Brak opodatkowania planowanej sprzedaży Działki 1 oraz Działki 2.

Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

12 czerwca 2024 r. wpłynął Pana wniosek z 12 czerwca 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy braku opodatkowania planowanej sprzedaży Działki 1 oraz Działki 2.

Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 9 września 2024 r. (wpływ 13 września 2024 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca nie prowadzi działalności gospodarczej. Wnioskodawca jest współwłaścicielem nieruchomości zabudowanej budynkiem (udział wynoszący ½ własności nieruchomości), dalej również jako „Nieruchomość” lub „Działka 1”. Wnioskodawca nabył przedmiotowy udział wynoszący ½ w Nieruchomości, w drodze umowy darowizny zawartej w dniu (…) 1987 r., w ramach której nabył przedmiotowy udział od rodziców – budynek znajdujący się na Nieruchomości był rodzinnym domem Wnioskodawcy, w którym się wychował. Drugim współwłaścicielem Nieruchomości (udział wynoszący ½ własności Nieruchomości), który swój udział nabył również w drodze darowizny, był brat Wnioskodawcy. Umową sprzedaży z dnia (…) 2019 r. brat wnioskodawcy sprzedał swój udział w Nieruchomości na rzecz osoby trzeciej.

Nieruchomość ta w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego (dalej jako „MPZP”) przeznaczona jest na cele zabudowy mieszkaniowej wielorodzinnej – tym samym przeznaczona jest m.in. pod zabudowę. MPZP zatwierdzony został Uchwałą nr (…) Rady Miejskiej w (…) z dnia (…) r., ogłoszonej w Dz. Urz. Woj. (…), z dnia (…) r., w sprawie uchwalenia miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego gminy (…). Nieruchomość nie jest objęta decyzją o lokalizacji inwestycji celu publicznego.

Od momentu nabycia w 1987 r. na podstawie umowy darowizny udziału wynoszącego ½ własności Nieruchomości, do chwili obecnej nie była ona wykorzystywana przez wnioskodawcą na żadne cele związane z działalnością gospodarczą. Nieruchomość została nabyta przez Wnioskodawcę jako nieruchomość budowlana. Przedmiotowy udział w Nieruchomości nie został nabyty w celach prowadzenia działalności gospodarczej, ani nie były na niej podejmowane żadne działania ulepszające jej stan. Nie były też względem Nieruchomości ponoszone jakiekolwiek nakłady zwiększające jej wartość. Dodać jednak należy, iż w poprzednio obowiązującym MPZP (uchylonym wskutek uchwalenia nowego MPZP) przedmiotowa Nieruchomość przeznaczona była pod zabudowę jednorodzinną. Wnioskodawca złożył do Burmistrza Miasta i Gminy wniosek o zmianę MPZP poprzez zmianę przeznaczenia Nieruchomości z zabudowy jednorodzinnej na wielorodzinną. Wniosek ten został złożony w ramach uprzednio obowiązującego MPZP i plan ten nie został zmieniony, bowiem uchwalono nowy MPZP dla terenu obejmującego Nieruchomość, w ramach którego Nieruchomość przeznaczona została na cele zabudowy mieszkaniowej – wielorodzinnej. Wnioskodawca w dniu nabycia udziału w Działce nr 1, w drodze darowizny, nie analizował kwestii jej dalszego przeznaczenia, tj. przeznaczenia na cele prywatne, czy też zamiaru jej sprzedaży.

Wnioskodawca wraz z drugim współwłaścicielem Nieruchomości nabyli dodatkowo sąsiednią nieruchomość w drodze umowy sprzedaży zawartej w dniu (…) 2020 r., o powierzchni (…) ha (dalej również jako „Działka 2”). Działka 2 jest analogicznie jak Działka 1 objęta MPZP, w którym przeznaczona jest na cele zabudowy mieszkaniowej wielorodzinnej. Działka 1 i Działka 2 nie zostały połączone w jedną nieruchomość i posiadają odrębne księgi wieczyste. Ponadto pismem z dnia (…) 2022 r. Wnioskodawca złożył wniosek do projektu MPZP w gminie (…), w którym zwrócił się z prośbą o zmianę przeznaczenia terenu poprzez podniesienie dopuszczalnej wysokości budynku wielorodzinnego do (…) m (obecnie plan przewiduje maksymalną wysokość (…) m), przy czym podkreślenia wymaga, iż do dnia dzisiejszego przedmiotowy wniosek nie został rozpoznany.

Wnioskodawca wraz z drugim współwłaścicielem nieruchomości zamierzają sprzedać Działkę 1 oraz Działkę 2 na rzecz osoby trzeciej – zainteresowanymi zakupem są zarówno osoby fizyczne, jak i osoby prawne, w tym przedsiębiorca, który jest deweloperem (…). Dotychczas nie uzgodniono jakichkolwiek zasad i warunków transakcji.

Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego

1.Przez cały okres posiadania Działki 1 i Działki 2, tj. od momentu ich nabycia aż do momentu ich planowanej sprzedaży, Wnioskodawca nie wykorzystywał i w żaden sposób nie wykorzystuje ww. działek zarówno dla celów osobistych, jak i prowadzenia działalności gospodarczej;

2.Działka 1 oraz Działka 2 od momentu ich nabycia do momentu planowanej sprzedaży, nie były i nie są udostępniane osobom trzecim na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze;

3.Wnioskodawca postanowił nabyć Działkę 2, bowiem budynek (dom rodzinny Wnioskodawcy) położony na Działce 1 znajdował się bardzo blisko granicy działki (budowany był w czasach, gdy powszechnie obowiązujące prawo nie ustalało minimalnej odległości usytuowania budynku od granicy działki). Nabycie Działki 2 zwiększyło odległość budynku od granicy, bowiem nową granicą stała się granica Działki 2;

4.Wniosek o zmianę MPZP poprzez zmianę przeznaczenia Nieruchomości z zabudowy jednorodzinnej na wielorodzinną został złożony przez Wnioskodawcę, bowiem właścicielka sąsiedniej działki złożyła taki wniosek, a ponadto podczas spotkań sąsiedzkich właściciele okolicznych działek wspólnie ustalili, że dla tej okolicy dozwolona powinna być zabudowa wielorodzinna i wobec prowadzonych konsultacji dotyczących uchwalenia nowego MPZP zasadnym byłoby złożenie takiego wniosku. Natomiast wniosek z dnia (…) 2022 r., w którym wnioskodawca zwrócił się z prośbą o zmianę przeznaczenie terenu poprzez podniesienie dopuszczalnej wysokości budynku do (…) m, został złożony dlatego, że dopuszczalna wysokość okolicznych budynków, tj. budynków znajdujących się na sąsiednich ulicach, to (…) m – wyłącznie budynki znajdujące się przy ulicy, gdzie położona jest Działka 1 i Działka 2 mogą mieć wysokość do (…) m. Wnioskodawca uznał, iż jest to niewątpliwie krzywdzące i w związku z tym złożył przedmiotowy wniosek, przy czym podkreślić należy, iż do obecnej chwili wniosek ten nie został rozpoznany;

5. Wnioskodawca nie zamierza udzielić nabywcy zgody/upoważnienia/pełnomocnictwa w celu występowania w Jego imieniu w sprawach dotyczących przedmiotowych działek;

6. Wnioskodawca nie podejmował i nie zamierza podejmować przed transakcją sprzedaży jakichkolwiek czynności zmierzających do podniesienie wartości Działek 1 i 2;

7. Wnioskodawca nie podejmował jakichkolwiek działań marketingowych w zakresie obrotu nieruchomościami;

8.W związku z twierdzeniem w opisie sprawy, iż „Nie były też względem Nieruchomości ponoszone jakiekolwiek nakłady zwiększające jej wartość”, Wnioskodawca wskazuje, iż jedynymi działaniami, jakie podejmował Wnioskodawca były działania związane z utrzymaniem działek w należytym stanie, poprzez ich koszenie oraz utrzymywanie w czystości i porządku;

9.Wnioskodawca nie podejmował jakichkolwiek czynności w celu sprzedaży działek – z informacji uzyskanych od potencjalnych nabywców wynika, że sprawdzili oni MPZP dla okolicy, gdzie znajdują się Działki 1 i 2, i wobec tego, iż dla tego terenu dopuszczalna jest zabudowa wielorodzinna, zainteresowali się nabyciem działek w tym rejonie i samodzielnie zgłosili się do Wnioskodawcy z propozycją kupna Nieruchomości;

10.Wnioskodawca nie posiada statusu rolnika ryczałtowego w myśl art. 2 pkt 19 ustawy o podatku od towarów i usług;

11.Działka 1 i Działka 2 nie były i nie są wykorzystywane przez Wnioskodawcę do prowadzenia działalności rolniczej w rozumieniu art. 2 ust. 15 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.) oraz Wnioskodawca nie dokonywał z ww. Działek sprzedaży jakichkolwiek płodów rolnych pochodzących z własnej działalności rolniczej;

12.Wnioskodawca dotychczas sprzedał następujące nieruchomości:

a)(…) udziału w działce w A.:

• nabyta przez wnioskodawcę w formie dwóch darowizn otrzymanych od ojca (…),
• działka od momentu zakupu do chwili jej sprzedaży nie była wykorzystywana przez Wnioskodawcę w jakikolwiek sposób,
• działka została sprzedana w (…),
• nieruchomość ta była zabudowana,
• Wnioskodawca nie był zobowiązany wykazać należnego podatku VAT od tej sprzedaży;

b)lokal mieszkalny:

• został kupiony przez Wnioskodawcę (…),
• lokal ten został nabyty, (…)
• (...) nie był on wykorzystywany przez wnioskodawcę,
• lokal został sprzedany w (…),
• Wnioskodawca nie był zobowiązany wykazać należnego podatku VAT od tej sprzedaży

13.Wnioskodawca nie posiada innych nieruchomości, które przeznaczone są w przyszłości do sprzedaży.

Pytanie

Czy opisana sprzedaż Działki 1 oraz Działki 2 na rzecz osoby fizycznej lub osoby prawnej, w tym na rzecz przedsiębiorcy – dewelopera stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, tj. czy wnioskodawca stanie się z tego tytułu podatnikiem podatku VAT?

Pana stanowisko w sprawie

W ocenie Wnioskodawcy przedstawiona we wniosku sprzedaż Działki 1 oraz Działki 2 nie będzie stanowić dla Niego działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT i nie będzie z tego tytułu podatnikiem VAT.

Udziały wynoszące ½ własności obu Nieruchomości stanowią majątek prywatny, odrębny. Obie działki nie były nabyte z przeznaczeniem na cele prowadzenia działalności gospodarczej i na Nieruchomościach nie była prowadzona jakakolwiek działalność gospodarcza. Wnioskodawca nie jest podatnikiem podatku VAT i nie prowadzi działalności gospodarczej. Przedmiotowe Nieruchomości nie były przedmiotem dzierżawy, czy najmu na rzecz osób trzecich. W celu dokonania sprzedaży Działki 1 i Działki 2 Wnioskodawca nie uzbrajał terenu w żadne media (prąd, gaz, woda, itp.) i nie ponosił nakładów na ulepszenie terenu działki ponad to, co standardowo wynika z zarządzania własnym majątkiem.

Wnioskodawca wraz z drugim współwłaścicielem zamierza zawrzeć umowę sprzedaży Działki 1 oraz Działki 2. Sposób dokonania sprzedaży jest więc charakterystyczny dla rozporządzania majątkiem osobistym.

W przeszłości Wnioskodawca nigdy nie dokonywał żadnych sprzedaży, które miałyby wskazywać na prowadzenie przez Niego działalności gospodarczej związanej z obrotem nieruchomościami.

Podkreślić należy, iż nie zawsze sprzedaż nieruchomości stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu VAT. Decyduje o tym szereg czynników. W ocenie Wnioskodawcy największe znaczenie dla uznania danego podmiotu za podatnika (prowadzącego działalność) w zakresie sprzedaży działek ma to, że podmiot ten w zakresie tej sprzedaży angażuje pewne środki, aktywa, w związku z czym działa jak handlowiec. Poglądy te są aktualnie podzielane przez polskie sądy administracyjne. Stwierdzenie, czy dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik VAT, wymaga każdorazowo oceny dokonanej na gruncie stanu faktycznego konkretnej sprawy, albowiem odmienność stanów faktycznych zezwala jedynie na sformułowanie pewnych wskazań, bez możliwości tworzenia uniwersalnych wzorców kontroli (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z dnia 3 kwietnia 2019 r., sygn. akt: I SA/Bd 91/19).

Na bazie stanowisk wyrażanych przez organy podatkowe oraz w orzecznictwie, w sprawach dotyczących sprzedaży działek można wskazać na pewne kryteria, które mogą prowadzić do wniosku o prowadzeniu działalności w charakterze podatnika:

• uzbrajanie nieruchomości, np. w sieć wodociągową, czy kanalizacyjną,
• prowadzenie działań marketingowych w celu sprzedaży, które wykraczają poza zwykłe formy ogłoszenia,
• cykliczne i powtarzalne nabywanie nieruchomości za środki uzyskiwane z poprzednich sprzedaży, wydzielanie dróg wewnętrznych,
• uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy, czy o pozwoleniu na budowę,
• występowanie z wnioskiem o opracowanie MPZP (aktywne działanie w zakresie opracowania takiego planu), czy jego zmiany,
• działania podatnika skierowane na wyłączenie terenu z produkcji rolnej,
• krótki odstęp czasu między nabyciem prawa własności gruntu, a uzyskaniem decyzji o warunkach zabudowy oraz rozpoczęciem procedury podziału na wiele działek budowlanych,
• zakup „w celu inwestycyjnym” w połączeniu z faktycznym „niezadysponowaniem” gruntem w żaden sposób dla celów prywatnych.

Przy czym dla uznania kogoś za podatnika zwykle potrzeba wystąpienia kilku z powyższych przesłanek razem, a nie pojedynczej przesłanki.

Analizując już tylko same ww. przesłanki można zatem dojść do przekonania, że w niniejszej sprawie brak jest argumentów dla uznania, że Wnioskodawca, w związku z planowaną sprzedażą obu Nieruchomości, będzie posiadać status podatnika VAT. Za takim stanowiskiem przemawiać może przede wszystkim fakt, że wnioskodawca nie podjął żadnych czynności mających na celu uzbrojenie Działki 1 oraz Działki 2, a także nie prowadził działań marketingowych mających na celu sprzedaż obu Nieruchomości, które wykraczałyby poza zwykłe formy ogłoszenia.

W tym miejscu odwołać się należy do poglądów prezentowanych przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w wydawanych interpretacjach indywidualnych, w których organ wskazuje: „(...) istotne jest, czy zbywca w celu dokonania sprzedaży podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpiła w ramach zarządu majtkiem prywatnym. Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi bowiem wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, jako że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy.” (interpretacja indywidualna z dnia 8 lutego 2019 r., sygn.: 0111-KDIB3-3.4012.323.2018.2.PJ).

W kontekście rozgraniczenia sytuacji prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie obrotu nieruchomościami oraz zarządu własnym majątkiem nie stanowiącym takiej działalności, zasadne wydaje się również przywołanie wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE) z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10, wielokrotnie powoływanego w interpretacjach indywidualnych Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej.

Z orzeczenia TSUE płynie wniosek, że transakcję należy oceniać całościowo, z uwzględnieniem wszystkich jej elementów. Nieprawidłowe jest zatem skupianie się tylko na jednym wycinku opisu transakcji, który osobno – bez uwzględniania całokształtu - wskazywałby na działanie podmiotu jako podatnika VAT, bądź też podmiotu zarządzającego majątkiem prywatnym. W przywołanym wyroku TSUE podkreślił, że w szczególności zakres transakcji i uzyskana ze sprzedaży kwota nie są decydujące dla wskazania właściwego modelu sprzedaży. TSUE wskazał wprost, że: „(...) zakres transakcji sprzedaży nie może stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą”, podkreślając jednocześnie, że transakcji, w które angażowane są duże kwoty można również dokonywać jako czynności osobistych (por. wyrok w sprawie C-155/94, tj. Wellcome Trust, pkt 37). W uzasadnieniu swego orzeczenia TSUE zaznaczył, że przesłanką wskazującą na podejmowanie działań w zakresie obrotu nieruchomościami (które mogą zostać potencjalnie zakwalifikowane jako działalność gospodarcza) może być podejmowanie przez podmiot aktywnych działań przy użyciu środków podobnych do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców – jako przykład takich działań TSUE wprost wskazał uzbrojenie terenu, bądź działania marketingowe. Jak wskazał TSUE: „Działania takie (uzbrojenie terenu, działania marketingowe – przyp. wł.) nie należą do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym, w związku z czym w takiej sytuacji dostawy terenu budowlanego nie można uznać za czynność związaną ze zwykłym wykonywaniem prawa własności”.

Jako przykłady innych działań świadczących o przekroczeniu zwykłego zarządu nad majątkiem prywatnym, w interpretacjach indywidualnych Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (m.in. interpretacja z dnia 14 sierpnia 2019 r., sygn.: 0114-KDIP1-2.4012.341.2019.2.RD; interpretacja z dnia 8 października 2019 r., sygn.: S-ILPP1/4512-1-185/16/19-S/JKU; interpretacja z dnia 8 lutego 2019 r., sygn.: 0111-KDIB3-3.4012.323.2018.2.PJ) wymienia się m.in. wydzielenie dróg wewnętrznych, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego terenu, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Co jednak kluczowe w kontekście wnioskowania organu, na prowadzenie przez podmiot działalności „handlowej” wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych czynności, a nie jedynie stwierdzenie wystąpienia pojedynczych z nich.

Wnioskodawca wskazuje, że powyższe rozważania prezentowane w interpretacjach indywidualnych Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej znajdują również oparcie w orzecznictwie sądów administracyjnych, w tym Naczelnego Sądu Administracyjnego (NSA). NSA w wyroku z dnia 1 czerwca 2017 r. (sygn. akt: I FSK 451/17) podkreślił, że: „To, czy dany podmiot działa jako podatnik podatku VAT wymaga bowiem oceny odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy. Każdorazowo należy zatem zbadać, jakie środki angażuje sprzedający w celu sprzedaży gruntu. Jeżeli środki te są podobne do tych, które wykorzystują handlowcy, wówczas strona sprzedając grunt, zachowuje się jak handlowiec (por. wyroki NSA z dnia: 29 października 2007 r., sygn. akt: I FPS 3/07; 22 października 2013 r., sygn. akt: I FSK 1323/12; 14 marca 2014 r., sygn. akt: I FSK 319/13; 16 kwietnia 2014 r., sygn. akt: I FSK 781/13; 27 maja 2014 r., sygn. akt: I FSK 774/13 i 8 lipca 2015 r., sygn. akt: I FSK 729/14)”.

NSA w swoim wyroku w jednoznaczny sposób potwierdził również konieczność dokonywania całościowej oceny okoliczności towarzyszących sprzedaży: „W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego po wspomnianym wyżej wyroku TSUE (wyrok TSUE z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10 - przyp. wł.) przyjmuje się, że przy ocenie działalności osoby sprzedającej nieruchomości należy uwzględniać działania na poszczególnych etapach aktywności sprzedającego w ich całokształcie, a nie wyłącznie osobno. Należy przede wszystkim mieć na uwadze te elementy, które łączą się z nakładami inwestycyjnymi wykraczającym poza standardowe działania zarządu majątkiem prywatnym (por. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia: 9 października 2014 r., sygn. akt: I FSK 2145/13; 3 marca 2015 r., sygn. akt: I FSK 1859/13; 11 czerwca 2015 r., sygn. akt: I FSK 716/14 i 29 listopada 2016 r., sygn. akt: I FSK 636/15)”.

Zdaniem Wnioskodawcy dla oceny, czy Wnioskodawca w związku z czynnością sprzedaży obu nieruchomości będzie posiadać status podatnika VAT, nie ma znaczenia osoba nabywcy, tj. nie ma znaczenia, czy nabywcą będzie osoba fizyczna, czy też osoba prawna, w tym przedsiębiorca, który jest Deweloperem (…).

Mając na uwadze zdarzenie przyszłe przedstawione w niniejszym wniosku, Wnioskodawca wskazuje, że wobec konieczności brania pod uwagę całokształtu transakcji (a ten w ocenie Wnioskodawcy jednoznacznie wskazuje, że działa on w ramach zarządu majątkiem własnym), Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w odniesieniu do przyszłej sprzedaży obu nieruchomości, nie będzie On działał jako podatnik VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy o VAT.

Wnioskodawca zwraca się z prośbą o potwierdzenie, że zaprezentowane przez Niego stanowisko i rozumienie treści przepisów jest prawidłowe i w opisanym stanie faktycznym dla zdarzenia przyszłego, tj. sprzedaży Działki 1 oraz Działki 2 nie będzie stanowić czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zaś Wnioskodawca nie stanie się z tego tytułu podatnikiem podatku VAT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r., poz. 361 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy:

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy:

Towarem jest także udział w prawie własności lub użytkowania wieczystego nieruchomości. Jest to zgodne z normami unijnymi, bowiem w myśl art. 15 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11 grudnia 2006 s. 1 ze zm.), zwanej dalej „Dyrektywą 2006/112/WE Rady”:

Na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, również zbycie udziału w towarze (np. współwłasności nieruchomości gruntowej) stanowi odpłatną dostawę towarów. Potwierdził to Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie w uchwale 7 sędziów z 24 października 2011 r., sygn. akt I FPS 2/11.

Problematyka współwłasności została uregulowana w art. 195-221 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1061 ze zm.), zwanej dalej Kodeksem cywilnym.

Na mocy art. 195 Kodeksu cywilnego:

Współwłasność nie jest instytucją samodzielną, lecz stanowi odmianę własności i charakteryzuje się tym, że własność rzeczy (ruchomej lub nieruchomej) przysługuje kilku podmiotom. Do współwłasności stosuje się – jeśli co innego nie wynika z przepisów poświęconych specjalnie tej instytucji – przepisy odnoszące się do własności.

Należy zatem uznać, że udział każdego ze współwłaścicieli jest ze swej istoty szczególną postacią prawną własności.

Jak stanowi art. 196 § 1 i 2 Kodeksu cywilnego:

W świetle art. 46 § 1 Kodeksu cywilnego:

Zatem, na podstawie definicji zawartej w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie nieruchomości (gruntów), jak również udziału we współwłasności nieruchomości traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Pojęcia „podatnik” i „działalność gospodarcza”, na potrzeby podatku od towarów i usług, zostały określone w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy:

Jak stanowi art. 15 ust. 2 ustawy:

Dla ustalenia, czy osoba dokonująca transakcji sprzedaży nieruchomości jest podatnikiem podatku VAT istotne jest stwierdzenie, że prowadzi ona działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Zatem, kiedy osoba fizyczna dokonuje sprzedaży swojego majątku osobistego, a czynność ta wykonywana jest okazjonalnie i nie zmierza do nadania jej stałego charakteru, nie oznacza to prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Jednocześnie wykorzystywanie składników majątku, tj. takie wykorzystywanie majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub długim okresem trwania, które polega na czerpaniu dochodów ze składnika majątku, wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej. Należy stwierdzić, że każdy, kto dokonuje czynności, które zmierzają do wykorzystania nieruchomości dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy powinien być uznany za podatnika podatku od towarów i usług.

W konsekwencji, wykorzystywanie majątku należącego do danej osoby stanowi również działalność gospodarczą, jeżeli jest dokonywane w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Podstawowym kryterium dla opodatkowania sprzedaży nieruchomości jest ustalenie, czy działanie to można uznać za wykorzystywanie majątku w sposób ciągły do celów zarobkowych, czy majątek nabyty został i faktycznie wykorzystany na potrzeby własne, czy też z przeznaczeniem do działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ustawy.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych.

„Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

W niniejszej sprawie należy również odwołać się do orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10), z którego wynika, że dostawę gruntu przeznaczonego pod zabudowę należy uznać za objętą podatkiem od wartości dodanej pod warunkiem, że transakcja ta nie stanowi jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności.

Z ww. orzeczenia wynika również, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Inaczej jest natomiast – wyjaśnił Trybunał – w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

Przyjęcie, że dana osoba fizyczna sprzedając nieruchomości działa w charakterze podatnika prowadzącego działalność gospodarczą, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czego przejawem jest taka aktywność tej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną, np. nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu zaistnienia pojedynczych z nich.

Uznanie, czy dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Z opisu sprawy wynika, że jest Pan współwłaścicielem nieruchomości zabudowanej budynkiem (Działka 1). Nabył Pan przedmiotowy udział wynoszący ½ w drodze umowy darowizny od rodziców w 1987 – budynek znajdujący się na Działce 1 był Pana rodzinnym domem. Drugim współwłaścicielem Działki 1, który swój udział nabył również w drodze darowizny, był Pana brat. Pana brat sprzedał swój udział w Nieruchomości na rzecz osoby trzeciej w 2019 r. Działka 1 w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego (MPZP) przeznaczona jest na cele zabudowy mieszkaniowej wielorodzinnej.

Od momentu nabycia w 1987 r. do chwili obecnej nie wykorzystywał Pan Działki 1 na żadne cele związane z działalnością gospodarczą. Przedmiotowy udział w Działce 1 nie został nabyty w celach prowadzenia działalności gospodarczej, ani nie były na niej podejmowane żadne działania ulepszające jej stan. Nie były też względem Nieruchomości ponoszone jakiekolwiek nakłady zwiększające jej wartość. W poprzednio obowiązującym MPZP przedmiotowa Nieruchomość przeznaczona była pod zabudowę jednorodzinną. W ramach uprzednio obowiązującego MPZP złożył Pan do Burmistrza Miasta i Gminy wniosek o zmianę MPZP poprzez zmianę przeznaczenia Nieruchomości z zabudowy jednorodzinnej na wielorodzinną. Plan ten nie został zmieniony, ponieważ uchwalono nowy MPZP dla tego terenu. W dniu nabycia udziału w Działce 1, w drodze darowizny, nie analizował Pan kwestii jej dalszego przeznaczenia, tj. przeznaczenia na cele prywatne, czy też zamiaru jej sprzedaży.

Wraz z drugim współwłaścicielem Działki 1 nabył Pan dodatkowo sąsiednią nieruchomość w drodze umowy sprzedaży zawartej w 2020 r. (Działka 2). Działka 2 jest analogicznie jak Działka 1 objęta MPZP, w którym przeznaczona jest na cele zabudowy mieszkaniowej wielorodzinnej. W 2022 r. Złożył Pan wniosek do projektu MPZP w gminie, w którym zwrócił się z prośbą o zmianę przeznaczenia terenu poprzez podniesienie dopuszczalnej wysokości budynku wielorodzinnego do (…) m (obecnie (…) m). Do dnia dzisiejszego przedmiotowy wniosek nie został rozpoznany.

Przez cały okres posiadania Działki 1 i Działki 2, tj. od momentu ich nabycia aż do momentu ich planowanej sprzedaży, nie wykorzystywał Pan i w żaden sposób nie wykorzystuje ww. działek zarówno dla celów osobistych, jak i prowadzenia działalności gospodarczej; nie były i nie są udostępniane osobom trzecim na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze. Nie zamierza Pan udzielić nabywcy zgody/upoważnienia/pełnomocnictwa w celu występowania w Jego imieniu w sprawach dotyczących przedmiotowych działek. Nie podejmował Pan i nie zamierza podejmować przed transakcją sprzedaży jakichkolwiek czynności zmierzających do podniesienia wartości Działek 1 i 2. Nie podejmował jakichkolwiek działań marketingowych w zakresie obrotu nieruchomościami, zainteresowani nabyciem działek samodzielnie zgłosili się do Pana z propozycją zakupu.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy, Pana wątpliwości dotyczą ustalenia, czy sprzedaż udziałów w Działce 1 oraz Działce 2 na rzecz osoby fizycznej lub osoby prawnej, w tym na rzecz przedsiębiorcy - dewelopera stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, tj. czy stanie się Pan z tego tytułu podatnikiem podatku VAT.

Jak wynika z przywołanych wyżej przepisów dostawa towarów (w tym nieruchomości gruntowej) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu przez niego statusu podatnika. Warto w tym miejscu zaznaczyć, że powyższe może mieć miejsce również w odniesieniu do czynności dokonanej jednorazowo.

Dla uznania czynności za wykonywaną w ramach działalności gospodarczej nie ma bowiem znaczenia częstotliwość jej wykonywania, lecz zamiar z jakim została zrealizowana i okoliczności w jakich ją wykonano. Oznacza to, że w przedmiotowej sprawie należy przeanalizować całokształt działań jakie Pan podjął/podejmie w odniesieniu do planowanej sprzedaży działek.

Analiza sprawy w kontekście powołanych przepisów oraz wyroków TSUE z 15 września 2011 r. w sprawach C-180/10 i C-181/10 prowadzi do wniosku, że sprzedaż udziałów w Działce 1 oraz Działce 2 nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, z uwagi na brak przesłanek, aby w związku z tą transakcją uznać Pana za podatnika tego podatku.

Pomimo, że grunt spełnia definicję towaru, o którym mowa w art. 2 pkt 6 ustawy o podatku od towarów i usług, to nie można uznać, że przy dokonywaniu sprzedaży udziałów w ww. Działkach będzie Pan działał w charakterze handlowca, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy.

Z okoliczności sprawy nie wynika bowiem taka Pana aktywność, która wykraczałaby poza ramy czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. Nie podjął Pan ciągu działań, które wskazywałyby na aktywność w zakresie obrotu nieruchomościami takich jak: uzbrojenie terenu, ogrodzenie działek, wytyczenie dróg wewnętrznych, nie starał się Pan o doprowadzenie mediów, ani nie prowadził i nie prowadzi działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przedmiotowe działki nie były i nie są udostępniane osobom trzecim na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze. Działki gruntu nie były i nie są przez Pana wykorzystywane na potrzeby prowadzenia działalności gospodarczej. Wszystko to oznacza, że posiadane przez Pana udziały w Działkach nie były i nie są dla Pana źródłem uzyskiwania korzyści majątkowych i że nie zaangażował Pan środków podobnych do tych, jakie wykorzystują podmioty zajmujące się profesjonalnie obrotem nieruchomościami, o których mowa we wskazanym orzeczeniu w sprawach C-180/10 i C-181/10, tj. nie wykazał Pan aktywności w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalnej do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem.

W przedmiotowej sprawie zatem, sprzedaż udziałów w Działce 1 oraz Działce 2 nie będzie stanowiła działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT, gdyż brak jest przesłanek świadczących o takiej Pana aktywności w przedmiocie zbycia ww. działek, która to aktywność byłaby porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem (brak przesłanek zawodowego – stałego i zorganizowanego charakteru takiej działalności). Planując sprzedaż skorzysta Pan z przysługującego prawa do rozporządzania własnym majątkiem, która to czynność oznacza działanie w sferze prywatnej, do której unormowania ustawy o podatku od towarów i usług nie mają zastosowania.

W konsekwencji, brak jest tu przesłanek pozwalających uznać, że dokonując sprzedaży ww. działek wystąpi Pan w charakterze podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy.

Tym samym sprzedaż przez Pana udziałów w Działce 1 oraz Działce 2 nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, o której mowa w art. 5 ust. 1 ustawy.

Pana stanowisko jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, obowiązującego w dniu wydania interpretacji indywidualnej.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Pan do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).