Uznanie dostawy towarów dokonywanej przez Producenta na rzecz Dystrybutora za dostawę o charakterze ruchomym w ramach transakcji łańcuchowej, stanowiącą dla Producenta eksport pośredni opodatkowany stawką 0%; uznanie dostawy realizowanej przez Dystrybutora na rzecz Nabywcy za niepodlegającą opodatkowaniu w Polsce oraz brak obowiązku dokonania przez Dystrybutora rejestracji na potrzeby podatku VAT w Polsce i dokonywania rozliczeń na gruncie podatku VAT w zakresie tej transakcji.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej

12 sierpnia 2024 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z 12 lipca 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy uznania dostawy towarów dokonywanej przez Producenta na rzecz Dystrybutora za dostawę o charakterze ruchomym w ramach transakcji łańcuchowej, stanowiącą dla Producenta eksport pośredni, do którego ma zastosowanie stawka 0% oraz uznania dostawy realizowanej przez Dystrybutora na rzecz Nabywcy za niepodlegającą opodatkowaniu w Polsce, a także braku obowiązku dokonania przez Dystrybutora rejestracji na potrzeby podatku VAT w Polsce i dokonywania rozliczeń na gruncie podatku VAT w zakresie tej transakcji.

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1)Zainteresowana będąca stroną postępowania:

A

2)Zainteresowana niebędąca stroną postępowania:

B

Treść wniosku wspólnego jest następująca:

Opis stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego

1.

Zainteresowaną będącą stroną postępowania jest A (dalej Wnioskodawca lub Producent) z siedzibą w Polsce.

Wnioskodawca jest zarejestrowany na potrzeby podatku od towarów i usług (dalej: podatek VAT) jako podatnik VAT czynny oraz jako podatnik VAT-UE.

Głównym przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest produkcja (...).

2.

Zainteresowaną niebędącą stroną postępowania jest B (dalej: Dystrybutor) z siedzibą w (…).

Dystrybutor jest zarejestrowany w Niemczech na potrzeby podatku VAT oraz jako podatnik VAT-UE. Jednocześnie, Dystrybutor nie jest zarejestrowany na potrzeby podatku VAT w Polsce.

Wyłącznym przedmiotem działalności Dystrybutora jest dystrybucja/sprzedaż hurtowa (...) do klientów (domów meblowych). W ramach grupy kapitałowej, Dystrybutor jest przy tym dedykowanym podmiotem obsługującym klientów (domy meblowe) położonych w innych państwach niż Niemcy, Austria i Polska.

3.

Producent i Dystrybutor należą do jednej grupy kapitałowej – tj. są podmiotami powiązanymi.

W dalszej części złożonego wniosku Wnioskodawca wraz z Dystrybutorem będą łącznie zwani Zainteresowanymi.

4.

Końcowymi odbiorcami towarów objętych transakcją opisaną w złożonym wniosku o wydanie interpretacji, tj. mebli produkowanych przez Producenta i sprzedawanych przez Dystrybutora, są domy meblowe położone w Szwajcarii (dalej w liczbie pojedynczej: Nabywca).

5.

W ramach transakcji będącej przedmiotem złożonego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, Dystrybutor nabywa od Producenta towary, które przeznaczone są dla konkretnego klienta (Nabywcy) znanego już w momencie złożenia zamówienia u Producenta.

W rezultacie, w ramach omawianego stanu faktycznego mają miejsce dwie dostawy – Producent sprzedaje towary na rzecz Dystrybutora i Dystrybutor sprzedaje następnie te same towary na rzecz Nabywcy.

Transport tych towarów odbywa się bezpośrednio od Producenta do Nabywcy, tj. z Polski do Szwajcarii – innymi słowy, transport towarów od pierwszego w kolejności podmiotu do ostatniego ma nieprzerwany charakter, tj. od momentu rozpoczęcia transportu do chwili wywozu towarów poza terytorium Unii Europejskiej i dostarczenia ich do Nabywcy nie występują przerwy niezwiązane bezpośrednio z organizacją transportu do miejsca docelowego (w szczególności towary nie są w żaden sposób modyfikowane, przepakowywane itp.).

6.

Za organizację transportu towarów odpowiedzialny jest Dystrybutor, począwszy od momentu odbioru towarów od Producenta aż do momentu dostarczenia ich do Nabywcy.

Towary wydawane są Dystrybutorowi (lub np. spedytorowi/przewoźnikowi działającemu na rzecz Dystrybutora) w zakładzie Producenta w Polsce i są transportowane w sposób nieprzerwany do Nabywcy w Szwajcarii. Wszelkich czynności związanych z realizacją transportu Dystrybutor dokonuje we własnym imieniu i na własny rachunek – innymi słowy, Dystrybutor nie działa na zlecenie/na rzecz innego podmiotu zaangażowanego w omawianą transakcję. Wszelkie koszty związane z organizacją transportu ponosi Dystrybutor.

Rola Producenta w transporcie ogranicza się wyłącznie do dokonania załadunku towaru na podstawiony przez Dystrybutora środek transportu – nie podejmuje on innych działań związanych z transportem.

Strony – w szczególności Producent i Dystrybutor – każdorazowo ustalają szczegóły dotyczące transportu, tj. dzień podstawienia środka transportu, dane osoby/firmy uprawnionej do odbioru towarów, specyfikację załadunku itp.

7.

Dla dostawy towarów dokonywanej przez Producenta na rzecz Dystrybutora – strony ustaliły, iż znajduje zastosowanie reguła Incoterms FCA (Free Carrier – „dostarczone do przewoźnika (oznaczone miejsce dostawy)”). W przypadku reguły FCA:

·sprzedający (Producent) dostarcza towary do kupującego (Dystrybutora) w momencie załadowania ich na środek transportu zorganizowany przez Dystrybutora;

·prawo do rozporządzania towarem jak właściciel przechodzi z Producenta na Dystrybutora w momencie, w którym towary zostały załadowane na środek transportu, tj. w analizowanym przypadku na terytorium Polski, w zakładzie Producenta.

8.

Z kolei, dla dostawy dokonywanej przez Dystrybutora na rzecz Nabywcy – strony ustaliły, iż znajduje zastosowanie reguła Incoterms DAP (Delivered at Place – „dostarczone do miejsca”), zgodnie z którą:

•         sprzedawca (Dystrybutor) jest zobowiązany do dostarczenia towarów do miejsca przeznaczenia (tj. miejsca wskazanego przez Nabywcę);

•prawo do rozporządzania towarem jak właściciel przechodzi z Dystrybutora na Nabywcę w momencie dostarczenia towarów do określonego miejsca, tj. w analizowanym przypadku na terytorium Szwajcarii.

9.

Między wymienionymi powyżej podmiotami nie zostały dokonane dodatkowe ustalenia co do warunków dostawy – a zatem jak wskazano, znajdą zastosowanie reguły Incoterms przyjęte przez strony poszczególnych dostaw.

10.

Dystrybutor jako organizator transportu dokonuje odprawy celnej w Polsce za pośrednictwem agencji celnej działającej w jego imieniu.

Komunikat IE-599 jest każdorazowo doręczany Producentowi przez Dystrybutora w związku z wywozem towarów poza terytorium Unii Europejskiej – a zatem Producent dysponuje komunikatem IE-599 potwierdzającym wywóz towarów z Polski do Szwajcarii.

Dodatkowo, Producent jest każdorazowo w posiadaniu dokumentów przewozowych oraz faktur sprzedażowych (wraz ze specyfikacjami towarów zawartych na tych fakturach) – z dokumentów tych wynika zgodność towarów wywożonych do kraju trzeciego z towarami będącymi przedmiotem dostawy dokonywanej przez Producenta na rzecz Dystrybutora.

11.

Transakcja będąca przedmiotem złożonego wniosku była już – zgodnie z opisanym schematem – realizowana w przeszłości przez Producenta, Dystrybutora i Nabywcę. Jednocześnie, wskazane strony transakcji będą ją również realizowały w przyszłości.

Pytania

W związku z przedstawionym stanem faktycznym/zdarzeniem przyszłym, Zainteresowani wnoszą o potwierdzenie, czy prawidłowe jest ich stanowisko, zgodnie z którym:

1)dostawa towarów dokonywana przez Producenta na rzecz Dystrybutora według schematu przedstawionego w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego stanowi dostawę o tzw. charakterze ruchomym w ramach realizowanej transakcji łańcuchowej, a w konsekwencji stanowi dla Producenta eksport pośredni, o którym mowa w art. 2 pkt 8) lit. b) ustawy o VAT, do którego ma zastosowanie stawka 0%?

2)w przypadku uznania stanowiska w pytaniu 1) za prawidłowe – z uwagi na fakt, iż tzw. dostawa ruchoma będzie przypisana dostawie dokonywanej przez Producenta na rzecz Dystrybutora – dostawa realizowana przez Dystrybutora na rzecz Nabywcy nie będzie podlegała opodatkowaniu w Polsce, a zatem Dystrybutor nie będzie zobowiązany do rejestracji na potrzeby podatku VAT w Polsce ani dokonywania jakichkolwiek rozliczeń na gruncie podatku VAT w zakresie analizowanej transakcji?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Zainteresowanych, prawidłowe jest ich stanowisko, zgodnie z którym:

1)dostawa towarów dokonywana przez Producenta na rzecz Dystrybutora według schematu przedstawionego w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego stanowi dostawę o tzw. charakterze ruchomym w ramach realizowanej transakcji łańcuchowej, a w konsekwencji stanowi dla Producenta eksport pośredni, o którym mowa w art. 2 pkt 8) lit. b) ustawy o VAT, do którego ma zastosowanie stawka 0%;

2)w przypadku uznania stanowiska w punkcie 1) za prawidłowe – z uwagi na fakt, iż tzw. dostawa ruchoma będzie przypisana dostawie dokonywanej przez Producenta na rzecz Dystrybutora – dostawa realizowana przez Dystrybutora na rzecz Nabywcy nie będzie podlegała opodatkowaniu w Polsce, a zatem Dystrybutor nie będzie zobowiązany do rejestracji na potrzeby podatku VAT w Polsce ani dokonywania jakichkolwiek rozliczeń na gruncie podatku VAT w zakresie analizowanej transakcji.

Poniżej Zainteresowane przedstawiają szczegółowe uzasadnienie przedstawionego powyżej stanowiska.

Uzasadnienie

Z uwagi na to, że Strony będą uczestniczyć w tym samym zdarzeniu, zgodnie z art. 14r § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r., poz. 2383 ze zm.), występują o wydanie interpretacji we wniosku wspólnym.

Określenie, czy w ramach transakcji łańcuchowej dostawa towarów przez Wnioskodawcę na rzecz Dystrybutora stanowi dostawę o charakterze ruchomym i eksport pośredni ma z punktu widzenia Wnioskodawcy wpływ na jego obowiązki na gruncie podatku VAT, tj. prawidłową klasyfikację tej transakcji, określenie prawidłowej stawki VAT i rzetelne oraz niewadliwe prowadzenie ksiąg podatkowych. Z kolei, z perspektywy Dystrybutora, określenie, czy nie jest on podatnikiem polskiego podatku VAT i dostawa realizowana przez Dystrybutora na rzecz Nabywcy nie podlega regulacjom polskiej ustawy o VAT i opodatkowaniu polskim podatkiem VAT, ma znaczenie w sprawie potencjalnej rejestracji Dystrybutora na potrzeby polskiego podatku VAT, a co za tym idzie dalszych konsekwencji związanych z rozliczeniem polskiego podatku VAT.

Zainteresowani mają zatem istotny interes prawny w tym, aby wystąpić z wnioskiem wspólnym o wydanie indywidualnej interpretacji prawa podatkowego dotyczącej tego samego zdarzenia.

Ramy prawne

Jak stanowi art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.; dalej ustawa o VAT), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają:

1)odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

2)eksport towarów;

3)import towarów na terytorium kraju;

4)wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;

5)wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W myśl art. 2 pkt 1), pkt 5) i pkt 8) lit. b) ustawy o VAT, ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o:

·         terytorium kraju – rozumie się przez to terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem art. 2a ustawy o VAT;

·terytorium państwa trzeciego – rozumie się przez to terytorium państwa niewchodzące w skład terytorium Unii Europejskiej, z zastrzeżeniem art. 2a ust. 1 i 3 ustawy o VAT;

·eksporcie towarów – rozumie się przez to dostawę towarów wysyłanych lub transportowanych z terytorium kraju poza terytorium Unii Europejskiej przez nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju lub na jego rzecz, z wyłączeniem towarów wywożonych przez samego nabywcę do celów wyposażenia lub zaopatrzenia statków rekreacyjnych oraz turystycznych statków powietrznych lub innych środków transportu służących do celów prywatnych – jeżeli wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej jest potwierdzony przez właściwy organ celny określony w przepisach celnych.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 pkt 1) ustawy o VAT, miejscem dostawy towarów jest w przypadku towarów wysyłanych lub transportowanych przez dokonującego ich dostawy, ich nabywcę lub przez osobę trzecią – miejsce, w którym towary znajdują się w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu do nabywcy.

W myśl pkt 3) tej regulacji, miejscem dostawy towarów niewysyłanych ani nietransportowanych jest miejsce, w którym towary znajdują się w momencie dostawy.

Z kolei, w myśl art. 22 ust. 2 ustawy o VAT, w przypadku, gdy te same towary są przedmiotem kolejnych dostaw oraz są wysyłane lub transportowane bezpośrednio od pierwszego dostawcy do ostatniego w kolejności nabywcy, wysyłkę lub transport przyporządkowuje się wyłącznie jednej dostawie.

Natomiast zgodnie z art. 22 ust. 2a ustawy o VAT, w przypadku towarów, o których mowa w ust. 2 tego przepisu, które są wysyłane lub transportowane z terytorium kraju na terytorium państwa trzeciego przez nabywcę, który dokonuje również ich dostawy, przyjmuje się, że wysyłka lub transport są przyporządkowane dostawie dokonanej do tego nabywcy, chyba że z warunków dostawy wynika, że wysyłkę lub transport towarów należy przyporządkować jego dostawie.

Zgodnie z brzmieniem art. 22 ust. 3 ustawy o VAT, w przypadkach, o których mowa w ust. 2-2c i 2e tego przepisu, dostawę towarów, która:

1)poprzedza wysyłkę lub transport towarów, uznaje się za dokonaną w miejscu rozpoczęcia wysyłki lub transportu towarów;

2)   następuje po wysyłce lub transporcie towarów, uznaje się za dokonaną w miejscu zakończenia wysyłki lub transportu towarów.

W myśl art. 41 ust. 4 ustawy o VAT, w eksporcie towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 8 lit. a) ustawy o VAT, stawka podatku wynosi 0%.

Jednakże zgodnie z art. 41 ust. 6 ustawy o VAT, stawkę podatku 0% stosuje się w eksporcie towarów, o którym mowa w ust. 4 i 5 tego przepisu, pod warunkiem, że podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy otrzymał dokument potwierdzający wywóz towaru poza terytorium Unii Europejskiej.

Na podstawie art. 41 ust. 6a ustawy o VAT, dokumentem, o którym mowa w ust. 6 tego przepisu, jest w szczególności:

1)      dokument w formie elektronicznej otrzymany z systemu teleinformatycznego służącego do obsługi zgłoszeń wywozowych albo potwierdzony przez właściwy organ celny wydruk tego dokumentu;

2)dokument w formie elektronicznej pochodzący z systemu teleinformatycznego służącego do obsługi zgłoszeń wywozowych, otrzymany poza tym systemem, jeżeli zapewniona jest jego autentyczność;

3)zgłoszenie wywozowe na piśmie utrwalonym w postaci papierowej złożone poza systemem teleinformatycznym służącym do obsługi zgłoszeń wywozowych albo jego kopia potwierdzona przez właściwy organ celny.

Ponadto, w myśl ust. 7 analizowanego przepisu, jeżeli warunek, o którym mowa w ust. 6 tej regulacji, nie został spełniony, podatnik nie wykazuje tej dostawy w ewidencji, o której mowa w art. 109 ust. 3 ustawy o VAT, za dany okres rozliczeniowy, lecz w okresie następnym, stosując stawkę podatku 0%, pod warunkiem otrzymania dokumentu wymienionego w ust. 6 tej regulacji przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za ten następny okres. W przypadku nieotrzymania tego dokumentu w terminie określonym w zdaniu poprzednim mają zastosowanie stawki właściwe dla dostawy tego towaru na terytorium kraju.

Jak wynika z ust. 8 i 9 tej regulacji:

•         przepis ust. 7 przywołany powyżej stosuje się w przypadku, gdy podatnik posiada dokument celny potwierdzający procedurę wywozu;

•otrzymanie przez podatnika dokumentu potwierdzającego wywóz towaru poza terytorium Unii Europejskiej w terminie późniejszym niż określony w ust. 6 i 7 tej regulacji upoważnia podatnika do dokonania korekty podatku należnego w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w którym podatnik otrzymał ten dokument.

Zgodnie z art. 41 ust. 11 ustawy o VAT, przepisy ust. 4 i 5 tego przepisu stosuje się odpowiednio w eksporcie towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 8 lit. b) ustawy o VAT, jeżeli podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym dokonał dostawy towarów, otrzymał dokument, o którym mowa w ust. 6 tego przepisu, z którego wynika tożsamość towaru będącego przedmiotem dostawy i wywozu. Przepisy ust. 7 i 9 tej regulacji, przywołane powyżej, stosuje się odpowiednio.

Stanowisko Zainteresowanych

Ad 1.

W pierwszej kolejności Zainteresowani wskazują, że – ich zdaniem – transakcja będąca przedmiotem złożonego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej stanowi transakcję łańcuchową, w rozumieniu art. 22 ust. 2 ustawy o VAT.

Należy bowiem wskazać, iż w analizowanej sytuacji te same towary są przedmiotem kolejnych dostaw oraz są wysyłane lub transportowane bezpośrednio od pierwszego dostawcy (tj. Producenta) do ostatniego w kolejności nabywcy (tj. Nabywcy). Transport towarów od pierwszego w kolejności podmiotu do ostatniego ma nieprzerwany charakter, tj. od momentu rozpoczęcia transportu do chwili wywozu towarów poza terytorium Unii Europejskiej nie występują przerwy niezwiązane bezpośrednio z organizacją transportu do miejsca docelowego (w szczególności towary nie są w żaden sposób modyfikowane, przepakowywane itp.).

A zatem, zgodnie ze wskazanym przepisem, wysyłkę lub transport należy przyporządkować wyłącznie jednej dostawie. Następnie, w zależności od tego, czy pozostałe dostawy towarów poprzedzają wysyłkę lub transport towarów czy też następują po wysyłce lub transporcie towarów – należy określić skutki podatkowe dla tych pozostałych dostaw.

Innymi słowy, w oparciu o przywołane przepisy, należy określić, która z dostaw w ramach tej transakcji łańcuchowej ma charakter ruchomy, a która z nich powinna zostać uznana za nieruchomą.

Powyższe znajduje potwierdzenie w wyrokach sądów administracyjnych – przykładowo:

·w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 12 lutego 2019 r. (sygn. I FSK 488/17), w którym Sąd wskazał: „transakcje łańcuchowe charakteryzują się bowiem tym, że kolejnym dostawom tego samego towaru odpowiada tylko jeden rzeczywisty transport. Ustalenie, która z transakcji wchodzących w skład łańcucha związana była z rzeczywistym transportem skutkuje przyjęciem, że właśnie ta transakcja jest transakcją »ruchomą«, związaną z faktycznym przemieszczeniem towaru”;

•w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z 11 stycznia 2022 r. (sygn. I SA/Bd 344/21), w którym Sąd orzekł: „podkreślenia wymaga, że w transakcjach łańcuchowych tylko jedna dostawa ma charakter »ruchomy« (tj. dostawa z transportem). Pozostałe dostawy to formalnie dostawy towarów nietransportowanych”.

Zdaniem Zainteresowanych, sprzedaż towarów dokonywana przez Producenta na rzecz Dystrybutora według schematu przedstawionego w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego stanowi dostawę o charakterze ruchomym w ramach realizowanej transakcji łańcuchowej.

W analizowanym przypadku należy bowiem odnieść się do treści art. 22 ust. 2a ustawy o VAT, który wskazuje, że w przypadku towarów, które są wysyłane lub transportowane z terytorium kraju na terytorium państwa trzeciego przez nabywcę dokonującego również ich dostawy przyjmuje się, że wysyłka lub transport są przyporządkowane dostawie do tego nabywcy, chyba że z warunków dostawy wynika, że wysyłkę lub transport towarów należy przyporządkować jego dostawie.

Omawiany przepis odnosi się wprost do sytuacji, kiedy towar jest wysyłany (transportowany) przez nabywcę dokonującego również jego dostawy (Dystrybutora), czyli podmiot kupujący towar i ten sam towar sprzedający kolejnemu podmiotowi (Nabywcy). W takim przypadku ustawodawca wskazał, że transport (wysyłka) przyporządkowane są dostawie realizowanej do tego właśnie nabywcy (Dystrybutora).

Jest to jednak jedynie domniemanie prawne, które może zostać obalone, gdy z warunków dostawy wynika, że transport (wysyłkę) należy przyporządkować dostawie realizowanej przez tego nabywcę do kolejnego podmiotu (czyli przez Dystrybutora do Nabywcy).

W przedstawionym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym warunkami dostaw są warunki Incoterms. Strony nie dokonały innych ustaleń, które modyfikowałyby warunki dostaw na poszczególnych etapach transakcji.

W przypadku reguły FCA – stosowanej podczas dokonywania dostawy od Producenta do Dystrybutora – prawo do rozporządzania towarem jak właściciel przechodzi z Producenta na Dystrybutora w momencie, w którym towary zostały załadowane na środek transportu, tj. w analizowanym przypadku na terytorium Polski, w zakładzie Producenta.

Z kolei, dla dostawy dokonywanej przez Dystrybutora na rzecz Nabywcy znajduje zastosowanie reguła Incoterms DAP. W przypadku reguły DAP prawo do rozporządzania towarem jak właściciel przechodzi z Dystrybutora na Nabywcę w momencie dostarczenia towarów do określonego miejsca, tj. w analizowanym przypadku na terytorium Szwajcarii.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Zainteresowanych, należy uznać, iż zarówno domniemanie prawne wskazane w art. 22 ust. 2a ustawy o VAT, jak również warunki dostaw potwierdzają, iż w analizowanym przypadku dostawą o charakterze ruchomym – tj. dostawą, do której należy przypisać transport – jest pierwsza dostawa towarów, czyli dokonywana przez Producenta na rzecz Dystrybutora.

Powyższe potwierdził Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacjach z:

•28 kwietnia 2023 r. (sygn. 0112-KDIL1-3.4012.69.2023.2.MR), w której organ wskazał, że: „transport towarów należy przyporządkować pierwszej transakcji, tj. dostawie realizowanej przez Wnioskodawcę na rzecz Podmiotu A, gdyż w wyniku tej transakcji towar będzie transportowany z terytorium kraju poza terytorium UE, natomiast podmiotem organizującym transport z terytorium kraju jest Podmiot A, będący drugim w kolejności podmiotem w łańcuchu dostaw. Tym samym, dostawa dokonana przez Wnioskodawcę na rzecz Podmiotu A stanowi transakcję »ruchomą« w ramach transakcji łańcuchowej, której przypisany jest ten transport – zgodnie z art. 22 ust. 2a ustawy”;

•7 listopada 2019 r. (sygn. 0114-KDIP1-2.4012.453.2019.1.RM), w której organ zauważył, iż: „Wnioskodawca wskazał, że prawo do rozporządzania towarem jak właściciel przenoszone jest na Wnioskodawcę w Polsce (w ramach transakcji pomiędzy Producentem i Wnioskodawcą). Z kolei Wnioskodawca przenosi prawo do rozporządzania towarem jak właściciel na swojego kontrahenta na terytorium Szwajcarii (w ramach transakcji pomiędzy Wnioskodawcą a szwajcarskim nabywcą). (...) Tym samym Wnioskodawca słusznie rozpoznał, że pierwsza dostawa w łańcuchu stanowi »transakcję ruchomą«, tj. opodatkowaną, jako transakcję międzynarodową”;

•18 września 2019 r. (sygn. 0112-KDIL1-3.4012.360.2019.2.KS), w której organ stwierdził, iż: „Kontrahent litewski uzyskuje prawo do rozporządzania nabywanymi towarami jak właściciel na terytorium Polski, tj. w państwie rozpoczęcia transportu towarów, natomiast do przeniesienia tego prawa na Końcowego odbiorcę dochodzi poza terytorium kraju, tj. w miejscu przeznaczenia towarów na Ukrainie. W związku z tym, dostawa towarów dokonywana przez Spółkę na rzecz Kontrahenta litewskiego stanowi dostawę transgraniczną (dostawę ruchomą). W efekcie dostawa ta posiada charakter międzynarodowy, a Spółka powinna rozpoznać eksport towarów”.

Mając na uwadze przepisy przywołane we wcześniejszej części uzasadnienia, należy również uznać, iż – skoro transakcja pomiędzy Wnioskodawcą a Dystrybutorem stanowi dostawę o charakterze ruchomym – na gruncie ustawy o VAT, Wnioskodawca powinien rozpoznać tzw. eksport pośredni, o którym mowa w art. 2 pkt 8 lit. b) ustawy o VAT, do którego ma zastosowanie stawka 0%.

W celu rozpoznania eksportu – należy łącznie spełnić następujące warunki:

·wysyłka towaru powinna nastąpić z terytorium Polski poza obszar celny UE – warunek spełniony, gdyż wysyłka towarów następuje z Polski (od Producenta) do Szwajcarii (do Nabywcy);

·zmiana właściciela towaru winna nastąpić jeszcze na terytorium Polski – warunek spełniony, gdyż pomiędzy Producentem a Dystrybutorem przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel następuje w Polsce;

·odpowiedzialność za dostawę towaru spoczywa na sprzedawcy lub nabywcy – warunek spełniony, gdyż Dystrybutor jest odpowiedzialny za transport;

·wywóz towaru powinien potwierdzić właściwy organ podatkowy – warunek spełniony, gdyż jak zostało wskazane, Producent będzie dysponował komunikatem IE-599.

Ponadto, jak wskazano w doktrynie: „warto wskazać, iż obecna ustawa za eksport uważa zarówno eksport bezpośredni, jak i eksport pośredni. Zgodnie bowiem z definicją, eksport ma miejsce wówczas, gdy wywóz dokonywany jest przez dostawcę lub na jego rzecz (eksport bezpośredni) albo przez nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju lub na jego rzecz (eksport pośredni). Podział eksportu na eksport bezpośredni oraz eksport pośredni warunkowany jest wyłącznie tym, kto (dostawca czy nabywca) organizuje transport towarów, w ramach, którego są one wywożone z Polski poza terytorium Wspólnoty” (J. Matarewicz [w:] Ustawa o podatku od towarów i usług. Komentarz aktualizowany, LEX/el. 2024, art. 2.).

Mając powyższe na uwadze, zdaniem Zainteresowanych, należy uznać, iż dostawa realizowana pomiędzy Producentem a Dystrybutorem będzie stanowiła dla Producenta eksport pośredni, o którym mowa w art. 2 ust. 8 lit. b) ustawy o VAT, do którego ma zastosowanie stawka 0%, o ile są spełnione warunki dokumentacyjne wskazane w przepisach ustawy o VAT.

Stanowisko Zainteresowanych znalazło potwierdzenie w interpretacjach Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z:

•21 lutego 2024 r. (sygn. 0113-KDIPT1-2.4012.872.2023.2.JS), w której organ wskazał, iż: „w analizowanej sprawie – jak Państwo wskazali – wywóz towarów następuje z terytorium Polski bezpośrednio poza terytorium Unii Europejskiej w ramach transportu o nieprzerwanym charakterze. Zatem, opisana transakcja spełnia warunek podstawowy, do uznania jej za eksport towarów. Z uwagi na fakt, że wywozu towarów dokonuje Państwa kontrahent będący nabywcą towaru tj. Podmiot Litewski, transakcja ta stanowi eksport pośredni, o którym mowa w art. 2 pkt 8 lit. b ustawy”;

•28 kwietnia 2023 r. (sygn. 0112-KDIL1-3.4012.69.2023.2.MR), w której organ stwierdził że: „Wywóz towarów nastąpi z terytorium Polski bezpośrednio poza terytorium Unii Europejskiej w ramach transportu o nieprzerwanym charakterze. Z uwagi na fakt, iż wywozu towarów dokona nabywca (Podmiot A), transakcja ta będzie stanowiła eksport pośredni, o którym mowa w art. 2 ust. 8 lit. b ustawy”.

Jak wynika z przywołanych we wcześniejszej części uzasadnienia przepisów ustawy o VAT, aby eksport pośredni mógł korzystać z opodatkowania stawką 0% – należy spełnić warunki dokumentacyjne wskazane w tych przepisach.

Producent będzie posiadał dokumenty potwierdzające wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej, z których będzie wynikała tożsamość towarów będących przedmiotem jego dostawy i wywozu poza teren Unii Europejskiej.

W szczególności, Wnioskodawca będzie posiadał dokument IE-599 – który zostanie mu każdorazowo dostarczony przez Dystrybutora.

Dodatkowo, Producent będzie dysponował innymi dokumentami – np. fakturami sprzedażowymi czy dokumentami przewozowymi.

Wszystkie powyższe dokumenty Producent zasadniczo będzie posiadał przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy.

A zatem, z uwagi na spełnienie warunków, o których mowa w art. 41 ustawy o VAT – Producent będzie uprawniony do rozliczenia eksportu pośredniego według stawki 0%.

W przypadku zaś, gdyby Producent uzyskał komunikat IE-599 z opóźnieniem – będzie uprawniony do dokonania odpowiednich rozliczeń/korekty w celu skorzystania ze stawki 0%, zgodnie z art. 41 ust. 7-9 ustawy o VAT w zw. z ust. 11 tej regulacji.

Ad 2.

Jak wskazano w punkcie Ad 1. uzasadnienia, zdaniem Zainteresowanych, dostawą ruchomą, podlegającą rozliczeniu na gruncie przepisów ustawy o VAT w Polsce będzie dostawa realizowana pomiędzy Producentem a Dystrybutorem.

Tym samym – mając na uwadze w szczególności art. 22 ust. 3 ustawy o VAT – druga dostawa, tj. dostawa realizowana przez Dystrybutora na rzecz Nabywcy, jako dostawa następująca po wysyłce lub transporcie towaru, zostanie uznana za dokonaną w miejscu zakończenia wysyłki lub transportu towaru.

Jedną z zasad podatku VAT jest bowiem zasada terytorialności. Oznacza ona, że zasadniczo poszczególne transakcje podlegają opodatkowaniu w miejscu, w którym są wykonane.

W rezultacie, miejscem dokonania dostawy pomiędzy Dystrybutorem a Nabywcą będzie terytorium Szwajcarii – a zatem, skoro miejscem dokonania dostawy jest terytorium poza terytorium kraju, transakcja ta nie będzie stanowić czynności podlegającej przepisom polskiej ustawy o VAT.

Biorąc pod uwagę powyższe, zdaniem Zainteresowanych – z uwagi na fakt, iż tzw. dostawa ruchoma będzie przypisana dostawie dokonywanej przez Producenta na rzecz Dystrybutora – dostawa realizowana przez Dystrybutora na rzecz Nabywcy nie będzie podlegała opodatkowaniu w Polsce, a zatem Dystrybutor nie będzie zobowiązany do rejestracji na potrzeby podatku VAT w Polsce ani dokonywania jakichkolwiek rozliczeń na gruncie podatku VAT w zakresie analizowanej transakcji.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy:

-stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia;

-zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej:

Jestem ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Państwo ponoszą ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) podanym przez Państwa w złożonym wniosku. Zatem, wydając przedmiotową interpretację oparłem się na wynikającym z treści wniosku opisie stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego. W przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno -skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych. Ponadto, w sytuacji zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania

A (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 w zw. z art. 14r § 5 Ordynacji podatkowej.