Interpretacja indywidualna w zakresie prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur związanych z realizacją projektu pn. „(…)” polegającego na termomodernizacji budynków Szkoły Podstawowej w (…) i Ochotniczej Straży Pożarnej w (…).

Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

26 lipca 2024 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur związanych z realizacją projektu pn. „(…)” polegającego na termomodernizacji budynków Szkoły Podstawowej w (…) i Ochotniczej Straży Pożarnej w (…).

Wniosek został przez Państwa uzupełniony – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 30 września 2024 r.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Gmina (…) jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Gmina (…) złożyła projekt nr (…) pn. „(…)” w naborze o dofinansowanie w ramach (…).

Projekt zakłada kompleksową termomodernizację budynków użyteczności publicznej (oświatowego i Ochotniczej Straży Pożarnej) w gminie (…), z zastosowaniem OZE. Gmina (…) planuje realizację przedsięwzięcia w formule „zaprojektuj i wybuduj”. Na podstawie opracowanego projektu zostaną uzyskane stosowne decyzje umożliwiające realizację przedmiotowego przedsięwzięcia.

Projekt obejmuje termo-energomodernizację budynku:

1. Szkoły Podstawowej w (…) (dalej: SP (…)) – ocieplenie ścian zewnętrznych, ocieplenie stropów, wymiana części solarki okiennej i drzwiowej, wymiana źródła ciepła, wykonanie instalacji fotowoltaicznej, montaż magazynu energii.

2. Ochotniczej Straży Pożarnej w (…) (dalej: OSP (…)) – ocieplenie ścian zewnętrznych i stropu, wymiana stolarki okiennej i drzwiowej zewnętrznej, wymiana źródła ciepła, wykonanie instalacji fotowoltaicznej, montaż magazynu energii.

Zadanie obejmuje również działania informacyjno-promocyjne informujące opinię publiczną o uzyskanym dofinansowaniu z (…).

Poza zakresem dofinansowanym, w ramach przedmiotowego zadania wykonane będzie:

1. dla budynku SP (…) – skucie istniejącego tynku ścian i zastąpienie go tynkiem ciepłochronnym wraz z pomalowaniem, renowacja drzwi wejściowych wraz z futrynami.

2. dla budynku OSP (…) – wymiana pokrycia dachowego wraz z deskowaniem, orynnowaniem i płotkami śniegowymi.

Właścicielem budynków oraz działek, na których będzie realizowane zadanie jest Gmina (…). Powstała w wyniku realizacji projektu infrastruktura zostanie nieodpłatnie przekazana na podstawie umów użyczenia odpowiednio SP (…) oraz OSP (…).

Budynki użyteczności publicznej są wykorzystywane do zadań własnych, o których mowa w art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym:

- art. 7 pkt 8 edukacji publicznej (dotyczy budynku SP (…)),

- art. 7 pkt. 14 porządku publicznego i bezpieczeństwa obywateli oraz ochrony przeciwpożarowej i przeciwpowodziowej.

Efekty realizowanego projektu będą wykorzystywane przez Gminę do działalności gospodarczej jak i do celów innych niż działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Gmina (…) będzie wykorzystywała towary i usługi związane z realizacją projektu do czynności opodatkowanych podatkiem VAT oraz niepodlegającym opodatkowaniu podatkiem VAT.

Gmina będzie wykorzystywała efekty projektu w części dotyczącej budynku SP (…) do czynności opodatkowanych podatkiem VAT oraz do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT. Wydatki, które zostaną poniesione służyć będą zarówno sprzedaży opodatkowanej VAT (wynajmy hali sportowej, dzierżawa sklepiku szkolnego) oraz działalności edukacyjnej niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT. Przypisanie wydatków na towary i usługi w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe, w bieżącym roku SP (…) do odliczania podatku naliczonego stosuje prewspółczynnik na poziomie 1%.

W części dotyczącej budynku OSP (…) efekty projektu nie będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem VAT (budynek nie jest wykorzystywany do działalności gospodarczej, realizowane są zadania własne przewidziane ustawą o samorządzie gminnym Dz. U. 2021 poz. 1372 ze zm.).

Faktury dokumentujące wydatki poniesione w związku z realizacją projektu będą wystawiane na Gminę (…).

Wniosek uzupełnili Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 30 września 2024 r.

Ad. 1) Gmina (…) w związku z zakupem i montażem instalacji OZE na potrzeby budynku użyteczności publicznej, tj.: Szkoły Podstawowej (…) będzie prosumentem energii odnawialnej, w rozumieniu art. 2 pkt 27a ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. oodnawialnych źródłach energii (t.j. dz. U. z 2023 r. poz. 1361.

Gmina (…) w związku z zakupem i montażem instalacji OZE na potrzeby budynku użyteczności publicznej, tj.: Ochotniczej Straży Pożarnej (…) nie będzie prosumentem energii odnawialnej, w rozumieniu art.2 pkt 27a ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii (t.j. dz. U. z 2023 r. poz. 1361).

Ad. 2) Instalacje fotowoltaiczne będą stanowiły mikroinstalacje w rozumieniu art. 2 pkt 19 ustawy o odnawialnych źródłach energii.

Ad. 3) W związku z montażem instalacji fotowoltaicznej Gmina zawrze umowę z przedsiębiorstwem energetycznym dla budynku Szkoły Podstawowej (…). Dla instalacji zamontowanej na budynku Ochotniczej Straży Pożarnej umowę z przedsiębiorstwem energetycznym zawrze Ochotnicza Straż Pożarna (…).

Ad. 4) Zasady rozliczania wyprodukowanej energii elektrycznej z instalacji fotowoltaicznej będą zgodne z ustawą o odnawialnych źródłach energii, a warunki zostaną określone przez przedsiębiorstwo energetyczne wyłonione w postępowaniu przetargowym organizowanym przez grupę zakupową.

Ad. 5) Warunki umowy zostaną określone przez przedsiębiorstwo energetyczne wyłonione w postępowaniu przetargowym organizowanym przez grupę zakupową.

Ad. 6) W związku z instalacją paneli fotowoltaicznych Gmina oraz Ochotnicza Straż Pożarna w (…) nie będzie korzystać z rozliczenia ilości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej wobec ilości energii elektrycznej pobranej z tej sieci w oparciu o art. 4 ust. 1 ustawy o odnawialnych źródłach energii.

Ad. 8) W związku z instalacją paneli fotowoltaicznych Gmina oraz Ochotnicza Straż Pożarna (…) nie będzie korzystać z rozliczenia ilości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej wobec wartości energii elektrycznej pobranej z tej sieci w oparciu o art. 4 ust. 1a pkt 2 ustawy o odnawialnych źródłach energii.

Ad. 10) W przypadku wystąpienia nadwyżki energii elektrycznej wyprodukowanej przez instalacje fotowoltaiczną i wprowadzonej do sieci wobec ilości energii elektrycznej pobranej z tej sieci:

a) Gmina oraz Ochotnicza Straż Pożarna (…) nie będzie mogła wykorzystać jej w późniejszym terminie;

b) niewykorzystana w określonym terminie nadwyżka będzie „przepadać”.

Pytanie

Czy Gmina (…) realizując przedmiotowy projekt będzie miała prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur związanych z realizacją projektu

Państwa stanowisko w sprawie

Gmina (…) realizując projekt pn. „(…)” stoi na stanowisku, że będzie miała prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur związanych z realizacją projektu.

Stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku VAT określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług. Prawo powyższe przysługuje, gdy spełnione zostaną ustawowe warunki, tj.:

- odliczenia dokonuje podatnik VAT,

- towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

Z analizy powyższego przepisu wynika, że w omawianym przypadku tj. termo-energomodernizacji budynków użyteczności publicznej, Gmina (…) będzie występowała w charakterze podatnika a nabyte towary i usługi w ramach projektu będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych VAT oraz niepodlegających VAT.

W związku z powyższym stosownie do art. 86 ust. 2a w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. i art. 8 ust. 2 oraz celów o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określania proporcji”.

Zatem mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz opis sprawy Gmina stoi na stanowisku, że ma prawo do odliczenia części podatku naliczonego wyłącznie w zakresie, w jakim towary i usługi będą służyły do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT, z zastosowaniem proporcji wyliczanej na podstawie art. 86 ust. 2a i następne ustawy o podatku od towarów i usług.

Reasumując Gmina (…) będzie miała prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur związanych z realizacją projektu na poziomie prewspółczynnika 1% (w roku bieżącym) tylko dla części dotyczącej budynku SP (…).

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej „ustawą” lub „ustawą o VAT” w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

W świetle art. 88 ust. 4 ustawy obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony, są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku VAT, w jakiej towary te (usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności nieopodatkowanych podatkiem VAT.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych. Obowiązkiem podatnika jest przypisanie konkretnych wydatków do określonego rodzaju sprzedaży, z którymi wydatki te są związane. Podatnik ma obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. alokacji podatku.

Wyrażoną w art. 86 ust. 1 ustawy generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego uzupełniają regulacje zawarte w art. 86 ust. 2a ustawy i następne oraz art. 90 ustawy.

Zgodnie z art. 86 ust. 2a ustawy w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

W myśl art. 86 ust. 2b ustawy sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

 1. zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz

 2. obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Przepis art. 86 ust. 2c ustawy przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności następujące dane:

 1. średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w ramach działalności gospodarczej i poza tą działalnością;

 2. średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą działalnością;

 3. roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika działalności innej niż gospodarcza;

 4. średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej i poza tą działalnością.

Zgodnie z art. 86 ust. 2d ustawy w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje się dane za poprzedni rok podatkowy.

Na podstawie art. 86 ust. 2g ustawy proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a, 10 i 10c-10g stosuje się odpowiednio.

W myśl art. 86 ust. 22 ustawy Minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia, określić w przypadku niektórych podatników sposób określenia proporcji uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego sposobu określenia proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzenia działalności przez niektórych podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego.

Na podstawie powyższej delegacji zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (t.j. Dz. U. z 2021 r. poz. 999), zwane dalej „rozporządzeniem”.

Zgodnie z § 1 pkt 1 i 2 rozporządzenia, rozporządzenie:

 1. określa w przypadku niektórych podatników sposób określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć, zwany dalej „sposobem określenia proporcji”;

 2. wskazuje dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem sposobu określenia proporcji.

Podatnikami, do których odnoszą się przepisy zawarte w rozporządzeniu, są jednostki samorządu terytorialnego, samorządowe instytucje kultury, państwowe instytucje kultury, uczelnie publiczne, instytuty badawcze.

Przy czym należy zauważyć, ze w ww. art. 86 ust. 2g ustawy znajduje się odwołanie m.in. do art. 90 ust. 10 ustawy, zgodnie z którym w przypadku gdy proporcja określona zgodnie z ust. 2-8:

 1. przekroczyła 98% oraz kwota podatku naliczonego niepodlegająca odliczeniu, wynikająca z zastosowania tej proporcji, w skali roku, była mniejsza niż 10 000 zł – podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 100%;

 2. nie przekroczyła 2% – podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 0%.

Na zakres prawa do odliczenia w sposób bezpośredni wpływa również pojmowanie statusu danego podmiotu jako podatnika podatku od towarów i usług wykonującego czynności opodatkowane. Tylko podatnik w rozumieniu art. 15 ustawy, ma prawo do odliczenia podatku naliczonego. Co do zasady status podatnika związany jest z prowadzeniem przez dany podmiot działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

Według zapisu art. 15 ust. 1 ustawy podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Na mocy art. 15 ust. 2 ustawy działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Jak stanowi art. 15 ust. 6 ustawy nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej – (Dz. Urz. UE.L. Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, ze zm.), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże w przypadku gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

W każdych okolicznościach podmioty prawa publicznego są uważane za podatników w związku z czynnościami określonymi w załączniku I, chyba że niewielka skala tych działań sprawia, że mogą być one pominięte.

Z powołanych przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego nie są podatnikami podatku od towarów i usług w związku z realizacją zadań, które podejmują jako podmioty prawa publicznego, nawet jeśli pobierają z tego tytułu należności, opłaty lub składki. Podmioty te są natomiast podatnikami podatku od towarów i usług w przypadku wykonywanych przez nie czynności na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Jak wynika z powyższego, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter wyłącznie podmiotowo-przedmiotowy.

W świetle wskazanych unormowań jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku od towarów i usług występować mogą w dwoistym charakterze:

- podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich odrębnymi przepisami prawa, oraz

- podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na postawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Wyłączenie z opodatkowania podatkiem VAT jednostek samorządu terytorialnego jest możliwe tylko wtedy, gdy wykonują one czynności w ramach przypisanych im specyficznych zadań i funkcji samorządowych (publicznych) i tylko w odniesieniu do tych czynności, które nie są wykonywane na podstawie zawartych przez gminę umów cywilnoprawnych.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 609 ze zm.) gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Jak wynika z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 8 i pkt 14 ustawy o samorządzie gminnym zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy:

  8) edukacji publicznej.

14) porządku publicznego i bezpieczeństwa obywateli oraz ochrony przeciwpożarowej i przeciwpowodziowej, w tym wyposażenia i utrzymania gminnego magazynu przeciwpowodziowego;

Realizacja tych zadań następować może także w drodze dostawy towarów i świadczenia usług w rozumieniu art. 7 i art. 8 ustawy (w zakresie dostaw i usług co do zasady odpłatnych). Gmina, w celu wypełnienia nałożonych na nią zadań, organizuje warunki dla innych podmiotów bądź bezpośrednio uczestniczy w obrocie gospodarczym.

Z opisu sprawy wynika, że są Państwo zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług i zamierzają zrealizować zadanie pn. „(…)”. Projekt obejmuje termo-energomodernizację budynku Szkoły Podstawowej (…) oraz budynku Ochotniczej Straży Pożarnej (…). Powstała w wyniku realizacji projektu infrastruktura zostanie nieodpłatnie przekazana na podstawie umów użyczenia odpowiednio SP (…) oraz OSP (…). Budynki użyteczności publicznej są wykorzystywane do zadań własnych.

Instalacje fotowoltaiczne będą stanowiły mikroinstalacje w rozumieniu art. 2 pkt 19 ustawy o odnawialnych źródłach energii.

W związku z zakupem i montażem instalacji OZE na potrzeby budynku użyteczności publicznej, tj.: Ochotniczej Straży Pożarnej (…) nie będą Państwo prosumentem energii odnawialnej. Natomiast w związku z montażem instalacji fotowoltaicznej będą Państwo zawierali umowę z przedsiębiorstwem energetycznym dla budynku Szkoły Podstawowej w (…). W przypadku wystąpienia nadwyżki energii elektrycznej wyprodukowanej przez instalacje fotowoltaiczną i wprowadzonej do sieci wobec ilości energii elektrycznej pobranej z sieci, Państwo oraz Ochotnicza Straż Pożarna (…) nie będzie mogła wykorzystać jej w późniejszym terminie, a niewykorzystana w określonym terminie nadwyżka będzie „przepadać”.

W części dotyczącej budynku OSP (…) efekty projektu nie będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Z kolei efekty projektu w części dotyczącej budynku SP (…) będą Państwo wykorzystywali do czynności opodatkowanych podatkiem VAT oraz do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT. Wydatki, które zostaną poniesione służyć będą zarówno sprzedaży opodatkowanej VAT (wynajmy hali sportowej, dzierżawa sklepiku szkolnego) oraz działalności edukacyjnej niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT. Przypisanie wydatków na towary i usługi w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe, w bieżącym roku do odliczania podatku naliczonego stosują Państwo prewspółczynnik na poziomie 1%.

Faktury dokumentujące wydatki poniesione w związku z realizacją projektu będą wystawiane na Państwa.

Odnosząc się do kwestii prawa do odliczenia podatku VAT w związku z realizacją ww. projektu w zakresie budynku OSP (…) należy stwierdzić, że warunki uprawniające do odliczenia nie zostaną spełnione, bowiem – jak wynika z opisu sprawy – realizując inwestycję w tym zakresie, będą Państwo wykonywać zadania własne, nałożone na Państwa przepisami ustawy o samorządzie gminnym. Zatem realizując to zadanie nie będą Państwo działać w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, lecz jako organ władzy publicznej, w zakresie zadań własnych nałożonych odrębnymi przepisami prawa, w ramach czynności publicznoprawnych. Jednocześnie wskazali Państwo, że efekty projektu nie będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Zatem w analizowanej sytuacji podstawowe warunki uprawniające do odliczenia podatku naliczonego w zakresie realizacji projektu w OSP (…) nie zostaną spełnione. Tym samym w odniesieniu do wydatków związanych z realizacją zadania w tej części – na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy – nie będą mieli Państwo możliwości odliczenia podatku VAT.

Z kolei w odniesieniu do budynku SP (…) wskazać należy, że rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego czynnego podatnika podatku VAT w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Jak wyżej wskazano, odliczyć można w całości podatek naliczony, który jest związany z czynnościami opodatkowanymi podatnika. Wskazana zasada wyłącza tym samym możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających opodatkowaniu VAT. Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności nieopodatkowanych podatkiem VAT.

Podatnik w celu odliczenia podatku naliczonego, w pierwszej kolejności ma obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji.

Jeżeli takie wyodrębnienie jest możliwe, podatnikowi, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej. Brak jest natomiast takiego prawa w stosunku do podatku naliczonego związanego z zakupem towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności niepodlegających temu podatkowi oraz zwolnionych z opodatkowania.

Jak Państwo wskazali, efekty projektu w części dotyczącej budynku SP (…) będą Państwo wykorzystywali do czynności opodatkowanych podatkiem VAT oraz do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, jednak nie będzie istniała możliwość przyporządkowania kwot podatku naliczonego do poszczególnych rodzajów czynności. Proporcja dla Szkoły ustalona zgodnie z art. 86 ust. 2a-2c i ust. 22 ustawy, wyliczona według wzoru z rozporządzenia Ministra Finansów, kształtuje się na poziomie 1%.

W związku z powyższym skoro w okolicznościach niniejszej sprawy – nie będą Państwo w stanie przyporządkować kwoty podatku naliczonego wynikającego z nabycia towarów i usług związanych z realizacją projektu w części dotyczącej budynku SP (…) do poszczególnych rodzajów czynności, a wydatki będą służyły zarówno do celów działalności gospodarczej (czynności opodatkowane podatkiem VAT), jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem VAT), to będą Państwo zobowiązani do obliczenia podatku naliczonego przypisanego do działalności gospodarczej zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 86 ust. 2a i następne ustawy, z uwzględnieniem przepisów rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r.

Przy czym należy mieć na uwadze, że zgodnie z powołanym wyżej art. 90 ust. 10 pkt 2 ustawy, jeżeli proporcja nie przekroczy 2% podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 0% i nie dokonywać odliczeń podatku naliczonego. Zasada ta – z uwagi na treść art. 86 ust. 2g ustawy – ma również zastosowanie do proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy. Nie oznacza to jednak, że wskaźnik poniżej 2% (w Państwa przypadku 1%) pozbawia podatnika prawa do odliczenia podatku naliczonego z zastosowaniem wyliczonej proporcji. W powyższej sytuacji podatnik ma bowiem prawo wyboru, czy będzie dokonywał odliczania w oparciu o wyliczoną proporcję, czy też uzna, że proporcja ta wynosi 0% i nie będzie odliczał podatku naliczonego.

Zatem, w świetle przytoczonych przepisów, jeżeli wyliczona przez Państwa proporcja na podstawie art. 86 ust. 2a i następne ustawy oraz rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. kształtuje się na poziomie 1% to w związku z realizacją ww. projektu w części dotyczącej Szkoły Podstawowej w (…) będzie przysługiwało Państwu prawo do odliczenia części podatku naliczonego wyłącznie w zakresie, w jakim towary i usługi będą służyły do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Tym samym u Państwa stanowisko, w myśl którego będą mieli Państwo prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur związanych z realizacją projektu na poziomie prewspółczynnika 1%, tylko dla części dotyczącej budynku SP (…) jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Zaznacza się, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Państwo ponoszą ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu sprawy. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem sprawy podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem sprawy i zastosujecie się Państwo do interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

   - w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA),

albo

   - w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.