Interpretacja indywidualna dotycząca podatku od towarów i usług w kwestii ustalenia, czy czynność udzielenia Pożyczki będzie objęta zakresem ustawy o VAT podlegającej zwolnieniu z opodatkowania VAT oraz nieuwzględnienia obrotu z tytułu Pożyczki przy obliczeniu proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy o VAT.

Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej

1 sierpnia 2024 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z 31 lipca 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy m.in. podatku od towarów i usług w kwestii ustalenia, czy czynność udzielenia Pożyczki będzie objęta zakresem ustawy o VAT podlegającej zwolnieniu z opodatkowania VAT oraz nieuwzględnienia obrotu z tytułu Pożyczki przy obliczeniu proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy o VAT.

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1)Zainteresowany będący stroną postępowania:

- N Sp. z o.o.

(Spółka, Pożyczkodawca)

2)Zainteresowany niebędący stroną postępowania:

- M Sp. z o.o.

(Pożyczkobiorca)

Opis zdarzenia przyszłego

N sp. z o.o. (dalej „Spółka” lub „Pożyczkodawca”) prowadzi działalność w zakresie (…) itp.

Zakres działalności Spółki wskazany w Krajowym Rejestrze Sądowym nie obejmuje czynności polegających na udzielaniu pożyczek. Pożyczkodawca nigdy nie zamierzał, ani nie zamierza prowadzić stałej działalności polegającej na udzielaniu pożyczek w sytuacji posiadania wolnych środków pieniężnych. W szczególności Pożyczkodawca nie zamierza czynić istotnego źródła swojego zarobkowania z zapewniania podmiotom powiązanym lub niepowiązanym wsparcia finansowego.

Pożyczkodawca dotychczas nie składał dotychczas zawiadomienia, o którym mowa w art. 43 ust. 22 Ustawy VAT o rezygnacji ze zwolnienia z VAT usług, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41 Ustawy VAT.

Pożyczkodawca zamierza udzielić M sp. z o.o. (dalej „Pożyczkobiorca”) pożyczki (dalej „Pożyczka”). Pożyczkodawca na podstawie umowy Pożyczki zobowiąże się przenieść na własność Pożyczkobiorcy określoną w umowie sumę środków pieniężnych.

Zgodnie z umową Pożyczki kwota Pożyczki będzie przekazana jednorazowo. Innymi słowy, Pożyczka nie będzie przekazywana w transzach. Spółka wypłaci kwotę Pożyczki przelewem bankowym na rachunek bankowy Pożyczkobiorcy. Pożyczkobiorca zobowiąże się zwrócić tę samą ilość pieniędzy wraz z ustalonymi w umowie Pożyczki odsetkami.

Środki pieniężne przeznaczone na udzielenie Pożyczki nie będą znaczące z perspektywy Spółki (Spółka zakłada, że nie przekroczą 3% wartości aktywów Spółki wykazanej w sprawozdaniu finansowym za 2023 r.). Dodatkowo obsługa Pożyczki nie będzie wymagała znacznego zaangażowania pracowników Spółki.

Pożyczkodawca i Pożyczkobiorca są podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 Ustawy CIT – należą do tej samej grupy kapitałowej. Zarówno Pożyczkodawca, jak i pożyczkobiorca są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Uzasadnienie wniosku wspólnego

Wniosek zostaje złożony jako wniosek wspólny przez Pożyczkodawcę i Pożyczkobiorcę (dalej „Zainteresowani”) ze względu na to, że podmioty te będą stronami tej samej umowy Pożyczki.

Umowa Pożyczki będzie wywierać skutki podatkowe dla obu stron: Pożyczkodawca zainteresowany jest ustaleniem, czy czynność udzielenia Pożyczki powinna zostać uznana za czynność objętą zakresem Ustawy VAT. Uznanie udzielenia Pożyczki za czynność objętą opodatkowaniem na gruncie Ustawy VAT wywoła określone skutki zarówno po stronie Pożyczkodawcy (ustalenie zasad opodatkowania VAT czynności udzielenia Pożyczki), jak i Pożyczkobiorcy, gdyż ustalenie zasad opodatkowania takiej czynności na gruncie VAT ma znaczenie przy ustaleniu zasad opodatkowania umowy Pożyczki podatkiem od czynności cywilnoprawnych (dalej „PCC”).

Pytanie w zakresie podatku od towarów i usług (pytanie oznaczone we wniosku nr 1)

Czy czynność udzielenia Pożyczki będzie objęta zakresem Ustawy VAT, a jeśli tak – to czy Pożyczkodawca może uznać czynność udzielenia Pożyczki za czynność zwolnioną z opodatkowania VAT i nie uwzględniać obrotu z tytułu Pożyczki przy obliczeniu proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 3 Ustawy VAT (nie wliczać obrotu z tytułu Pożyczki do obrotu, o którym mowa w tym przepisie)?

Stanowisko Zainteresowanych w sprawie w zakresie podatku od towarów i usług

Ad 1 – Udzielenie Pożyczki będzie objęte zakresem Ustawy VAT, przy czym czynność udzielenia Pożyczki powinna być uznana za czynność zwolnioną od opodatkowania VAT (chyba że Pożyczkodawca zrezygnuje z tego zwolnienia). Pożyczkodawca uważa, że nie powinien uwzględniać faktu udzielenia Pożyczki przy obliczeniu proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 3 Ustawy VAT (nie powinien wliczać do obrotu, o którym mowa w tym przepisie obrotu z tytułu Pożyczki).

Uzasadnienie stanowiska:

Ad. 1

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy VAT, opodatkowaniu VAT podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 Ustawy VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Stosownie z kolei do art. 8 ust. 1 Ustawy VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy VAT, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 Ustawy VAT.

Należy zatem uznać, że definicja świadczenia usług ma charakter dopełniający wobec definicji dostawy towarów. Zatem każde świadczenie niebędące dostawą towarów, polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi, co do zasady, usługę w rozumieniu Ustawy VAT. Niemniej, muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

- w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,

- świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Przy wykładni pojęcia świadczenia usług dokonywanej na gruncie przepisów Ustawy VAT pomocne jest również odwołanie się do kryteriów sformułowanych w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej „TSUE”). Zgodnie z orzecznictwem TSUE, świadczenie usług podlegające opodatkowaniu VAT występuje w sytuacji, gdy:

- istnieje związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne,

- wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość faktycznie przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy,

- istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi,

- odpłatność za otrzymane świadczenie (towar lub usługę) pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana tym podatkiem,

- istnieje możliwość wyrażenia w pieniądzu wartości tego świadczenia wzajemnego.

Stosownie do art. 720 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny, przez umowę pożyczki dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

Czynności polegające na udzielaniu pożyczek pieniężnych podlegających oprocentowaniu spełniają wszystkie przesłanki uznania ich za odpłatne świadczenie usług, o których mowa w art. 8 Ustawy VAT i w związku z tym są objęte zakresem przedmiotowym Ustawy VAT.

Zakres opodatkowania VAT wyznaczony jest nie tylko przedmiotowo, ale również podmiotowo. W konsekwencji, aby dana czynność stanowiła czynność podlegającą opodatkowaniu VAT musi być objęta zakresem przedmiotowym Ustawy VAT i musi zostać dokonana przez podatnika VAT, działającego w takim charakterze w odniesieniu do tej czynności.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 Ustawy VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Jak stanowi natomiast ust. 2 przytoczonego przepisu, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zdaniem Zainteresowanych, udzielanie przez podmiot prowadzący działalność gospodarczą pożyczki, które następuje w związku z prowadzeniem tej działalności można identyfikować i przypisywać do zawodowej sfery działalności tego podmiotu. Udzielanie przez podatnika VAT pożyczki stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu VAT niezależnie od częstotliwości oraz celu udzielania pożyczek, statusu nabywcy (pożyczkobiorcy), czy też kwestii formalnych, takich jak wpisanie działalności w zakresie udzielania pożyczek do umowy spółki lub wykazania jej przez pożyczkodawcę w Krajowym Rejestrze Sądowym.

Z uwagi na powyższe, należy uznać, że udzielenie przez Spółkę Pożyczki będzie stanowiło świadczenie usług podlegające opodatkowaniu VAT ze względu na to, że:

- pomiędzy Pożyczkodawcą (usługodawcą) a Pożyczkobiorcą (usługobiorcą) będzie istniał stosunek prawny, w ramach którego wystąpi świadczenie wzajemne – podmioty te będą stroną zawartej umowy, na podstawie której udzielona zostanie Pożyczka;

- należne Spółce wynagrodzenie w postaci odsetek będzie wynagrodzeniem za udzielenie Pożyczki;

- po stronie Spółki będzie istniała bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść w postaci wynagrodzenia (odsetek od udzielonej Pożyczki);

- otrzymane przez Spółkę wynagrodzenie będzie pozostawało w bezpośrednim związku z czynnością polegającą na udzieleniu Pożyczki.

Podsumowując, udzielenie Pożyczki powinno zostać uznane za świadczenie usług podlegające opodatkowaniu VAT, gdyż odpłatne udzielenie Pożyczki będzie objęte zakresem przedmiotowym Ustawy VAT, a Spółka jest podmiotem gospodarczym, podatnikiem VAT czynnym.

Takie stanowisko znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych wydawanych przez Dyrektora KIS.

Przykładowo w interpretacji indywidualnej z dnia 7 lipca 2023 r., znak 0111-KDIB3-1.4012. 257.2023.4.MG, czytamy: „Czynność polegająca na udzieleniu pożyczki pieniężnej podlegającej oprocentowaniu stanowi odpłatne świadczenie usług i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Udzielenie pożyczki przez podatnika podatku od towarów i usług spełnia przesłanki uznania tej czynności za podlegającą opodatkowaniu, niezależnie od częstotliwości i celu jej udzielenia, czy statusu nabywcy. Udzielenie bowiem pożyczki przez podmiot prowadzący działalność gospodarczą, w związku z jej prowadzeniem, można identyfikować i zaliczać do zawodowej płaszczyzny jednostki, a więc uznać za rodzącą obowiązki w podatku od towarów i usług, nawet gdy ta czynność nie znajduje się w jej zakresie przedmiotowym. W efekcie, udzielenie pożyczki stanowi świadczenie na rzecz innego podmiotu, polegające na udostępnianiu kapitału na wskazany w umowie okres. Czynność udzielenia pożyczki w zamian za wynagrodzenie w postaci odsetek lub prowizji z tytułu korzystania z cudzego kapitału traktowana jest jako świadczenie usług”.

Tożsame wnioski przedstawił również Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z dnia 2 maja 2024 r., znak 0111-KDIB3-1.4012.73.2024.4.MG. Wnioskodawca zaznaczył, że planowana pożyczka ma charakter jednorazowy. W uzasadnieniu interpretacji czytamy: „Niewątpliwie przekazanie środków pieniężnych (a zatem wartości o charakterze niematerialnym) na rzecz pożyczkobiorcy, na określony okres czasu, za ustalonym wynagrodzeniem (oprocentowaniem), uzyskiwanym w ustalonych okresach rozliczeniowych, stanowi wykorzystywanie tych środków w sposób ciągły i w celach zarobkowych. Usługa tego rodzaju mieści się zatem w pojęciu „działalność gospodarcza” zdefiniowanym w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

Ponadto należy zauważyć, że wpis przedmiotu działalności gospodarczej (wg klasyfikacji PKD) do rejestru KRS nie ma decydującego znaczenia dla określenia zakresu wykonywanej faktycznie działalności, a w konsekwencji do określenia czy podmiot prawa podatkowego z tytułu wykonywanych czynności staje się podatnikiem w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Podawany bowiem przy rejestracji podmiotów gospodarczych zakres działalności według Polskiej Klasyfikacji Działalności ma charakter orientacyjny. Ponadto, ewentualny brak danego kodu czynności wg klasyfikacji PKD w umowie spółki i wykonanie jej nie oznacza, że przedsiębiorca wykonuje czynność niezgodną z prawem. Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz wskazane wyżej przepisy należy stwierdzić, że wskazana we wniosku czynność udzielenia pożyczki przez Spółkę (pożyczkodawcę), spełnia przesłanki uznania tej czynności za podlegającą opodatkowaniu. Udzielenie bowiem pożyczki przez podmiot prowadzący działalność gospodarczą, w związku z jej prowadzeniem, można identyfikować i zaliczać do zawodowej płaszczyzny jednostki, a więc uznać za rodzące obowiązki w podatku od towarów i usług”.

Podobnie wypowiedział się również Dyrektor KIS w interpretacjach indywidualnych z dnia 14 maja 2024 r., znak 0111-KDIB3-1.4012.113.2024.3.MG oraz z dnia 15 września 2023 r., znak 0111-KDIB3-1.4012.567.2023.1.MG.

Przy ustalaniu skutków udzielenia Pożyczki należy wziąć pod uwagę art. 43 ust. 1 pkt 38 Ustawy VAT. Zgodnie z tym przepisem zwalnia się od VAT usługi udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych, a także zarządzanie kredytami lub pożyczkami pieniężnymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę.

W związku z powyższym, udzielenie Pożyczki przez Spółkę powinno być uznane za czynność zwolnioną z VAT.

Wynagrodzeniem za wykonaną usługę będą odsetki otrzymywane przez Spółkę od Pożyczkobiorcy.

Jak jednak stanowi art. 43 ust. 22 Ustawy VAT, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku usług, o których mowa w ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41, świadczonych na rzecz podatników, i wybrać ich opodatkowanie, pod warunkiem że:

- jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny;

- złoży naczelnikowi urzędu skarbowego pisemne zawiadomienie o wyborze opodatkowania tych usług przed początkiem okresu rozliczeniowego, od którego rezygnuje ze zwolnienia.

Ze względu na fakt, że obie strony umowy będącej podstawą do udzielenia Pożyczki będą czynnymi podatnikami VAT, teoretycznie Spółka będzie uprawniona do wyboru opodatkowania Pożyczki VAT poprzez złożenie zawiadomienia o wyborze opodatkowania usług finansowych przed początkiem okresu rozliczeniowego, od którego rezygnowałaby ze zwolnienia.

Wobec tego, należy stwierdzić, że udzielenie Pożyczki będzie podlegało Ustawie VAT, przy czym będzie objęte zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 38 Ustawy VAT. Spółka będzie uprawniona do rezygnacji ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 38 Ustawy VAT, poprzez złożenie stosownego zawiadomienia.

Zgodnie z art. 90 ust. 1 Ustawy VAT w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jak stanowi art. 90 ust. 2 Ustawy VAT jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

Zgodnie z art. 90 ust. 3 Ustawy VAT proporcję, o której mowa powyżej, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Na potrzeby ustalenia proporcji, o której mowa powyżej nie wlicza się obrotu z tytułu transakcji dotyczących m.in. pomocniczych transakcji finansowych oraz usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41 Ustawy VAT, w zakresie, w jakim transakcje te mają charakter pomocniczy (art. 90 ust. 6 Ustawy VAT).

Ustawa VAT nie zawiera definicji pojęcia „charakter pomocniczy” dla opisania transakcji podlegających opodatkowaniu VAT. Wobec braku definicji legalnej tego pojęcia, należy posłużyć się wykładnią językową.

Zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego pod red. W. Doroszewskiego (sjp.pwn.pl) wyraz pomocniczy „oznacza: służący jako pomoc, wspomagający co, współdziałający w czym ubocznie, dodatkowo; posiłkowy, dodatkowy”.

Przepisy unijnej dyrektywy w zakresie VAT posługują się określeniem „incidental transactions” w ramach odpowiedniego przepisu, co na język polski może być tłumaczone jako „transakcje incydentalne/uboczne”.

Termin „incydentalny” wg Słownika języka polskiego Wydawnictwa Naukowego PWN (sjp.pwn.pl) oznacza „mający małe znaczenie lub zdarzający się bardzo rzadko”, natomiast termin „uboczny” oznacza „dotyczący czegoś pośrednio, mniej istotny lub dodatkowy”.

Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z dnia 26 stycznia 2022 r., znak 0112-KDIL3.4012.412.2021.2.AK, definiując pojęcie „transakcji pomocniczej”, stwierdził, że: „najważniejszą przesłanką uznania transakcji za pomocniczą w rozumieniu art. 174 Dyrektywy, a tym samym art. 90 ust. 6 pkt 1 i 2 ustawy, powinien być niewielki poziom wykorzystywania zasobów przedsiębiorstwa, przy czym dotyczy to generalnie tych zasobów, których nabycie wiązało się z powstaniem podatku naliczonego. […] Drugim z kryteriów ukształtowanym przez orzecznictwo TSUE jest warunek, aby nie mogły być to transakcje, które stanowią bezpośrednie, stałe i konieczne rozszerzenie działalności podatnika. Jeżeli zatem, działalność finansowa stanowi stały i niezbędny element wbudowany w funkcjonowanie przedsiębiorstwa podatnika, to transakcje takie nie mogą być uznane za pomocnicze. Ani ilość udzielanego finansowania w formie poręczeń, gwarancji, pożyczek, ani rodzaje zawieranych transakcji na instrumentach finansowych, czy też liczba kontrahentów, którym udzielono tego finansowania, same w sobie nie świadczą o tym, czy można i należy traktować ww. czynności, jako czynności incydentalne (pomocnicze) w rozumieniu art. 90 ust. 6 ustawy. Aby dojść do wniosku, że czynności te mają taki charakter, konieczne jest ich zestawienie według różnorakich kryteriów. Trzeba wziąć zatem pod uwagę wartość, ilość, częstotliwość czynności, stopień zaangażowania aktywów podatnika itd., na tle całokształtu jego działalności. Innymi słowy, aby ocenić, czy czynność jest incydentalna należy wziąć pod uwagę całokształt działalności podatnika. Jeśli okoliczności wskazują, że podatnik wykonuje dany typ transakcji jako element prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej, wówczas należy uznać, że transakcje takie nie są pomocnicze. Transakcjami, które nie mogą być uznane za pomocnicze będą takie, które z założenia mają być wykonane jako element prowadzonej działalności”.

W interpretacji indywidualnej z dnia 25 lipca 2024 r., znak 0111-KDIB3-1.4012.267. 2024.3.MG, oceniając pomocniczy charakter udzielania pożyczek przez wnioskodawcę – spółdzielnię, Dyrektor KIS wziął pod uwagę następujące okoliczności: „Uwzględniając kryteria, które powinny być brane pod uwagę przy ocenie czy mamy do czynienia z transakcjami pomocniczymi (sporadycznymi), o których mowa w art. 90 ust. 6 ustawy o VAT należy uznać, że liczba udzielonych pożyczek, stopień zaangażowania Państwa zasobów, a także stopień powiązania tych czynności z Państwa podstawową działalnością (opodatkowaną), przemawia za uznaniem tych czynności za pomocnicze (sporadyczne) w rozumieniu wskazanego wyżej przepisu. W przypadku udzielonych pożyczek, stopień zaangażowania zasobów własnych jest niewielki. Wysokość obrotu z tych transakcji w porównaniu do Państwa całego obrotu jest znikomy. Nie można też przyjąć, by liczba udzielonych pożyczek była znacząca, co istotne pożyczki były udzielana jedynie (…) – członkom Państwa Spółdzielni. Świadczona usługa udzielania pożyczek nie wymagała od Państwa dużego zaangażowania pracowników. Ponadto, wskazali Państwo, że nie przewidują udzielać pożyczek innym podmiotom, ani nie mają Państwo w planach rozszerzenia działalności gospodarczej o świadczenie usług w zakresie udzielania pożyczek, a udzielenie ww. pożyczki miało charakter incydentalny.

Zatem omawiane transakcje udzielania przez Państwa pożyczek (…) – członkom spółdzielni nie są wykonywane jako element profesjonalnej działalności gospodarczej Państwa Spółdzielni i wpływ tych transakcji na ogólną sytuację finansową Państwa Spółdzielni nie jest istotny. Świadczenie takich usług jest podyktowana aktualnymi potrzebami związanymi z realizacją działalności (…) – członków spółdzielni. Wobec powyższego należy uznać, że czynności te nie stanowią bezpośredniego, stałego i koniecznego rozszerzenia Państwa działalności gospodarczej.

Tym samym skoro udzielone przez Państwa pożyczki na rzecz (…) – członków spółdzielni nie były związane z Państwa zasadniczą działalnością gospodarczą oraz nie stanowią bezpośredniego, stałego i koniecznego rozszerzenia Państwa działalności gospodarczej, to oceniając ich charakter należy uznać je za pomocnicze”.

Wobec powyższego, aby uznać czynność udzielenia Pożyczki za transakcję o charakterze pomocniczym muszą być spełnione następujące przesłanki:

- udzielenie Pożyczki powinno cechować się niewielkim poziomem wykorzystywania zasobów Spółki;

- udzielenie Pożyczki nie powinno stanowić bezpośredniego, stałego i koniecznego rozszerzenia działalności Spółki.

Jak wskazano w stanie faktycznym, Pożyczkodawca prowadzi działalność w zakresie (…) itp. Zakres działalności Spółki wskazany w Krajowym Rejestrze Sądowym nie obejmuje czynności polegających na udzielaniu pożyczek.

Zdecydowana większość aktywów Spółki wykorzystywana jest na potrzeby prowadzenia jej podstawowej działalności w zakresie (…). Jedynie marginalna część aktywów Spółki zostanie przeznaczona na udzielenie Pożyczki – środki pieniężne przeznaczone na udzielenie Pożyczki nie przekroczą 2% wartości aktywów Spółki wykazanej w sprawozdaniu finansowym za 2023 r. Dodatkowo obsługa Pożyczki nie będzie wymagała znacznego zaangażowania pracowników Spółki.

Udzielenie Pożyczki nie stanowi rozszerzenia działalności Spółki. Spółka prowadzi działalność (…), na którą nie ma wpływu udzielenie Pożyczki. Pożyczkodawca nigdy nie zamierzał, ani nie zamierza prowadzić stałej i powtarzalnej działalności polegającej na udzielaniu pożyczek w sytuacji posiadania wolnych środków pieniężnych. W szczególności Pożyczkodawca nie zamierza zapewniać Pożyczkobiorcy (ani innym podmiotom powiązanym) wsparcia finansowego w sposób częstotliwy.

Wobec powyższego, należy uznać, że ze względu na niewielkie zaangażowanie aktywów Spółki oraz pomocniczy charakter udzielenie Pożyczki będzie stanowiło pomocniczą transakcję, o której mowa w art. 90 ust. 6 Ustawy VAT. W konsekwencji, Pożyczkodawca nie powinien uwzględniać jej przy obliczeniu proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 3 Ustawy VAT.

Podsumowując, należy stwierdzić, że udzielenie Pożyczki będzie podlegało Ustawie VAT, przy czym będzie objęte zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 38 Ustawy VAT. Spółka będzie uprawniona do rezygnacji ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 38 Ustawy VAT, poprzez złożenie stosownego zawiadomienia. Pożyczkodawca nie powinien uwzględniać Pożyczki przy obliczeniu proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 3 Ustawy VAT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które Państwo przedstawili we wniosku w zakresie podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2024 r., poz. 361 ze zm.), zwanej dalej „ustawą” lub „ustawą o VAT” opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na mocy art. 7 ust. 1 przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, (…).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1)przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2)zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3)świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Zatem każde świadczenie niebędące dostawą towarów, polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi, co do zasady, usługę w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Niemniej jednak muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

- w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,

- świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem musi być wykonana przez podatnika.

Na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy działalność gospodarcza –– obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Analizując powyższe przepisy stwierdzić należy, że dostawa towarów lub świadczenie usług podlegać będą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywane będą przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy towarów lub świadczenia usług mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Z opisu sprawy wynika, że zamierzają Państwo udzielić Pożyczkobiorcy pożyczki. Pożyczkobiorca zobowiąże się zwrócić tę samą ilość pieniędzy wraz z ustalonymi w umowie Pożyczki odsetkami.

Państwa wątpliwości w zakresie podatku od towarów i usług dotyczą m.in. kwestii czy usługa udzielenia pożyczki przez Państwa będzie objęta zakresem ustawy o VAT, a jeżeli tak, to czy będzie korzystała ze zwolnienia z tego podatku.

Istota umowy pożyczki została zawarta w art. 720 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 1061 ze zm.). Zgodnie z art. 720 § 1 Kodeksu cywilnego przez umowę pożyczki dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

W wyniku spełnienia świadczenia przez dającego pożyczkę, określone przedmioty majątkowe stają się własnością biorącego pożyczkę. Zasilają one jednak tylko czasowo majątek biorącego pożyczkę, który obowiązany jest do zwrotu, tj. do przeniesienia na drugą stronę własności tej samej ilości pieniędzy albo rzeczy tego samego rodzaju.

Udzielanie pożyczki przez podatnika podatku od towarów i usług spełnia przesłanki uznania tych czynności za podlegającą opodatkowaniu, niezależnie od częstotliwości i celu jej udzielenia, czy statusu nabywcy. Udzielanie bowiem pożyczki przez podmiot prowadzący działalność gospodarczą, w związku z jej prowadzeniem, można identyfikować i zaliczać do zawodowej płaszczyzny jednostki, a więc uznać za rodzącą obowiązki w podatku od towarów i usług. Udzielenie pożyczki stanowi świadczenie na rzecz innego podmiotu, polegające na udostępnieniu kapitału na wskazany w umowie okres czasu. Czynność udzielenia pożyczki w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w zamian za wynagrodzenie (odsetki), stanowi zatem odpłatne świadczenie usług, co do zasady, podlegające opodatkowaniu VAT. Zatem, odsetki otrzymane z tytułu udzielonej pożyczki stanowią wynagrodzenie z tytułu jej udzielenia.

Ponadto, sam charakter i cechy usługi udzielenia pożyczki, wskazują że czynność ta mieści się w definicji pojęcia „działalność gospodarcza”. W świetle art. 15 ust. 2 zdanie drugie działalność gospodarcza „obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych”. Niewątpliwie przekazanie środków pieniężnych (a zatem wartości o charakterze niematerialnym) na rzecz pożyczkobiorcy, na określony okres czasu, za ustalonym wynagrodzeniem (oprocentowaniem), uzyskiwanym w ustalonych okresach rozliczeniowych, stanowi wykorzystywanie tych środków w sposób ciągły i w celach zarobkowych. Usługa tego rodzaju mieści się zatem w pojęciu „działalność gospodarcza” zdefiniowanym w art. 15 ust 2 ustawy o VAT. Nie sposób zatem zakwestionować faktu, że udzielenie pożyczki, nawet jednorazowe, należy traktować jako czynność wykonaną w ramach działalności gospodarczej.

W konsekwencji czynność udzielenia przez Państwa pożyczki będzie stanowiła odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Czynność podlegająca opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jest opodatkowana podatkiem VAT lub może korzystać ze zwolnienia od podatku.

Regulacje w zakresie zwolnień od podatku zostały zawarte m.in. w art. 43 ustawy.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy zwalnia się od podatku usługi udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych, a także zarządzanie kredytami lub pożyczkami pieniężnymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę.

W odniesieniu do przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego, należy wskazać, że czynność udzielenia odpłatnej pożyczki przez Państwa (Pożyczkodawcę) na rzecz Pożyczkobiorcy będzie stanowiła czynność mieszczącą się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu VAT, jako odpłatne świadczenie usług, zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy. Z uwagi na to, że usługi te mieszczą się w zakresie czynności, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy jako wymienione wprost w tym przepisie – usługa udzielenia pożyczki przez Państwa (Pożyczkodawcę) na rzecz Pożyczkobiorcy, będzie korzystała ze zwolnienia z podatku od towarów i usług na podstawie tego przepisu.

W dalszej kolejności wątpliwości Państwa dotyczą nie uwzględniania obrotu z tytułu Pożyczki przy obliczeniu proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy o VAT.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Generalna zasada określona w art. 86 ust. 1 ustawy stanowi, że prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje podatnikom podatku od towarów i usług w takim przypadku, gdy dokonywane zakupy mają związek z czynnościami opodatkowanymi. Odliczyć zatem można podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego. Ustawa wyłącza możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających opodatkowaniu.

W myśl art. 90 ust. 1 ustawy w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Stosownie do art. 90 ust. 2 ustawy jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

Jak stanowi art. 90 ust. 3 ustawy proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Według art. 90 ust. 4 ustawy proporcję, o której mowa w ust. 3, określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalona proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej.

Stosownie do art. 90 ust. 5 ustawy do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu uzyskanego z dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane do środków trwałych podatnika – używanych przez podatnika na potrzeby jego działalności.

Na podstawie art. 90 ust. 6 ustawy do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu z tytułu transakcji dotyczących:

1)pomocniczych transakcji w zakresie nieruchomości i pomocniczych transakcji finansowych;

2)usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41, w zakresie, w jakim transakcje te mają charakter pomocniczy.

Należy wskazać, że ustawodawca zarówno w akcie zasadniczym, jak i w rozporządzeniach wykonawczych do ustawy o podatku od towarów i usług nie zdefiniował pojęcia „charakter pomocniczy”. W takim przypadku w pierwszej kolejności stosuje się wykładnię językową, która jest podstawą komunikacji z adresatem normy. Dopiero kiedy wykładnia językowa nie prowadzi do jednoznacznych rezultatów dopuszczalne jest skorzystanie z pozajęzykowych wykładni. Według internetowego słownika synonimów (strona internetowa: https://www.synonimy.pl/synonim/pomocniczy/), synonimami do słowa „pomocniczy” są pojęcia: „wspomagający, posiłkowy, usługowy, rezerwowy, doradczy, orientacyjny, towarzyszący, dodatkowy, uzupełniający, służebny”.

Według słownika języka polskiego pod red. W. Doroszewskiego „pomocniczy” to „służący jako pomoc, wspomagający co, współdziałający w czym ubocznie, dodatkowo; posiłkowy, dodatkowy”.

Należy zauważyć, że przepis art. 174 (1) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11 grudnia 2006 r. str. 1 ze zm.) wskazuje, w jaki sposób w oparciu o dane dotyczące struktury wszystkich transakcji podatnika, należy obliczyć kwotę odliczeń przysługujących podatnikowi wykonującemu czynności wywierające różne skutki w zakresie prawa do odliczenia podatku.

Natomiast zgodnie z przepisem art. 174 (2) Dyrektywy 2006/112/WE, niektóre kategorie przychodów wyłączane są z obrotów uwzględnianych przy obliczeniu proporcji, o której mowa w ust. 1.

Oznacza to, że dokonywanie niektórych transakcji zarówno opodatkowanych, jak i zwolnionych od podatku nie wpływa na wysokość podatku naliczonego podlegającego proporcjonalnemu rozliczeniu.

Na podstawie przepisu art. 174 (2) Dyrektywy 2006/112/WE przy obliczaniu proporcji podlegającej odliczeniu nie uwzględnia się następujących kwot:

a)wysokości obrotu uzyskanego z dostaw dóbr inwestycyjnych używanych przez podatnika do potrzeb jego przedsiębiorstwa;

b)wysokości obrotu uzyskanego z transakcji związanych z pomocniczymi transakcjami w zakresie nieruchomości i z pomocniczymi transakcjami finansowymi;

c)wysokości obrotu uzyskanego z transakcji, o których mowa w art. 135 ust. 1 lit. b)-g), jeżeli są to transakcje pomocnicze.

Przepisy unijnej dyrektywy w zakresie VAT posługują się określeniem „incidental transactions” w ramach odpowiedniego przepisu, co na język polski może być tłumaczone jako „transakcje incydentalne/uboczne”. Termin „incydentalny” wg Słownika języka polskiego Wydawnictwa Naukowego PWN (wydanie internetowe: sjp.pwn.pl) oznacza przy tym „mający małe znaczenie lub zdarzający się bardzo rzadko”, natomiast termin „uboczny” oznacza „dotyczący czegoś pośrednio, mniej istotny lub dodatkowy”. Transakcje o charakterze „incydentalnym” oznaczają zdarzenia występujące nie tyle rzadko, ile ubocznie, przy określonej okazji, nawet gdyby występowały w sposób powtarzalny. Pojęcie „incydentalności” odnosi się więc nie tyle do samej częstotliwości występowania danego zdarzenia, co raczej do jego poboczności względem zasadniczej działalności podatnika.

Tak więc, przy bardzo nieostrych granicach podlegającego wykładni pojęcia „incydentalnych (pomocniczych) transakcji finansowych” (…) nie powinien decydować jeden wskaźnik, punkt odniesienia czy też jedno tylko kryterium, ale ich całokształt wyznaczający miejsce, znaczenie i zakres danych transakcji w całokształcie działalności gospodarczej podatnika. Chodzi więc zasadniczo o to, aby tego rodzaju transakcje (przy obliczaniu proporcji stosowanej do odliczenia podatku naliczonego) nie zniekształcały obrazu i istoty działalności danego podmiotu (czynności opodatkowane i zwolnione) rzutujących na zakres prawa do odliczania podatku naliczonego (…).

Interpretując termin transakcji pomocniczych należy także wskazać, na orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W wyroku z 29 kwietnia 2004 r. w sprawie Empresa de Desenvolvimento Mineiro (C-77/01) Trybunał rozstrzygał kwestię możliwości uznania za transakcje incydentalne (pomocnicze) w rozumieniu art. 19 ust. 2 (który był odpowiednikiem art. 174 ust. 2 w VI Dyrektywie) różnych transakcji finansowych, dokonywanych przez spółkę holdingową. Transakcje finansowe, które były przedmiotem rozważań TSUE obejmowały udzielanie pożyczek, lokowanie środków na rachunkach depozytów bankowych lub w papierach wartościowych, takich jak bony skarbowe lub certyfikaty depozytowe, przy czym wysokość wpływów z takiej działalności finansowej przewyższała wpływy z działalności operacyjnej.

W świetle powyższego wyroku, najważniejszą przesłanką uznania transakcji za pomocniczą w rozumieniu art. 174 Dyrektywy, a tym samym art. 90 ust. 6 pkt 1 i 2 ustawy, powinien być niewielki poziom wykorzystywania zasobów przedsiębiorstwa, przy czym dotyczy to generalnie tych zasobów, których nabycie wiązało się z powstaniem podatku naliczonego.

Ponadto jak wskazał Trybunał w wyroku z 11 lipca 1996 r. w sprawie Regie Dauphinoise (C‑306/94) transakcje pomocnicze w rozumieniu art. 174 Dyrektywy, a tym samym art. 90 ust. 6 pkt 1 i 2 ustawy, nie mogą być to transakcje, które stanowią bezpośrednie, stałe i konieczne rozszerzenie działalności podatnika. Jeżeli więc działalność finansowa lub związana z transakcjami nieruchomościowymi stanowi stały i niezbędny element wbudowany w funkcjonowanie przedsiębiorstwa podatnika, to transakcje takie nie mogą być uznane za pomocnicze.

Zaznaczyć przy tym należy, że Trybunał orzekał na tle konkretnego stanu faktycznego, indywidualnego dla danej sprawy. Jakkolwiek więc w obu tych orzeczeniach Trybunał sformułował określone tezy, to jednak nie można stwierdzić, aby kwestia rozumienia i zakresu stosowania przepisów odnoszących się do czynności sporadycznych, była już w orzecznictwie ustalona w sposób jednoznaczny. Ocena omawianego pojęcia „pomocniczości” świadczonych usług nie jest pojęciem uniwersalnym, dającym się odnieść do ogólnych okoliczności w analizowanej sprawie, lecz opiera się na wielu różnorodnych przesłankach. Tak więc, przy bardzo nieostrych granicach podlegającego wykładni pojęcia „incydentalnych (pomocniczych) transakcji finansowych”, co wynika również z przytoczonych orzeczeń TSUE, nie powinien decydować jeden wskaźnik, punkt odniesienia, czy też jedno tylko kryterium, ale ich całokształt wyznaczający miejsce, znaczenie i zakres danych transakcji w całokształcie działalności gospodarczej podatnika.

Zatem transakcje pomocnicze w rozumieniu art. 90 ust. 6 pkt 1 i 2 ustawy, to transakcje, które nie wiążą się (lub wiążą się w sposób marginalny) z wykorzystaniem składników majątkowych oraz usług, które przy zakupie podlegają opodatkowaniu.

Drugim z kryteriów ukształtowanym przez orzecznictwo TSUE jest warunek, aby nie mogły być to transakcje, które stanowią bezpośrednie, stałe i konieczne rozszerzenie działalności podatnika.

Jeżeli zatem, działalność finansowa stanowi stały i niezbędny element wbudowany w funkcjonowanie przedsiębiorstwa podatnika, to transakcje takie nie mogą być uznane za pomocnicze. Ani ilość udzielanego finansowania w formie poręczeń, gwarancji, pożyczek, ani rodzaje zawieranych transakcji na instrumentach finansowych, czy też liczba kontrahentów, którym udzielono tego finansowania, same w sobie nie świadczą o tym, czy można i należy traktować ww. czynności, jako czynności incydentalne (pomocnicze) w rozumieniu art. 90 ust. 6 ustawy. Aby dojść do wniosku, że czynności te mają taki charakter, konieczne jest ich zestawienie według różnorakich kryteriów. Trzeba wziąć zatem pod uwagę wartość, ilość, częstotliwość czynności, stopień zaangażowania aktywów podatnika itd., na tle całokształtu jego działalności. Innymi słowy, aby ocenić, czy czynność jest incydentalna należy wziąć pod uwagę całokształt działalności podatnika. Jeśli okoliczności wskazują, że podatnik wykonuje dany typ transakcji jako element prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej, wówczas należy uznać, że transakcje takie nie są pomocnicze. Transakcjami, które nie mogą być uznane za pomocnicze będą takie, które z założenia mają być wykonane jako element prowadzonej działalności.

Z opisu sprawy wynika, że prowadzą Państwo działalność w zakresie (…). Zamierzacie Państwo udzielić Pożyczkobiorcy pożyczki. Pożyczkobiorca zobowiąże się zwrócić tę samą ilość pieniędzy wraz z ustalonymi w umowie Pożyczki odsetkami. Zakres Państwa działalności wskazany w KRS nie obejmuje czynności polegających na udzielaniu pożyczek ani nie zamierzacie Państwo czynić istotnego źródła swojego zarobkowania z zapewniania podmiotom powiązanym lub niepowiązanym wsparcia finansowego.

Jak wynika z okoliczności sprawy zdecydowana większość aktywów Państwa Spółki wykorzystywana jest na potrzeby prowadzenia podstawowej działalności w zakresie (…). Środki pieniężne przeznaczone na udzielenie Pożyczki nie będą znaczące z Państwa perspektywy (zakładanie Państwo, że nie przekroczą 3% wartości aktywów Spółki wykazanej w sprawozdaniu finansowym za 2023 r.). Dodatkowo obsługa Pożyczki nie będzie wymagała znacznego zaangażowania pracowników Państwa Spółki. Nie zamierzacie Państwo zapewniać Pożyczkobiorcy (ani innym podmiotom powiązanym) wsparcia finansowego w sposób częstotliwy.

Otrzymane przez Państwa wynagrodzenie z tytułu odsetek od Pożyczki, uznawane jest jako zwolnione z opodatkowania VAT na podstawie przepisów zawartych w art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT.

Jak już wcześniej wskazano, środki pieniężne przeznaczone na udzielenie Pożyczki nie przekroczą 3% wartości aktywów Spółki wykazanej w sprawozdaniu finansowym za 2023 r. Również zaangażowanie zasobów ludzkich służących udzieleniu omawianej pożyczki będzie znikome.

Udzielenie Pożyczki nie będzie stanowiło rozszerzenia Państwa działalności. Prowadzą Państwo działalność (…), na którą nie ma wpływu udzielenie Pożyczki. Nie zamierzacie Państwo prowadzić stałej i powtarzalnej działalności polegającej na udzielaniu pożyczek w sytuacji posiadania wolnych środków pieniężnych. W szczególności – jak wynika z okoliczności sprawy – nie zamierzacie Państwo zapewniać Pożyczkobiorcy, ani innym podmiotom powiązanym, wsparcia finansowego w sposób częstotliwy.

W odniesieniu do Państwa wątpliwości dotyczących nieuwzględniania obrotu z tytułu udzielonej Pożyczki przy obliczaniu proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy o VAT, należy jeszcze raz podkreślić, że w świetle orzecznictwa TSUE aby ocenić, czy dane czynności mogą być uznane za „pomocnicze” konieczne jest ich zestawienie według różnych kryteriów (wartości, ilości, częstotliwości, wielkości zaangażowanych środków itd.) z całokształtem Państwa działalności gospodarczej. Jak już wskazano, przy bardzo nieostrych granicach wykładni pojęcia „incydentalnych” (pomocniczych) transakcji finansowych, nie powinien decydować jeden wskaźnik, czy też jedno kryterium, ale ich całokształt wyznaczający miejsce, znaczenie i zakres danych transakcji w całokształcie Państwa działalności gospodarczej.

Uwzględniając kryteria, które powinny być brane pod uwagę przy ocenie czy mamy do czynienia z transakcjami pomocniczymi (sporadycznymi), o których mowa w art. 90 ust. 6 ustawy o VAT należy uznać, że liczba udzielonych pożyczek (jedna pożyczka, kwota pożyczki będzie przekazana jednorazowo), stopień zaangażowania Państwa zasobów, a także stopień powiązania tych czynności z Państwa podstawową działalnością (opodatkowaną), przemawia za uznaniem tych czynności za pomocnicze (sporadyczne) w rozumieniu wskazanego wyżej przepisu. W przypadku udzielonej pożyczki, stopień zaangażowania zasobów własnych jest niewielki. Wysokość obrotu z tych transakcji w porównaniu do Państwa całego obrotu jest znikomy. Świadczona usługa udzielenia pożyczki nie będzie wymagała od Państwa dużego zaangażowania pracowników oraz posiadanych środków. Ponadto, wskazali Państwo, że nie przewidują świadczyć usług udzielania pożyczek innym podmiotom. Planowane udzielenie Pożyczki nie stanowi stałego i niezbędnego elementu wbudowanego w funkcjonowanie Państwa działalności związanej z działalnością (…). Zatem skoro planują Państwo jednorazowo udzielić pożyczki, której udzielenie nie stanowi rozszerzenia działalności i nie będzie miało wpływu na Państwa podstawową działalność (…) oraz nie zamierzają Państwo prowadzić stałej i powtarzalnej działalności polegającej na udzieleniu pożyczek, to należy przyjąć, że udzielenie ww. Pożyczki będzie miało charakter incydentalny.

W związku z powyższym, udzielenie jednorazowej Pożyczki nie będzie można powiązać z Państwa podstawową działalnością, którą jest (…) itp.

Należy zatem uznać, że transakcja ta nie będzie wykonywana jako element Państwa podstawowej działalności gospodarczej. Zatem wpływ tej transakcji na Państwa ogólną sytuację finansową nie będzie istotny.

Oceniając charakter planowanego przez Państwa udzielenia Pożyczki należy uznać, że wyżej opisane okoliczności uzasadniają stanowisko co do pomocniczości (sporadyczności) planowanej przez Państwa usługi finansowej.

W rezultacie, obrót z tytułu udzielenia Pożyczki nie powinien być przez Państwa wliczony do obrotu branego pod uwagę przy kalkulacji proporcji.

Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja rozstrzyga ściśle w zakresie sformułowanych pytań, stąd wszelkie inne kwestie nieobjęte pytaniem, a poruszone w stanowisku (w szczególności kwestie rezygnacji ze zwolnienia), nie były przedmiotem rozstrzygnięcia.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Niniejsza interpretacja rozstrzyga wyłącznie w zakresie podatku od towarów i usług. W zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowani ponoszą ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Natomiast, odnosząc się do powołanych przez Państwa interpretacji należy wskazać, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach, w których indywidualnie oceniano stan faktyczny/zdarzenie przyszłe i stanowisko wnioskodawców. Powołane interpretacje nie stanowią źródła prawa i tutejszy organ przy wydaniu niniejszej interpretacji nie jest nimi związany.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania

N spółka z o.o. (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) – ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.