzymanej przez Spółkę dotacji. Spółka (jako Operator) na rzecz MŚP (będących Uczestnikami Projektu) może wykonywać takie działania jak: wsparcie w obsłudze BUR, monitoring usług rozwojowych, diagnoza potrzeb MŚP.

Mając bowiem na uwadze powołane przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy stwierdzić należy, że otrzymywana przez Państwa dotacja w części pokrywa wartość świadczonych przez Państwa usług na rzecz Uczestników Projektu, świadczonych na postawie zawartych przez Państwa umów wsparcia, które wykonują Państwo realizując zadania nr 1 i nr 3.

Nie ulega zatem wątpliwości, że Uczestnicy Projektu, przez sfinansowanie ww. usług w zakresie wykonywanych przez Państwa zadania nr 1 i nr 3 uzyskują pomoc finansową (osiągają finansową korzyść). Zatem, część dofinansowania obejmuje wartość dotacji, jaka przypada na poszczególnych Uczestników Projektu, w którym każdy Uczestnik korzysta ze świadczonych przez Państwa usług w ramach realizacji zadania nr 1 i nr 3. W przypadku każdego Uczestnika Projektu można więc bez przeszkód określić ilość konkretnych świadczeń, z których dany Uczestnik skorzystał. Tym samym wskazać należy, że w przedmiotowej sprawie dotacje w części stanowią wynagrodzenie za świadczenie na rzecz Uczestników Projektu usług w ramach realizacji przez Państwa zadań nr 1 i nr 3.

W rozpatrywanej sprawie nie ma znaczenia okoliczność, że nie otrzymują Państwo wynagrodzenia od Uczestników Projektów, a od osoby trzeciej, tj. że pochodzi ono ze środków przeznaczonych na realizację przez Państwa Projektu. Kryterium uznania dotacji za stanowiącą podstawę opodatkowania jest stwierdzenie, że dotacja dokonywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Projekt jest konkretnym zadaniem, wyodrębnionym z ogólnej Państwa działalności i dofinansowanie jest przeznaczone dla indywidualnego Uczestnika, który korzysta z indywidualnie opracowanego programu, co potwierdza przeprowadzona przez Państwa diagnoza potrzeb polegająca na określeniu, które usługi rozwojowe w BUR najlepiej odpowiadają na rzeczywiste potrzeby pracowników MŚP, a także jakie umiejętności są najbardziej istotne dla MŚP i ich pracowników w kontekście Projektu i usług rozwojowych, które mogą być realizowane i finansowane w ramach BUR. Zatem otrzymane przez Państwa kwoty, stanowiące dofinansowanie na pokrycie wydatków związanych ze świadczeniem usług na rzecz Uczestników Projektu w ramach realizacji zadań nr 1 i nr 3, należy uznać za mające bezpośredni wpływ na cenę tych usług, gdyż dzięki dofinansowaniu Uczestnicy Projektu korzystają z niech bezpłatnie, a w normalnych warunkach rynkowych musieliby zapłacić cenę za usługi w wysokości co najmniej równej wydatkom związanym z ich organizacją i przeprowadzeniem.

W konsekwencji stwierdzić należy, że otrzymana przez Państwa dotacja w części, w jakiej stanowi pokrycie ceny usług świadczonych przez Państwa na rzecz Uczestników Projektu, jest dotacją bezpośrednio wpływającą na wartość świadczonych usług i zwiększa podstawę opodatkowania, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy, a tym samym podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Z odmienną sytuacją będziemy mieli do czynienia w przypadku części dofinansowania, które w ramach refundacji przez Spółkę wydatków poniesionych przez przedsiębiorstwa na usługi rozwojowe, zwracane jest Uczestnikom Projektu. Jak wynika z opisu sprawy – całość wydatku ponoszona jest przez przedsiębiorcę, a następnie po dostarczeniu dokumentu księgowego oraz potwierdzenia zapłaty, Spółka wypłaca refundację ze środków pozyskanej z WB dotacji. Spółka na rzecz MŚP dokonuje refundacji kosztów usług rozwojowych nabytych w ramach BUR od podmiotów trzecich. Uczestnik projektu, czyli MŚP, pokrywa koszty usług rozwojowych ze środków własnych za szkolenia zrealizowane w ramach BUR, w których biorą udział jego pracownicy. Następnie, uczestnik projektu (MŚP) zwraca się do Operatora o refundację tych kosztów (w wysokości 80%). Operator zwraca te środki MŚP. Zadanie 2 polega na działaniach merytorycznych w Bazie Usług Rozwojowych i dotyczy refundacji przez Spółkę wydatków poniesionych przez przedsiębiorstwa na usługi rozwojowe. Czynności wykonywane przez Spółkę w ramach Projektu w związku z realizacją zadania 2 to refundacja kosztów usług rozwojowych wybranych z BUR przez MŚP. Działania merytoryczne w ramach zadania 2 obejmują m.in. refundację poniesionych przez MŚP kosztów usług rozwojowych na podstawie złożonych do Operatora dokumentów, czyli wykonanie przelewu bankowego.

Jednocześnie zaznaczenia wymaga, że – jak jednoznacznie wynika z treści wniosku – nie świadczą Państwo usług rozwojowych.

Jak wskazano powyżej, włączenie do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze ma miejsce tylko wówczas, gdy jest to celowa dotacja, subwencja i inna dopłata o podobnym charakterze, związana bezpośrednio z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. Podstawę opodatkowania zwiększają tylko takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które mają bezpośredni wpływ na cenę konkretnego towaru, czy konkretnego rodzaju usługi.

Po dokonaniu analizy czynności wykonywanych na podstawie zawartej Umowy z Uczestnikami Projektu należy uznać, że nie dojdzie do świadczeń pomiędzy Państwem a Uczestnikami Projektu w związku z refundacją ze środków pozyskanej z WB dotacji za zakupioną przez Uczestników Projektu usługę rozwojową. W rozpatrywanej sprawie nie można zidentyfikować korzyści o charakterze majątkowym, w związku z refundacją poniesionych przez MŚP kosztów usług rozwojowych.

Podkreślić należy, że w świetle art. 7 oraz art. 8 ustawy, przekazanie środków pieniężnych nie stanowi czynności, która dla celów ustawy mogłaby zostać zakwalifikowana jako dostawa towarów bądź świadczenie usług, tj. jako czynność podlegająca opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Wynika to z faktu, że środki pieniężne nie spełniają definicji towaru, tym samym ich przekazanie nie może stanowić dostawy towarów, jak również nie można uznać, że samo przekazanie środków pieniężnych stanowi świadczenie usług.

Mając na uwadze przedstawione we wniosku okoliczności sprawy oraz obowiązujące przepisy prawa podatkowego należy stwierdzić, że opisane we wniosku rozliczenia pomiędzy Państwem a Uczestnikiem Projektu w związku z refundacją poniesionych przez Uczestnika kosztów usług rozwojowych nie będą stanowić dostawy towarów w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy w zw. z art. 7 ust. 1 ustawy, jak również nie będą stanowić świadczenia usług w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy, a w konsekwencji nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem, kwota dotacji w części, która przekazywana jest Uczestnikowi Projektu, jako refundacja poniesionych kosztów usług rozwojowych, nie stanowi po Państwa stronie wynagrodzenia za czynności podlegające opodatkowaniu, a tym samym nie będzie stanowić dla Państwa elementu podstawy opodatkowania, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy.

W konsekwencji, czynności przekazania środków finansowych Uczestnikowi Projektu, jako refundacja poniesionych kosztów usług rozwojowych, pozostają poza zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Podsumowując, stwierdzam, że:

1)Państwa świadczenie na rzecz Uczestników Projektu, na podstawie zawartej Umowy wsparcia wypełnia definicję odpłatnego świadczenia usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy, świadczonego przez podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, wykonującego działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy;

2)dotacje uzyskiwane przez Państwa w ramach realizacji Projektu:

·w części przeznaczonej na świadczenie przez Państwa opisanych w wniosku usług na rzecz Uczestników Projektu mają bezpośredni wpływ na cenę świadczonych przez Państwa usług, a tym samym, zwiększają podstawę opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy;

·w części przeznaczonej na refundację poniesionych kosztów usług rozwojowych (przekazanych środków finansowych Uczestnikowi Projektu), nie stanowią dla Państwa elementu podstawy opodatkowania, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy.

Zatem, oceniając całościowo Państwa stanowisko należało uznać je za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy:

·stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia,

·zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Zauważam, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Wskazuję, że stosownie do art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Zatem należy zaznaczyć, że ta interpretacja dotyczy tylko Państwa i nie wywołuje skutków podatkowych dla Partnerów w ww. Projekcie.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Tut. Organ informuje ponadto, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisywanym stanie sprawy, które nie zostały objęte pytaniami – nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).