Nieuznanie Pani za podatnika w związku ze sprzedażą udziału w działkach powstałych z podziału działki nr 1.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

29 lipca 2024 r. wpłynął Pani wniosek z 25 lipca 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy nieuznania Pani za podatnika w związku ze sprzedażą udziału w działkach powstałych z podziału działki nr 1.

Uzupełniła go Pani – w odpowiedzi na wezwanie - pismem z 30 września 2024 r. (wpływ 30 września 2024 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

Jest Pani osobą fizyczną posiadającą miejsce zamieszkania w Polsce. Podlega Pani w Polsce nieograniczonemu opodatkowaniu w stosunku do swoich dochodów i jest polskim rezydentem podatkowym. Prowadzi Pani pozarolniczą działalność gospodarczą w zakresie najmu lokali użytkowych i jako przedsiębiorca jest Pani podatnikiem podatku od towarów i usług. (NIP: (…), Regon: (…)).

Razem z małżonkiem B.B. są Państwo współwłaścicielami po 1/2 części nieruchomości położonej w miejscowości (…), gmina (…), powiat (…), województwo (…). Nieruchomość stanowiła do dnia (…) czerwca 2024 r. jedną działkę gruntu o nr ewidencyjnym 1, o powierzchni (…) ha ((…)), dla której Sąd Rejonowy w (…), (…) Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą numer (…) w dziale ll‑Własność wpisani są: A.A. i B.B.

Sposób nabycia:

Nieruchomość została nabyta w dniu (…) listopada 2008 r. przed Notariuszem (...)  w siedzibie jej Kancelarii Notarialnej w (…), ul. (…). Akt notarialny Repertorium (…) Nr  (…) został podpisany przez strony umowy sprzedaży; sprzedających: C.C. i D.D. Małżonków (...) oraz kupujących: A.A. i B.B. małżonków (...). Do aktu notarialnego małżonkowie oświadczyli, że działkę kupują do majątku wspólnego. Działkę będącą przedmiotem zapytania małżonkowie nabyli na cele prywatne do wspólnego wykorzystania na własne cele rekreacyjno-mieszkaniowe. Cena nabycia działki nie podlegała wtedy podatkowi od towarów i usług.

Sposób wykorzystania:

Przedmiotowa działka nie była wykorzystywana przez małżonków do działalności gospodarczej, również w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm.) jak również do działalności rolniczej, o której mowa w art. 2 pkt 15 ww. ustawy.

Z przedmiotowej działki małżonkowie nie sprzedawali  płodów rolnych oraz nie dokonywali dostaw (sprzedaży) produktów rolniczych.

Działka nie była użytkowana w żaden możliwy sposób na potrzeby własne lub na potrzeby działalności gospodarczej współwłaścicieli. Nieruchomość nie była udostępniana osobom trzecim do wykorzystania na podstawie umów cywilnoprawnych (np. dzierżawy, najmu, użyczenia do nieodpłatnego wykorzystania). „Ziemia leżała odłogiem” tak zwyczajowo opisuje się ten stan faktyczny. Małżonkowie nie prowadzili żadnych działań marketingowych, zmierzających do sprzedaży Nieruchomości. Małżonkowie nie dokonywali samodzielnie żadnych działań mających na celu podniesienie wartości działki, nie grodzili działki.

W marcu 2024 r. małżonkowie zwrócili się do Wójta Gminy (…) o dokonanie podziału działki o numerze 1 w celu wydzielenia mniejszych działek. Małżonkowie mają pięć córek sądzili, że może zechcą zagospodarować jakoś tę ziemię.

W dniu (…) czerwca 2024 r. Wójt Gminy (…), na wniosek małżonków wydał decyzję znak (…) o zatwierdzeniu projektu podziału nieruchomości na 8 działek.

Z działki o nr ew. 1 na mocy ww. decyzji zostały wydzielone działki:

‒2 o pow. (…) ha,

‒3 o pow. (…) ha,

‒4 o pow. (…) ha,

‒5 o pow. (…) ha,

‒6 o pow. (…) ha,

‒7 o pow. (…) ha,

‒8 o pow. (…) ha,

‒9 o pow. (…) ha.

Z decyzji o zatwierdzeniu projektu podziału wynika, że wg miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego Gminy  uchwalonego Uchwałą Rady Gminy (…) Nr (…) z dnia 7 października 2011 r. (Dz. Urz. Woj.(…).), działki będące przedmiotem podziału znajdują się częściowo w strefie o symbolu: 5,24 ZL- tereny zwartych kompleksów leśnych i terenów zadrzewionych oraz przeznaczonych do zalesienia, o symbolu: 5,4 RM - tereny strefy zabudowy zagrodowej, oraz o symbolu 5,4 ML (MNL) - tereny strefy zabudowy letniskowej.

Ostatecznie małżonkowie planują zbycie przedmiotowych nieruchomości w roku 2024, na rzecz osób fizycznych, które będą mogły realizować na działkach gruntu inwestycję wg własnej koncepcji zgodnej z planem zagospodarowania ustalonym przez gminę.  Pierwszą z wydzielonych działek małżonkowie już zbyli w dniu (…) lipca 2024 roku. Działka gruntu o powierzchni (…) m² o nr ew. 2,  która położona jest na terenie strefy zabudowy zagrodowej, oznaczona - 5,4 RM, została zbyta przed notariuszem (...) w jej Kancelarii Notarialnej w (…), ul. (…), Repertorium (…) Nr (…) z (…) lipca 2024 r. Kupujący: E.E. i F.F. małżonkowie (...) oświadczyli, że prawo do działki gruntu nr 2 nabywają do swojego majątku wspólnego.

Ponadto oświadcza Pani, że nie posiada innych nieruchomości zabudowanych jak też niezabudowanych, które zamierza sprzedać. Dotąd nie sprzedawała Pani innych nieruchomości. Nigdy nie udzielała Pani nikomu pełnomocnictwa w sprawie działek gruntu, będących przedmiotem zadanych pytań. Nie podpisywała Pani też z nikim umów przedwstępnych w sprawie zbycia tych działek.

Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

Działki przed sprzedażą nie były wykorzystywane w prowadzonej przez małżonków działalności gospodarczej. Ww. działki nie były udostępniane przed dniem sprzedaży innym osobom/podmiotom na podstawie umów cywilnoprawnych.

Małżonkowie nie dokonywali żadnych działań mających na celu podniesienia wartości działki, nie grodzili działek. Z przedmiotowych działek małżonkowie nie sprzedawali płodów rolnych oraz nie dokonywali dostaw (sprzedaży) produktów rolniczych.

Nie udzielała i nie zamierza Pani udzielać pełnomocnictwa podmiotom kupującym lub innym podmiotom. Na działce jest baner oraz ogłoszenie w Internecie.

Pytania

1.Czy w świetle art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm.), w wykonaniu opisanej transakcji, która miała miejsce w dniu (…) lipca 2024 r., będzie Pani podatnikiem podatku od towarów i usług, czy sprzedaż prawa do gruntu oznaczonego 2 położonego w (…) stanowiącego tereny strefy zabudowy zagrodowej, należy opodatkować podatkiem od towarów i usług, czy jest to niepodlegające podatkowi zbycie majątku w ramach zwykłego zarządu majątkiem osobistym?

2.Czy w świetle art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz.1570 ze zm.), w wykonaniu opisanej transakcji przyszłej, będzie Pani podatnikiem podatku od towarów i usług, czy zamierzoną sprzedaż omówionych działek gruntu należy opodatkować podatkiem od towarów i usług, czy będzie to niepodlegające podatkowi zbycie majątku w ramach zwykłego zarządu majątkiem osobistym?

Pani stanowisko w sprawie

Zarówno transakcja zbycia działki nr 2 dokonana już dnia (…) lipca 2024 r.  jak również opisane przyszłe transakcje polegające na zbywaniu pozostałych siedmiu działek gruntu położonych w obrębie ewidencyjnym (…), oznaczonych nr ew.: 3, 4, 5, 6, 7,8, 9 nie będą podlegały podatkowi od towarów i usług, gdyż zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług w zakresie zbycia opisanych nieruchomości nie będzie Pani podatnikiem podatku od towarów i usług.

Do takiego wniosku prowadzi następująca analiza przepisów podatkowych:

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Przez towary - na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy - rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie z przedstawionymi przepisami, grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, podlega jednak opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Podatnikami - według zapisu art. 15 ust. 1 ustawy - są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności, konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik.

Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie o VAT ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto, działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Małżonkowie nabyli działkę o numerze ew. 1 na własne cele z zamiarem wykorzystania jej na cele rekreacyjne lub budowę siedliska, której to budowy nie udało się zrealizować. Małżonkowie nabyli Nieruchomość do wspólnego majątku prywatnego. Nieruchomość stanowiąca majątek osobisty współwłaścicieli, nie została nabyta w celu dalszej odsprzedaży, jak również samodzielnie nie podjęli żadnych kroków zmierzających do przekształcenia statusu nabytych gruntów.

Małżonkowie nie wykonywali profesjonalnych (właściwych dla przedsiębiorcy) kroków zmierzających do przekształcenia gruntów. Czynności, które zostały podjęte w celu nabycia Nieruchomości były związane wyłącznie z prawem prywatnym.

Sądzi Pani, że dokonana już transakcja zbycia działki nr ew. 2 jak i przyszła transakcja zbycia działek gruntu, które są przedmiotem zapytania dokonane przez małżonków - współwłaścicieli na rzecz osób fizycznych, nie przekracza zwykłego zarządu majątkiem prywatnym i nie podlega podatkowi VAT.

Do takiego wniosku prowadzi również analiza dotychczasowego orzecznictwa sądowego w podobnych stanach faktycznych sprawy. Wynika z niej, że nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej (w sposób ciągły i w celach zarobkowych) a tylko wyzbywa się majątku osobistego.

Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Przyjęcie, że osoba fizyczna lub inny podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną). Przejawem natomiast takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną, może być np. nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym, na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Zatem w kwestii opodatkowania planowanych sprzedaży działek o charakterze leśno‑rekreacyjnym istotne jest, że małżonkowie nie podjęli działań w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co mogłoby skutkować koniecznością uznania małżonków za podmioty prowadzące w tym zakresie działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, Sprzedaż działki gruntu nr 2 nastąpi w ramach wykonywania prawa własności - odpłatne zbycie mające charakter incydentalny.

Na poparcie własnego stanowiska przytacza Pani orzeczenie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości.

Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie - zdaniem Trybunału - okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Co istotne - jak wskazał TSUE - dla uznania, że czynność sprzedaży działek następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym nie ma znaczenia także fakt, że podmiot dokonujący dostawy jest rolnikiem ryczałtowym. Według TSUE, sprzedaż działek przekształconych z rolnych na budowlane nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, jeżeli następuje w ramach zarządzania majątkiem prywatnym. Trybunał orzekł, że „osoby fizycznej, która prowadziła działalność rolniczą na gruncie nabytym ze zwolnieniem z podatku od wartości dodanej i przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego niezależnej od woli tej osoby w grunt przeznaczony pod zabudowę, nie można uznać za podatnika podatku od wartości dodanej w rozumieniu prawa UE, kiedy dokonuje ona sprzedaży tego gruntu, jeżeli sprzedaż ta następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym tej osoby”.

Inaczej jest natomiast - wyjaśnił Trybunał – „w przypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy 2006/112 zmienionej Dyrektywą 2006/138”. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów, angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

Prosi Pani uprzejmie o odpowiedź na zadane pytania. Stan faktyczny wydaje się w pełni opisany, a stanowisko Wnioskodawcy jasne.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku, jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.) – zwanej dalej „ustawą”:

Art. 2 pkt 6 i pkt 22 ustawy:

Art. 7 ust. 1 ustawy:

Nieruchomość gruntowa spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jej sprzedaż stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Art. 46 § 1 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1061 ze zm.):

Towarem jest także udział w prawie własności lub użytkowania wieczystego nieruchomości. Jest to zgodne z normami unijnymi, bowiem w myśl art. 15 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L Nr 347 z 11 grudnia 2006 r. s. 1 ze zm.), zwanej dalej „Dyrektywy 2006/112/WE”:

Na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług, zbycie udziału w towarze (np. współwłasności nieruchomości gruntowej) również stanowi odpłatną dostawę towarów. Potwierdził to Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale 7 sędziów z 24 października 2011 r., sygn. akt I FPS 2/11.

Zatem na podstawie definicji zawartej w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie nieruchomości gruntowych (działek, udziałów w działkach), traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy, która to czynność podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Pojęcia „podatnik” i „działalność gospodarcza”, zostały określone w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy.

Art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy:

Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

Rozstrzygając powyższe zagadnienie należy odnieść się również do przepisów prawa wspólnotowego, przede wszystkim art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE zgodnie z którym:

Art. 12 ust. 1 lit. b Dyrektywy 2006/112/WE:

Art. 2 ust. 1 lit. a Dyrektywy 2006/112/WE:

Zgodnie z przytoczonymi wyżej przepisami każdy, kto dokonuje czynności, które zmierzają do wykorzystania towaru (np. nieruchomości) dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, powinien być uznany za podatnika tego podatku.