Prawo do odliczenia części podatku naliczonego z faktur VAT dokumentujących wydatki inwestycyjne oraz wydatki bieżące związane z infrastrukturą wodociągową, obliczonej według udziału procentowego, w jakim przedmiotowa infrastruktura wykorzystywana jest/będzie do wykonywania działalności gospodarczej i czy w takim przypadku prawidłowym będzie zastosowanie klucza odliczenia wyliczonego według udziału liczby metrów sześciennych wody dostarczonej do Odbiorców zewnętrznych (czynności opodatkowane VAT) w liczbie metrów sześciennych wody dostarczonej ogółem (tj. do Odbiorców zewnętrznych i Odbiorców wewnętrznych), Prawo do odliczenia części podatku naliczonego z faktur VAT dokumentujących wydatki inwestycyjne oraz wydatki bieżące związane z infrastrukturą kanalizacyjną, obliczonej według udziału procentowego, w jakim przedmiotowa infrastruktura wykorzystywana jest/będzie do wykonywania działalności gospodarczej i czy w takim przypadku prawidłowym będzie zastosowanie klucza odliczenia wyliczonego według udziału liczby metrów sześciennych odprowadzonych od Odbiorców zewnętrznych ścieków (czynności opodatkowane VAT) w liczbie metrów sześciennych odprowadzonych ścieków ogółem (od Odbiorców zewnętrznych oraz Odbiorców wewnętrznych).

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

2 sierpnia 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 2 sierpnia 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie:

-    prawa do odliczenia części podatku naliczonego z faktur VAT dokumentujących wydatki inwestycyjne oraz wydatki bieżące związane z infrastrukturą wodociągową, obliczonej według udziału procentowego, w jakim przedmiotowa infrastruktura wykorzystywana jest/będzie do wykonywania działalności gospodarczej i czy w takim przypadku prawidłowym będzie zastosowanie klucza odliczenia wyliczonego według udziału liczby metrów sześciennych wody dostarczonej do Odbiorców zewnętrznych (czynności opodatkowane VAT) w liczbie metrów sześciennych wody dostarczonej ogółem (tj. do Odbiorców zewnętrznych i Odbiorców wewnętrznych),

-    prawa do odliczenia części podatku naliczonego z faktur VAT dokumentujących wydatki inwestycyjne oraz wydatki bieżące związane z infrastrukturą kanalizacyjną, obliczonej według udziału procentowego, w jakim przedmiotowa infrastruktura wykorzystywana jest/będzie do wykonywania działalności gospodarczej i czy w takim przypadku prawidłowym będzie zastosowanie klucza odliczenia wyliczonego według udziału liczby metrów sześciennych odprowadzonych od Odbiorców zewnętrznych ścieków (czynności opodatkowane VAT) w liczbie metrów sześciennych odprowadzonych ścieków ogółem (od Odbiorców zewnętrznych oraz Odbiorców wewnętrznych).

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 26 sierpnia 2024 r. (wpływ 26 sierpnia 2024 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Gmina jest jednostką samorządu terytorialnego i wykonuje swoje zadania zgodnie z ustawą z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 40). Gmina jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT i składa deklaracje VAT-7. Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym zadania własne Gminy obejmują m. in. sprawy wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych. Gmina jest właścicielem infrastruktury wodociągowej, przy pomocy, której Gmina prowadzi przede wszystkim działalność gospodarczą, polegającą na zbiorowym zaopatrzeniu w wodę. Gmina świadczy usługi w zakresie dostawy wody/odprowadzania ścieków na rzecz mieszkańców, przedsiębiorców i instytucji (dalej łącznie: Odbiorcy zewnętrzni) oraz dostarcza wodę/odbiera ścieki w Jednostkach organizacyjnych Gminy oraz w innych miejscach wykorzystywanych do realizacji zadań własnych Gminy (dalej: odbiorcy wewnętrzni). Do realizacji powyższych zadań służy posiadania przez Gminę infrastruktura wodociągowa i kanalizacyjna.

W strukturze organizacyjnej Gminy nie funkcjonuje zakład budżetowy ani jednostka budżetowa, której Gmina powierzyła techniczne wykonywanie czynności związane z działalnością wodociągową.

Działalność tą Gmina wykonuje samodzielnie, poprzez wydzielony Wydział urzędu obsługującego Gminę (Wydział….). Gmina posiada infrastrukturę wodociągową w każdej miejscowości gminy, natomiast infrastrukturę kanalizacyjną tylko w dwóch miejscowościach: X i  Y. Dodatkowo za pośrednictwem Wydziału Gmina świadczy usługi odbioru ścieków komunalnych realizowaną za pomocą beczki asenizacyjnej.

W związku z wykorzystaniem infrastruktury wodociągowej i kanalizacyjnej do dostawy wody/odbioru ścieków Gmina ponosi/ponosić będzie również liczne wydatki związane z bieżącym utrzymaniem infrastruktury, tj. na remonty, materiały, energię elektryczną, okresowe przeglądy, badania biologiczno-chemiczne wody. Wydatki te ponoszone są przez Gminę regularnie.

Wydatki bieżące objęte zakresem przedstawionego we wniosku pytania stanowią wydatki bezpośrednio i wyłącznie związane z infrastrukturą wodociągową i kanalizacyjną. Gmina ponosi liczne wydatki związane z realizacją projektów inwestycyjnych dotyczących infrastruktury wodociągowej i kanalizacyjnej (dalej wydatki inwestycyjne).

W szczególności, Gmina będzie realizowała inwestycje pn.: ….. oraz…..

Tego typu inwestycje są/mogą być finansowane zarówno ze środków własnych Gminy, jak i ze środków pozyskanych ze źródeł zewnętrznych, aczkolwiek VAT nie jest/nie będzie w tym wypadku wydatkiem kwalifikowanym.

Przy pomocy infrastruktury wodociągowej i kanalizacyjnej Gmina świadczy głównie odpłatne usługi dostarczania wody i odprowadzania ścieków na rzecz Odbiorców zewnętrznych. Również infrastruktura, która jest w obecnej chwili rozbudowywana, będzie wykorzystywana przez Gminę w celu świadczenia odpłatnych usług dostarczania wody i odprowadzania ścieków na rzecz Odbiorców zewnętrznych. Zatem gminna infrastruktura wodociągowa i kanalizacyjna jest/będzie wykorzystywana do czynności, które głownie podlegają opodatkowaniu VAT i jednocześnie nie korzystają ze zwolnienia z tego podatku. Przedmiotowa infrastruktura jest/ będzie również w niewielkim zakresie wykorzystywana przez gminę na własne potrzeby, tj. na potrzeby funkcjonowania jednostek organizacyjnych Gminy.

Ponadto, woda jest/będzie wykorzystywana do celów technologicznych związanych ze świadczonymi przez gminę usługami (w szczególności woda jest wykorzystywana przez Gminę w procesie uzdatniania wody) oraz może być wykorzystywana w celach przeciwpożarowych, jak również w innych miejscach wykorzystywanych do realizacji zadań własnych Gminy. Jest to wykorzystanie infrastruktury wodociągowej i kanalizacyjnej dla potrzeb Odbiorców wewnętrznych i w ocenie Gminy stanowi ono czynność niepodlegającą VAT. Dla potrzeb niniejszego wniosku dalej cała infrastruktura wodociągowa i kanalizacyjna wykorzystywana przez Gminę zarówno dla potrzeb Odbiorców zewnętrznych, jak i Odbiorców wewnętrznych, włączając w to przywołane powyżej projekty inwestycyjne, określana będzie jako: Infrastruktura.

W przypadku wydatków bieżących i Wydatków inwestycyjnych związanych z Infrastrukturą Gmina nie potrafi dokonać ich jednoznacznego przyporządkowania do poszczególnych rodzajów) prowadzonej działalności, tj. do czynności opodatkowanych VAT (świadczenie usług dostawy wody/odprowadzania ścieków na rzecz Odbiorców zewnętrznych) lub pozostających poza zakresem regulacji ustawy o VAT (dostawca wody/odbiór ścieków od Odbiorców wewnętrznych).

Zdaniem Gminy, przyporządkowania tego dokonać można wyłącznie przy zastosowaniu odpowiedniej proporcji odliczenia. Gmina wykorzystuje infrastrukturę wyłącznie do dostaw wody/odbioru ścieków. Infrastruktura nie jest wykorzystywana w żaden inny sposób. Zważywszy na charakter wykorzystania, jest ono w pełni mierzalne tj. Gmina rozlicza je według ilości metrów sześciennych dostarczonej wody/odebranych ścieków (w tym za pomocą beczki asenizacyjnej). Dotyczy to zarówno świadczeń na rzecz Odbiorców zewnętrznych, jak i Odbiorców wewnętrznych. W obu tych przypadkach Gmina jest w stanie wskazać, ile metrów sześciennych wody/ścieków dostarczono/odebrani z wykorzystaniem infrastruktury na potrzeby Odbiorców zewnętrznych, a ile na potrzeby Odbiorców wewnętrznych. Zgodnie z powszechnie przyjętym podejściem dla potrzeb rozliczania zużycia ścieków (dotyczy odbiorców podłączonych do kanalizacji) przyjmuje się, że zużycie ścieków równe jest zużyciu wody, co oznacza, że w budynkach korzystających zarówno z dostaw wody, jak i usług odbioru ścieków wskazanie wodomierza rejestruje zarówno zużycie wody, jak i ścieków (są to te same wartości). Natomiast ilość ścieków odebranych samochodem asenizacyjnym mierzona jest każdorazowo przy odbiorze ścieków oraz przy zrzucie do oczyszczalni ścieków.

W zakresie zużycia wody na cele technologiczne - zużycie wody na cele technologiczne związane jest zarówno czynnościami świadczonymi na rzecz Odbiorców Zewnętrznych (czynności opodatkowanymi VAT) jak i Odbiorców Wewnętrznych (czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu VAT). Gmina wskazuje, że wykorzystanie wody do celów technologicznych nie wpływa w żadnym stopniu na sposób wyliczenia prewspółczynnika, bowiem ani nie zwiększa licznika ani mianownika, gdyż woda ta służy zarówno działalności opodatkowanej VAT (Odbiorcy zewnętrzni), jak i działalności niepodlegającej opodatkowaniu VAT (Odbiorcy wewnętrzni), dokładnie w takim stopniu, jaki odpowiada udziałowi wody zużytej na cele opodatkowane podatkiem VAT w sumie zużycia na cele opodatkowane podatkiem VAT i niepodlegające opodatkowaniu VAT. Powyższe wynika z faktu, że jest to zużycie techniczne, które jest niezbędne do realizacji czynności z wykorzystaniem Infrastruktury, niezależnie od tego kto jest odbiorcą czynności.

Powyższe podejście jest tożsame z dotychczasowymi interpretacjami Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej np. pismo z dnia 16 stycznia 2020 r. o sygn. 0111-KDIB3-2.4012.757.2019.1.AZ, gdzie stanowisko Gminy co do odliczania VAT według udziału rocznego obrotu z transakcji opodatkowanych w całkowitym rocznym obrocie Gminy z działalności w zakresie wodociągów i kanalizacji, uznano za prawidłowe. W interpretacji tej Dyrektor KIS stwierdza: „Gmina zaznacza, iż na potrzeby kalkulacji prewspólczynnika obrotowego pomija się dokonywane w ramach zużycia własnego Gminy wykorzystanie wody na cele technologiczne tj. głownie na potrzeby funkcjonowania zbiorników wyrównawczych uzdatniających wodę trafiającą następnie do sieci wodociągowe). Powyższe wynika z faktu, iż zużywana w ten sposób woda jest niezbędna dla prawidłowego funkcjonowania całości Infrastruktury wodociągowej, a tym samym, pośrednio służąc dostarczaniu wody zarówno na rzecz odbiorców zewnętrznych jak i wewnętrznych, wykazuje związek z działalnością opodatkowaną Gminy na takim samym poziomie jak ww. infrastruktura ogółem. (...) Na potrzeby kalkulacji prewspółczynnika obrotowego w zakresie odprowadzania ścieków również pomijane jest ich ewentualne zużycie na cele technologiczne (analogicznie jak w zakresie wykorzystania wody)”.

Woda na cele przeciwpożarowe - w Państwa ocenie wydatki na cele działalności związanej z ochrona przeciwpożarową mieszczą się w zakresie zadań własnych Gminy wynikających z art. 7 ust. 1 pkt 14 ustawy z dnia 8 marca 1990 r o samorządzie gminnym (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 609 z późn. zm.), zgodnie z którym zadanie własne Gminy obejmuje m.in. sprawy ochrony przeciwpożarowej. Zatem, zdaniem Gminy zużycie wody na cele przeciwpożarowe jest zużyciem wody na cele czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT (tj. jako zużycie na rzecz odbiorców wewnętrznych). Takie zużycie jest uwzględniane w opisanym sposobie określenia proporcji. Niemniej, Gmina podkreśla, że zużycie wody z hydrantów na cele przeciwpożarowe jest incydentalne i marginalne względem zużycia wody dostarczanej na rzecz odbiorców Zewnętrznych i Odbiorców wewnętrznych.

Liczba metrów sześciennych dostarczanej wody/odprowadzanych ścieków na rzecz Odbiorców zewnętrznych w roku 2023 wyniosła odpowiednio dla:

-wody: ok. …. zł m³ na podstawie wodomierzy;

-ścieków: ok … m³, w tym ….m³ na podstawie wodomierzy oraz …m³ odebranych samochodem asenizacyjnym.

Liczba metrów sześciennych dostarczonej wody/odebranych ścieków na rzecz Odbiorców wewnętrznych w roku 2023 wyniosła odpowiednio dla:

-wody: ok …. m³ na podstawie wodomierzy;

-ścieków: ok …. m³, w tym …. m³ na podstawie wodomierzy oraz ….m³ odebranych samochodem asenizacyjnym.

Uwzględniając powyższe, udział liczby metrów sześciennych dostarczanej wody do Odbiorców zewnętrznych w całkowitej liczbie metrów sześciennych dostarczonej wody z użyciem gminnej infrastruktury wodociągowej za 2023 r. wyniósł około …% (przed zaokrągleniem …%).

Z kolei udział liczby metrów sześciennych odprowadzanych ścieków od Odbiorców zewnętrznych, w całkowitej ilości metrów sześciennych odprowadzonych ścieków z użyciem gminnej infrastruktury kanalizacyjnej oraz dowiezionych samochodem asenizacyjnym za 2023 r. wyniósł około …% ( przed zaokrągleniem ….%).

W pozostałej części infrastruktura jest wykorzystywana do dostaw wody i odbioru ścieków od Odbiorców wewnętrznych. Ta część jest również wyraźnie określona na podstawie zużytych metrów sześciennych. Odpowiednio w odniesieniu do Infrastruktury wodociągowej będzie to: …% - …% = …%, a w przypadku Infrastruktury kanalizacyjnej to: …% - …% =…%. Na przestrzeni lat proporcje te mogą ulec wahaniom, niemniej jednak w każdym roku będą precyzyjnie oddawać stopień wykorzystania Infrastruktury do czynności opodatkowanych VAT i pozostałych.

Pomijając sprzedaż związaną z funkcjonowaniem Infrastruktury, obrót z działalności gospodarczej Gminy realizowany jest m.in. z następujących tytułów (dane na 2023 r.) dochody z najmu i dzierżawy składników majątkowych, wpłaty z tytułu odpłatnego zużycia prawa własności nieruchomości.

Są to największe wartościowo pozycje i nie mają one żadnego związku z wykorzystaniem Infrastruktury w rozumieniu niniejszego Wniosku.

Z kolei dochody Gminy wynikające ze sprawozdania Rb-27S za 2023 rok, stanowiące podstawę do obliczenia dochodów wykonanych urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego w rozumieniu niniejszego Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (t.j. Dz. U. z 2021 r. poz. 999); dalej: Rozporządzenie) obejmują m. in. następujące pozycje: podatek od nieruchomości, podatek rolny, udział w podatku dochodowym od osób fizycznych, część oświatowa subwencji ogólnej, część wyrównawcza subwencji ogólnej, dotacje celowe na zadania zlecone związane z realizacją świadczenia wychowawczego, dotacje celowe na zadania zlecone związane z realizacją świadczenia rodzinnego, świadczenia z funduszu alimentacyjnego oraz składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe z ubezpieczenia społecznego.

Są to największe wartościowo pozycje i nie mają one żadnego związku z wykorzystaniem Infrastruktury w rozumieniu niniejszego wniosku. Według wstępnych wyliczeń Gminy prewspółczynnik obliczony dla Urzędu Gminy w sposób przewidziany w Rozporządzeniu na podstawie danych za 2023 rok wyniósł …%.

W zakresie zużycia wody na cele technologiczne Gmina na chwilę obecną nie dokonuje pomiaru, gdyż to zużycie służy zarówno działalności opodatkowanej VAT (Odbiorcy zewnętrzni), jak i działalności nieopodatkowanej VAT (Odbiorcy wewnętrzni). W odniesieniu do wody wykorzystywanej do celów przeciwpożarowych, Gmina przyporządkowuje przedmiotowe zużycie do działalności niepodlegającej opodatkowaniu, tj. uwzględnia przedmiotowe zużycie w mianowniku proporcji opisanej we wniosku.

Zgodnie z art. 3 ustawy z dnia 7 czerwca 2001 r. o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 757) dalej: „u.z.w”) zbiorowe zaopatrzenie w wodę i zbiorowe odprowadzanie ścieków jest zadaniem własnym Gminy.

Ponadto Gmina samodzielnie lub poprzez wyznaczone jednostki zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 ustawy o zbiorowym zapatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków ustawy ma obowiązek zapewnić zdolność posiadanych urządzeń wodociągowych oraz urządzeń kanalizacyjnych do realizacji dostaw wody w wymaganej ilości i pod odpowiednim ciśnieniem oraz dostaw wody i odprowadzania ścieków w sposób ciągły i niezawodny, a także zapewnić należytą jakość dostarczanej wody i odprowadzania ścieków. W celu realizacji zadań własnych oraz spełnienia wymogów określonych w art. 3 oraz 5 u.z.w. Gmina prowadzi regularną wewnętrzną kontrolę jakości wody, tj. prowadzi badania procesów technologicznych (m.in. procesu poboru i uzdatniania wody) i przesyła wody. Przykładowo, celem technologicznym jest. m.in. płukanie filtrów na stacjach uzdatniania wody. Czynność ta jest niezbędna w celu zachowania ustawowych wymagań odnośnie jakości i ciśnienia wody.

Mając powyższe na uwadze, Gmina pragnie podkreślić, iż cele technologiczne, w tym proces uzdatniania wody są niezbędne, aby Gmina prawidłowo, odpowiednio oraz zgodnie z obowiązującymi normami mogła prawidłowo świadczyć usługi w zakresie dostawy wody i odprowadzania ścieków. Bez znaczenia pozostaje przy tym czy usługi te będą świadczone na rzecz Odbiorców zewnętrznych lub wewnętrznych. Przepisy regulujące zasady oraz wymogi prowadzenie działalności wodociągowej oraz nakazują ich stosowanie do całej działalności Gminy w tym zakresie, bez względu na rzecz jakich odbiorców dostarczana jest woda/odprowadzane ścieki. Gmina świadczy odpłatnie usługi w zakresie dostarczania wody i odbioru ścieków na rzecz Odbiorców zewnętrznych wyłącznie na podstawie umów cywilnoprawnych.

Gmina uznając, że wskazany we wniosku sposób określenia proporcji jest najbardziej reprezentatywny kierowała się przesłankami ustawowymi wynikającymi z art. 86 ust. 2b oraz 2h ustawy o VAT. W szczególności, w ocenie Gminy, jedynie prewspółczynnik metrażowy pozwala w omawianym przypadku ustalić część podatku naliczonego przypadającego wyłącznie na realizowane przez Gminę z wykorzystaniem Infrastruktury czynności opodatkowanej VAT, gdyż opiera się on na obiektywnych i precyzyjnych pomiarach zużytej wody/odebranych ścieków w ramach czynności opodatkowanych VAT (dostawa wody/odbiór ścieków do/od Odbiorców zewnętrznych).

W ten sposób przedstawiona metoda najpełniej odzwierciedla specyfikę wykonywanej przez Gminę działalności (tj. sprzedaż wody/odbiór cieków - specyfika ta polega na tym, że działalność tę mierzy się metrami sześciennymi wody/ścieków), a także specyfikę dokonywanych przez Gminę nabyć (wydatki bieżące ponoszone m.in. na budowę/remont/obsługę sieci i urządzeń wod-kan., wykorzystywane są wyłącznie dla potrzeb dostaw wody/odbioru ścieków, co determinuje sposób ustalenia zakresu prawa do odliczania VAT od takich usług i wyklucza metody przyjęte dla innych rodzajów działalności i realizowanych w ramach nich usług, które mogą być wykorzystywane w inny sposób). Inne metody wskazane w ustawie o VAT lub Rozporządzeniu nie pozwalają na to w żadnym stopniu, prowadząc do zafałszowania wysokości proporcji - nie uwzględniają one ani specyfiki działalności Gminy, ani jej nabyć w zakresie Infrastruktury, a zatem ich zastosowania w przypadku Gminy jest wykluczone.

W ocenie Gminy prewspółczynnik metrażowy zapewnia/będzie zapewniał dokonanie obniżenie kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesienie do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane przy pomocy Infrastruktury w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane VAT. Gmina pragnie wskazać, że zgodnie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego określonego we wniosku, sposób określenia proporcji dla Urzędu wskazany w Rozporządzeniu obliczany jest jako udział obrotu z działalności gospodarczej w całości dochodów wykonanych Urzędu (wpływów ustalonych i pobieranych na podstawie odrębnych ustaw), z których większość nie ma żadnego związku z wykorzystaniem Infrastruktury. Oznacza to, że proporcja ta uwzględnia wszystkie dochody realizowane przez Urząd ze wszystkich segmentów działalności jednostki, podczas gdy rodzajowo część z nich może nie mieć żadnego związku z Infrastrukturą. Innymi słowy, dochody te - poza dochodami z tytułu usług dostaw wody/odprowadzania ścieków- nie są generowane poprzez wykorzystanie Infrastruktury, ale w drodze zupełnie innych czynności (np. najmu i dzierżawy składników majątkowych, odpłatnego zbycia prawa własności nieruchomości). Nawet w tych przypadkach, gdzie infrastruktura jest w jakimś stopniu wykorzystywana przez Urząd przy okazji realizowanych przez ten podmiot czynności innych niż dostawa wody/odbiór ścieków (np. do/z Urzędu), stopień tego wykorzystania nie jest w żaden sposób odzwierciedlony poziomem realizowanych przez Urząd dochodów.

Analizując z kolei strukturę obrotu z działalności Urzędu, a więc licznika ułamka stosowanego w celu obliczenia prewspółczynnika z Rozporządzenia, należy wskazać na szereg pozycji, które nie mając związku z wykorzystaniem Infrastruktury, a tym samym przekreślają całkowicie wymogi stawiane przez art. 86 ust. 2b ustawy o VAT. Są to w szczególności przychody z tytułu najmu i dzierżawy składników majątkowych czy odpłatnego zbycia prawa własności nieruchomości.

Mając na uwadze powyższe przewidziany w Rozporządzeniu sposób określenia proporcji uwzgledniający dochody oraz obrót Urzędu ze wszystkich segmentów jego działalności, w przypadku wydatków w obszarze działalności wodociągowo-kanalizacyjnej istotnie zniekształca wartość wydatków przypadającą na działalność gospodarczą (opodatkowaną VAT), a tym samym uniemożliwiał całkowicie realizację wymogów stawianych przez art. 86 ust. 2b Ustawy o VAT. Zastosowanie proporcji z Rozporządzenia może być uzasadnione w stosunku do wydatków ogólnych, takich jak oświetlenie, ogrzewanie, zakup środków czystości, które zwykle służą całokształtowi działalności Urzędu (wszystkim realizowanym przez Urząd czynnościom). Wydatków takich nie da się przyporządkować do wybranych czynności realizowanych przez Urząd i w konsekwencji oparcie zakresu prawa do odliczenia VAT na udziale obrotu z działalności gospodarczej w ogólnych dochodach Urzędu jest uzasadnione.

Zupełnie inaczej jest w przypadku wydatków związanych z gospodarką wodno-kanalizacyjną, gdzie uwzględniając specyfikę tej działalności i nabyć z nią związanych (vide art. 86) należy oprzeć się na realnym wykorzystaniu Infrastruktury, które jest w pełni mierzalne i pozwala na obiektywne ustalenie wartości wydatków przypadających wyłącznie na działalność opodatkowaną VAT (czynności opodatkowane VAT). Proporcja z Rozporządzenia takich możliwości nie daje, gdyż opiera się na niewłaściwych danych, tj. takich, które nie uwzględniają specyfiki działalności wodno-kanalizacyjnej i specyfiki związanych z nią nabyć.

Pytania

1.  Czy w związku z wykorzystaniem przez Gminę infrastruktury wodociągowej w celu odpłatnego świadczenia usług dostarczania wody na rzecz Odbiorców zewnętrznych, jak i dostarczania wody na rzecz odbiorców wewnętrznych, Gminie przysługuje prawo do odliczenia części podatku naliczonego z faktur VAT dokumentujących Wydatki inwestycyjne oraz Wydatki bieżące związane z infrastrukturą wodociągową, obliczonej według udziału procentowego, w jakim przedmiotowa infrastruktura wykorzystywana jest/będzie do wykonywania działalności gospodarczej i czy w takim przypadku prawidłowym będzie zastosowanie klucza odliczenia wyliczonego według udziału liczby metrów sześciennych wody dostarczonej do Odbiorców zewnętrznych (czynności opodatkowane VAT) w liczbie metrów sześciennych wody dostarczonej ogółem (tj. do Odbiorców zewnętrznych i Odbiorców wewnętrznych)?

2.  Czy w związku z wykorzystaniem przez Gminę infrastruktury kanalizacyjnej w celu odpłatnego świadczenia usług odprowadzania ścieków na rzecz Odbiorców zewnętrznych, jak i odbiorców wewnętrznych, Gminie przysługuje prawo do odliczenia części podatku naliczonego z faktur VAT dokumentujących Wydatki inwestycyjne oraz Wydatki bieżące związane z infrastrukturą kanalizacyjną, obliczoną według udziału procentowego, w jakim przedmiotowa inwestycja wykorzystywana jest/będzie do wykonywania działalności gospodarczej i czy w takim przypadku prawidłowym będzie zastosowanie klucza odliczenia wyliczonego według liczby metrów sześciennych odprowadzonych od Odbiorców zewnętrznych ścieków (czynności opodatkowane VAT) w liczbie metrów sześciennych odprowadzonych ścieków ogółem (od Odbiorców zewnętrznych oraz Odbiorców wewnętrznych)?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy:

1.  W związku z wykorzystaniem przez Gminę Infrastruktury wodociągowej w celu odpłatnego świadczenia usług dostarczania wody na rzecz Odbiorców zewnętrznych, jak i dostarczania wody na rzecz odbiorców wewnętrznych, Gminie przysługuje prawo do odliczenia części podatku naliczonego z faktur VAT dokumentujących Wydatki inwestycyjne oraz Wydatki bieżące związane z infrastrukturą wodociągową, obliczonej według udziału procentowego, w jakim przedmiotowa infrastruktura wykorzystywana jest/będzie do wykonywania działalności gospodarczej i czy w takim przypadku prawidłowym będzie zastosowanie klucza odliczenia wyliczonego według udziału liczby metrów sześciennych wody dostarczonej do Odbiorców zewnętrznych (czynności opodatkowane VAT) w liczbie metrów sześciennych wody dostarczonej ogółem (tj. do Odbiorców zewnętrznych i Odbiorców wewnętrznych).

2.  W związku z wykorzystaniem przez Gminę infrastruktury kanalizacyjnej w celu odpłatnego świadczenia usług odprowadzania ścieków na rzecz Odbiorców zewnętrznych, jak i odbiorców wewnętrznych, Gminie przysługuje prawo do odliczenia części podatku naliczonego z faktur VAT dokumentujących Wydatki inwestycyjne oraz Wydatki bieżące związane z infrastrukturą kanalizacyjną, obliczoną według udziału procentowego, w jakim przedmiotowa inwestycja wykorzystywana jest/będzie do wykonywania działalności gospodarczej i czy w takim przypadku prawidłowym będzie zastosowanie klucza odliczenia wyliczonego według liczby metrów sześciennych odprowadzonych od Odbiorców zewnętrznych ścieków (czynności opodatkowane VAT) w liczbie metrów sześciennych odprowadzonych ścieków ogółem (od Odbiorców zewnętrznych oraz Odbiorców wewnętrznych).

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”. W myśl tego przepisu:

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Z cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Z uwagi na treść cytowanych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług należy zauważyć, że obowiązkiem podatnika jest przypisanie konkretnych wydatków do określonego rodzaju sprzedaży, z którymi wydatki te są związane. Podatnik ma zatem obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. alokacji podatku.

Wyrażoną w cytowanym powyżej art. 86 ust. 1 ustawy generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego, uzupełniają regulacje zawarte w art. 86 ust. 2a-2h.

Stosownie do art. 86 ust. 2a ustawy o podatku od towarów i usług:

Stosownie do art. 86 ust. 2b ustawy:

W myśl art. 86 ust. 2c ustawy:

Według art. 86 ust. 2d ustawy:

Zgodnie z art. 86 ust. 2g ustawy:

W odniesieniu do art. 86 ust. 2h ustawy należy wskazać, że:

Jak stanowi art. 86 ust. 22 ustawy:

Na podstawie ww. przepisu art. 86 ust. 22 ustawy zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz. U. z 2021 r., poz. 999).

Na podstawie § 1 pkt 1 i 2 rozporządzenia:

W rozporządzeniu tym zostali wskazani podatnicy, do których przepisy w nim zawarte się odnoszą. Wśród wymienionych w rozporządzeniu podmiotów, Minister Finansów wskazał m.in. jednostki samorządu terytorialnego.

W świetle zapisów § 2 pkt 8 lit.  rozporządzenia:

Zgodnie z § 3 ust. 1 ww. rozporządzenia:

Ww. rozporządzenie wprowadza wzory, według których będą wyznaczane sposoby określenia proporcji, uznane za najbardziej odpowiadające specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć.

W myśl § 3 ust. 2 ww. rozporządzenia:

Zgodnie z § 2 pkt 4 rozporządzenia:

W myśl § 2 pkt 9 rozporządzenia:

Zgodnie z § 3 ust. 5 rozporządzenia:

Należy zauważyć, że powołany wyżej przepis art. 86 ust. 2a ustawy wprost określa, co stanowi kwotę podatku naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych.

Podkreślenia wymaga, że dla stwierdzenia, czy działalność lub transakcje stanowią „cele inne niż związane z działalnością gospodarczą” znaczenie ma, czy mieszczą się one w przedmiocie działalności danej jednostki.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy:

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy:

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy:

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz. U. z 2024 r. 609 ze zm.):

Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy:

Jak stanowi art. 7 ust. 1 cyt. ustawy:

Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy:

Z powołanych powyżej przepisów wynika, że w celu odliczenia podatku naliczonego, od wydatków inwestycyjnych i bieżących związanych z infrastrukturą wodociągową i kanalizacyjną, w pierwszej kolejności powinny znaleźć odpowiednie zastosowanie regulacje art. 86 ust. 2a-2h ustawy.

Z opisu sprawy wynika, że świadczą Państwo usługi w zakresie dostawy wody i odprowadzania ścieków na rzecz mieszkańców, przedsiębiorców i instytucji (odbiorcy zewnętrzni) oraz na rzecz jednostkach organizacyjnych Gminy i do realizacji zadań własnych Gminy (odbiorcy wewnętrzni). 

Posiadają Państwo infrastrukturę wodociągową w każdej miejscowości należącej do Gminy, natomiast infrastrukturę kanalizacyjną tylko w dwóch miejscowościach. W pozostałych miejscowościach odbiór ścieków wykonują Państwo za pomocą beczki asenizacyjnej.

Przy pomocy infrastruktury wodociągowej i kanalizacyjnej świadczą Państwo odpłatne usługi dostarczania wody i odprowadzania ścieków na rzecz odbiorców zewnętrznych oraz na rzecz odbiorców wewnętrznych.

Ponadto, woda jest/będzie wykorzystywana do celów technologicznych związanych ze świadczonymi przez Gminę usługami (w szczególności woda jest wykorzystywana w procesie uzdatniania wody) oraz może być wykorzystywana w celach przeciwpożarowych. jak również w innych miejscach wykorzystywanych do realizacji zadań własnych Gminy. Jest to wykorzystanie infrastruktury wodociągowej i kanalizacyjnej dla potrzeb Odbiorców wewnętrznych i w ocenie Gminy stanowi ono czynność niepodlegającą VAT.

Wodę wykorzystywaną do celów przeciwpożarowych, przyporządkowują Państwo do działalności niepodlegającej opodatkowaniu, tj. uwzględniają Państwo jej zużycie w mianowniku proporcji opisanej we wniosku. Poza tym podkreślają Państwo, że zużycie wody z hydrantów na cele przeciwpożarowe jest incydentalne i marginalne względem zużycia wody dostarczanej na rzecz odbiorców zewnętrznych i odbiorców wewnętrznych.

Co do wykorzystania wody do celów technologicznych wskazali Państwo, że zużycie wody związane jest zarówno z czynnościami świadczonymi na rzecz odbiorców Zewnętrznych (czynnościami opodatkowanymi VAT), jak i odbiorców wewnętrznych (czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu VAT). Wskazali Państwo, że wykorzystanie wody do celów technologicznych nie wpływa w żadnym stopniu na sposób wyliczenia prewspółczynnika, bowiem ani nie zwiększa licznika ani mianownika, gdyż woda ta służy zarówno działalności opodatkowanej VAT (odbiorcy zewnętrzni), jak i działalności niepodlegającej opodatkowaniu VAT (odbiorcy wewnętrzni), dokładnie w takim stopniu, jaki odpowiada udziałowi wody zużytej na cele opodatkowane podatkiem VAT w sumie zużycia na cele opodatkowane podatkiem VAT i niepodlegające opodatkowaniu podatkiem VAT.

W związku z wykorzystywaniem infrastruktury wodociągowej i kanalizacyjnej do dostawy wody/odbioru ścieków ponoszą/będą ponosić Państwo również liczne wydatki związane z bieżącym utrzymaniem Infrastruktury (wydatki bieżące) tj. na remonty, materiały, energię elektryczną, okresowe przeglądy, badania biologiczno-chemiczne wody.

Wydatki bieżące objęte zakresem postawionego we wniosku pytania stanowią wydatki bezpośrednio i wyłącznie związane z infrastrukturą wodociągową i kanalizacyjną.

Ponoszą Państwo również liczne wydatki związane z realizacją projektów inwestycyjnych dotyczących infrastruktury wodociągowej i kanalizacyjnej (wydatki inwestycyjne).

W przypadku wydatków bieżących i wydatków inwestycyjnych związanych z Infrastrukturą nie potrafią Państwo dokonać ich jednoznacznego przyporządkowania do poszczególnych rodzajów prowadzonej działalności, tj. do czynności opodatkowanych VAT (świadczenie usług dostawy wody/odprowadzania ścieków na rzecz odbiorców zewnętrznych) lub pozostających poza zakresem regulacji ustawy o VAT (dostawa wody/odbiór ścieków od odbiorców wewnętrznych).

W związku z tym, dokonują Państwo rozliczenia wydatków bieżących i wydatków inwestycyjnych według ilości metrów sześciennych dostarczonej wody i odebranych ścieków (w tym za pomocą beczki asenizacyjnej). Dotyczy to zarówno świadczeń na rzecz odbiorców zewnętrznych, jak i odbiorców wewnętrznych. W obu tych przypadkach są Państwo w stanie całościowo wskazać, ile metrów sześciennych wody dostarczono i ścieków odebrano z wykorzystaniem Infrastruktury na potrzeby odbiorców zewnętrznych, a ile na potrzeby odbiorców wewnętrznych.

Z uwagi na różnorodność i bogactwo życia gospodarczego wybór sposobu, według którego dokonuje się tego proporcjonalnego przypisania, należy do podatnika. Przepisy ustawowe wymagają jedynie, aby odpowiadał on najbardziej specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć. Będzie to spełnione, jeśli sposób ten:

-    zapewni dokonanie odliczenia podatku naliczonego wyłącznie w części przypadającej na działalność gospodarczą (co do zasady dotyczącej czynności opodatkowanych VAT) oraz

-    obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadających na działalność gospodarczą oraz na cele inne (z wyjątkiem celów prywatnych) – gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Sposób określenia proporcji, jak wyżej wskazano, powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć. Oznacza to, że Wnioskodawca zobowiązany jest do wyodrębnienia takiej części podatku naliczonego, którą można przypisać prowadzonej działalności gospodarczej. Warto nadmienić, że zastosowane przez Wnioskodawcę metody, czy też sposoby, na podstawie których dokona on wydzielenia odpowiedniej kwoty podatku naliczonego, muszą odpowiadać wartościom faktycznym i rzeczywistym. Ciężar rzetelnego ustalenia, jaka część podatku naliczonego związana jest z prowadzoną działalnością gospodarczą, a jaka część wykorzystywana jest dla potrzeb innych niż prowadzona działalność gospodarcza, spoczywa zawsze na Wnioskodawcy.

Podkreślić należy, że – na podstawie art. 86 ust. 2h ustawy – mogą Państwo zastosować inną metodę niż wskazana w ww. rozporządzeniu tylko i wyłącznie w sytuacji, gdy wybrana przez niego metoda jest bardziej reprezentatywna i tym samym najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej działalności. Dokonując wyboru sposobu określenia proporcji, należy w szczególności mieć na uwadze charakter działalności prowadzonej przez jednostkę samorządu terytorialnego.

Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 19 grudnia 2018 r., sygn. akt I FSK 1448/18: „Skoro sposób określenia proporcji powinien odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, to oczywistym jest, że wobec różnorodności zdarzeń gospodarczych nie jest możliwe wskazanie jednego sposobu do zastosowania przez wszystkich podatników. Z tego względu ustawodawca określił w ustawie o VAT jedynie wymagania, którym powinien on czynić zadość, nakreślił cele, jakie za jego pomocą należy osiągnąć. Są one następujące: obniżenie kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane, obiektywne odzwierciedlenie części wydatków przypadających odpowiednio na działalność gospodarczą oraz inne cele niż działalność gospodarcza (art. 86 ust. 2b pkt 1 i 2 ustawy o VAT). Konsekwentnie ustawodawca „podpowiedział” jedynie dane, które można wykorzystać, żeby ten cel osiągnąć (art. 86 ust. 2c ustawy o VAT)”.

W wyroku z dnia 26 czerwca 2018 r., sygn. akt I FSK 219/18, Naczelny Sąd Administracyjny podkreślił, że zasadne są racje zmierzające do podważenia adekwatności wzoru z rozporządzenia w odniesieniu do działalności wodno-kanalizacyjnej. Zwrócił w tym kontekście uwagę na to, że przyjęta w rozporządzeniu, akcie wykonawczym, metoda obliczania proporcji według klucza obrotu oparta jest na określonych założeniach. Po pierwsze, rozpatrywanie udziału obrotów w ujęciu globalnym przy uwzględnieniu kategorii dochodu wykonanego (rozporządzenie przyjmuje jedynie zróżnicowanie wzorów w odniesieniu do poszczególnych jednostek organizacyjnych – urzędu, jednostki budżetowej i zakładu budżetowego bez podziału na poszczególne rodzaje działalności) opiera się na założeniu o zasadniczo „niegospodarczym” charakterze działalności podejmowanej przez jednostkę samorządu terytorialnego. Taki wniosek wynikał już z samego uzasadnienia do nowelizacji w zakresie odliczania podatku naliczonego w odniesieniu do towarów i usług wykorzystywanych do celów mieszanych. Propozycja przyjęcia „urzędowego” sposobu rozliczenia dla omawianej kategorii podmiotów była bowiem usprawiedliwiana cechami relewantnymi jednostek samorządu terytorialnego, które z natury rzeczy wykonują działania pozostające poza systemem VAT i w pewnym minimalnym tylko zakresie podejmują działania opodatkowane (zob. uzasadnienie do rządowego projektu ustawy o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy – Prawo zamówień publicznych).

Naczelny Sąd Administracyjny zwrócił uwagę na to, że w przypadku działalności wodno-kanalizacyjnej mamy do czynienia z sytuacją zasadniczo odmienną od powyżej zakładanej. Specyfika tego rodzaju działalności przejawia się w odwrotnej proporcji czynności opodatkowanych w stosunku do niepodlegających VAT. Działalność wodno-kanalizacyjna jest bowiem w głównej mierze działalnością gospodarczą, zaś działania podejmowane w innych niż gospodarczy celach mają tu znaczenie marginalne. Przyznawane w tym obszarze dotacje mają charakter celowy i z uwagi na relację czynności opodatkowanych do nieopodatkowanych nie mogą być przypisane wyłącznie do działań pozostających poza VAT. Nie można dotacji z zasady traktować jako niemającej związku z działalnością gospodarczą, gdyż jest ona celowa i może dotować właśnie tę sferę działalności Gminy (zob. A. Bartosiewicz, Komentarz do art. 86 ustawy o VAT – System Informacji Prawnej LEX). W rezultacie NSA wskazał, że o ile prewspółczynnik proponowany w rozporządzeniu odpowiada charakterowi określonych obszarów działalności Gminy, to nie uwzględnia specyfiki działalności wodno-kanalizacyjnej.

Państwa wątpliwości dotyczą prawa do odliczenia części podatku naliczonego z faktur VAT dokumentujących wydatki inwestycyjne oraz wydatki bieżące związane z infrastrukturą wodociągową, przy zastosowaniu prewspółczynnika wyliczonego według udziału liczby metrów sześciennych wody dostarczonej do odbiorców zewnętrznych w liczbie metrów sześciennych wody dostarczonej ogółem oraz prawa do odliczenia części podatku naliczonego z faktur VAT dokumentujących wydatki inwestycyjne oraz wydatki bieżące związane z infrastrukturą kanalizacyjną, przy zastosowaniu prewspółczynnika wyliczonego według udziału liczby metrów sześciennych odprowadzonych od odbiorców zewnętrznych ścieków w liczbie metrów sześciennych odprowadzonych ścieków ogółem.

Na gruncie rozpatrywanej sprawy, należy wskazać, że motywując zasadność stosowania odrębnego prewspółczynnika do odliczenia podatku naliczonego związanego z infrastrukturą wodociągową i kanalizacyjną wskazali Państwo, że przedstawiona metoda najpełniej odzwierciedla specyfikę wykonywanej przez Państwa działalności, a także specyfikę dokonywanych przez Państwa nabyć.

Uznając, że wskazany we wniosku sposób określenia proporcji jest najbardziej reprezentatywny kierowali się Państwo przesłankami ustawowymi wynikającymi z art. 86 ust. 2b oraz 2h ustawy o VAT.

W Państwa ocenie, jedynie prewspółczynnik metrażowy pozwala w omawianym przypadku ustalić część podatku naliczonego przypadającego wyłącznie na realizowane przez Gminę z wykorzystaniem Infrastruktury czynności opodatkowanej VAT, gdyż opiera się on na obiektywnych i precyzyjnych pomiarach zużytej wody/odebranych ścieków w ramach czynności opodatkowanych VAT (dostawa wody/odbiór ścieków do/od Odbiorców zewnętrznych).

Wskazali Państwo, że zaproponowany prewspółczynnik zapewnia/będzie zapewniał dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane przy pomocy Infrastruktury w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane VAT. W ten sposób przedstawiona metoda najpełniej odzwierciedla specyfikę wykonywanej przez Państwa działalności, a także specyfikę dokonywanych przez Państwa nabyć (wydatki bieżące ponoszone m.in. na budowę/remont/obsługę sieci i urządzeń wod.-kan., wykorzystywane są wyłącznie dla potrzeb dostaw wody/odbioru ścieków, co determinuje sposób ustalenia zakresu prawa do odliczenia VAT od takich usług i wyklucza metody przyjęte dla innych rodzajów działalności i realizowanych w ramach nich usług, które mogą być wykorzystywane w inny sposób). Według Państwa inne metody wskazane w ustawie o VAT lub w rozporządzeniu nie pozwalają na to w żadnym stopniu, prowadząc do zafałszowania wysokości proporcji - nie uwzględniają one ani specyfiki działalności gminy, ani jej nabyć w zakresie Infrastruktury, a zatem ich zastosowanie w Państwa przypadku jest wykluczone.

W Państwa ocenie, sposób określenia proporcji dla Urzędu wskazany w rozporządzeniu obliczany jest jako udział obrotu z działalności gospodarczej w całości dochodów wykonanych Urzędu, z których większość zupełnie nie ma żadnego związku z wykorzystaniem Infrastruktury. Proporcja ta uwzględnia wszystkie dochody zrealizowane przez Urząd ze wszystkich segmentów działalności tej jednostki, podczas gdy rodzajowo część z nich może nie mieć żadnego związku z Infrastrukturą. Dochody te – poza dochodami z tytułu usług dostawy wody/odbioru ścieków – nie są generowane przez wykorzystanie Infrastruktury, ale w drodze zupełnie innych czynności. Nawet w tych przypadkach, gdzie Infrastruktura jest w jakimś stopniu wykorzystywana przez Urząd przy okazji realizowanych przez ten podmiot czynności innych niż dostawa wody/odbiór ścieków (np. do/z Urzędu), stopień tego wykorzystania nie jest w żaden sposób odzwierciedlony poziomem realizowanych przez Urząd dochodów.

Jak Państwo podają, przewidziany w rozporządzeniu sposób określenia proporcji uwzględniający dochody oraz obrót Urzędu ze wszystkich segmentów jego działalności, w przypadku wydatków w obszarze działalności wodociągowo-kanalizacyjnej istotnie zniekształca wartość wydatków przypadającą na działalność gospodarczą (opodatkowaną VAT), a tym samym uniemożliwiał całkowicie realizację wymogów stawianych przez art. 86 ust. 2b ustawy o VAT. Według Państwa, zastosowanie proporcji z rozporządzenia może być uzasadnione w stosunku do wydatków ogólnych, takich jak oświetlenie, ogrzewanie, zakup środków czystości, które zwykle służą całokształtowi działalności Urzędu (wszystkim realizowanym przez Urząd czynnościom). Zdaniem Państwa wydatków takich nie da się przyporządkować do wybranych czynności realizowanych przez Urząd i w konsekwencji oparcie zakresu prawa do odliczenia VAT na udziale obrotu z działalności gospodarczej w ogólnych dochodach Urzędu jest uzasadnione.

W Państwa ocenie zupełnie inaczej jest w przypadku wydatków związanych z gospodarką wodno-kanalizacyjną, gdzie uwzględniając specyfikę tej działalności i nabyć z nią związanych należy oprzeć się na realnym wykorzystaniu Infrastruktury, które jest w pełni mierzalne i pozwala na obiektywne ustalenie wartości wydatków przypadających wyłącznie na działalność opodatkowaną VAT (czynności opodatkowane VAT). Proporcja z rozporządzenia takich możliwości nie daje, gdyż opiera się na niewłaściwych danych, tj. takich, które nie uwzględniają specyfiki działalności wodno-kanalizacyjnej i specyfiki związanych z nią nabyć.

Ponadto przedstawili Państwo wyliczenia porównawcze obu wskaźników. Według Państwa obliczeń prewspółczynnik Urzędu obliczony według rozporządzenia na podstawie danych za rok 2023 odpowiednio w odniesieniu do Infrastruktury wodociągowej wyniósł …%, natomiast w odniesieniu do Infrastruktury kanalizacyjnej …%. Natomiast proporcja wyliczona według zaproponowanego przez Państwa prewspółczynnika wyniosła za rok 2023 w odniesieniu do Infrastruktury wodociągowej po zaokrągleniu …%, w odniesieniu do Infrastruktury kanalizacyjnej po zaokrągleniu …%.

Dokonując analizy przedstawionego we wniosku zagadnienia dotyczącego odliczenia podatku naliczonego związanego z infrastrukturą wodociągową i kanalizacyjną według indywidualnie ustalonego przez Państwa prewspółczynnika, należy mieć na względzie, że w sytuacji gdy prewspółczynnik wskazany przez Państwa opiera się na jednoznacznych i jasnych kryteriach (tj. w oparciu o faktyczną ilość dostarczanej wody/odprowadzonych ścieków), pozwala to na obiektywne ustalenie struktury sprzedaży, tj. proporcji między czynnościami opodatkowanymi i nieopodatkowanymi w tym obszarze.

Zatem mając na uwadze przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że w związku z wykorzystaniem przez Państwa infrastruktury wodociągowej i kanalizacyjnej do działalności gospodarczej (czynności opodatkowane VAT) oraz działalności innej niż gospodarcza, przysługuje/będzie Państwu przysługiwało prawo do odliczenia części podatku naliczonego z faktur VAT dokumentujących wydatki inwestycyjne oraz wydatki bieżące związane z infrastrukturą wodociągową i kanalizacyjną obliczonej według udziału procentowego, w jakim infrastruktura wykorzystywana jest/będzie do wykonywania działalności gospodarczej.

W takim przypadku prawidłowym będzie zastosowanie odliczenia wyliczonego według udziału procentowego, w jakim przedmiotowa infrastruktura wodociągowa i kanalizacyjna wykorzystywana jest/będzie do wykonywania działalności gospodarczej, tj. według klucza odliczenia wyliczonego w przypadku infrastruktury wodociągowej według udziału liczby metrów sześciennych wody dostarczanej do odbiorców zewnętrznych (czynności opodatkowane) w liczbie metrów sześciennych wody dostarczonej ogółem (do odbiorców zewnętrznych i na rzecz odbiorców wewnętrznych), natomiast w przypadku infrastruktury kanalizacyjnej według udziału liczby metrów sześciennych odprowadzonych od odbiorców zewnętrznych ścieków (czynności opodatkowane) w liczbie metrów sześciennych odprowadzonych ścieków ogółem (do odbiorców zewnętrznych oraz odbiorców wewnętrznych).

Prawo do odliczenia podatku VAT przysługuje pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Zatem, mając na względzie powyższe, Państwa stanowisko w odniesieniu do pytań oznaczonych we wniosku nr 1 i 2 jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

W tym miejscu zauważyć należy, że rolą Organu jest wyłącznie interpretacja przepisów prawa podatkowego, a nie badanie poprawności dokonanych wyliczeń i podanych kwot, zatem w niniejszej interpretacji Organ nie dokonywał oceny poprawności wyliczenia „prewspółczynników” proporcji.

Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Organ interpretacyjny zastrzega, że gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej bądź kontroli celno-skarbowej zostanie ustalone, że metoda przedstawiona we wniosku, oceniona przez Państwa jako najbardziej reprezentatywna, nie zapewni dokonania odliczenia podatku naliczonego od wydatków objętych opisem sprawy związanych bezpośrednio z infrastrukturą wyłącznie w części przypadającej na działalność gospodarczą oraz nie będzie obiektywnie odzwierciedlała części wydatków przypadających na działalność gospodarczą oraz na inne cele, a więc nie będzie metodą najbardziej odpowiadającą specyfice wykonywanej przez Gminę działalności i dokonywanych przez nią nabyć, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

-   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

-   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

-   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w..... Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

-    w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

-    w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.