Obowiązek opodatkowania podatkiem VAT i wystawienie faktury w związku z powstaniem nadwyżki oddanej do sieci energii elektrycznej i obliczenie podstawy opodatkowania.

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowni Państwo

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe w części dotyczącej obowiązku opodatkowania podatkiem VAT i wystawienia faktury w związku z powstaniem nadwyżki oddanej do sieci energii elektrycznej oraz nieprawidłowe w części dotyczącej obliczenia podstawy opodatkowania.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

19 sierpnia 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 19 sierpnia 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku opodatkowania podatkiem VAT i wystawienia faktury w związku z powstaniem nadwyżki oddanej do sieci energii elektrycznej i obliczenia podstawy opodatkowania.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Wnioskodawczyni jest spółką komandytową (dalej również: Spółka), posiadającą nieograniczony obowiązek podatkowy na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej oraz będącą czynnym podatnikiem VAT.

Wnioskodawczyni posiada instalację fotowoltaiczną na budynku hali magazynowej, którą wykorzystuje do prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej. Energia elektryczna zużywana jest na cele oświetlenia i używanie urządzeń biurowych, w nieruchomości, w której lokale przeznaczone są na wynajem. Koszty energii elektrycznej są wliczone w cenę czynszu.

Energia z instalacji fotowoltaicznej jest oddawana do sieci a następnie pobierana od dostawcy energii. Rozliczenie wygląda w ten sposób, że dostawca energii wystawia fakturę na określoną kwotę netto plus VAT i od tej kwoty płatności dostawca odejmuje wartość depozytu prosumenckiego, czyli wartość energii zdeponowanej w sieci pochodzącej z urządzeń fotowoltaicznych Wnioskodawcy. Wartość tego depozytu pomniejsza kwotę podlegającą zapłacie przez Spółkę z danej faktury, co jest wprost na fakturze wskazane. Dostawca nie określa czy rozliczenie (pomniejszenie płatności) zawiera podatek VAT i w jakiej wartości. Wnioskodawca sam nie ewidencjonuje ilości i wartości energii oddanej w depozyt.

W Umowie kompleksowej sprzedaży energii elektrycznej i świadczenia usługi dystrybucji wskazano, że „Sprzedawca dokonuje rozliczenia na podstawie wskazań układu pomiarowo-rozliczeniowego, dokonującego pomiaru ilości energii elektrycznej, wprowadzonej i pobranej z sieci, w punkcie poboru energii Prosumenta” Spółka, zgodnie z przepisami ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii nazywana jest Prosumentem. Spółka dokonała zgłoszenia instalacji fotowoltaicznej po 1 kwietnia 2022 r. i w związku z tym obejmuje ją zasada "net-billingu" wprowadzona przepisami ww. ustawy.

Wnioskodawca ma wątpliwość czy wartość depozytu prosumenckiego energii powinna być rozliczana jako sprzedaż energii do sieci przez Spółkę, a w konsekwencji czy powinna być ona traktowana jako czynność opodatkowaną wg ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej: Ustawa o VAT).

Pytania

1)Czy Spółka jako czynny podatnik VAT, zobowiązana jest do opodatkowania, a tym samym do wystawienia faktury VAT, w związku z powstaniem nadwyżki energii wprowadzonej (oddanej) do sieci nad faktycznie pobraną - tzw. depozytu prosumenckiego, którego wartość pomniejsza jej zobowiązanie wobec zakładu energetycznego?

2)Czy podstawę opodatkowania, w rozumieniu art. 29a ust. 1 Ustawy o VAT, stanowi wartość tzw. depozytu wskazana na fakturze wystawionej przez Zakład energetyczny pomniejszona o wartość podatku VAT?

Państwa stanowisko w sprawie

Państwa zdaniem, sprzedaż energii elektrycznej (stanowiącej towar), w tym energii wyprodukowanej z odnawialnych źródeł energii za wynagrodzeniem, co do zasady wpisuje się w definicję działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług i stosownie do art. 5 tej ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jako odpłatna dostawa towarów na zasadach dla niej określonych.

Wobec powyższego, zdaniem Wnioskodawcy, Spółka ma obowiązek wystawiania faktur VAT w związku z powstaniem nadwyżki energii wprowadzonej (oddanej) do sieci nad faktycznie pobraną - tzw. depozytu prosumenckiego.

OZE

Ustawa z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii (dalej także jako Ustawa o OZE) reguluje zasady rozliczeń energii elektrycznej wprowadzanej do sieci, jak i pobieranej z sieci przez tzw. prosumentów. Przy czym Ustawa o OZE definiuje prosumenta jako:

a)prosumenta energii odnawialnej będącego odbiorcą końcowym, wytwarzającym energię elektryczną wyłącznie z odnawialnych źródeł energii na własne potrzeby w mikroinstalacji, pod warunkiem że w przypadku odbiorcy końcowego niebędącego odbiorcą energii elektrycznej w gospodarstwie domowym, nie stanowi to przedmiotu przeważającej działalności gospodarczej określonej zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie art. 40 ust. 2 ustawy z dnia 29 czerwca 1995 r. o statystyce publicznej (Dz. U. z 2023 r. poz. 773).

W celu prowadzenia rozliczeń z Prosumentem, zgodnie z art. 4c ust. 1 Ustawy OZE, sprzedawca zobowiązany prowadzić dla niego konto (konto prosumenta), na którym ewidencjonuje ilość energii elektrycznej pobranej i wprowadzonej przez Prosumenta oraz wartość energii elektrycznej wprowadzonej do sieci elektroenergetycznej, wartości energii elektrycznej pobranej z tej sieci przez Prosumenta w celu jej zużycia na potrzeby własne, a także wartość środków za energię elektryczną należną prosumentowi za energię elektryczną wprowadzoną do sieci, zwaną dalej "depozytem prosumenckim".

Zgodnie z art. 4c ust. 2 Ustawy OZE, depozyt prosumencki przeznaczany jest na rozliczenie zobowiązań Prosumenta z tytułu zakupu energii elektrycznej od sprzedawcy prowadzącego konto prosumenta. Wartość depozytu Prosumenta odpowiada wartości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci przez Prosumenta. Wartość depozytu prosumenckiego dotycząca danego miesiąca kalendarzowego jest ustalana i przyporządkowywana do konta prosumenckiego w kolejnym miesiącu kalendarzowym. Określenie ostatecznej kwoty do zapłaty przez Prosumenta następuje poprzez odjęcie od kwoty zobowiązania Prosumenta, określonej zgodnie z art. 4c ust. 3 Ustawy OZE kwoty rozliczanej wartości depozytu prosumenta.

Podatek VAT

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej jako: Ustawa o VAT), zwanej dalej ustawą: „opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.”

W myśl art. 2 pkt 22 ustawy: „przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.”

Przy czym w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy: „towarami są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.”

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy: „przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy: Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1)przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2)zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3)świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Zauważyć należy, że pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w rozumieniu art. 7 ustawy. Zauważyć również należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym. Zatem czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy: „podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.”

W świetle zacytowanych wyżej przepisów, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług sprzedaż energii elektrycznej (stanowiącej towar), w tym energii wyprodukowanej z odnawialnych źródeł energii za wynagrodzeniem, co do zasady wpisuje się w definicję działalności gospodarczej i podlega opodatkowaniu podatkiem VAT jako odpłatna dostawa towarów, na zasadach dla niej określonych.

Potwierdzeniem powyższego jest wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, który w wyroku w sprawie C-219/12 stwierdził, że eksploatacja modułu fotowoltaicznego zainstalowanego na domu mieszkalnym służącym prywatnym celom lub obok niego stanowi działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów VAT. Podobne stanowisko zajęło Ministerstwo Finansów w piśmie z 1 lutego 2019 r. stanowiącym odpowiedź na interpelację poselską nr 28185 (PTI.054.1.2019.990) wskazując, że "sprzedaż energii, w tym również wytwarzanej w mikroinstalacji, podlega co do zasady 23% stawce VAT. Nie oznacza to jednak, że taka sprzedaż będzie opodatkowana VAT w każdym przypadku. Podatnicy osiągający obroty nieprzekraczające 200 000 zł mogą skorzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 113 ustawy o VAT".

Okoliczność wzajemnego kompensowania zobowiązania prosumenta wobec przedsiębiorstwa energetycznego i tego przedsiębiorstwa wobec prosumenta (co wynika z art. 4c ust. 3 ustawy o OZE), pozostaje bez wpływu na określenie odpłatnego charakteru dokonywanej przez Spółkę dostawy energii elektrycznej wytworzonej w mikroinstalacji. „Ponieważ czynność wprowadzenia przez Spółkę do sieci energii elektrycznej, wyprodukowanej w instalacji fotowoltaicznej, stanowi odpłatną dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, wypełnia zatem dyspozycję art. 19a ustawy.” (tak m.in. w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w dniu 30.05.2023 r., sygn. akt: 0114- KDIP4-1.4012.164.2023.1.BS).

Ad. 2

Państwa zdaniem, w związku z tym, że energia wprowadzona do sieci przez zakład energetyczny wyceniana jest w kwotach brutto, to podatek powinien być obliczany metodą „w stu”, wobec czego podstawą opodatkowania będzie wartość depozytu wskazana na fakturze wystawionej przez Zakład energetyczny pomniejszona o wartość podatku VAT.

Stosownie do art. 29a ust. 1 ustawy o VAT: „Podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.”

W myśl art. 29a ust. 6 ustawy: Podstawa opodatkowania obejmuje:

1)podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;

2)koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Natomiast jak stanowi art. 29a ust. 7 ustawy stanowi, że podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot:

1)stanowiących obniżkę cen w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty;

2)udzielonych nabywcy lub usługobiorcy opustów i obniżek cen, uwzględnionych w momencie sprzedaży;

3)otrzymanych od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot udokumentowanych wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy i ujmowanych przejściowo przez podatnika w prowadzonej przez niego ewidencji na potrzeby podatku.

Z przytoczonego powyżej przepisu art. 29a ust. 1 ustawy wynika, że podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Kluczowa dla konstrukcji podstawy opodatkowania jest analiza pojęcia wynagrodzenia rozumianego jako wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług.

Z kolei z przytoczonych powyżej przepisów ustawy o OZE wynika, że w przypadku gdy prosument energii odnawialnej lub prosument zbiorowy energii odnawialnej czy prosument wirtualny wytworzył energię elektryczną w odnawialnym źródle energii i wprowadził ją do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej w okresie od 1 lipca 2022 r. do 30 czerwca 2024 r., wartość energii elektrycznej (o której mowa w art. 4 ust. 1a pkt 2 ustawy o OZE) jest wyznaczana dla każdego miesiąca kalendarzowego zgodnie z art. 4b ust. 1 ustawy o OZE, tj. jako iloczyn sumy ilości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej przez prosumenta energii odnawialnej lub prosumenta zbiorowego energii odnawialnej w poszczególnych okresach rozliczania niezbilansowania (t) składających się na dany miesiąc kalendarzowy, oznaczonej w art. 4 ust. 2b symbolem Eb (t) przyjmującym wartości ujemne oraz rynkowej miesięcznej ceny energii elektrycznej, o której mowa w art. 4b ust. 5 ustawy o OZE, wyznaczonej dla danego miesiąca kalendarzowego.

Wskazana wartość (iloczyn energii wprowadzonej po zbilansowaniu międzyfazowym i ceny rynkowej) jest wartością należną za wytworzenie i wprowadzenie przez Prosumenta energii do sieci.

Natomiast depozyt prosumencki pokazujący wartość środków za energię elektryczną należną prosumentowi za energię wprowadzoną do sieci (ilość energii i wartość tej energii), jak wynika z przepisów ustawy o OZE, przeznaczony jest na rozliczenie zobowiązań prosumenta energii odnawialnej, z tytułu zakupu energii elektrycznej od sprzedawcy prowadzącego konto prosumenta.

Jak wynika z treści art. 4c ust. 4 ustawy o OZE, wartość depozytu prosumenckiego dotycząca danego miesiąca kalendarzowego jest ustalana i przyporządkowywana do konta prosumenckiego w kolejnym miesiącu kalendarzowym. Depozyt zapisany na koncie prosumenckim służy więc do regulowania zobowiązań.

Mając na uwadze konstrukcję normatywną podstawy opodatkowania, wyrażoną w przytoczonych powyżej art. 29a ust. 1 ustawy oraz powołane przepisy ustawy o odnawialnych źródłach energii, należy podkreślić, że podstawą opodatkowania jest w istocie kwota należna, co istotne, pomniejszona o należny z tytułu danej dostawy podatek.

Kwotę należną dla Wnioskodawcy (prosumenta) z tytułu dostawy wytworzonej energii elektrycznej w instalacji OZE będzie stanowić wartość ustalona jako iloczyn ilości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci przez Spółkę po zbilansowaniu międzyfazowym i rynkowej ceny energii elektrycznej. Wartość ta jest obliczana przez zakład energetyczny, który wskazuje wartość depozytu prosumenckiego. Wskazana wartość - jak stwierdzono powyżej - będzie wartością należną Spółce z tytułu rozliczenia wprowadzonej do sieci energii elektrycznej wytworzonej w instalacji OZE, obejmującą całość należnego Spółce świadczenia od zakładu energetycznego, którą - w celu określenia podstawy opodatkowania - należy pomniejszyć o kwotę występującego dla tej dostawy podatku należnego. Wskazuje to, że ww. wartość (iloczyn energii wprowadzonej do sieci po zbilansowaniu międzyfazowym i ceny rynkowej) stanowi kwotę brutto z tytułu dostawy wprowadzonej przez Spółkę (tj. prosumenta) do sieci energii elektrycznej wytworzonej w instalacji OZE, to znaczy kwotę zawierającą w sobie podatek VAT.

Podatek z tytułu tej dostawy należy więc liczyć od sumy wskazanej wartości (iloczynu energii wprowadzonej po zbilansowaniu międzyfazowym i ceny rynkowej – stanowiącej kwotę określoną depozytem prosumenckim), tj. metodą "w stu".

W konsekwencji, uproszczając podstawą opodatkowania, jaką Wnioskodawca powinien określić z tytułu sprzedaży energii elektrycznej wprowadzonej do sieci w okresie rozliczeniowym będzie kwota depozytu prosumenckiego pomniejszona o podatek VAT.

Potwierdzają to w udzielanych wyjaśnieniach organy podatkowe, czego przykładem może być interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 12 stycznia 2023 r. (0114-KDIP4-1.4012.417.2022.1.APR). W interpretacji tej czytamy, że „podstawę opodatkowania u Prosumenta z tytułu rozliczenia wytworzonej energii elektrycznej w instalacji OZE będzie stanowić wartość ustalona jako iloczyn ilości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci przez Prosumenta - po zbilansowaniu godzinowym i rynkowej ceny energii elektrycznej”. Podobnie w interpretacji indywidualnej z dnia 29 września 2023 r. 0112-KDIL3.4012.427.2023.2.MC.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe w części dotyczącej obowiązku opodatkowania podatkiem VAT i wystawienia faktury w związku z powstaniem nadwyżki oddanej do sieci energii elektrycznej oraz nieprawidłowe w części dotyczącej obliczenia podstawy opodatkowania.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.) zwanej dalej „ustawą lub ustawą o VAT:

Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 ustawy. Zgodnie z tym przepisem:

Na podstawie art. 2 pkt 22 ustawy:

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy:

W świetle art. 8 ust. 1 ustawy:

Zauważyć należy, że jak wynika z ww. przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, bezwzględnym warunkiem dla uznania, że dostawa towarów oraz świadczenie usługi podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jest „odpłatność” za daną czynność. Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.

Zatem pod pojęciem odpłatności świadczenia rozumieć należy prawo podmiotu sprzedającego towar lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego). W konsekwencji powyższego należy stwierdzić, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (dostawa lub usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot, który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Jednocześnie wskazać należy, iż nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów czy świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu, musi być wykonana przez podatnika.

W świetle art. 15 ust. 1 ustawy:

Przepis art. 15 ust. 2 ustawy stanowi natomiast, że:

Treść powyższych przepisów znajduje odzwierciedlenie w art. 9 ust. 1 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE z 11 grudnia 2006 r. L 347/1), zgodnie z którym:

Zgodnie z art. 2 pkt 19 i pkt 27a ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1361), zwanej dalej „ustawą o OZE”:

Stosownie do art. 3 ustawy o OZE:

Zgodnie z art. 4 ust. 1a pkt 2 ustawy o OZE:

W myśl art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy o OZE:

Stosownie do art. 4 ust 2b ustawy o OZE:

Szczegółowy sposób rozliczania prosumenta z udostępnionej energii regulują przepisy art. 4 ust. 2a-7 ustawy o OZE.

Jak wynika z art. 4 ust. 3a ustawy o OZE:

Zgodnie z art. 4b ust. 1 ustawy o OZE:

Przepisy art. 4c ust. 1-5 ustawy o OZE definiują tzw. „depozyt prosumencki”:

W myśl art. 40 ust. 1a ustawy o OZE:

Na mocy art. 4 ust. 8 ustawy o OZE:

W zakresie, w jakim powołane przepisy dotyczą prosumenta wirtualnego energii odnawialnej, weszły one w życie 2 lipca 2024 r.

Zasady dokumentowania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT regulują przepisy art. 106a-106r ustawy.

Na podstawie art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy:

Stosownie do art. 106i ust. 3 pkt 4 ustawy:

W myśl art. 19a ust. 5 pkt 4 lit. a ustawy:

Jak wynika z przywołanych wyżej przepisów – co do zasady – podatnik VAT jest zobowiązany wystawiać fakturę dokumentującą sprzedaż towarów i usług na rzecz innego podatnika.

W świetle przepisów dotyczących podatku od towarów i usług, faktury są dokumentami potwierdzającymi rzeczywiste transakcje gospodarcze dokonywane przez podatnika. Faktura pełni szczególną rolę dowodową w prawidłowym wymiarze podatku VAT, dlatego też niezwykle istotne jest prawidłowe oznaczenie wszystkich elementów faktury.

Faktura jest dokumentem potwierdzającym zaistnienie zdarzenia gospodarczego. Wystawienie faktury należy rozumieć jako sporządzenie ww. dokumentu oraz jego przekazanie innemu podmiotowi (nabywcy), a przez to wprowadzenie faktury do obrotu prawnego.

Z opisu sprawy wynika, że są Państwo czynnym podatnikiem VAT. Posiadają Państwo instalację fotowoltaiczną na budynku hali magazynowej, którą wykorzystujecie Państwo do prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej. Energia elektryczna zużywana jest na cele oświetlenia i używanie urządzeń biurowych, w nieruchomości, w której lokale przeznaczone są na wynajem. Koszty energii elektrycznej są wliczone w cenę czynszu. Energia z instalacji fotowoltaicznej jest oddawana do sieci a następnie pobierana od dostawcy energii. Rozliczenie wygląda w ten sposób, że dostawca energii wystawia fakturę na określoną kwotę netto plus VAT i od tej kwoty płatności dostawca odejmuje wartość depozytu prosumenckiego, czyli wartość energii zdeponowanej w sieci pochodzącej z urządzeń fotowoltaicznych Wnioskodawcy. Wartość tego depozytu pomniejsza kwotę podlegającą zapłacie przez Spółkę z danej faktury, co jest wprost na fakturze wskazane. W Umowie kompleksowej sprzedaży energii elektrycznej i świadczenia usługi dystrybucji wskazano, że „Sprzedawca dokonuje rozliczenia na podstawie wskazań układu pomiarowo-rozliczeniowego, dokonującego pomiaru ilości energii elektrycznej, wprowadzonej i pobranej z sieci, w punkcie poboru energii Prosumenta” Spółka, zgodnie z przepisami ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii nazywana jest Prosumentem. Spółka dokonała zgłoszenia instalacji fotowoltaicznej po 1 kwietnia 2022 r. i w związku z tym obejmuje ją zasada "net-billingu" wprowadzona przepisami ww. ustawy.

Państwa wątpliwości dotyczą tego, czy są Państwo zobowiązani do opodatkowania, a tym samym wystawienia na rzecz zakładu energetycznego faktury, w związku z powstaniem nadwyżki energii elektrycznej wprowadzonej do sieci nad faktycznie pobraną oraz w zakresie określenia podstawy opodatkowania.

W świetle zacytowanych wyżej przepisów, sprzedaż energii elektrycznej (stanowiącej towar), w tym energii wyprodukowanej z odnawialnych źródeł energii za wynagrodzeniem, co do zasady wpisuje się w definicję działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług i stosownie do art. 5 tej ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jako odpłatna dostawa towarów na zasadach dla niej określonych. Kwalifikacji tej nie zmienia treść art. 4 ust. 8 ustawy o OZE, gdyż ustawa o VAT definiuje we własnym zakresie działalność gospodarczą i definicja ta jest szersza niż np. zakres działalności gospodarczej wynikający z ustawy – Prawo przedsiębiorców.

Znajduje to potwierdzenie w wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawie C-219/12 Fuchs, w którym Trybunał uznał, że:

Ustawa nie definiuje co należy rozumieć przez czynność odpłatną. Jednak dla uznania, że dostawa towarów oraz świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bezwzględnym warunkiem jest „odpłatność” za daną czynność, co wynika z ww. art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem.

Istotną cechą wynagrodzenia jest istnienie bezpośredniego związku pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług i otrzymaną zapłatą będącą świadczeniem wzajemnym. Dostawcę towarów lub usługodawcę musi łączyć z odbiorcą stosunek prawny, z którego wynika obowiązek dostawy towarów lub świadczenia usług oraz wysokość wynagrodzenia (świadczenia wzajemnego). Za dokonanie tych czynności wynagrodzenie musi być wyrażalne w pieniądzu, co jednak nie oznacza, że musi mieć ono postać pieniężną, gdyż wynagrodzenie (odpłatność) jako świadczenie wzajemne może również przybrać postać rzeczową (zapłatą za towar lub usługę może być inny towar lub usługa), albo mieszaną (zapłata w części pieniężna, a w części rzeczowa). Innymi słowy, musi istnieć możliwość określenia ceny wyrażonej w pieniądzu w stosunku do świadczenia wzajemnego stanowiącego wynagrodzenie za dostawę towarów lub świadczenie usług.

Jak wskazano, sprzedaż energii elektrycznej (stanowiącej towar), w tym energii wyprodukowanej z odnawialnych źródeł energii za wynagrodzeniem, co do zasady wpisuje się w definicję działalności gospodarczej i podlega opodatkowaniu podatkiem VAT jako odpłatna dostawa towarów, co znajduje potwierdzenie w ww. wyroku TSUE w sprawie C‑219/12. W okolicznościach niniejszej sprawy sprzedaż energii elektrycznej należy rozpatrywać więc jako działalność gospodarczą w kontekście art. 15 ust. 2 ustawy, a Państwa należy uznać za podatnika podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy.

Mając zatem na uwadze powyższe oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie z tytułu sprzedaży energii elektrycznej wyprodukowanej z odnawialnych źródeł energii, są Państwo stroną dokonującą czynności opodatkowanej tym podatkiem i występują Państwo w charakterze podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy.

Wobec powyższego, są Państwo, jako podatnik VAT - sprzedający towar innemu podatnikowi VAT - zobowiązani wystawiać fakturę dokumentującą sprzedaż energii elektrycznej na rzecz przedsiębiorstwa energetycznego, stosownie do art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy.

Podsumowując, wprowadzenie przez Państwa wyprodukowanej energii elektrycznej do sieci na rzecz przedsiębiorstwa energetycznego, stanowi odpłatną dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, a Państwo dla tej czynności działacie w charakterze podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy oraz z tytułu tej czynności jesteście zobowiązani do wystawienia faktury stosownie do art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy.

Zatem, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 uznałem za prawidłowe.

Państwa wątpliwości dotyczą również kwestii określenia podstawy opodatkowania.

Stosownie do art. 29a ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług:

W myśl art. 29a ust. 6 ustawy:

Natomiast jak stanowi art. 29a ust. 7 ustawy:

Z przytoczonego powyżej przepisu art. 29a ust. 1 ustawy wynika, że podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika. Kluczowa dla konstrukcji podstawy opodatkowania jest analiza pojęcia wynagrodzenia rozumianego jako wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług.

Z kolei z przytoczonych powyżej przepisów ustawy o OZE wynika, że w przypadku gdy prosument energii odnawialnej lub prosument zbiorowy energii odnawialnej czy prosument wirtualny wytworzył energię elektryczną w odnawialnym źródle energii i wprowadził ją do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej w okresie od 1 lipca 2022 r. do 30 czerwca 2024 r., wartość energii elektrycznej (o której mowa w art. 4 ust. 1a pkt 2 ustawy o OZE) jest wyznaczana dla każdego miesiąca kalendarzowego zgodnie z art. 4b ust. 1 ustawy o OZE, tj. jako iloczyn sumy ilości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej przez prosumenta energii odnawialnej lub prosumenta zbiorowego energii odnawialnej w poszczególnych okresach rozliczania niezbilansowania (t) składających się na dany miesiąc kalendarzowy, oznaczonej w art. 4 ust. 2b symbolem Eb (t) przyjmującym wartości ujemne oraz rynkowej miesięcznej ceny energii elektrycznej, o której mowa w art. 4b ust. 5 ustawy o OZE, wyznaczonej dla danego miesiąca kalendarzowego.

Wskazana wartość (iloczyn energii wprowadzonej po zbilansowaniu międzyfazowym i ceny rynkowej) jest wartością należną za wytworzenie i wprowadzenie przez Prosumenta energii do sieci.

Natomiast depozyt prosumencki pokazujący wartość środków za energię elektryczną należną prosumentowi za energię wprowadzoną do sieci (ilość energii i wartość tej energii), jak wynika z przepisów ustawy o OZE, przeznaczony jest na rozliczenie zobowiązań prosumenta energii odnawialnej, z tytułu zakupu energii elektrycznej od sprzedawcy prowadzącego konto prosumenta. Jak wynika z treści art. 4c ust. 4 ustawy o OZE, wartość depozytu prosumenckiego dotycząca danego miesiąca kalendarzowego jest ustalana i przyporządkowywana do konta prosumenckiego w kolejnym miesiącu kalendarzowym. Depozyt zapisany na koncie prosumenckim służy więc wyłącznie do regulowania zobowiązań, natomiast w żaden sposób nie wpływa na kwestię ustalania podstawy opodatkowania.

Fakt wzajemnego kompensowania zobowiązania prosumenta wobec przedsiębiorstwa energetycznego i tego przedsiębiorstwa wobec prosumenta, pozostaje bez wpływu na określenie wysokości podstawy opodatkowania.

Mając na uwadze konstrukcję normatywną podstawy opodatkowania, wyrażoną w przytoczonych powyżej art. 29a ust. 1 ustawy oraz powołane przepisy ustawy o odnawialnych źródłach energii, należy podkreślić, że podstawą opodatkowania jest w istocie kwota należna, co istotne, pomniejszona o należny z tytułu danej dostawy podatek.

Kwotę należną dla Państwa (prosumenta) z tytułu dostawy wytworzonej energii elektrycznej w instalacji OZE będzie stanowić wartość ustalona jako iloczyn ilości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci przez Państwa po zbilansowaniu międzyfazowym i rynkowej ceny energii elektrycznej. Wskazana wartość (iloczyn energii wprowadzonej po zbilansowaniu międzyfazowym i ceny rynkowej) – jak stwierdzono powyżej – jest wartością należną Państwu z tytułu rozliczenia wprowadzonej do sieci energii elektrycznej wytworzonej w instalacji OZE, obejmującą całość należnego Państwu świadczenia od zakładu energetycznego, którą – w celu określenia podstawy opodatkowania – należy pomniejszyć o kwotę występującego dla tej dostawy podatku należnego. Wskazuje to, że ww. wartość (iloczyn energii wprowadzonej do sieci po zbilansowaniu międzyfazowym i ceny rynkowej) stanowi kwotę brutto z tytułu dostawy wprowadzonej przez Państwa (tj. prosumenta) do sieci energii elektrycznej wytworzonej w instalacji OZE, to znaczy kwotę zawierającą w sobie podatek VAT.

Podatek z tytułu tej dostawy należy więc liczyć od sumy wskazanej wartości (iloczynu energii wprowadzonej po zbilansowaniu międzyfazowym i ceny rynkowej), tj. metodą „w stu”.

W konsekwencji podstawę opodatkowania u Państwa jako prosumenta z tytułu wprowadzenia energii elektrycznej wytworzonej w mikroinstalacji OZE stanowi wartość ustalona jako iloczyn ilości energii elektrycznej wprowadzonej przez Państwa jako prosumenta do sieci – po zbilansowaniu godzinowym (czyli z uwzględnieniem bilansowania międzyfazowego) i ceny stosowanej dla danego okresu rozliczenia, pomniejszona o kwotę należnego podatku od towarów i usług, bez pomniejszenia jej o wartość rozliczenia depozytu Prosumenta.

Oceniając całościowo Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 uznałem je za nieprawidłowe, ponieważ wartość depozytu prosumenckiego nie stanowi podstawy opodatkowania VAT u prosumenta.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem Państwa wniosku (zapytania). Inne kwestie wynikające z wniosku, które nie zostały objęte pytaniami, w tym kwestie dotyczące momentu powstania obowiązku podatkowego w odniesieniu do sprzedaży energii elektrycznej, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Ponoszą Państwo ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W  związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Odnosząc się do powołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych wskazać należy, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych i należy je traktować indywidualnie.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosujecie się Państwo do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego.

Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).