Sprzedający będzie podatnikiem podatku od towarów i usług z tytułu transakcji sprzedaży Nieruchomości niezabudowanej i sprzedaż Nieruchomości będzie stanowić dostawę podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, która nie korzysta ze zwolnienia od podatku VAT.

Interpretacja indywidualna

– stanowisko w części nieprawidłowe i w części prawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest:

• nieprawidłowe – w zakresie nieuznania Pana za podatnika podatku od towarów i usług z tytułu sprzedaży Nieruchomości,
• prawidłowe – w zakresie uznania sprzedaży Nieruchomości za czynność opodatkowaną podatkiem VAT.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

29 sierpnia 2024 r. wpłynął Pana wniosek z 26 sierpnia 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy kwestii, czy będzie Pan podatnikiem podatku od towarów i usług z tytułu transakcji sprzedaży Nieruchomości, a jeśli tak, to czy sprzedaż Nieruchomości będzie stanowić dostawę podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, która nie korzysta ze zwolnienia od podatku VAT.

Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 2 października 2024 r. (wpływ 2 października 2024 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest właścicielem działki ewidencyjnej oznaczonej w księdze wieczystej numerem 1 („Nieruchomość”).

Nieruchomość stanowi grunt niezabudowany, którego sposób korzystania oznaczony jest w księgach wieczystych jako „R - grunty orne”. Nieruchomość znajduje się na obszarze objętym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, przeznaczonym zgodnie z tym planem na zabudowę usługową i mieszkaniową.

Nieruchomość została nabyta na podstawie umowy darowizny, umowy ustanowienia służebności osobistej oraz umowy ustanowienia użytkowania, udokumentowanej aktem notarialnym sporządzonym w dniu 13 sierpnia 2018 r. przez notariusza (...) w (...) i stanowi majątek osobisty Wnioskodawcy.

Nieruchomość nie jest działką rolną w rozumieniu art. 46¹ Kodeksu Cywilnego w związku z art. 2 pkt 1 ustawy z dnia 11 kwietnia 2003 r. o kształtowaniu ustroju rolnego.

Nieruchomość nie jest i w przeszłości nie była objęta umową najmu, dzierżawy ani użyczenia. Wnioskodawca wykorzystywał przedmiotową Nieruchomość do własnej działalności rolniczej, m.in. do uprawy zboża.

Nieruchomość nie jest obciążona żadnymi ograniczonymi prawami rzeczowymi, nie jest obciążona żadnymi innymi prawami czy roszczeniami osób trzecich ani ograniczeniami w rozporządzaniu nimi. Granice Nieruchomości są bezsporne. Nieruchomość posiada bezpośredni dostęp do drogi publicznej.

Wnioskodawca nie udzielał żadnych pełnomocnictw osobom trzecim do dokonania czynności prowadzącej do zbycia lub obciążenia Nieruchomości, jak również prowadzącej do ich oddania do użytkowania lub pobierania z nich pożytków. Wnioskodawca nie zawierał żadnych umów przedwstępnych lub zobowiązujących do zbycia lub obciążenia Nieruchomości. Wnioskodawca nie dokonywał oraz nie będzie dokonywać prac porządkowych na terenie Nieruchomości przed podpisaniem umowy przyrzeczonej. Wnioskodawca nie będzie podejmował działań mających na celu podział geodezyjny Nieruchomości.

Nieruchomość nie znajduje się na obszarze specjalnej strefy ekonomicznej, nie jest położona na obszarze parku narodowego w rozumieniu ustawy z dnia 16 kwietnia 2004 r. o ochronie przyrody, ani na obszarze rewitalizacji, ani na obszarze Specjalnej Strefy Rewitalizacji, o których mowa w ustawie z dnia 9 października 2015 r. o rewitalizacji, ani nie jest objęta uproszczonym planem urządzenia lasu, jak również nie została dla niej wydana decyzja, o której mowa w art. 19 ust. 3 ustawy z dnia 28 września 1991 r. o lasach.

Na Nieruchomości nie znajdują się wody śródlądowe stojące ani inne wody znajdujące się w zagłębieniach terenu powstałych w wyniku działania człowieka, do których stosuje się przepisy o śródlądowych wodach stojących w rozumieniu ustawy z dnia 20 lipca 2017 r. Prawo wodne. Nieruchomość nie została wpisana do rejestru zabytków.

Wnioskodawca nie podejmował działań marketingowych mających na celu sprzedaż Nieruchomości i nie zawierał umów z pośrednikami, a nabywca Nieruchomości sam zgłosił się do Wnioskodawcy w celu nabycia przedmiotowej Nieruchomości. W przeszłości Wnioskodawca był stroną umowy przedwstępnej dotyczącej Nieruchomości, ale ostateczna umowa przeniesienia własności nie została zawarta.

Wnioskodawca zawarł ze spółką z ograniczoną odpowiedzialnością prowadzącą działalność deweloperską (dalej: „Deweloper”) umowę przedwstępną sprzedaży Nieruchomości w formie aktu notarialnego (dalej: „Umowa Przedwstępna”), zgodnie z którą strony umowy (Wnioskodawca oraz Deweloper) zobowiązały się do zawarcia w przyszłości umowy przyrzeczonej sprzedaży Nieruchomości (dalej: „Umowa Przyrzeczona”) w stanie wolnym od wszelkich obciążeń oraz praw i roszczeń osób trzecich.

Wnioskodawca udzielił Deweloperowi zgody w zakresie:

1)dysponowania Nieruchomością na cele budowlane, przy czym prawo do dysponowania Nieruchomością na cele budowlane jest ograniczone wyłącznie do celów przygotowania dokumentacji technicznej i projektowej oraz do wystąpienia przez Dewelopera - w jego imieniu własnym - o pozwolenie na budowę i uzyskanie takiego pozwolenia, a także do ubiegania się przez Dewelopera w imieniu własnym o:

a)uzyskanie decyzji o pozwoleniu na budowę;

b)uzyskanie warunków przyłączenia do sieci elektroenergetycznej i zawarcie umów o przyłączenie do sieci elektroenergetycznej oraz umów o sprzedaż energii elektrycznej;

c)uzyskanie warunków przyłączenia do sieci gazowej, wodno-kanalizacyjnej, oraz zawarcia umów na sprzedaż wody i odprowadzanie ścieków;

d)uzyskanie wszelkich innych pozwoleń, opinii i innych dokumentów niezbędnych do uzyskania pozwolenia lub pozwoleń na budowę;

e)wydania pozwoleń na budowę;

2)uzyskania zezwolenia zarządcy drogi na lokalizację zjazdu z drogi publicznej na Nieruchomość;

3)dokonywania przez Dewelopera czynności związanych z analizą geotechniczną, w szczególności do dokonywania odwiertów i związanych z nimi prac budowlanych;

Wnioskodawca udzielił również Deweloperowi oraz osobom wskazanym przez Dewelopera pełnomocnictwa do samodzielnego działania do:

1)uzyskania ostatecznej decyzji o wyłączeniu Nieruchomości z produkcji rolnej;

2)uzyskania warunków o przyłączeniu Nieruchomości do sieci wodno-kanalizacyjnej;

3)uzyskania zezwolenia zarządcy drogi na lokalizację zjazdu z drogi publicznej na Nieruchomość;

4)aktualizacji opisu użytków stanowiących Nieruchomość w ewidencji gruntów i budynków;

5)przeniesienia na rzecz Dewelopera wszelkich decyzji administracyjnych, zezwoleń, zgód i warunków na rzecz Wnioskodawcy dotyczących Nieruchomości;

6)zrzeczenia się w imieniu Wnioskodawcy z prawa do wniesienia odwołania od decyzji zgodnie z art. 127a KPA;

7)uzyskania następujących dokumentów:

a)wypisów i wyrysów z rejestru gruntów dotyczących Nieruchomości,

b)wypisu z miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego dotyczącego Nieruchomości,

c)map do celów projektowych,

d)zaświadczenia informującego, czy Nieruchomość jest położona na obszarze rewitalizacji lub Specjalnej Strefy Rewitalizacji,

e)zaświadczenia informującego, czy Nieruchomość jest objęta uproszczonym planem urządzenia lasu lub czy zostały wydane decyzje starostwa w tej sprawie,

f)informacji wydanej przez właściwy organ, z której będzie wynikać, czy na Nieruchomości znajdują się wody śródlądowe stojące lub inne wody znajdujące się w zagłębieniach terenu,

a w związku z udzielonym pełnomocnictwem również do reprezentowania Wnioskodawcy przed wszystkimi władzami, urzędami, instytucjami, sądami powszechnymi i administracyjnymi, osobami prawnymi i fizycznymi, organami administracji rządowej i samorządowej, do składania oświadczenia wiedzy i woli, w tym zapewnień, wniosków, podań, skarg, odwołań, zażaleń oraz innych środków odwoławczych, do składania i odbioru wszelkich dokumentów, w tym wypisów z rejestru gruntów i budynków, map geodezyjnych, decyzji, w szczególności do odbioru wszelkich zaświadczeń, składania i odbioru wszelkiej korespondencji, a także do wszelkich innych czynności, jakie okażą się niezbędne celem realizacji udzielonego pełnomocnictwa.

Dodatkowo Wnioskodawca zobowiązał się do współdziałania z Deweloperem w celu uzyskania warunków przyłączenia Nieruchomości do sieci elektroenergetycznej, gazowej i wodno-kanalizacyjnej oraz zawarcia umów z dostawcami tych mediów, a nadto zobowiązał się do udzielenia Deweloperowi wszelkich innych niezbędnych pełnomocnictw.

Zgodnie z Umową Przedwstępną Umowa Przyrzeczona zostanie zawarta pod pewnymi warunkami, w tym odnoszącymi się do uzyskania przez Dewelopera prawomocnej decyzji udzielającej pozwolenia na budowę Inwestycji, uzyskania przez Dewelopera warunków o przyłączeniu Inwestycji do sieci wodno-kanalizacyjnej poprzez infrastrukturę znajdującą się na nieruchomości sąsiedniej do Nieruchomości, a także uzyskania zgody właściwego podmiotu na obsługę komunikacyjną Inwestycji z wykorzystaniem istniejącej infrastruktury drogowej.

Po podpisaniu Umowy Przedwstępnej, Wnioskodawca zawarł z A. Sp. z o.o. umowę na wyposażenie Nieruchomości w urządzenia i sieci wodociągowe, ale Nieruchomość do dnia podpisania Umowy Przedwstępnej nie została uzbrojona w media i nie zostanie uzbrojona do dnia podpisania Umowy Przyrzeczonej. W momencie przeniesienia własności Nieruchomości na podstawie Umowy Przyrzeczonej, Nieruchomość będzie więc stanowiła Nieruchomość niezabudowaną.

Wnioskodawca nigdy nie prowadził zarejestrowanej działalności gospodarczej, a także nie był i nie jest czynnym podatnikiem podatku VAT. Nieruchomość nie była zatem wykorzystywana na cele działalności zwolnionej od podatku VAT oraz nie będzie wykorzystywana w taki sposób do momentu zawarcia Umowy Przyrzeczonej.

Wnioskodawca nie dokonywał dotychczas sprzedaży innych nieruchomości.

Pytania

1.Czy Wnioskodawca z tytułu transakcji sprzedaży Nieruchomości na podstawie Umowy Przyrzeczonej będzie podatnikiem podatku od towarów i usług?

2.Czy - w przypadku udzielenia przez organ podatkowy negatywnej odpowiedzi na pytanie nr 1 (i w rezultacie uznanie, że Wnioskodawca będzie podatnikiem podatku od towarów i usług z tytułu transakcji sprzedaży Nieruchomości) - sprzedaż Nieruchomości będzie stanowić dostawę podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT?

Pana stanowisko w sprawie

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania 1:

Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż z tytułu transakcji sprzedaży Nieruchomości w ramach Umowy Przyrzeczonej nie będzie podatnikiem podatku od towarów i usług.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania 1:

Zgodnie z art. 15 ust. 1 i ust. 2 Ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Art. 15 ust. 2 Ustawy o VAT definiuje zaś działalność gospodarczą jako wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Pierwszą przesłanką, którą należy wziąć pod uwagę w kontekście uzasadnienia stanowiska Wnioskodawcy, jest wymieniona w art. 15 ust. 2 Ustawy o VAT przesłanka wykonywania czynności polegających na wykorzystaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. W ocenie Wnioskodawcy sposób, w jaki zamierza zadysponować posiadaną Nieruchomością, nie może zostać uznany za działalność ciągłą, prowadzoną w celu zarobkowym. Podkreślić należy, że omawiana „ciągłość” nie jest zdefiniowana na gruncie Ustawy o VAT, zatem należy posłużyć się definicją słownikową. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego (sjp.pwn.pl), przymiotnik „ciągły” oznacza: 1. trwający bez przerwy; 2. powtarzający się stale; 3. ciągnący się nieprzerwanie w przestrzeni. Żaden z przywołanych opisów nie może charakteryzować jednorazowej sprzedaży dokonywanej przez Wnioskodawcę, który dokonuje jednorazowej sprzedaży towaru stanowiącego element majątku osobistego, który nie został nabyty w celu późniejszej odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

Co istotne, pogląd ten potwierdza ugruntowana linia orzecznicza organów podatkowych, reprezentowana np. w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w dniu 8 października 2019 r. (sygn. S-ILPP1/4512-1-185/16/19-S/JKU), w której organ podkreślił, że: „(...) nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majątku osobistego. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferę prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.”

Podkreślić w tym kontekście należy, że Wnioskodawca nie wykorzystywał Nieruchomości w trakcie jej posiadania w sposób, który wpisywałby się w wykonywanie działalności gospodarczej. W szczególności, Nieruchomość nie była wykorzystywana przez Wnioskodawcę do prowadzenia działalności. Nieruchomość nie jest również przedmiotem najmu, dzierżawy czy też innego stosunku prawnego, z którego Wnioskodawca czerpałby korzyści.

Drugą z przesłanek, które należy poddać szczegółowej analizie, a która wynika z przywołanych wyżej art. 15 ust. 1 i ust. 2 Ustawy o VAT, jest działalność handlowców - bo za taką potencjalnie (choć niesłusznie, co zostanie dalej wykazane) mogłaby być uznana działalność Wnioskodawcy sprzedającego Nieruchomość. Ponownie, należy odwołać się do poglądów prezentowanych przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w wydawanych interpretacjach indywidualnych, w których organ wskazuje: „(...) istotne jest, czy zbywca w celu dokonania sprzedaży podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpiła w ramach zarządu majątkiem prywatnym. Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi bowiem wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, jako że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy.” (interpretacja indywidualna z 8 lutego 2019 r., sygn. 0111-KDIB3-3.4012.323.2018.2.PJ).

W kontekście rozgraniczenia sytuacji prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie obrotu nieruchomościami oraz zarządu własnym majątkiem, niestanowiącym takiej działalności, zasadne wydaje się również przywołanie wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE) z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10, powoływanego wielokrotnie w interpretacjach indywidualnych Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej. Z orzeczenia TSUE płynie wniosek, że transakcję należy oceniać całościowo, z uwzględnieniem wszystkich jej elementów. Nieprawidłowe jest zatem skupianie się tylko na jednym wycinku opisu transakcji, który osobno - bez uwzględniania całokształtu - wskazywałby na działanie podmiotu jako podatnika VAT bądź też podmiotu zarządzającego majątkiem prywatnym. TSUE podkreślił w przywołanym wyroku, że w szczególności zakres transakcji i uzyskana ze sprzedaży kwota nie są decydujące dla wskazania właściwego modelu sprzedaży. TSUE wskazał wprost, że: „(...) zakres transakcji sprzedaży nie może stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą”, podkreślając jednocześnie, że transakcji, w które angażowane są duże kwoty, można również dokonywać jako czynności osobistych (por. wyrok w sprawie Wellcome Trust, pkt 37). TSUE zaznaczył w uzasadnieniu swego orzeczenia, że przesłanką wskazującą na podejmowanie działań w zakresie obrotu nieruchomościami (które mogą zostać potencjalnie zakwalifikowane jako działalność gospodarcza) może być podejmowanie przez podmiot aktywnych działań, przy użyciu środków podobnych do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców - jako przykład takich działań TSUE wprost wskazał uzbrojenie terenu bądź działania marketingowe. Jak wskazał TSUE: „Działania takie (uzbrojenie terenu, działania marketingowe - przyp. wł.) nie należą do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym, w związku z czym w takiej sytuacji dostawy terenu budowlanego nie można uznać za czynność związaną ze zwykłym wykonywaniem prawa własności.”

Jako przykłady innych działań świadczących o przekroczeniu zwykłego zarządu nad majątkiem prywatnym, w interpretacjach indywidualnych Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (m.in. interpretacja z 14 sierpnia 2019 r., sygn. 0114-KDIP1-2.4012.341.2019.2.RD; interpretacja z 8 października 2019 r., sygn. S-ILPP1/4512-1-185/16/19-S/JKU; interpretacja z 8 lutego 2019 r., sygn. 0111-KDIB3-3.4012.323.2018.2.PJ) wymienia się m.in. wydzielenie dróg wewnętrznych, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego terenu, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze.

Co jednak kluczowe w kontekście wnioskowania organu, na prowadzenie przez podmiot działalności „handlowej” wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych czynności, a nie jedynie stwierdzenie wystąpienia pojedynczych z nich.

W interpretacji indywidualnej z dnia 3 marca 2023 r. o sygn. (0114-KDIP4-2.4012.606.2022.2.MB) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdził: „Należy podkreślić, że co prawda pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy o VAT, jednakże wynika ono z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, dokonanej przez TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen V. Dieter Armbrecht). Orzeczenie to dotyczyło opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej (...). Ze wskazanego orzeczenia C-291/92 wynika, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania nieruchomości (lub jej części) wyłącznie do celów osobistych (np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych). Potwierdził to również wyrok TSUE z 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, w którym Trybunał stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych”.

Wnioskodawca wskazuje także, że powyższe rozważania prezentowane w interpretacjach indywidualnych Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej znajdują również oparcie w orzecznictwie sądów administracyjnych, w tym Naczelnego Sądu Administracyjnego (NSA). NSA w wyroku z 1 czerwca 2017 r. (sygn. I FSK 451/17) podkreślił, że: „To, czy dany podmiot działa jako podatnik podatku VAT wymaga bowiem oceny odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy. Każdorazowo należy zatem zbadać, jakie środki angażuje sprzedający w celu sprzedaży gruntu. Jeżeli środki te są podobne do tych, które wykorzystują handlowcy, wówczas strona sprzedając grunt, zachowuje się jak handlowiec (por. wyroki NSA z dnia: 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07; 22 października 2013 r., sygn. akt I FSK 1323/12; 14 marca 2014 r., sygn. akt I FSK 319/13; 16 kwietnia 2014 r., sygn. akt I FSK 781/13; 27 maja 2014 r., sygn. akt I FSK 774/13 i 8 lipca 2015 r., sygn. akt I FSK 729/14).” NSA w swoim wyroku potwierdził również w jednoznaczny sposób konieczność dokonywania całościowej oceny okoliczności towarzyszących sprzedaży: „W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego po wspomnianym wyżej wyroku TSUE (wyrok TSUE z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10 - przyp. wł.) przyjmuje się, że przy ocenie działalności osoby sprzedającej nieruchomości należy uwzględniać działania na poszczególnych etapach aktywności sprzedającego w ich całokształcie, a nie wyłącznie osobno. Należy przede wszystkim mieć na uwadze te elementy, które łączą się z nakładami inwestycyjnymi wykraczającymi poza standardowe działania zarządu majątkiem prywatnym (por. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia: 9 października 2014 r., sygn. akt I FSK 2145/13; 3 marca 2015 r., sygn. akt I FSK 1859/13; 11 czerwca 2015 r., sygn. akt I FSK 716/14 i 29 listopada 2016 r., sygn. akt I FSK 636/15).”

Zbieżne stanowisko Naczelny Sąd Administracyjny zajął także w wyroku z dnia 3 lipca 2020 r. (sygn. I FSK 1888/17). NSA wskazał w uzasadnieniu swego wyroku m.in.: „To, czy dany podmiot działa jako podatnik VAT wymaga bowiem oceny odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy. Każdorazowo należy zatem zbadać, jakie środki angażuje sprzedający w celu sprzedaży gruntu. Jeżeli środki te są podobne do tych, które wykorzystują handlowcy, wówczas strona sprzedając grunt, zachowuje się jak handlowiec (por. wyroki NSA z dnia: 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07; 22 października 2013 r., sygn. akt I FSK 1323/12; 14 marca 2014 r., sygn. akt I FSK 319/13; 16 kwietnia 2014 r., sygn. akt I FSK 781/13; 27 maja 2014 r., sygn. akt I FSK 774/13 i 8 lipca 2015 r., sygn. akt I FSK 729/14). W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego po wspomnianym wyżej wyroku TSUE przyjmuje się, że przy ocenie działalności osoby sprzedającej nieruchomości należy uwzględniać działania na poszczególnych etapach aktywności sprzedającego w ich całokształcie, a nie wyłącznie osobno. Należy przede wszystkim mieć na uwadze te elementy, które łączą się z nakładami inwestycyjnymi wykraczającymi poza standardowe działania zarządu majątkiem prywatnym (por. wyroki NSA z dnia: 9 października 2014 r., sygn. akt I FSK 2145/13; 3 marca 2015 r., sygn. akt I FSK 1859/13; 11 czerwca 2015 r., sygn. akt I FSK 716/14 i 29 listopada 2016 r., sygn. akt I FSK 636/15). (...) Należy także zauważyć, że w świetle przytoczonego orzeczenia TSUE osoba działa w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, jeżeli w celu dokonania sprzedaży podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców. Wbrew stanowisku Sądu pierwszej instancji za aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami nie można uznać zamiaru umieszczenia ogłoszenia na portalu internetowym lub skorzystania z usług biura nieruchomości. Tego rodzaju czynności są standardowymi czynności podejmowanymi przez osoby zamierzające dokonać sprzedaży nieruchomości. Samo umieszczenie ogłoszenia na wyspecjalizowanym portalu internetowym nie jest przejawem wykonywania działalności w zakresie obrotu nieruchomościami. Tym bardziej za element prowadzenia działalności gospodarczej nie może być uznana chęć skorzystania z pomocy profesjonalnego podmiotu zajmującego się sprzedażą nieruchomości.”

Odnosząc ogół powyższych rozważań do analizowanego opisu zdarzenia przyszłego, należy wskazać, że uzasadnia on prawidłowość stanowiska Wnioskodawcy. Kluczowy w kontekście określenia skutków planowanej transakcji - w zakresie ewentualnej kwalifikacji Wnioskodawcy jako podatnika VAT - jest postulat całościowej i kompleksowej oceny przyszłej transakcji, który potwierdza zarówno orzecznictwo TSUE, jak i NSA oraz stanowisko Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, wyrażane w wydawanych interpretacjach indywidualnych. Na podstawie przytoczonych w niniejszym wniosku okoliczności przyszłej sprzedaży Nieruchomości, należy wyraźnie podkreślić w ślad za opisem zdarzenia przyszłego, że Wnioskodawca nie prowadził i nie zamierza prowadzić do momentu zawarcia Umowy Przyrzeczonej działalności gospodarczej w zakresie działalności deweloperskiej bądź zbliżonej; nie będzie czynić żadnych działań mających na celu wydzielenie dróg wewnętrznych czy też uzbrojenie Nieruchomości. Wnioskodawca nie prowadził i nie będzie prowadził do dnia zawarcia Umowy Przyrzeczonej żadnych działań w celu dokonania podziału geodezyjnego Nieruchomości. Podkreślić należy, że Wnioskodawca nie wykonywał żadnych, a więc tym bardziej szeroko zakrojonych działań marketingowych mających na celu pozyskanie nabywcy Nieruchomości. Jak wynika z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego, Nabywca sam zgłosił się do Wnioskodawcy w celu zakupu Nieruchomości.

W zasadzie, w związku ze sprzedażą Nieruchomości Wnioskodawca nie podejmował i nie będzie podejmował żadnych działań, a jego aktywność ograniczy się do zawarcia dotychczasowej Umowy Przedwstępnej oraz przyszłej Umowy Przyrzeczonej. Pewne czynności przygotowawcze pod własną przyszłą inwestycję będzie podejmował wyłącznie Deweloper, ale w jego własnym imieniu, na jego koszt, ryzyko i odpowiedzialność i zdaniem Wnioskodawcy nie jest to okoliczność mająca znaczenie dla uznania go za podatnika podatku VAT z tytułu przedmiotowej transakcji.

Podsumowując, mając na uwadze powyższe argumenty - w szczególności konieczność brania pod uwagę całokształtu transakcji (a ten wskazuje jednoznacznie, że Wnioskodawca działa w ramach zarządu majątkiem własnym), Wnioskodawca stoi na stanowisku, że nie będzie działał jako podatnik VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 i ust. 2 Ustawy o VAT, w odniesieniu do przyszłej sprzedaży Nieruchomości, w oparciu o Umowę Przyrzeczoną.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania 2:

W przypadku zajęcia przez Dyrektora KIS stanowiska sprzecznego z zaprezentowanym powyżej stanowiskiem Wnioskodawcy odnośnie pytania nr 1 i w rezultacie uznanie, że Wnioskodawca będzie podatnikiem podatku od towarów i usług z tytułu transakcji sprzedaży Nieruchomości, zdaniem Wnioskodawcy sprzedaż Nieruchomości na podstawie Umowy Przyrzeczonej będzie stanowić dostawę podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, która nie korzysta ze zwolnienia z podatku VAT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania 2:

W przypadku uznania przez organ podatkowy, że Wnioskodawca będzie działał jako podatnik VAT z tytułu transakcji sprzedaży Nieruchomości, w ocenie Wnioskodawcy przedmiotowa sprzedaż będzie stanowić odpłatną dostawę opodatkowaną podatkiem VAT, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT.

Dostawa ta nie będzie korzystać z żadnego ze zwolnień przedmiotowych określonych w art. 43 ust. 1 Ustawy o VAT; w szczególności nie będzie korzystać ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 2 Ustawy VAT, zgodnie z którym zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Wnioskodawca wskazuje w tym kontekście, że zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego Nieruchomość nie była wykorzystywana na cele działalności zwolnionej od podatku oraz nie będzie wykorzystywana w taki sposób do momentu zawarcia Umowy Przyrzeczonej.

Dostawa Nieruchomości nie będzie korzystać także ze zwolnienia przedmiotowego opisanego w art. 43 ust. 1 pkt 9 Ustawy o VAT, zgodnie z którym zwalnia się dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane. Pojęcie terenów budowlanych definiuje art. 2 pkt 33 Ustawy o VAT, który stwierdza, że rozumie się przez to grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Biorąc pod uwagę, że zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego, Nieruchomość znajduje się na obszarze objętym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, przeznaczonym zgodnie z tym planem na zabudowę usługową i mieszkaniową dostawa Nieruchomości nie będzie korzystać ze zwolnienia z opodatkowania na gruncie art. 43 ust. 1 pkt 9 Ustawy o VAT, ponieważ stanowi teren budowlany w rozumieniu Ustawy VAT.

Dostawa Nieruchomości nie będzie wiązać się także z dostawą jakichkolwiek budynków, budowli lub ich części. Nieruchomość nie jest bowiem zabudowana budynkami. Tym samym, dostawa Nieruchomości nie będzie podlegać również zwolnieniom z art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a Ustawy o VAT.

W konsekwencji, skoro żadne z wyżej przywołanych zwolnień przedmiotowych nie znajdzie zastosowania, przedmiotowa dostawa Nieruchomości będzie zdarzeniem opodatkowanym podatkiem VAT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest:

• nieprawidłowe – w zakresie nieuznania Pana za podatnika podatku od towarów i usług z tytułu transakcji sprzedaży Nieruchomości,
• prawidłowe – w zakresie uznania sprzedaży Nieruchomości za czynność opodatkowaną podatkiem VAT.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy:

Zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy:

Stosownie do powołanych powyżej przepisów grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy:

Zgodnie z treścią art. 15 ust. 2 ustawy:

Kiedy osoba fizyczna dokonuje sprzedaży swojego majątku osobistego, a czynność ta wykonywana jest okazjonalnie i nie zmierza do nadania jej stałego charakteru, nie oznacza to prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Jednocześnie wykorzystywanie składników majątku, tj. takie wykorzystywanie majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub długim okresem trwania, które polega na czerpaniu dochodów ze składnika majątku, wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej. Należy stwierdzić, że każdy, kto dokonuje czynności, które zmierzają do wykorzystania nieruchomości dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy powinien być uznany za podatnika podatku od towarów i usług.

W konsekwencji, wykorzystywanie majątku należącego do danej osoby stanowi również działalność gospodarczą, jeżeli jest dokonywane w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Podstawowym kryterium dla opodatkowania sprzedaży nieruchomości jest ustalenie, czy działanie to można uznać za wykorzystywanie majątku w sposób ciągły do celów zarobkowych, czy majątek nabyty został i faktycznie wykorzystany na potrzeby własne, czy też z przeznaczeniem do działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ustawy.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych.

„Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

W orzeczeniu z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10), Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej stwierdził, że dostawę gruntu przeznaczonego pod zabudowę należy uznać za objętą podatkiem od wartości dodanej pod warunkiem, że transakcja ta nie stanowi jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności.

Z ww. orzeczenia wynika również, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Inaczej jest natomiast – wyjaśnił Trybunał – w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

Przyjęcie, że dana osoba fizyczna sprzedając nieruchomości działa w charakterze podatnika prowadzącego działalność gospodarczą, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czego przejawem jest taka aktywność tej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną, np. nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu zaistnienia pojedynczych z nich.

Z opisu sprawy wynika, że jest Pan właścicielem niezabudowanej działki nr 1 („Nieruchomość”). Nieruchomość nabył Pan na podstawie umowy darowizny, umowy ustanowienia służebności osobistej oraz umowy ustanowienia użytkowania, udokumentowanej aktem notarialnym sporządzonym w dniu 13 sierpnia 2018 r.

Nieruchomość nie jest i w przeszłości nie była objęta umową najmu, dzierżawy ani użyczenia. Wykorzystywał ją Pan do własnej działalności rolniczej, m.in. do uprawy zboża.

Nigdy nie prowadził Pan zarejestrowanej działalności gospodarczej, a także nie był i nie jest Pan czynnym podatnikiem podatku VAT. Nieruchomość nie była wykorzystywana na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Nie podejmował Pan działań marketingowych mających na celu sprzedaż Nieruchomości, nabywca Nieruchomości zgłosił się do Pana w celu jej nabycia.

Zawarł Pan ze spółką z ograniczoną odpowiedzialnością prowadzącą działalność deweloperską (dalej: „Deweloper”) Umowę Przedwstępną sprzedaży Nieruchomości, zgodnie z którą Strony zobowiązały się do zawarcia w przyszłości Umowy Przyrzeczonej sprzedaży Nieruchomości.

Udzielił Pan Deweloperowi zgody na dysponowanie Nieruchomością na cele budowlane ograniczone wyłącznie do celów przygotowania dokumentacji technicznej i projektowej oraz do wystąpienia przez Dewelopera – w jego imieniu własnym – o pozwolenie na budowę i uzyskanie takiego pozwolenia, a także do ubiegania się przez Dewelopera w imieniu własnym o:

a)uzyskanie decyzji o pozwoleniu na budowę;

b)uzyskanie warunków przyłączenia do sieci elektroenergetycznej i zawarcie umów o przyłączenie do sieci elektroenergetycznej oraz umów o sprzedaż energii elektrycznej;

c)uzyskanie warunków przyłączenia do sieci gazowej, wodno-kanalizacyjnej, oraz zawarcia umów sprzedaż wody i odprowadzania ścieków;

d)uzyskanie wszelkich innych pozwoleń, opinii i innych dokumentów niezbędnych do uzyskania pozwolenia lub pozwoleń na budowę;

e)wydania pozwoleń na budowę.

Udzielił Pan również Deweloperowi zgody na uzyskanie zezwolenia zarządcy drogi na lokalizację zjazdu z drogi publicznej na Nieruchomość oraz dokonywania przez Dewelopera czynności związanych z analizą geotechniczną, w szczególności do dokonywania odwiertów i związanych z nimi prac budowlanych.

Ponadto, udzielił Pan Deweloperowi oraz osobom wskazanym przez Dewelopera pełnomocnictwa do samodzielnego działania do:

1)uzyskania ostatecznej decyzji o wyłączeniu Nieruchomości z produkcji rolnej;

2)uzyskania warunków o przyłączeniu Nieruchomości do sieci wodno-kanalizacyjnej;

3)uzyskania zezwolenia zarządcy drogi na lokalizację zjazdu z drogi publicznej na Nieruchomość;

4)aktualizacji opisu użytków stanowiących Nieruchomość w ewidencji gruntów i budynków;

5)przeniesienia na rzecz Dewelopera wszelkich decyzji administracyjnych, zezwoleń, zgód i warunków na rzecz Wnioskodawcy dotyczących Nieruchomości;

6)zrzeczenia się w imieniu Wnioskodawcy z prawa do wniesienia odwołania od decyzji zgodnie z art. 127a KPA;

7)uzyskania następujących dokumentów:

a)wypisów i wyrysów z rejestru gruntów dotyczących Nieruchomości,

b)wypisu z miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego dotyczącego Nieruchomości,

c)map do celów projektowych,

d)zaświadczenia informującego, czy Nieruchomość jest położona na obszarze rewitalizacji lub Specjalnej Strefy Rewitalizacji,

e)zaświadczenia informującego, czy Nieruchomość jest objęta uproszczonym planem urządzenia lasu lub czy zostały wydane decyzje starostwa w tej sprawie,

f)informacji wydanej przez właściwy organ, z której będzie wynikać czy na Nieruchomości znajdują się wody śródlądowe stojące lub inne wody znajdujące się w zagłębieniach terenu.

Zobowiązał się Pan do współdziałania z Deweloperem w celu uzyskania warunków przyłączenia Nieruchomości do sieci elektroenergetycznej, gazowej i wodno-kanalizacyjnej oraz zawarcia umów z dostawcami tych mediów, a nadto zobowiązał się Pan do udzielenia Deweloperowi wszelkich innych niezbędnych pełnomocnictw.

Pana wątpliwości w sprawie w pierwszej kolejności dotyczą tego, czy z tytułu transakcji sprzedaży Nieruchomości będzie Pan podatnikiem podatku od towarów i usług.

Kwestie dotyczące stosunków cywilnoprawnych między podmiotami, w tym kwestie dotyczące przeniesienia własności nieruchomości, reguluje art. 535 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1061 ze zm.), zgodnie z którym:

Moment przeniesienia własności nieruchomości został określony w art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego, w myśl którego:

Z kolei umowa przedwstępna została uregulowana w art. 389-396 Kodeksu cywilnego.

Zgodnie z art. 389 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego:

Umowa przedwstępna jest więc jedynie zobowiązaniem do przeniesienia własności, lecz własności nie przenosi. Kupujący nie otrzymuje na mocy tej umowy żadnych uprawnień właścicielskich. Właścicielem zostaje dopiero dzięki zawarciu umowy przyrzeczonej.

Tym samym, zgodnie z powyższymi normami prawa cywilnego – umowa przedwstępna, będąca przyrzeczeniem zawarcia właściwej umowy sprzedaży, nawet jeśli sporządzona została w formie aktu notarialnego, nie powoduje przeniesienia prawa własności nieruchomości.

Należy zwrócić również uwagę na kwestię udzielonego przez Pana Deweloperowi pełnomocnictwa.

Zgodnie z art. 95 § 1 Kodeksu cywilnego:

W myśl art. 96 Kodeksu cywilnego:

Stosownie do art. 98 Kodeksu cywilnego:

Na mocy art. 99 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego:

Na podstawie art. 108 Kodeksu cywilnego:

Z regulacji art. 109 Kodeksu cywilnego wynika, że:

Jak wynika z przepisów art. 95 do art. 109 Kodeksu cywilnego, pełnomocnictwo - to jednostronne oświadczenie osoby (mocodawcy), na mocy którego inna osoba (pełnomocnik) staje się upoważniona do działania w imieniu mocodawcy.

Zatem każda czynność wykonana przez pełnomocnika w imieniu mocodawcy i w zakresie udzielonego pełnomocnictwa wywoła skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy.

Tezę taką potwierdził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 6 lipca 2017 r. sygn. akt I FSK 2033/15, wyrażony na gruncie podobnego aczkolwiek nie identycznego stanu faktycznego, w którym stwierdził:

Analiza przedstawionego opisu sprawy, obowiązujących przepisów oraz tez wynikających z powołanego orzecznictwa prowadzi do wniosku, że z tytułu sprzedaży Nieruchomości będzie Pan występować w charakterze podatnika podatku od towarów i usług.

Należy wskazać, że udzielił Pan zgody na dysponowanie przez Dewelopera Nieruchomością dla celów koniecznych do uzyskania decyzji o pozwoleniu na budowę, warunków przyłączenia do sieci elektroenergetycznej i zawarcia umów o przyłączenie do sieci elektroenergetycznej oraz umów o sprzedaż energii elektrycznej, uzyskania warunków przyłączenia do sieci gazowej, wodno-kanalizacyjnej oraz zawarcia umów na sprzedaż wody i odprowadzania ścieków, uzyskania wszelkich innych pozwoleń, opinii i innych dokumentów niezbędnych do uzyskania pozwolenia lub pozwoleń na budowę. Ponadto, udzielił Pan Deweloperowi pełnomocnictwa m.in. do uzyskania ostatecznej decyzji o wyłączeniu Nieruchomości z produkcji rolnej oraz uzyskania warunków o przyłączeniu Nieruchomości do sieci wodno-kanalizacyjnej. Działania te wykraczają poza zakres zarządu majątkiem prywatnym i należy je uznać za działalność gospodarczą w zakresie obrotu nieruchomościami.

W analizowanej sprawie nie można również pominąć okoliczności, że łącząca strony Umowa Przedwstępna wyraźnie uzależnia sfinalizowanie transakcji sprzedaży Nieruchomości od spełnienia konkretnych warunków umożliwiających nabywcy realizację określonego celu inwestycyjnego na zakupionej Nieruchomości, tj. m.in. od uzyskania przez Dewelopera prawomocnej decyzji udzielającej pozwolenia na budowę Inwestycji, uzyskania przez Dewelopera warunków o przyłączeniu Inwestycji do sieci wodno-kanalizacyjnej, a także uzyskania zgody na obsługę komunikacyjną Inwestycji z wykorzystaniem istniejącej infrastruktury drogowej.

Należy zauważyć, że do czasu zawarcia Umowy Przyrzeczonej, Nieruchomość, której jest Pan właścicielem, będzie podlegała wielu czynnościom. Działania te, dokonywane za Pana zgodą, wpłyną generalnie na podniesienie atrakcyjności Nieruchomości jako towaru i wzrost jej wartości oraz przyspieszenie planowanej przez nabywcę Inwestycji. Ponadto są realizacją warunków, od których uzależnione jest zawarcie Umowy Przyrzeczonej.

Wyrażając zgodę do podjęcia przed sprzedażą opisanych wyżej czynności, wychodzi Pan naprzeciw oczekiwaniom Dewelopera przyspieszając proces realizacji Inwestycji. Zatem wszystkie podjęte przed zawarciem Umowy Przyrzeczonej czynności zmierzają do uatrakcyjnienia Nieruchomości i doprowadzenia jej do stanu zgodnego z wymaganiami i planami inwestycyjnymi Dewelopera. W efekcie wykonywanych czynności dostawie będzie podlegała Nieruchomość o innym charakterze, niż w chwili zawarcia Umowy Przedwstępnej.

Pomimo, że ww. czynności dokonywane będą przez nabywcę (Dewelopera), to Pan – jako faktyczny właściciel Nieruchomości – musi wystąpić z wnioskiem lub udzielić stosownych pełnomocnictw potencjalnemu przyszłemu właścicielowi, tak aby mógł on działać w Pana imieniu.

Uznać zatem należy, że podejmowane przez Pana działania, wykluczają sprzedaż Nieruchomości w ramach zarządu majątkiem prywatnym. W tej konkretnej sytuacji nie można uznać, że przedmiotem dostawy będzie składnik Pana majątku osobistego, a sprzedaż Nieruchomości będzie stanowiła realizację prawa do rozporządzania majątkiem osobistym.

Dokonując opisanych we wniosku czynności, podejmie więc Pan działania podobne do tych, jakie wykonują podmioty zajmujące się profesjonalnie obrotem nieruchomościami, o których mowa w orzeczeniach w sprawach C-180/10 i C-181/10, tj. będzie Pan wykazywać aktywność w przedmiocie zbycia Nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, które wykraczają poza ramy czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. Mimo, że w analizowanej sprawie czynności te nie będą faktycznie podejmowane przez Dewelopera, to jednak efekty tych działań będą wywierać bezpośredni skutek dla Pana, tj. będą zmierzać do zbycia Nieruchomości i osiągnięcia pożytku z tego tytułu.

W związku z powyższym, skoro w przedmiotowej sprawie występują przesłanki stanowiące podstawę uznania Pana za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy, to sprzedaż Nieruchomości (działki nr 1) będzie stanowiła czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy.

Pana stanowisko do pytania nr 1 uznaję za nieprawidłowe.

Należy zauważyć, że wykonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, może korzystać ze zwolnienia od tego podatku albo może być opodatkowana tym podatkiem.

Zaznaczyć należy, że zastosowanie zwolnienia od podatku, jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy:

Powyższe oznacza, że zwolnienie przysługuje względem takiej dostawy, której przedmiotem jest grunt niezabudowany i jednocześnie o przeznaczeniu innym niż budowlane. Zatem ze zwolnienia od podatku korzystać będą dostawy gruntów o charakterze rolnym, leśnym, itp.

W myśl art. 2 pkt 33 ustawy:

Zgodnie z art. 135 ust. 1 lit. k Dyrektywy 2006/112/WE Rady:

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen przeciwko Belastingdienst Grote Ondernemingen „teren budowlany oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę”.

Tym samym, również w świetle orzeczeń TSUE za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.

Jak stanowi art. 4 ust. 1 ustawy z 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (t. j. Dz. U z 2024 r. poz. 1130):

W myśl art. 4 ust. 2 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego – jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy – jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

We wniosku wskazał Pan, że Nieruchomość stanowi grunt niezabudowany i znajduje się na obszarze objętym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, przeznaczonym zgodnie z tym planem na zabudowę usługową i mieszkaniową.

Zatem w momencie dostawy Nieruchomość stanowić będzie teren budowlany, zdefiniowany w art. 2 pkt 33 ustawy i w rezultacie jej sprzedaż nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

W tej sytuacji należy przeanalizować przesłanki do ewentualnego zastosowania zwolnienia od opodatkowania podatkiem VAT dostawy Nieruchomości wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Wskazać należy, że dla zastosowania zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

• towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,
• brak prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Opis sprawy wskazuje, że Nieruchomość nie była wykorzystywana na cele działalności zwolnionej od podatku VAT oraz nie będzie wykorzystywana w taki sposób do momentu zawarcia Umowy Przyrzeczonej.

Tym samym, sprzedaż Nieruchomości nie będzie objęta zwolnieniem od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, gdyż nie zostanie spełniony jeden z warunków określonych w tym przepisie niezbędnych do zastosowania tego zwolnienia.

Zatem dla dostawy Nieruchomości (działki nr 1) nie znajdzie zastosowania również zwolnienie od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Należy ponadto wskazać, że zwolnienie od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy nie może znaleźć zastosowania w niniejszej sprawie, ponieważ powyższe przepisy dotyczą dostawy budynków, budowli lub ich części, podczas gdy – zgodnie z Pana wskazaniem – Nieruchomość stanowi grunt niezabudowany.

W konsekwencji, sprzedaż przez Pana Nieruchomości (działki nr 1) będzie stanowić czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 7 ust. 1 ustawy, i nie będzie korzystała ze zwolnienia od tego podatku.

Tym samym, Pana stanowisko do pytania nr 2 uznaję za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Wskazać należy, że interpretacje oraz wyroki, które powołał Pan we wniosku nie mogą wpłynąć na rozstrzygnięcie w niniejszej sprawie, ponieważ zapadły one w odniesieniu do indywidualnej i właściwej tylko temu orzecznictwu opisie sprawy. W związku z powyższym należy zauważyć, że moc obowiązująca zaprezentowanych przez Pana interpretacji oraz wyroków zamyka się w obrębie spraw, dla których zostały wydane.

Jednocześnie wskazuję, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy zdarzenie przyszłe sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywało się będzie ze zdarzeniem przyszłym podanym przez Pana w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).