Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją projektu przy zastosowaniu proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, skalkulowanej dla jednostki budżetowej.

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części nieprawidłowe i w części prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest:

• nieprawidłowe w części dotyczącej prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją projektu (pytania nr 1 i nr 2)
• prawidłowe w części dotyczącej zastosowania proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, skalkulowanej dla jednostki budżetowej (pytanie nr 3).

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

17 lipca 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 17 lipca 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją projektu przy zastosowaniu proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, skalkulowanej dla jednostki budżetowej. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 22 sierpnia 2024 r. (wpływ 22 sierpnia 2024 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Powiat działa na podstawie ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym (Dz.U.2024.107 t. j. z dnia 2024.01.29). Wnioskodawca na mocy art. 1 ust. 2 ustawy z dnia 24 lipca 1998 r. o wprowadzeniu zasadniczego trójstopniowego podziału terytorialnego państwa (Dz. U.1998.96.603) stanowi jednostkę samorządu terytorialnego.

Powiat jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT. Powiat jest wyposażony w osobowość prawną i posiada zdolność do czynności cywilnoprawnych.

Powiat w 2024/2025 będzie realizował zadanie inwestycyjne. Instalacja fotowoltaiczna ma na celu produkcję energii elektrycznej i wykorzystanie jej na potrzeby zapotrzebowania w energię elektryczną obiektu Krytej Pływalni funkcjonującej przy Zespole Szkół oraz budynku Urzędu Starostwa.

Zakres projektu obejmuje wykonanie dokumentacji technicznej (projekt wykonawczy) oraz wykonanie instalacji fotowoltaicznej na 2 obiektach powiatowych (montaż urządzeń technologicznych instalacji fotowoltaicznej):

• Zespole Szkół Kryta Pływalnia - instalacja fotowoltaiczna o mocy do 230 kW,
• Urzędzie Starostwa - instalacja fotowoltaiczna o mocy 26,04 kW.

Inwestycja zostanie sfinansowana ze środków własnych Powiatu, jak również ze środków zewnętrznych. Na realizację inwestycji Powiat uzyskał środki pochodzące z Rządowego Funduszu.

Wnioskodawca informuje, że ww. projekty będą realizowane przez Starostwa Powiatowe. Nabywcą faktury dokumentującej poniesione wydatki będzie Powiat, natomiast odbiorcą Starostwo Powiatowe.

Budynki użyteczności publicznej są wykorzystywane do zadań własnych, o których mowa w art. 4 ust. 1 ustawy z 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym:

• art. 4 pkt 1 edukacji publicznej (dotyczy budynku Zespołu Szkół),
• art. 4 pkt 19 utrzymania powiatowych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej oraz obiektów administracyjnych (dotyczy budynku Urzędu Starostwa).

W części dotyczącej Zespołu Szkół - Kryta Pływalnia efekty projektu będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem VAT oraz czynności niepodlegających opodatkowaniem podatkiem VAT. Wydatki, które zostaną poniesione na budowę odnawialnych źródeł energii na tym obiekcie służyć będą zarówno sprzedaży opodatkowanej VAT (opłaty za wstęp na basen) oraz działalności edukacyjnej niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT. Przypisanie wydatków na towary i usługi w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe, w bieżącym roku Kryta Pływalnia do odliczenia podatku naliczonego stosuje prewskaźnik na poziomie 8%.

Budynek Urzędu Starostwa, na którym zostanie zamontowana instalacja fotowoltaiczna stanowi własność jednostki samorządu terytorialnego oraz nie jest on w żaden odpłatny sposób wykorzystywany, w szczególności jest nie dokonuje odpłatnego najmu/dzierżawy pomieszczeń/powierzchni znajdujących się w przedmiotowym budynku. Również instalacja umieszczona na budynku nie będzie wykorzystywana w taki sposób (nie będzie ona przedmiotem np. dzierżawy czy też najmu). W części dotyczącej budynku Urzędu Starostwa efekty projektu będą wykorzystywane do czynności niepodlegających podatkiem VAT. Przypisanie wydatków na towary i usługi w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe, w bieżącym roku Urząd Starostwa do odliczenia podatku naliczonego stosuje prewskaźnik na poziomie 5% oraz wskaźnik struktury sprzedaży 82%.

Ponadto w uzupełnieniu wniosku wskazano, że:

1)W budynku Zespołu Szkół - Krytej Pływalni są prowadzone czynności opodatkowane VAT, tj. odpłatny dostęp na Krytą Pływalnię przez odbiorców zewnętrznych, czynności niepodlegające VAT - wykorzystanie Krytej Pływalni przez odbiorców wewnętrznych, tj. jednostki budżetowe Starostwa objętych Centralizacją VAT. Kryta Pływalnia nie prowadzi czynności zwolnionych z VAT.

W budynku Starostwa Powiatowego objętego inwestycją nie są prowadzone czynności opodatkowane VAT ani czynności zwolnione z VAT, są prowadzone czynności - zadania niepodlegające VAT nałożone na Starostwo przepisami ustawy o samorządzie powiatowym.

2)Instalacja fotowoltaiczna przy Zespole Szkół - Krytej Pływalni zostanie zamontowana poza budynkiem - na gruncie.

Instalacja fotowoltaiczna Starostwa Powiatowego będzie zamontowana na budynku - dach obiektu.

3)W rozumieniu art. 2 pkt 27a ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1436 ze zm.) w przypadku Instalacji fotowoltaicznej przy Zespole Szkół - Krytej Pływalni oraz Instalacji fotowoltaicznej Starostwa Powiatowego inwestor będzie - prosumentem.

4)W rozumieniu art. 2 pkt 19 ustawy o odnawialnych źródłach energii Instalacja fotowoltaiczna przy Zespole Szkół - Krytej Pływalni nie będzie stanowić mikroinstalacji, ponieważ instalacja ta będzie o mocy do 230 KW. Instalacja fotowoltaiczna Starostwa Powiatowego będzie stanowiła mikroinstalację gdyż będzie ona o mocy 26,04 kW.

5)Powiat wskazuje, że zawrze umowę z przedsiębiorstwem energetycznym.

6)Powiat na chwilę obecną nie zawarł jeszcze umowy z przedsiębiorstwem energetycznym. Wobec powyższego, Powiat nie jest w stanie precyzyjnie wskazać zasad rozliczania wyprodukowanej z instalacji fotowoltaicznej energii elektrycznej.

7)Powiat wskazuje, że na chwilę obecną nie zawarł jeszcze umowy z przedsiębiorstwem energetycznym. Powiat zakłada, że cała energia, która zostanie wyprodukowana za pomocą instalacji fotowoltaicznych (przy Zespole Szkół - Krytej Pływalni oraz na budynku Starostwa Powiatowego) zostanie zużyta na potrzeby własne Powiatu.

8)Powiat wskazuje, iż najprawdopodobniej będzie korzystał z rozliczenia wartości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej wobec wartości energii elektrycznej pobranej z tej sieci w oparciu o art. 4 ust. 1a pkt 2 ustawy o odnawialnych źródłach energii.

9)Powiat informuje, iż instalacja fotowoltaiczna (przy Zespole Szkół - Krytej Pływalni oraz na budynku Starostwa Powiatowego) nie będzie mieściła się w przepisach określonych w art. 4d ust. 1a pkt 2 ustawy o odnawialnych źródłach energii.

10)Powiat na chwilę obecną nie zawarł jeszcze umowy z przedsiębiorstwem energetycznym. Wobec powyższego, Powiat nie jest w stanie precyzyjnie wskazać zasad gospodarowania w przypadku wystąpienia nadwyżki energii elektrycznej wyprodukowanej przez instalacje fotowoltaiczne. Jednocześnie, mając na uwadze odpowiedź na pytanie 7, na chwilę obecną Powiat zakłada, że cała energia, która zostanie wyprodukowana za pomocą instalacji fotowoltaicznej (przy Zespole Szkół - Krytej Pływalni oraz na budynku Starostwa Powiatowego) zostanie zużyta na potrzeby własne Powiatu.

11)Zespół Szkół - Kryta Pływalnia jest jednostką organizacyjną - budżetową.

Pytania

1.Czy Starostwu będzie przysługiwać prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z wykonaniem instalacji fotowoltaicznej przy Zespole Szkół - Krytej Pływalni?

2.Czy Starostwu będzie przysługiwać prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z wykonaniem instalacji fotowoltaicznej na Budynku Urzędu Starostwa?

3.Czy w związku z przeprowadzaną inwestycją w Zespole Szkół - Krytej Pływalni Starostwo, w przypadku możliwości odliczenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego ma zastosować prewskaźnik urzędu czy Zespołu Szkół - Krytej Pływalni?

Państwa stanowisko w sprawie

Ad. 1

Powiat realizując projekt w części dotyczącej instalacji fotowoltaicznej przy Zespole Szkół - Krytej Pływalni stoi na stanowisku, że będzie miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur związanych z realizacją projektu.

Stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych na fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług .

Prawo powyższe przysługuje, gdy spełnione zostaną ustawowe warunki, tj.:

• odliczenie dokonuje podatnik VAT,
• towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

Z analizy powyższego przepisu wynika, że w omawianym przypadku, tj. budowy fotowoltaicznej przy Krytej Pływalni Zespołu Szkół Powiat będzie występował w charakterze podatnika, a nabyte towary i usługi w ramach tej części projektu będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych VAT oraz niepodlegających VAT.

W związku z powyższym stosownie do art. 86 ust. 2a w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust 2 i art. 8 ust 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej.

Zatem mając na uwadze powołane przepisy prawa, opis sprawy Powiatowi będzie przysługiwało prawo do odliczenia części podatku naliczonego wyłącznie w zakresie, w jakim towary i usługi będą służyły do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT, z zastosowaniem proporcji wyliczonej na podstawie art. 86 ust. 2a i następne ustawy o podatku od towarów i usług.

Reasumując, Powiat będzie miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur związanych z realizacją projektu na poziomie - prewskaźnika 8%,w przypadku instalacji fotowoltaicznej przy Krytej Pływalni Zespołu Szkół.

Ad 2.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Stosownie natomiast do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT, kwotę podatku stanowi m.in. suma kwot podatku określonych na fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług .

Z treści powyższej regulacji wynika, że prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje podatnikom VAT w sytuacji, gdy towary i usługi, przy nabyciu których został naliczony podatek, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Zdaniem Powiatu, wydatki na realizację Inwestycji polegającej na instalacji fotowoltaicznej na budynku Starostwa służyć będą przede wszystkim do wypełniania zadań własnych Powiatu (niepodlegających ustawie o VAT) nałożonych na Powiat przepisami ustawy o samorządzie powiatowym.

Ponadto Powiat uważa, iż nie będzie przysługiwało mu prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z realizacją Inwestycji dotyczącej instalacji fotowoltaicznej na budynku urzędu, z uwagi na brak związku przedmiotowych wydatków z czynnościami opodatkowanymi VAT.

Ad 3.

Dla przedmiotowej inwestycji Starostwo Powiatowe uważa, iż należy zastosować prewskaźnik odliczenia podatku naliczonego ustalony dla Zespołu Szkół. Ten prewskaźnik najbardziej bowiem odpowiada specyfice działalności, która będzie konsumowała projekt i wykonaną usługę.

Art. 86 ust. 2a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz.U. z 2024 r. poz. 361 z późn. zm.).

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest:

• nieprawidłowe w części dotyczącej prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją projektu (pytania nr 1 i nr 2)
• prawidłowe w części dotyczącej zastosowania proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, skalkulowanej dla jednostki budżetowej (pytanie nr 3).

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy:

Art. 87 ust. 1 ustawy stanowi:

Zasady dokonywania zwrotu różnicy podatku na rachunek bankowy podatnika określone zostały w art. 87 ust. 2 - ust. 6 ustawy.

W świetle art. 88 ust. 4 ustawy:

Stosownie do cytowanych wyżej przepisów prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Odnosząc się do kwestii objętej zakresem pytań należy w pierwszej kolejności ustalić czy realizacja przez Państwa projektu będzie miała związek z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy:

W rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy:

W myśl art. 2 pkt 22 ustawy:

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy:

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:

Zauważyć należy, że jak wynika z ww. przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, bezwzględnym warunkiem dla uznania, że dostawa towarów oraz świadczenie usługi podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jest „odpłatność” za daną czynność. Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.

Zatem pod pojęciem odpłatności świadczenia rozumieć należy prawo podmiotu sprzedającego towar lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego). W konsekwencji powyższego należy stwierdzić, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (dostawa lub usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot, który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Jednocześnie wskazać należy, iż nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów czy świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu, musi być wykonana przez podatnika.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy:

Stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy:

Jak stanowi art. 15 ust. 6 ustawy:

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady, zgodnie z którym:

Z powołanych przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego nie są podatnikami podatku od towarów i usług w związku z realizacją zadań, które podejmują jako podmioty prawa publicznego, nawet jeśli pobierają z tego tytułu należności, opłaty lub składki. Podmioty te są natomiast podatnikami podatku od towarów i usług w przypadku wykonywanych przez nie czynności na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Jak wynika z powyższego, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter podmiotowo-przedmiotowy.

W świetle wskazanych unormowań jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku od towarów i usług występować mogą w dwoistym charakterze:

• podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich odrębnymi przepisami prawa, oraz
• podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi więc charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenia usług podlegają opodatkowaniu tym podatkiem.

Wyłączenie z opodatkowania podatkiem VAT jednostek samorządu terytorialnego jest możliwe tylko wtedy, gdy wykonują one czynności w ramach przypisanych im specyficznych zadań i funkcji samorządowych (publicznych) i tylko w odniesieniu do tych czynności, które nie są wykonywane na podstawie zawartych przez powiat umów cywilnoprawnych.

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym (t. j. Dz. U. z 2024 r., poz. 107):

Katalog zadań publicznych o charakterze ponadgminnym, które wykonuje powiat został określony w art. 4 ust. 1 ustawy o samorządzie powiatowym.

Realizacja tych zadań następować może także w drodze dostawy towarów i świadczenia usług w rozumieniu art. 7 i art. 8 ustawy (w zakresie dostaw i usług co do zasady odpłatnych). Powiat, w celu wypełnienia nałożonych na nią zadań, organizuje warunki dla innych podmiotów bądź bezpośrednio uczestniczy w obrocie gospodarczym.

W tym miejscu wskazać należy, że starostwo powiatowe nie jest jednostką organizacyjną w rozumieniu ustawy o samorządzie powiatowym. Jest wyłącznie zorganizowanym zespołem osób i środków służących do pomocy organowi administracyjnemu. Starostwo powiatowe jest jednostką pomocniczą służącą do wykonywania zadań powiatu oraz obsługi techniczno-organizacyjnej powiatu. Tak rozumiane starostwo powiatowe jest wyspecjalizowanym biurem o pewnym zespole pracowników oraz zasobie środków materialnych, danych do pomocy organowi w celu realizacji jego zadań i kompetencji.

Biorąc pod uwagę nierozerwalne i niepodzielne powiązania podmiotowe powiatu i starostwa powiatowego, również na gruncie podatku od towarów i usług należy stwierdzić, iż nie występuje odrębna od podmiotowości powiatu podmiotowość starostwa powiatowego. Zatem starostwo powiatowe działając w imieniu powiatu realizuje zadania własne powiatu jednakże osobowość prawną oraz zdolność do czynności prawnych ma wyłącznie powiat.

Na podstawie art. 2 pkt 18 ustawy z 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1436 ze zm.), zwana dalej ustawą o OZE:

Jak stanowi art. 2 pkt 19 ustawy o OZE:

Zgodnie z art. 2 pkt 27a ustawy o OZE:

Według art. 2 pkt 27c ustawy o OZE:

Stosownie do art. 3 ustawy o OZE:

W myśl z art. 4 ust. 1 ustawy o OZE:

Zgodnie z art. 4 ust. 1a ustawy o OZE:

W myśl art. 4 ust. 2 ustawy o OZE:

Szczegółowy sposób rozliczania prosumenta z udostępnionej energii regulują przepisy art. 4 ust. 2a – 7 ustawy o odnawialnych źródłach energii.

Jak wynika z art. 4 ust. 3a ustawy o OZE:

Na mocy art. 4 ust. 8 ustawy o OZE:

Stosownie do art. 4 ust. 10 ustawy o OZE:

Natomiast art. 4 ust. 11 ustawy o OZE stanowi, że:

W myśl art. 4b ust. 1 ustawy o OZE:

Według art. 4b ust. 2 ustawy o OZE:

W myśl art. 4c ust. 1-10 ustawy o OZE:

Zgodnie z art. 4d ust. 2 ustawy o OZE:

Stosownie do art. 40 ust. 1 ustawy o OZE:

Zgodnie z art. 40 ust. 1a ustawy o OZE:

Należy zauważyć, że do dnia 14 lipca 2018 r. obowiązywał art. 4 ust. 9 ustawy o odnawialnych źródłach energii, zgodnie z którym wprowadzanie energii elektrycznej do sieci, a także pobieranie tej energii z sieci, o których mowa w ust. 1, nie są świadczeniem usług ani sprzedażą w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Wskazany art. 4 ust. 9 ustawy o odnawialnych źródłach energii został uchylony przez art. 1 pkt 2 ustawy z dnia 7 czerwca 2018 r. o zmianie ustawy o odnawialnych źródłach energii (Dz.U. 2018 r., poz. 1276). Co do zasady zatem, czynności, o których mowa w tym przepisie, stanowić mogą czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, o ile są dokonywane przez podatników tego podatku.

Z okoliczności sprawy wynika, że są Państwo zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT. W 2024/2025 będą Państwo realizować zadanie inwestycyjne. Instalacja fotowoltaiczna ma na celu produkcję energii elektrycznej i wykorzystanie jej na potrzeby zapotrzebowania w energię elektryczną obiektu Krytej Pływalni funkcjonującej przy Zespole Szkół oraz budynku Urzędu Starostwa. Instalacja fotowoltaiczna przy Zespole Szkół - Krytej Pływalni zostanie zamontowana poza budynkiem - na gruncie, a instalacja fotowoltaiczna Starostwa Powiatowego będzie zamontowana na budynku - dach obiektu. W rozumieniu art. 2 pkt 27a ustawy w przypadku Instalacji fotowoltaicznej będą Państwo prosumentem. W rozumieniu art. 2 pkt 19 ustawy o odnawialnych źródłach energii Instalacja fotowoltaiczna przy Zespole Szkół - Krytej Pływalni nie będzie stanowić mikroinstalacji, ponieważ instalacja ta będzie o mocy do 230 KW. Instalacja fotowoltaiczna Starostwa Powiatowego będzie stanowiła mikroinstalację gdyż będzie ona o mocy 26,04 kW. Wskazali Państwo, że zawrą umowę z przedsiębiorstwem energetycznym. Podali Państwo, że cała energia, która zostanie wyprodukowana za pomocą instalacji fotowoltaicznych (przy Zespole Szkół - Krytej Pływalni oraz na budynku Starostwa Powiatowego) zostanie zużyta na potrzeby własne. Wskazali Państwo, że będą korzystać z rozliczenia wartości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej wobec wartości energii elektrycznej pobranej z tej sieci w oparciu o art. 4 ust. 1a pkt 2 ustawy o odnawialnych źródłach energii.

Wskazać należy, że w świetle zacytowanych wyżej przepisów, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług sprzedaż energii elektrycznej (stanowiącej towar), w tym energii wyprodukowanej z odnawialnych źródeł energii za wynagrodzeniem, co do zasady wpisuje się w definicję działalności gospodarczej i podlega opodatkowaniu podatkiem VAT jako odpłatna dostawa towarów, na zasadach dla niej określonych. Kwalifikacji tej nie zmienia treść art. 4 ust. 8 ustawy o OZE, gdyż ustawa o VAT definiuje we własnym zakresie działalność gospodarczą i definicja ta jest szersza niż np. zakres działalności gospodarczej wynikający z ustawy – Prawo przedsiębiorców.

W wyroku w sprawie C-219/12 Fuchs Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej uznał, że:

Ustawa nie definiuje co należy rozumieć przez czynność odpłatną. Jednak dla uznania, że dostawa towarów oraz świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bezwzględnym warunkiem jest „odpłatność” za daną czynność, co wynika z ww. art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność, a także odszkodowanie. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.

Zatem istotną cechą wynagrodzenia jest istnienie bezpośredniego związku pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług i otrzymaną zapłatą będącą świadczeniem wzajemnym. Dostawcę towarów lub usługodawcę musi łączyć z odbiorcą stosunek prawny, z którego wynika obowiązek dostawy towarów lub świadczenia usług oraz wysokość wynagrodzenia (świadczenia wzajemnego). Za dokonanie tych czynności, wynagrodzenie musi być wyrażalne w pieniądzu, co jednak nie oznacza, że musi mieć ono postać pieniężną, gdyż wynagrodzenie (odpłatność) jako świadczenie wzajemne może również przybrać postać rzeczową (zapłatą za towar lub usługę może być inny towar lub usługa), albo mieszaną (zapłata w części pieniężna, a w części rzeczowa). Innymi słowy, musi istnieć możliwość określenia ceny wyrażonej w pieniądzu w stosunku do świadczenia wzajemnego stanowiącego wynagrodzenie za dostawę towarów lub świadczenie usług.

Jak już więc wskazano, sprzedaż energii elektrycznej (stanowiącej towar), w tym energii wyprodukowanej z odnawialnych źródeł energii za wynagrodzeniem, co do zasady wpisuje się w definicję działalności gospodarczej i podlega opodatkowaniu podatkiem VAT jako odpłatna dostawa towarów, co znajduje potwierdzenie w ww. wyroku TSUE C-219/12.

W okolicznościach rozpatrywanej sprawy sprzedaż energii elektrycznej należy rozpatrywać więc jako działalność gospodarczą w kontekście art. 15 ust. 2 ustawy, a Państwa uznać należy za podatnika podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, gdyż w tym przypadku nie będzie występowało wyłączenie jednostki samorządu terytorialnego z grona podatników na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy – bowiem będą Państwo dokonywać dostawy energii elektrycznej wytworzonej w odnawialnym źródle energii nie jako organ władzy publicznej, lecz na podstawie umowy cywilnoprawnej, która zostanie zawarta z dostawcą energii elektrycznej.

Z przepisów ustawy o OZE wynika, że w przypadku gdy prosument energii odnawialnej lub prosument zbiorowy energii odnawialnej wytworzył energię elektryczną w odnawialnym źródle energii i wprowadził ją do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej w okresie od 1 lipca 2022 r. do 30 czerwca 2024 r., wartość energii elektrycznej (o której mowa w art. 4 ust. 1a pkt 2 ustawy o OZE) jest wyznaczana dla każdego miesiąca kalendarzowego zgodnie z cyt. art. 4b ust. 1 ustawy o OZE, tj. jako iloczyn sumy ilości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej przez prosumenta energii odnawialnej lub prosumenta zbiorowego energii odnawialnej w poszczególnych okresach rozliczania niezbilansowania (t) składających się na dany miesiąc kalendarzowy, oznaczonej w art. 4 ust. 2b symbolem Eb (t) przyjmującym wartości ujemne oraz rynkowej miesięcznej ceny energii elektrycznej, o której mowa w art. 4b ust. 5 ustawy o OZE, wyznaczonej dla danego miesiąca kalendarzowego.

W przypadku gdy prosument energii odnawialnej lub prosument zbiorowy energii odnawialnej wytworzył energię elektryczną w odnawialnym źródle energii i wprowadził ją do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej w okresie od 1 lipca 2024 r., wartość energii elektrycznej (o której mowa w art. 4 ust. 1a pkt 2 ustawy o OZE) jest wyznaczana dla każdego miesiąca kalendarzowego zgodnie z cyt. art. 4b ust. 2 ustawy o OZE i stanowi sumę iloczynów wyznaczonych dla poszczególnych okresów rozliczania niezbilansowania (t) w tym miesiącu, tj.: ilości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej przez prosumenta energii odnawialnej, prosumenta zbiorowego energii odnawialnej lub prosumenta wirtualnego energii odnawialnej oznaczonej w art. 4 ust. 2b symbolem Eb (t) przyjmującym wartość ujemną i rynkowej ceny energii elektrycznej, o której mowa w ust. 4, przy czym jeżeli wartość tej ceny jest ujemna dla danego okresu rozliczania niezbilansowania (t), to w celu wyznaczania wartości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci w okresie t przez prosumenta energii odnawialnej niebędącego równocześnie prosumentem zbiorowym energii odnawialnej lub prosumentem wirtualnym energii odnawialnej przyjmuje się cenę równą zero, z zastrzeżeniem ust. 17 i 18 ustawy o OZE.

Wskazane przepisy wyznaczają zatem wartość kwoty należnej prosumentowi za wprowadzenie energii elektrycznej do sieci dystrybucyjnej określając ją jako iloczyn ilości energii elektrycznej wynikający z salda ujemnego i rynkowej ceny energii elektrycznej. Kwotę tę należy uznać za wynagrodzenie należne Państwu za dostawę energii elektrycznej wytworzonej w odnawialnym źródle energii.

Z przywołanych przepisów ustawy o OZE wynika również, że wartość depozytu prosumenta jest przeznaczana na rozliczenie zobowiązań prosumenta, a zatem będzie pomniejszać kwotę podlegającą zapłacie przez prosumenta w danym okresie rozliczeniowym.

A zatem w przypadku wytworzenia przez Państwa energii elektrycznej w odnawialnym źródle energii i wprowadzenia jej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej, będą Państwo dokonywali dostawy tej energii, za którą będzie Państwu przysługiwało wynagrodzenie. Depozyt prosumencki, który pokazuje ilości energii elektrycznej i wartości energii elektrycznej, o których mowa w art. 4 ust. 1a, oraz wynikającą z nich wartość środków za energię elektryczną należną prosumentowi za energię elektryczną wprowadzoną do sieci, jak wynika z powyższych przepisów, może pomniejszyć kwotę zobowiązania prosumenta wobec sprzedawcy energii elektrycznej z tytułu zakupu tej energii od sprzedawcy. Przeznaczenie depozytu prosumenta na rozliczenie zobowiązań prosumenta energii odnawialnej, z tytułu zakupu energii elektrycznej od sprzedawcy tej energii, nie powoduje, że nie dochodzi do dostawy energii elektrycznej przez prosumenta na rzecz sprzedawcy energii elektrycznej.

W konsekwencji Państwo, jako prosument – czynny zarejestrowany podatnik VAT, poprzez wprowadzanie energii do sieci energetycznej będą dokonywali na rzecz przedsiębiorstwa energetycznego, z którym Państwo zawrą umowę, dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy.

Fakt wzajemnego kompensowania zobowiązania prosumenta wobec przedsiębiorstwa energetycznego i tego przedsiębiorstwa wobec prosumenta (co wynika z art. 4c ust. 3 ustawy o OZE) pozostaje bez wpływu na określenie odpłatnego charakteru dokonywanej przez Państwa dostawy energii elektrycznej wytworzonej w odnawialnym źródle energii.

W związku z powyższym, wprowadzenie do sieci przez Państwa prądu, który zostanie wyprodukowany w ww. instalacjach, stanowi odpłatną dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.

Odnosząc się do kwestii prawa do odliczenia podatku naliczonego w ramach projektu, wskazać należy, że wyrażoną w cytowanym wyżej art. 86 ust. 1 ustawy, generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego, uzupełniają regulacje zawarte w art. 86 ust. 2a-2h ustawy.

Na mocy art. 86 ust. 2a ustawy:

Stosownie do treści art. 86 ust. 2b ustawy:

Przepis art. 86 ust. 2c ustawy:

W myśl art. 86 ust. 22 ustawy:

Na podstawie powyższej delegacji, zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników  (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 999), zwane dalej rozporządzeniem.

Zgodnie z § 1 pkt 1 i 2 rozporządzenia:

W rozporządzeniu tym zostali wskazani podatnicy, do których przepisy w nim zawarte się odnoszą. Są to: jednostki samorządu terytorialnego, samorządowe instytucje kultury, państwowe instytucje kultury, uczelnie publiczne, instytuty badawcze.

Stosownie do § 2 pkt 8 rozporządzenia:

W myśl § 3 ust. 1 rozporządzenia:

Oznacza to, że w przypadku jednostek samorządu terytorialnego, nie będzie ustalany jeden „całościowy” sposób określenia proporcji dla jednostki samorządu terytorialnego jako osoby prawnej, tylko będą ustalane odrębnie sposoby określenia proporcji dla poszczególnych jednostek organizacyjnych.

Ww. rozporządzenie wprowadza wzory, według których są wyznaczane sposoby określenia proporcji, uznane za najbardziej odpowiadające specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć.

Zaproponowane metody mają charakter „obrotowy”, polegający na ustaleniu „udziałów” z tytułu działalności gospodarczej w całkowitym „obrocie” z tytułu działalności gospodarczej oraz działalności pozostającej poza sferą VAT.

Zgodnie z § 3 ust. 3 rozporządzenia:

Wskazać należy, że wyrażoną w cytowanym wyżej art. 86 ust. 1 ustawy, generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego, uzupełniają ww. regulacje zawarte w art. 86 ust. 2a-2h ustawy, a w przypadku wykonywania czynności opodatkowanych i zwolnionych należy uwzględnić regulacje art. 90 ustawy.

Do obowiązków podatnika należy w pierwszej kolejności przypisanie konkretnych wydatków do określonego rodzaju działalności, z którym wydatki te są związane. Podatnik jest zatem zobowiązany do odrębnego określania, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji. Każdorazowo zatem, gdy takie wyodrębnienie jest możliwe, podatnikowi przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych ze sprzedażą opodatkowaną, przy jednoczesnym braku takiego prawa w stosunku do towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT lub zwolnionych z opodatkowania tym podatkiem.

W okolicznościach niniejszej sprawy wskazali Państwo, że w części dotyczącej budynku Zespołu Szkół - Kryta Pływalnia są prowadzone czynności opodatkowane podatkiem VAT oraz czynności niepodlegające podatkiem VAT. Natomiast w części dotyczącej budynku Urzędu Starostwa nie są prowadzone czynności opodatkowane VAT ani czynności zwolnione z VAT, są prowadzone czynności - zadania niepodlegające VAT nałożone na Starostwo przepisami ustawy o samorządzie powiatowym.

Jednocześnie, jak wynika z powyższego rozstrzygnięcia, instalacje fotowoltaiczne wykonane na gruncie Zespołu Szkół Kryta Pływalnia oraz na dachu Urzędu Starostwa będą służyć do produkcji prądu, którego dostawa będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT. Jednocześnie należy wskazać, że ustawa o podatku od towarów i usług oraz akty wykonawcze do ustawy nie przewidują zwolnienia od podatku dla dostawy prądu.

W świetle powyższego, w przypadku wykonania instalacji fotowoltaicznej, Państwa działania w charakterze Prosumenta, będą stanowiły działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, podlegającą opodatkowaniu tym podatkiem, niekorzystającą ze zwolnienia. W konsekwencji należy uznać, że wydatki ponoszone na wykonanie przedmiotowej instalacji na gruncie Zespołu Szkół Kryta Pływalnia oraz na dachu Urzędu Starostwa będą miały związek zarówno z działalnością gospodarczą (czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT), jak i z działalnością inną niż działalność gospodarcza (czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT).

Zatem w związku z realizacją projektu polegającego na wykonaniu instalacji fotowoltaicznej na gruncie Zespołu Szkół Kryta Pływalnia oraz na dachu Urzędu Starostwa, w sytuacji gdy będą mieli Państwo możliwość przyporządkowania wydatków do poszczególnych rodzajów działalności, tj. do działalności gospodarczej (do czynności opodatkowanych) i do działalności innej niż gospodarcza, to będzie Państwu przysługiwało pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług. Nie będzie natomiast przysługiwało Państwu prawo do odliczenia podatku naliczonego w stosunku do wydatków poniesionych na towary i usługi wykorzystywane do wykonywania czynności niepodlegających temu podatkowi.

Natomiast w sytuacji, gdy nie będą mieli Państwo możliwości przypisania wydatków ponoszonych w związku z ww. projektem w całości do działalności gospodarczej, będzie Państwu przysługiwało na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w takim zakresie w jakim wydatki te będą związane z wykonywaniem czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług z uwzględnieniem zasad określonych w art. 86 ust. 2a i następne ustawy oraz rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników.

Przy czym, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, przysługuje pod warunkiem niewystąpienia przesłanek negatywnych określonych w art. 88 ustawy.

W konsekwencji wskazać należy, że w związku z wykonaniem instalacji fotowoltaicznej przy Zespole Szkół - Krytej Pływalni oraz na budynku Urzędu Starostwa w ramach realizacji projektu, stwierdzić należy, że będzie przysługiwało Państwu prawo do częściowego obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Wobec powyższego, oceniając Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 i nr 2 należało uznać je za nieprawidłowe, bowiem w argumentacji tych stanowisk nie uwzględnili Państwo wpływu na prawo do odliczenia podatku VAT czynności dostawy energii z wykonanych instalacji fotowoltaicznych.

Odnosząc się natomiast do zadanego we wniosku pytania nr 3 stwierdzić należy, że z uwagi na okoliczność, że instalację fotowoltaiczną w związku z realizacją projektu na gruncie Zespołu Szkół Kryta Pływalnia będzie obsługiwać jednostka organizacyjna Powiatu (tj. Zespół Szkół - Kryta Pływalnia), to odliczenie podatku naliczonego od wydatków poniesionych na realizację przedmiotowej inwestycji na gruncie Zespołu Szkół Kryta Pływalnia, służących działalności gospodarczej i innej niż gospodarcza, powinno nastąpić według proporcji ustalonej dla jednostki wykorzystującej przedmiotową inwestycję, tj. w niniejszej sprawie dla jednostki budżetowej, tj. Zespołu Szkół - Kryta Pływalnia, zgodnie ze sposobem obliczenia proporcji wskazanej w § 3 ust. 3 rozporządzenia z 17 grudnia 2015 r.

Tym samym oceniając Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 3 należało uznać je za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem Państwa wniosku (zapytania). Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zaznacza się, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Państwo ponoszą ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu sprawy. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem sprawy podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem sprawy i zastosują się Państwo do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacja podatkowa:

• Stosownie do art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA),

albo

• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).