W zakresie uznania czy opisany zespół składników materialnych i niematerialnych (tj. Zakład) stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług oraz czy aport Zakładu do (T) będzie czynnością wyłączoną z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

Państwa wniosek z 18 lipca 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy m.in. podatku od towarów i usług w zakresie uznania czy opisany zespół składników materialnych i niematerialnych (tj. Zakład) stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług oraz czy aport Zakładu do (T) będzie czynnością wyłączoną z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, wpłynął 18 lipca 2024 r. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 24 września 2024 r. (data wpływu 30 września 2024 r.)

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego (wraz z uzupełnieniem)

(X.) (dalej jako: „(X.)” lub „Wnioskodawca”, „Spółka”) jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych objętym w Rzeczpospolitej Polskiej nieograniczonym obowiązkiem podatkowym oraz zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Wnioskodawca prowadzi działalność w szerokim zakresie. Podstawowym   przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest produkcja i sprzedaż (…)  (…). Z tą działalnością związany jest szereg innych działalności pomocniczych, takich jak produkcja (…), (…) oraz (…), a także ich (…), zarówno (…), jak i (…). Taki stan rzeczy pociąga za sobą cały proces (…) (…), a zwłaszcza zastosowanie różnych  technik i sposobów obróbek (…) (…) (…). Wnioskodawca świadczy również usługi w zakresie (…) (…) (…), jak również (…) (…) ((…), (…) czy (…)). Z procesami  przerobu materiału powiązane są także procesy okołoprodukcyjne. Wnioskodawca pobiera, uzdatnia i dostarcza wodę zarówno przemysłową, ale również przeznaczoną do zaopatrzenia (…). Z tym procesem związane jest (…) i (…) (…) (…) i (…) (Wnioskodawca dysponuje (…) (…) (…)). Przedmiot działalności Wnioskodawcy  stanowi również szeroko rozumiana działalność (…) i związane z nim (…) (…). Wnioskodawca posiada (…) (…) i (…) ze (…) (…) (…) i (…), gdzie prowadzone są prace (…) i (…) w dziedzinach (…). Wnioskodawca posiada również koncesję na prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług (…) (…) i (…), realizowanych w formie bezpośredniej (…) (…). W strukturach Wnioskodawcy funkcjonuje również (…) (…) realizująca ogólną i (…) (…) (…) .

Oprócz wymienionych powyżej rodzajów działalności, Wnioskodawca prowadzi  również działalność w zakresie (…) i dystrybucji (…) (…). W związku z powyższym, w strukturach Wnioskodawcy funkcjonuje specjalna jednostka organizacyjna, pod nazwą (Y) (dalej jako: „Zakład”). Zakład prowadzi nadzór oraz odpowiada za poprawne działanie sieci i urządzeń (…), znajdujących się w (Z.) (dalej jako: „(H)”), który obejmuje swoim zasięgiem blisko (…) (…) powierzchni znajdujących się w  opłotowaniu, na terenie którego siedzibę ma zarówno Wnioskodawca, jak i inne firmy zewnętrzne powstałe w wyniku przekształceń restrukturyzacyjnych i własnościowych.

Główne urządzenia i infrastruktura będąca na stanie środków trwałych Zakładu to:

1.(…) - (…) szt.

2.(…) - (…) szt.

3.(…) - (…) szt.

4.(…) i (…) o łącznej długości (…) mb.

5.(…), (…) o długości (…) mb.

6.(…) o długości (…) mb.

W skład Zakładu, zgodnie z prowadzoną ewidencją środków trwałych, wchodzi około (…) środków trwałych.

Do podstawowych zadań Zakładu należy m in.:

a)Całodobowy nadzór nad podległymi urządzeniami,

b)Dokonywanie bieżących napraw (…), (…),

c)Przeglądy okresowe, oględziny oraz prace konserwacyjne podległych urządzeń,

d)Modernizacja przestarzałych urządzeń,

e)Utrzymywanie w należytym stanie układów pomiarowych (…).

Zakład dokonuje obrotu (…) (…) nie tylko dla wewnętrznych potrzeb Wnioskodawcy, ale również dla odbiorców zewnętrznych. Na dzień sporządzenia wniosku Wnioskodawca obsługuje (…) zewnętrznych odbiorców energii elektrycznej, z którymi to podmiotami Wnioskodawca zawarł stosowne umowy na dystrybucję energii elektrycznej. Z niektórymi podmiotami Wnioskodawca zawarł również umowy sprzedaży energii elektrycznej. Wnioskodawca posiada również umowy na konserwację, przeglądy i pomiary instalacji będących we władaniu podmiotów zewnętrznych znajdujących się na terenie (H).

W związku z prowadzoną działalnością w sektorze energetycznym, Wnioskodawca posiada koncesję na obrót energią elektryczną, z terminem ważności do (…) (…) (…) roku wydaną przez Prezesa Urzędu Regulacji i Energetyki, jak również koncesję na dystrybucję energii elektrycznej z terminem ważności do (…) (…) (…) roku wydaną przez Prezesa Urzędu Regulacji i Energetyki.

Na chwilę obecną, w odniesieniu do aktywów tworzących Zakład nie istnieją zobowiązania, takie jak np. ustanowione zabezpieczenia czy hipoteki dla potrzeb umów kredytowych czy pożyczkowych. Dla potrzeb ewidencji bilansowej, w odniesieniu do Zakładu utworzona jest odrębną ewidencja, tzw. „miejsca powstawania kosztów”. Przychody związane z prowadzeniem działalności energetycznej wynikające z funkcjonowania Zakładu podlegają wyodrębnieniu i odpowiedniemu przyporządkowaniu w księgach rachunkowych. Dzięki takiemu wyodrębnieniu, Wnioskodawca jest w stanie ocenić efektywność ekonomiczną Zakładu, w tym m.in. jego przychody, koszty, należności i zobowiązania oraz na bieżąco i skutecznie monitorować kontrolowane przez siebie w tym zakresie zasoby.

W celu realizowania zadań związanych z dystrybucją i obrotem energią elektryczną, Wnioskodawca zatrudnia następujących pracowników przyporządkowanych do Zakładu:

-1 (…),

-1 (…),

-1 (…),

-2 (…)

-5 (…).

Pod względem formalnym, dla potrzeb funkcjonowania Zakładu istnieją odrębne instrukcje wykonawcze, dotyczące eksploatacji sieci elektroenergetycznych, jak również stosowne polecenia i rozkazy wykonania prac zgodne z obowiązującymi przepisami prawa energetycznego.

Na dzień sporządzenia wniosku należności oraz zobowiązania Zakładu regulowane są za pośrednictwem ogólnego rachunku bankowego Wnioskodawcy. Przed planowanym przeniesieniem Zakładu do nowopowstałej spółki celowej, Wnioskodawca otworzy odrębny rachunek bankowy, który będzie obsługiwał należności oraz zobowiązania związane wyłącznie z działalnością wykonywaną przez Zakład.

W związku z chęcią rozwoju Wnioskodawcy w zakresie działalności w sektorze energetycznym i zakładanymi w tym celu nakładami inwestycyjnymi, planowane jest utworzenie spółki celowej (dalej jako: „(T)”), w której Wnioskodawca posiadać będzie (…) udziałów, a która to spółka docelowo przejmie od Wnioskodawcy  prowadzenie działalności Zakładu. Zakład zostanie wniesiony przez Wnioskodawcę do (T) w drodze wkładu niepieniężnego (dalej jako: „przeniesienie Zakładu”). Decyzja o przeniesieniu Zakładu do (T) została podjęta przez Wnioskodawcę z uwagi na chęć oddzielenia działalności związanej z obrotem i dystrybucją energii od pozostałych aktywności. Wydzielenie tej aktywności, zdaniem Wnioskodawcy jest najbardziej uzasadnione ekonomicznie, gdyż spośród działalności prowadzonych przez Wnioskodawcę to Zakład jest najbardziej przyszłościowy. Wnioskodawca w przyszłości planuje bowiem rozwinąć tego rodzaju działalność, realizując m.in. projekty związane z budową (…) (…).

Przeniesienie działalności Zakładu do (T) pozwoli dodatkowo na skorzystanie z różnego rodzaju dofinansować, których uzyskanie będzie korzystniejsze niż w przypadku, gdyby z takim wnioskiem miał występować sam Wnioskodawca. Dotyczy to m.in. dofinansować z różnego rodzaju funduszy Unii Europejskiej, jak i pozostałych możliwości związanych z pozyskaniem kapitału, w tym w formie kredytów bankowych na rozwój sieci/instalacji.

Wnioskodawca wskazuje, że jego większościowym akcjonariuszem jest (…) Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością. (…) Sp. z o.o. jest podmiotem wchodzącym w skład grupy (…), która jest jednym z największych (…) (…) sektora (…). W związku z powyższym, Wnioskodawca dąży do wyłączenia działalności Zakładu ze swojej  struktury również z uwagi na konieczność dostosowania się do obowiązującego w grupie ładu korporacyjnego, a przede wszystkim w celu ujednolicenia zasad prezentacji efektów i rentowności ekonomicznej prowadzonych przedsięwzięć. Do (T) przeniesione zostaną wszelkie niezbędne zasoby, które umożliwiać będą (T) prowadzenie działalności w zakresie dystrybucji oraz obrotu energią elektryczną. Będą to m.in.:

a)środki trwałe wchodzące w skład Zakładu (m.in. (…), (…) (…) (…), (…) i (…) (…) czy (…) (…)), jak i inne składniki majątkowe przypisane do Zakładu,

b)umowy regulujące prawa i obowiązki stron związane z produkcją i dystrybucją energii (umowa na sprzedaż energii, umowa dystrybucyjna),

c)należności i zobowiązania wiążące się z funkcjonowaniem Zakładu,

d)pracownicy Wnioskodawcy przyporządkowani do Zakładu,

e)umowa rachunku bankowego przypisanego do Zakładu (zawarta przed przeniesieniem Zakładu do (T)),

f)umowy związane z techniczną obsługą Zakładu (takie jak umowy serwisowe czy konserwacyjne urządzeń).

Z uwagi na obowiązujące przepisy ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. Prawo energetyczne (Dz. U. z 2024 r. poz. 266, dalej jako: „Prawo energetyczne”), Wnioskodawca musi wyposażyć (T) w składniki, które umożliwią jej wystąpienie z wnioskiem o udzielenie koncesji na dystrybucję oraz obrót energią elektryczną. Przy czym z uwagi na strategiczny obszar działalność, zarówno aktualnie prowadzona przez Wnioskodawcę jak i następnie przez (T), działalność w zakresie dystrybucji energii nie może być ani na chwilę zatrzymana. Z uwagi na powyższe, po wniesieniu Zakładu do (T), (T) wydzierżawi Wnioskodawcy Zakład w celu kontynuowania działalności podstawowej w sposób nieprzerwany. Po uzyskaniu koncesji przez (T), strony zakończą dzierżawę, zaś działalność dotychczasowego Zakładu prowadzona będzie wyłącznie przez (T). Docelowo wyłącznie (T) ma prowadzić działalność podstawową poprzez Zakład, dzierżawa ma wyłącznie charakter przejściowy. Dla potrzeb niniejszego wniosku Wnioskodawca zakłada, że (T) uzyska zarówno koncesję na obrót energią elektryczną, jak i koncesję na dystrybucję energii elektrycznej.

W uzupełnieniu wskazali Państwo:

Spółka, która otrzyma wkład niepieniężny przyjmie dla celów podatkowych składniki wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych Spółki jako spółki wnoszącej ten wkład.

Aport Zakładu będzie wiązał się z tzw. „przejściem zakładu pracy lub jego części na innego pracodawcę” w myśl art. 23¹ ust. 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks Pracy (tj. Dz. U. z 2023 r., poz. 1465 ze zm.).

Opisane we wniosku działania związane z aportem składników majątku nie mają na celu unikania lub uchylania się od opodatkowania.

Wyodrębnienie organizacyjne

O wyodrębnieniu organizacyjnym zakładu świadczy wyodrębnienie go ze struktur w funkcjonującym przedsiębiorstwie Wnioskodawcy. Wnioskodawca w związku ze znaczną ilością komórek organizacyjnych funkcjonujących w przedsiębiorstwie prowadzi swoją działalność w oparciu o schemat organizacyjny, który przedstawia strukturę organizacyjną Wnioskodawcy. Schemat organizacyjny uchwalany jest na podstawie uchwały zarządu Wnioskodawcy. W razie konieczności wprowadzenia zmian do schematu organizacyjnego, podejmowana jest odpowiednia uchwała Zarządu Wnioskodawcy w tym zakresie, która następnie podawana jest do wiadomości pracowników poprzez Zarządzenie Prezesa Zarządu.

W świetle zarządzenia nr (…) wiceprezesa zarządu (X.) z (…) (…) (…) r. (pełniącemu w tym czasie jednocześnie funkcję Prezesa Zarządu) dot. zmian organizacyjnych z dniem (…) (…) (…) r. w strukturze organizacyjnej (X.). utworzono (…), powołano Pełnomocnika Zarządu ds. (…) (…) i podporządkowano tego pełnomocnika pod bezpośrednie zwierzchnictwo Prezesa Zarządu. Z uwagi na okoliczność, że zmiana ta modyfikowała kompetencje poszczególnych członków Zarządu, została ona dodatkowo zatwierdzona przez Radę Nadzorczą Wnioskodawcy na podstawie uchwały nr (…) z (…) (…) (…) r. w sprawie zatwierdzenia regulaminu organizacyjnego Spółki.

Wnioskodawca podnosi, że tego rodzaju wyodrębnienie ma charakter nie tylko formalny (jak wskazano powyżej), ale przede wszystkim faktyczny - pracownicy przyporządkowani do tego Zakładu wykonują pracę charakterystyczną dla tego Zakładu. Osobą odpowiedzialną za funkcjonowanie Zakładu jest Szef zakładu, któremu podlegli są przyporządkowani do Zakładu pracownicy.

Wyodrębnienie funkcjonalne

O wyodrębnieniu funkcjonalnym świadczy określony zakres działalności realizowanej przez Zakład. W świetle orzecznictwa podatkowego o wyodrębnieniu funkcjonalnym należy mówić w sytuacji, w której określony zespół składników materialnych i niematerialnych (ZCP) przeznaczony jest do określonych zadań gospodarczych.

Wnioskodawca we wniosku przedstawił podstawowe zadania charakterystyczne dla Zakładu, które związane są przede wszystkim ze stałym wykonywaniem zadań związanych z handlem i dystrybucją energią elektryczną. W celu wykonywania tych zadań Zakład wyposażony jest w odpowiednie składniki materialne, jak i niematerialne, które umożliwiają wykonywanie tej działalności. Składniki majątkowe materialne i niematerialne, które składają się na Zakład i zostaną wniesione do spółki celowej umożliwiać będą spółce celowej kontynuowanie tożsamej działalności wykonywanej przez Zakład. Do czasu uzyskania koncesji na obrót energią elektryczną, jak i koncesji na dystrybucję energii elektrycznej spółka celowa „korzystać” będzie z tych koncesji, które wydane zostały dla Wnioskodawcy. Do składników materialnych przyporządkowanych do Zakładu niewątpliwie klasyfikować należy m.in. infrastrukturę techniczną umożliwiającą prowadzenie działalności podstawowej. Natomiast jako składniki o charakterze niematerialnym Zakład traktować będzie m.in. pracowników, należności, zobowiązania, jak i wskazane w uzasadnieniu wniosku umowy. Ww. składniki materialne i niematerialne będą „obsługiwane” przez pracowników przyporządkowanych do Zakładu, co gwarantować będzie kontynuację działalności prowadzonej przez Zakład.

Na pytanie „Jakiego rodzaju spółką będzie nowo powstała spółka celowa (np. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, spółka akcyjna itp.)? odpowiedzieli Państwo „Będzie to spółka z ograniczoną odpowiedzialnością”.

W ocenie Wnioskodawcy Zakład przenoszony w formie aportu będzie stanowić na dzień transakcji zespół składników majątkowych, który mógłby funkcjonować jako odrębny podmiot samodzielnie realizujący określone zadania gospodarcze.

Według najlepszej wiedzy Wnioskodawcy Zakład będący przedmiotem aportu, będzie zdolny do niezależnego działania jako samodzielny podmiot gospodarczy, z takim zastrzeżeniem, że w celu nieprzerwanego prowadzenia działalność (T) wydzierżawi Zakład do Wnioskodawcy do czasu uzyskania koncesji na obrót energią elektryczną oraz koncesji na dystrybucję energii elektrycznej. W ocenie Wnioskodawcy okoliczność, że koncesja nie może być przedmiotem obrotu pomiędzy spółkami nie wyklucza możliwości stwierdzenia, że wniesienie jako aport Zakładu stanowi wniesienie zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Potwierdza to wyrok NSA z 6 maja 2021 r. sygn. akt I FSK 646/18, w świetle którego „dla warunku nabycia przedsiębiorstwa, nie jest konieczne nabycie koncesji do obrotu paliwami ciekłymi. Koncesja na obrót paliwem ma charakter publicznoprawnego uprawnienia podmiotowego i z tej przyczyny wyłączona jest z obrotu cywilnoprawnego”.

Przyjęcie innego stanowiska oznaczałoby w praktyce obrotu gospodarczego, że spółka, na rzecz której wydana została jakakolwiek koncesja (wyłączona z mocy prawa z obrotu gospodarczego), nigdy nie mogłaby w swoich strukturach organizacyjnych zidentyfikować zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Taka argumentacja nie znajduje uzasadnienia zarówno w ustawodawstwie krajowym, jak i orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.

Nabywca (tj. spółka celowa, do której wniesiony zostanie Zakład) będzie kontynuował dotychczas prowadzoną przez Zakład działalność w takim samym zakresie jak Wnioskodawca.

Pytania w zakresie podatku od towarów i usług

1.Czy opisany zespół składników materialnych i niematerialnych (tj. Zakład) stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2024 r. poz. 361, dalej jako: „ustawa o VAT”)? (pytanie oznaczone we wniosku nr 1)

2.Czy aport Zakładu do (T) będzie czynnością wyłączoną z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT? (pytanie oznaczone we wniosku nr 3)

Państwa stanowisko w sprawie w zakresie podatku od towarów i usług

Ad. 1

W ocenie Wnioskodawcy Zakład stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawa o VAT.

Ad. 2

Zdaniem Wnioskodawcy, wniesienie Zakładu aportem do (T) będzie czynnością wyłączoną z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Uzasadnienie

Ad. 1

W świetle art. 4a pkt 4 ustawy o CIT, ilekroć w ustawie jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa - oznacza to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podobnie zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa - rozumie się przez to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Z powyższego wynika, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa (ZCP) zarówno dla potrzeb ustawy o VAT, jak i potrzeb ustawy o CIT jest tożsama. Dlatego też Wnioskodawca, sporządzając wniosek, przyjął jednolite uzasadnienie zarówno dla pytania 1, jak i pytania 2. Zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przedmiot transakcji stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest więc to, aby jej przedmiot stanowił zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązania). Kolejnym warunkiem uznania zbywanego przedmiotu transakcji za ZCP jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań dezorganizowanej części przedsiębiorstwa. Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

W związku z powyższym, w rozumieniu przepisów podatkowych, aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym. Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Reasumując, na gruncie zarówno ustawy o VAT, jak i ustawy o CIT mamy do czynienia z zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

a)istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;

b)zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;

c)składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;

d)zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Nie ulega wątpliwości, że Zakład będący przedmiotem wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej jest zespołem składników materialnych, jak i niematerialnych, w tym zobowiązań. W skład Zakładu wchodzi szereg składników, które wraz z przeniesieniem zorganizowanej części przedsiębiorstwa przeniesione zostaną do (T). Tymi składnikami będą przede wszystkim urządzenia oraz infrastruktura, która umożliwiać będzie prowadzenie działalności podstawowej Zakładu (tj. działalności w zakresie (…) i (…) (…)). Wraz z ww. składnikami przeniesieni do (T) będą również przyporządkowani do Zakładu pracownicy Wnioskodawcy, których obowiązki pracownicze są ściśle związane z funkcjonowaniem Zakładu. Do przejścia pracowników Wnioskodawcy dojdzie w trybie, o którym mowa w art. 23¹ kodeksu pracy. Z perspektywy pracownika Zakładu dojdzie więc wyłącznie do zmiany formalnej (tj. zmiany pracodawcy z Wnioskodawcy na (T)), zaś zakres obowiązków związanych ze świadczeniem pracy nie zmienią się.

Wnioskodawca podkreśla również, że przeniesieniu do (T) podlegać będą również wszelkie umowy, na podstawie których Wnioskodawca za pomocą Zakładu świadczy usługi związane z (…) i (…) (…). Zapisy ww. umów (umowy na sprzedaż (…), umowy (…)) umożliwiają Wnioskodawcy przeniesienie praw i obowiązków z nich wynikających na (T). Przeniesieniu podlegać będą również pozostałe umowy, związane z utrzymaniem technicznym Zakładu (takie jak np. umowy serwisowe czy konserwacyjne urządzeń). Wskutek ww. działań Wnioskodawca nie będzie stroną żadnych umów, które związane byłyby z funkcjonowaniem Zakładu i do tego Zakładu powinny być przypisane w ramach przeniesienia do (T). W związku z obsługą tych umów, naturalne będzie również przejścia wszelkich należności i zobowiązań obsługiwanych przez Wnioskodawcę do (T), w związku z przeniesieniem Zakładu.

W ocenie Wnioskodawcy Zakład niewątpliwie charakteryzuje się również wyodrębnieniem organizacyjnym w funkcjonującym przedsiębiorstwie Wnioskodawcy. Należy wskazać, że Zakład stanowi odrębną, funkcjonującą w strukturach Wnioskodawcy jednostkę organizacyjną. Dla potrzeb funkcjonowania Zakładu istnieją także odrębne instrukcje wykonawcze, dotyczące eksploatacji (…) (…), jak również stosowne polecenia i rozkazy wykonania prac zgodne z  obowiązującymi przepisami prawa (…). Do tak wydzielonego Zakładu są przyporządkowani również pracownicy, których obowiązki pracownicze są ściśle związane z działalnością podstawową Zakładu.

Zakład niewątpliwie cechuje się również wyodrębnieniem o charakterze finansowym, gdyż ewidencja księgowa prowadzona przez Wnioskodawcę umożliwia precyzyjne przyporządkowanie wszelkich operacji gospodarczych związanych z funkcjonowaniem Zakładu. Dla potrzeb bilansowych Zakład traktowany jest jako odrębne „miejsce powstawania kosztów”, dlatego też w ewidencji księgowej Wnioskodawcy dla Zakładu przyporządkowuje się właściwe dla niego przychody, koszty, aktywa, należności, zobowiązania czy środki trwałe.

Jak wskazano już w opisie zdarzenia przyszłego, wprawdzie na dzień złożenia wniosku wszelkie należności i zobowiązania są obsługiwane za pośrednictwem głównego rachunku bankowego Wnioskodawcy, to jednak przed faktycznym przeniesieniem Zakładu do (T) Wnioskodawca utworzy odrębny rachunek bankowy dedykowany rozliczeniom Zakładu, zaś umowa rachunku bankowego w tym przedmiocie zostanie przeniesiona do (T) wraz z Zakładem.

Tym samym, z perspektywy wyodrębnienia finansowego Zakład jest podmiotem zdolnym do samodzielnego prowadzenia działalności podstawowej. Zapewnia to zarówno sposób prowadzenia ewidencji rachunkowej, jak i fakt przypisania Zakładowi odpowiednich umów sprzedaży (…) oraz jej (…), co zapewnia Zakładowi samodzielność finansową.

W doktrynie i orzecznictwie prawa podatkowego podnosi się, że zorganizowana część przedsiębiorstwa wyodrębniona w danym przedsiębiorstwa powinna charakteryzować się również wyodrębnieniem funkcjonalnym.

Tego rodzaju wyodrębnienie funkcjonalne również istnieje, gdyż Zakład stanowi taki zespół składników materialnych, jak i niematerialnych, w tym zobowiązania, które służą wykonywaniu działalności podstawowej, bez konieczności uzupełniania go o dodatkowe składniki.

Ponadto, przedmiotem aportu do (T) będą takie składniki, które wykorzystywane są przez Zakład do wykonywania działalności podstawowej. Nie będzie to więc zespół „losowych” składników, a zespół składników, których wykorzystanie jest konieczne do prowadzenie działalności w zakresie (…) i obrotu (…) (…).

(T) stając się właścicielem Zakładu otrzyma wszelkie składniki majątkowe, które umożliwiać będą nieprzerwane prowadzenie działalności w zakresie dystrybucji i obrotu energii. (T) otrzyma bowiem składniki materialne charakterystyczne dla ww. działalności, tj. urządzenia i infrastrukturę, ale również pracowników, którzy w sposób zupełny i kompleksowy obsługiwać będą działalność prowadzoną przez (T). (T) w ramach planowanej transakcji otrzyma również obszerną bazę klientów, zaś usługi im świadczone będą realizowane w sposób nieprzerwany - na podstawie przeniesionych umów na dystrybucję energii elektrycznej oraz umów na sprzedaż energii. (T) będzie również stroną umów związanych z techniczną obsługą Zakładu, które zawarte były dla potrzeb nieprzerwanego funkcjonowania Zakładu.

Koncesja na obrót energią elektryczną, jak i koncesja na dystrybucję energii elektrycznej nie może być przedmiotem obrotu (tj. nie może w świetle ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. Prawo energetyczne zostać przeniesiona na inny podmiot). Jednak okoliczność ta pozostaje bez wpływu na możliwość uznania, że Zakład stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa. W świetle wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 6 maja 2021 r. sygn. akt I FSK 648/18, dla warunku nabycia przedsiębiorstwa, nie jest konieczne nabycie koncesji, gdyż ma ona charakter publicznoprawnego uprawnienia podmiotowego i z tej przyczyny wyłączona jest z obrotu cywilnoprawnego.

Podobne wnioski płyną z wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 27 listopada 2003 r. w sprawie C-497/01 Zita Modes Sari przeciwko Administration de l’enregistrement et des domaines, w którym Trybunał uznał za sprzeczne z regulacjami uzależnienie przez państwo członkowskie stosowania wyłączenia od posiadania przez nabywcę zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej przy użyciu nabytego majątku.

Potwierdza to również orzecznictwo tut. Organu.

Należy w tym miejscu wskazać, że nie w każdym przypadku konieczne jest przeniesienie wszystkich elementów wchodzących w skład standardowych elementów typowych dla transakcji dotyczących zbycia przedsiębiorstwa czy ZCP, ważne aby nabywca mógł kontynuować działalność gospodarczą w oparciu o składniki materialne i niematerialne będące przedmiotem transakcji - co będzie miało miejsce w opisanym przypadku.

Wskazał Pan bowiem, że Nabywca w oparciu o nabywane składniki majątkowe będzie kontynuował działalność gospodarczą w tym samym zakresie, którą dotychczas prowadzi Pan. Zatem, brak przeniesienia koncesji, licencji, zwolnień nie ma znaczenia w odniesieniu do opisanej sytuacji, zwłaszcza że brak możliwości sprzedaży tych składników majątku wynika z ograniczeń prawnych (interpretacja indywidualna z 20 maja 2024 r. zn. 0114-KDIP1-1.4012.221.2024.3.MŻ).

Należy w tym miejscu wskazać, że nie w każdym przypadku konieczne jest przeniesienie wszystkich elementów wchodzących w skład standardowych elementów typowych dla transakcji dotyczących zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa, ważne aby nabywca mógł kontynuować działalność gospodarczą w oparciu o składniki materialne i niematerialne będące przedmiotem transakcji (interpretacja indywidualna z 16 maja 2024 r. zn. 0114-KDIP1-1.4012.168.2024.2.ESZ).

(T) nie tylko będzie miał zamiar prowadzenia działalności w oparciu o składniki materialne i niematerialne będące przedmiotem transakcji, ale również będzie kontynuował działalność za pośrednictwem Zakładu w sposób nieprzerwany. Do czasu uzyskania koncesji (T) wydzierżawi bowiem Wnioskodawcy Zakład, aby działalność w zakresie dystrybucji i obrotu energią elektryczną dokonywana była w sposób ciągły.

Wnioskodawca podkreśla, że w świetle przepisów prawa energetycznego uzyskanie koncesji jest procesem wyjątkowo długotrwałym i skomplikowanym, w którym podmiot występujący z wnioskiem o uzyskanie koncesji musi spełnić szereg wymagań ustawowych. Zgodnie bowiem z art. 33 ust. 1 ustawy prawo energetyczne, Prezes URE udziela koncesji wnioskodawcy, który m.in.:

a)ma możliwości techniczne gwarantujące prawidłowe wykonywanie działalności,

b)zapewni zatrudnienie osób o właściwych kwalifikacjach zawodowych.

Tym samym, mając na uwadze treść ww. przepisów, (T) na dzień wystąpienia o udzielenie koncesji w przedmiocie obrotu i dystrybucji energią elektryczną musi już dysponować odpowiednim zapleczem technicznym oraz pracowniczym. Warunek ten może być spełniony wyłącznie w sytuacji, w której (T) stanie się właścicielem tych składników - a więc z dniem przeniesienia na jej rzecz własności Zakładu. Wnioskodawca podkreśla, że nie jest zainteresowany sprzedażą przedsiębiorstwa na rzecz innego podmiotu, a przeniesienie Zakładu do (T) związane jest z przedstawionym ekonomicznym uzasadnieniu planowanego przedsięwzięcia.

Kontynuacja działalności w obszarze dystrybucji energii jest niezbędna i kluczowa. Mając jednak na uwadze wskazywane ograniczenia wynikające z przepisów prawa energetycznego, jest ona możliwa do osiągnięcia jedynie w przypadku, gdy po przeniesieniu własności Zakładu na rzecz (T) Zakład ten zostanie Wnioskodawcy wydzierżawiony. Potwierdza to także orzecznictwo DKIS. Specyfika zdarzenia przyszłego opisanego przez Skarżącego polega na tym, że w gruncie rzeczy zbyty przez niego zespół składników majątkowych w dalszym ciągu będzie wykorzystywany do celów, do jakich został utworzony i do czego służył w jego przedsiębiorstwie, czyli do wytwarzania energii za pomocą elektrowni wiatrowych. Tym samym w ujęciu przedmiotowym, a tak zdefiniowana została zorganizowana część przedsiębiorstwa w art. 2 pkt 27e u.p.t.u. i tak należy ją rozumieć jako przedmiot transakcji zbycia, o jakim mowa w art. 6 pkt 1 u.p.t.u., działalność gospodarcza prowadzona bezpośrednio w oparciu o przekazany zespół składników majątkowych nie ulegnie zmianie, tyle że nabywca (żona Skarżącego) nie będzie prowadziła tej działalności bezpośrednio, a w tym celu wynajmując otrzymany zespół składników majątkowych innemu podmiotowi. Z wniosku o wydanie interpretacji nie wynika, aby nabywca zamierzała zbyć otrzymane składniki majątkowe, podzielić zorganizowaną część przedsiębiorstwa, którą one tworzą lub zaprzestać wykorzystywania tych składników, jako zespołu o określonym przeznaczeniu (wytwarzaniu energii). Skarżąca wciąż będzie wykorzystywała otrzymaną zorganizowaną część przedsiębiorstwa do wykonywania czynności opodatkowanych w taki sposób, że wytwarzanie energii będzie kontynuowane. (interpretacja indywidualna DKIS z 19 marca 2020 r. zn. 1061-IPTPP3.4512.389.2016.8.MJ). W tym zakresie ukształtowała się również ugruntowana linia orzecznicza sądów administracyjnych. Zważywszy na powyższe, w zasadniczej kwestii spornej, a mianowicie, czy zastosowanie art. 6 pkt 1 u.p.t.u. uniemożliwia okoliczność, iż nabywca zespołu składników majątkowych służących produkcji energii z wykorzystaniem elektrowni wiatrowych, nie będzie samodzielnie wytwarzał tej energii, a otrzymany zespół składników majątkowych wynajmie innemu podmiotowi, który wykorzysta go do wytwarzania energii, Naczelny Sąd Administracyjny zgadza się ze Skarżącym, że wśród ustawowych przesłanek pozwalających na przyporządkowanie określonych składników majątkowych do kategorii „zorganizowana część przedsiębiorstwa”, w art. 2 pkt 27e i w art. 6 pkt 1 u.p.t.u. nie ma jakichkolwiek warunków związanych z kontynuacją prowadzonej działalności gospodarczej dokładnie w takim samym zakresie, w jakim prowadził ją zbywca (wyrok NSA z 27 sierpnia 2019 r. sygn. akt I FSK 1265/17).

Należy przyjąć, że gdyby ustawodawca chciał uzależnić uznanie zbycia danego zespołu składników majątkowych jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa od tego, czy nabywca będzie kontynuował dokładnie określoną co do rodzaju działalność gospodarczą, którą uprzednio w oparciu o ten sam zespół składników majątkowych prowadził zbywca, wymóg taki zostałby w przepisie (bądź bezpośrednio w art. 2 pkt 27e, bądź w art. 6 pkt 1 u.p.t.u.) wyartykułowany. Treść istotnych dla rozstrzygnięcia krajowych przepisów prawa materialnego wskazuje, że wymóg taki nie został w nich zawarty, (wyrok NSA z 1 marca 2013 r. sygn. akt I FSK 375/12).

Mając na uwadze ww. rozważania, Wnioskodawca twierdzi, że Zakład spełnia wszystkie przesłanki do uznania go za zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Na rzecz (T) przekazane zostaną wszelkie składniki materialne, jak i niematerialne, w tym zobowiązania, które umożliwiać będą wykorzystywanie Zakładu do podstawowej działalności, jaką jest dystrybucja i obrót energią elektryczną. Do (T) przejdą również wszelkie związane z Zakładem umowy, w tym umowy na obrót i dystrybucję energią elektryczną - dlatego też w związku z obsługą tych umów dojdzie również do przejścia wszelkiego rodzaju należności i zobowiązań związanych z funkcjonowaniem Zakładu. Składniki te będą obsługiwane przez pracowników ściśle związanych z Zakładem, a którzy to pracownicy przejdą do (T) w trybie art. 23¹ kodeksu pracy.

Ad. 2

W ocenie Wnioskodawcy, biorąc pod uwagę dotychczasowe rozważania, wniesienie Zakładu do (T) w drodze wkładu niepieniężnego (aportu) nie będzie stanowiło czynności objętej zakresem przedmiotowym ustawy o VAT. Z treści art. 6 pkt 1 ustawy o VAT wynika bowiem, że przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Jak przedstawiono w opisie stanu faktycznego, wnoszony aportem do (T) Zakład stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Na wstępie zaznacza się, iż przedmiotem niniejszej interpretacji jest ocena Państwa stanowiska wyłącznie w zakresie podatku od towarów i usług. W pozostałym zakresie wniosku, dotyczącym podatku dochodowego od osób prawnych, zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz.U. z 2024 r., poz. 361), zwanej dalej „ustawą” lub „ustawą o VAT”:

Na mocy art. 2 pkt 6 ustawy:

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Jak stanowi art. 8 ust. 1 ustawy:

Jednocześnie art. 6 ustawy o VAT wskazuje na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Są w nim wskazane czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszczące się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług, z uwagi jednak na stosowne wyłączenie, czynności te nie podlegają opodatkowaniu.

Na mocy art. 6 pkt 1 ustawy:

Przy czym użyte w ww. przepisie sformułowanie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu. Zbycie przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy o podatku VAT, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

W myśl art. 2 pkt 27e ustawy:

Podstawowym wymogiem wynikającym z powyższego przepisu jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych). Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto, wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa.

Aby część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Przesłanki takiego wyodrębnienia są spełnione w sytuacji organizacyjnego wyodrębnienia w wewnętrznej strukturze przedsiębiorstwa oraz ewidencjonowania zdarzeń gospodarczych w sposób pozwalający na przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań związanych z tą częścią przedsiębiorstwa.

Jednocześnie zorganizowana część przedsiębiorstwa powinna być gospodarczo samodzielna, zanim dojdzie do transakcji zbycia. Zatem wydzielona jednostka jeszcze przed jej zbyciem powinna uzyskać samodzielność gospodarczą i realizować ją w praktyce. Skutki prawne po stronie zbywcy nie powinny bowiem zależeć od zdarzeń przyszłych i niepewnych (samodzielne realizowanie zadań gospodarczych) powstałych już w innym podmiocie (u nabywcy).

Mając na uwadze powyższe, wskazać należy, że nie wystarczy zatem zorganizowanie jakiejkolwiek masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym. W przeciwnym razie nie można bowiem uznać, że dojdzie do powstania zespołu składników, które mogłyby stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia z zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1.istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;

2.zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;

3.składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;

4.zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze. 

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Analizując, czy określone składniki majątkowe stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa, zawsze należy wziąć pod uwagę profil działalności danego przedsiębiorcy, warunki rynkowe oraz specyfikę danej branży. Nie można zatem wyznaczyć szczegółowego katalogu warunków koniecznych do spełnienia, aby można było mówić o istnieniu zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Prawidłowa klasyfikacja przedmiotu transakcji, tj. zorganizowana część przedsiębiorstwa lub poszczególne składniki majątkowe – ma decydujące znaczenie dla prawidłowego ustalenia skutków podatkowych transakcji.

Ponadto, przy ocenie czy składniki majątku powinny być uznane za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy uwzględnić należy następujące okoliczności:

- zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz

- faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

Wskazanej oceny należy dokonać na moment przeprowadzenia transakcji. Tym samym, w przypadku, gdy konieczne dla kontynuowania działalności gospodarczej jest angażowanie przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub podejmowanie dodatkowych działań, brak jest możliwości stwierdzenia, że w danym przypadku zespół składników majątkowych stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy natomiast zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

Zakres powyższego wyłączenia zdefiniował w wyrokach Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W wyroku z dnia 27 listopada 2003 r. w sprawie C-497/01 Zita Modes Sarl stwierdził, że celem ww. opcji jest uproszczenie rozliczeń związanych z przeniesieniem majątku przedsiębiorstwa lub jego części, bądź wniesieniem ich aportem. W wyroku tym przyjęto, że jeżeli państwo członkowskie wprowadziło do swojego systemu VAT opcję zawartą w pierwszym zdaniu art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy uznając, że w przypadku wydania całości majątku nie ma miejsca dostawa towarów w rozumieniu regulacji VAT, to zasada ta ma zastosowanie – nie wyłączając możliwości ograniczenia jej stosowania do okoliczności zawartych w zdaniu drugim tego samego paragrafu – do każdego wydania przedsiębiorstwa lub samodzielnej części przedsiębiorstwa, włączając składniki materialne i niematerialne, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa, mogącego samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. Nabywca musi jednak wyrazić zamiar dalszego prowadzenia nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie jego bezpośredniej likwidacji i sprzedaży zapasów. TSUE wskazał, że biorąc pod uwagę cel dyrektywy, pojęcia w niej użyte powinny być interpretowane w sposób jednolity i niezależny (autonomiczny), uwzględniając kontekst i cel regulacji. W wyroku tym, dokonując wykładni funkcjonalnej art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy, TSUE uznał, że celem wyłączenia zbycia przedsiębiorstwa z opodatkowania jest zapewnienie neutralności podatkowej takiej czynności, która obciążając stronę istotnym zobowiązaniem podatkowym i tak rodziłaby prawo do odliczenia lub zwrotu podatku naliczonego. Trybunał podkreślił, że przeniesienie, o jakim mowa w art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE, dotyczy między innymi części przedsiębiorstwa, a istotne znaczenie ma funkcjonalne powiązanie składników majątkowych umożliwiające realizację określonego zadania gospodarczego. Natomiast w wyroku C-444/10 z dnia 10 listopada 2011 r. TSUE wywiódł, że jeżeli działalność gospodarcza tego nie wymaga, przedmiotem zbycia nie muszą być wszystkie składniki z nią związane, aby czynność ta wyłączona była z opodatkowania na podstawie art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy.

Jak wskazał Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „Trybunał” lub „TSUE”) w wyroku z dnia 10 listopada 2011 r. w sprawie C-444/10 Schriever „przekazanie całości lub części aktywów” należy interpretować w taki sposób, że obejmuje ono przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, w tym składników materialnych i ewentualnie niematerialnych, łącznie składających się na przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną prowadzić samodzielną działalność gospodarczą. Podobne stanowisko prezentowane jest w orzecznictwie sądów administracyjnych (wyroki NSA: z dnia 25 czerwca 2013 r. sygn. akt I FSK 955/12 oraz z dnia 21 listopada 2016 r. sygn. akt I FSK 1316). Zgodnie natomiast z orzecznictwem TSUE (wyrok TSUE z dnia 10 listopada 2011 r. w sprawie C-444/10 Christel Schriever, pkt 26) ocena, jakie dobra – ruchome lub nieruchome – są niezbędne do utworzenia przedsiębiorstwa lub ZCP, musi być dokonywana „(…) z punktu widzenia charakteru prowadzonej działalności gospodarczej”.

Z powołanych orzeczeń wynika, że wyodrębnienie organizacyjne i finansowe (wskazane przepisami ustawy) nie musi mieć charakteru bardzo sformalizowanego. Bardziej istotne jest wyodrębnienie stricte funkcjonalne, które pozwala na dalsze funkcjonowanie części przedsiębiorstwa w sposób niezależny po oddzieleniu jego od reszty przedsiębiorstwa.

Ponadto, w wyroku z 21 czerwca 2012 r., sygn. I FSK 1586/11 NSA zauważył, że „Sam tylko fakt wyłączenia jakiegokolwiek składnika majątku nie pozwala na stwierdzenie, że już z tego powodu przedmiotem zbycia nie jest zorganizowana część przedsiębiorstwa, bowiem decydującą jest okoliczność, czy przy użyciu tej części można samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. (…) Jeśli wyłączenie określonego składnika nie pozbawi wydzielonego kompleksu majątkowego cech przedsiębiorstwa bądź jego zorganizowanej części, to zbycie w takiej postaci nie podlega podatkowi od towarów i usług”.

O tym, czy nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika, że są Państwo podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych objętym w Rzeczpospolitej Polskiej nieograniczonym obowiązkiem podatkowym oraz zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Oprócz wymienionych w opisie sprawy rodzajów działalności, prowadzą Państwo również działalność w zakresie (…) i (…) (…) (…). W związku z powyższym, w strukturach Wnioskodawcy funkcjonuje specjalna jednostka organizacyjna, pod nazwą (…) (dalej jako: „Zakład”). Planowane jest utworzenie spółki celowej ((T)), w której Państwa Spółka posiadać będzie (…) udziałów, a która to spółka docelowo przejmie od Państwa prowadzenie działalności Zakładu. Zakład zostanie wniesiony przez Państwa Spółkę do (T) w drodze wkładu niepieniężnego (przeniesienie Zakładu). Decyzja o przeniesieniu Zakładu do (T) została podjęta przez Państwa Spółkę z uwagi na chęć oddzielenia działalności związanej z obrotem i dystrybucją energii od pozostałych aktywności.

Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia, czy opisany zespół składników materialnych i niematerialnych (tj. Zakład) stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług oraz czy aport Zakładu do (T) będzie czynnością wyłączoną z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Dla uznania, że zbywana część przedsiębiorstwa stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, istotne znaczenie ma ocena, czy ta zbywana część jest zdolna do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej. Oznacza to, że zespół składników materialnych i niematerialnych pozwala z uwagi na swoje zorganizowanie, infrastrukturę, itp., na prowadzenie określonej działalności gospodarczej. Podkreśla się przy tym, że możliwość stanowienia przez ten zespół składników niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego zadania gospodarcze, powinna mieć wymiar rzeczywisty, a nie jedynie potencjalny. Oznacza to, że majątek ten powinien stanowić już u Państwa zorganizowany zespół składników gotowy realizować określone zadania gospodarcze jako samodzielne przedsiębiorstwo, a po przeniesieniu powinno być możliwe kontynuowanie działalności gospodarczej przez (T) w oparciu o przejęte składniki.

Zestawiając przedstawiony przez Państwa we wniosku opis zdarzenia przyszłego z przywołanymi przepisami prawa oraz orzecznictwem, wskazać należy, że opisany zespół skalników materialnych i niematerialnych „Zakład” (wnoszony przez Państwa Spółkę do (T) w drodze wkładu niepieniężnego (przeniesienie Zakładu) będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisu art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług, ponieważ będzie odznaczać się odrębnością organizacyjną, finansową i funkcjonalną jako odrębny podmiot samodzielnie realizujący określone zadania gospodarcze.

O wyodrębnieniu organizacyjnym przenoszonego przez Państwa Spółkę „Zakładu” świadczy wyodrębnienie go ze struktur w funkcjonującym Państwa przedsiębiorstwie. Stanowi on strukturę odrębną od szeregu Państwa innych działalności m.in. takich jak (…) i sprzedaż (…) (…), działalności (…) i związanej z nim (…) (…), usług (…) (…) i (…), realizowanych w formie (…) (…) (…) czy też funkcjonująca również w Państwa strukturach (…) (…) realizująca (…) i (…) (…) (…). Ponadto wyodrębnienie ma charakter nie tylko formalny, ale przede wszystkim faktyczny - pracownicy  przyporządkowani do Zakładu wykonują pracę charakterystyczną dla tego Zakładu. Osobą odpowiedzialną za funkcjonowanie Zakładu jest Szef zakładu, któremu podlegli są przyporządkowani do Zakładu pracownicy.

Z kolei wyodrębnienie funkcjonalne potwierdza fakt, że istnieje określony zakres działalności realizowanej przez przenoszony „Zakład” który prowadzi nadzór oraz odpowiada za poprawne działanie sieci i urządzeń elektroenergetycznych, znajdujących się w (…) ((H)) za pomocą konkretnych składników majątkowych: środki trwałe wchodzące w skład Zakładu (m.in. (…), (…)  (…), (…) i (…) (…) czy (…) (…)), jak i inne składniki majątkowe przypisane do Zakładu, umowy regulujące prawa i obowiązki stron związane z produkcją i dystrybucją energii (umowa na sprzedaż energii, umowa dystrybucyjna), należności i zobowiązania wiążące się z funkcjonowaniem Zakładu, pracownicy Wnioskodawcy przyporządkowani do Zakładu, umowa rachunku bankowego przypisanego do Zakładu (zawarta przed przeniesieniem Zakładu do (T)), umowy związane z techniczną obsługą Zakładu (takie jak umowy serwisowe czy konserwacyjne urządzeń).

W analizowanej sprawie spełniają Państwo również przesłanki wyodrębnienia finansowego bowiem dla potrzeb ewidencji bilansowej, w odniesieniu do „Zakładu” utworzona jest odrębną ewidencja, tzw. „miejsca powstawania kosztów”. Przychody związane z prowadzeniem działalności energetycznej wynikające z funkcjonowania Zakładu podlegają wyodrębnieniu i odpowiedniemu przyporządkowaniu w księgach rachunkowych. Dzięki takiemu wyodrębnieniu, Państwa Spółka jest w stanie ocenić efektywność ekonomiczną Zakładu, w tym m.in. jego przychody, koszty, należności i zobowiązania oraz na bieżąco i skutecznie monitorować kontrolowane przez siebie w tym zakresie zasoby.

Aport „Zakładu” będzie wiązał się z tzw. „przejściem zakładu pracy lub jego części na innego pracodawcę” w myśl art. 23¹ ust. 1 ustawy Kodeks Pracy. Wskazali Państwo także, że z uwagi na obowiązujące przepisy ustawy Prawo energetyczne, Państwa Spółka musi wyposażyć (T) w składniki, które umożliwią jej wystąpienie z wnioskiem o udzielenie koncesji na dystrybucję oraz obrót energią elektryczną. Przy czym z uwagi na strategiczny obszar działalność, zarówno aktualnie prowadzona przez Państwa Spółkę jak i następnie przez (T), działalność w zakresie dystrybucji energii nie może być ani na chwilę zatrzymana. Z uwagi na powyższe, po wniesieniu Zakładu do (T), (T) wydzierżawi Państwa Spółce Zakład w celu kontynuowania działalności podstawowej w sposób nieprzerwany. Po uzyskaniu koncesji przez (T), strony zakończą dzierżawę, zaś działalność dotychczasowego Zakładu prowadzona będzie wyłącznie przez (T). Docelowo wyłącznie (T) ma prowadzić działalność podstawową poprzez Zakład, dzierżawa ma wyłącznie charakter przejściowy. Państwa Spółka zakłada, że (T) uzyska zarówno koncesję na obrót energią elektryczną, jak i koncesję na dystrybucję energii elektrycznej.

Ponadto wskazali Państwo, że Nabywca (tj. spółka celowa, do której wniesiony zostanie Zakład) będzie kontynuował dotychczas prowadzoną przez „Zakład” działalność w takim samym zakresie jak Wnioskodawca.

Zestawiając przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego z przywołanymi przepisami prawa oraz orzecznictwem wskazać należy, że przenoszony „Zakład” do Spółki (T) będzie stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa, tj. wyodrębniony w ramach struktury Państwa przedsiębiorstwa zespół składników materialnych i niematerialnych, przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

W konsekwencji, opisany zespół skalników materialnych i niematerialnych „Zakład” (wnoszony przez Państwa Spółkę do (T) w drodze wkładu niepieniężnego (przeniesienie Zakładu) będzie stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy a tym samym transakcja jego przeniesienia do odrębnego podmiotu „(T)” w drodze wkładu niepieniężnego w myśl art. 6 pkt 1 ustawy, nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Jednocześnie skoro z transakcji wyłączone są koncesje (na dystrybucję energii elektrycznej oraz na obrót energią elektryczną) niezbędne do prowadzenia działalności, które w świetle odrębnych przepisów nie mogą być przedmiotem transakcji, ale (T) uzyska je we własnym zakresie na podstawie składników majątkowych przekazanych od Państwa Spółki (przenoszonego „Zakładu”), które umożliwią jej wystąpienie z wnioskiem o udzielenie powyższych koncesji a po transakcji dotychczasowa działalność Państwa Spółki w zakresie „Zakładu” będzie kontynuowana bez czasowego zatrzymania działalności „Zakładu”, to element ten, w tym przypadku nie wpłynie na utratę przez wydzielony zespół składników składających się na „Zakład” przymiotu zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie podatku od towarów i usług należy uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji. 

W zakresie podatku dochodowego od osób prawnych, tj. pytania oznaczonego we wniosku Nr 2 zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Odnosząc się do powołanych przez Państwa interpretacji wskazać należy, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych oraz konkretnych stanów prawnych i nie mają mocy prawa powszechnie obowiązującego co oznacza, że należy je traktować indywidualnie (por. prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z 27 marca 2015 r., sygn. akt III SA/Łd 109/15).

Ponadto powołane w stanowisku wyroki sądu nie mają mocy powszechnie obowiązującej. Sąd wyrokiem lub postanowieniem rozstrzyga wyłącznie konkretną sprawę co do stwierdzenia naruszenia prawa i skutków prawnych tego naruszenia i jedynie w tej sprawie ma moc wiążącą. Ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność było przedmiotem zaskarżenia, o czym stanowi art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935, dalej jako „PPSA”). Zatem powołane wyroki nie posiadają waloru wykładni powszechnej, co w praktyce oznacza, że nie stanowią one podstawy dla analogicznego rozstrzygnięcia przez organy podatkowe.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy  z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).  

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).