Opodatkowanie sprzedaży nieruchomości.

Interpretacja indywidualna  

– stanowisko prawidłowe

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

7 lipca 2024 r. wpłynął Pani wniosek z 7 lipca 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT transakcji sprzedaży nieruchomości. Uzupełniła go Pani pismami z 17 sierpnia 2024 r. (wpływ 17 sierpnia 2024 r. oraz 23 sierpnia 2024 r.) oraz –  w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 7 września 2024 r. (wpływ 7 września 2024 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

Wnioskodawczyni jest osobą fizyczną.

Wnioskodawczyni pozostaje w związku małżeńskim. W małżeństwie Wnioskodawcy obowiązuje ustrój ustawowej wspólności majątkowej małżeńskiej niezmieniony żadną umową ani orzeczeniem sądu.

20 sierpnia 2020 r. przed notariuszem sporządzony został akt notarialny stanowiący „Warunkową Umowę Sprzedaży”.

Zgodnie z treścią wskazanego aktu, Wnioskodawczyni wraz z mężem nabyła w ramach warunkowej umowy sprzedaży następujące nieruchomości:

-nieruchomość, w skład której wchodzi między innymi niezabudowana działka gruntu numer 1 o powierzchni 0,3007 ha położona (…), objęta księgą wieczystą prowadzoną przez Sąd Rejonowy. Działka gruntu numer 1 będzie posiadała faktyczny dostęp do drogi publicznej – powiatowej działki poprzez niżej opisaną działkę gruntu numer 2 stanowiącą drogę wewnętrzną oraz drogi wewnętrzne – działki gruntu numer 5 i 6 stanowiące własność Gminy oraz poprzez działkę numer 7 stanowiącą własność Skarbu Państwa. Działka gruntu numer 7, nie stanowi drogi publicznej, w związku z czym w tym zakresie należy ustanowić w drodze umowy zawartej ze Skarbem Państwa reprezentowanym przez Starostę odpłatnie służebność gruntową polegającą na prawie przejazdu i przechodu;

-udział wynoszący 1/6 w nieruchomości niezabudowanej, stanowiącej działkę gruntu numer 2, o powierzchni 0,1455 ha położonej w (…), dla której wniosek o założenie nowej księgi wieczystej po odłączeniu z dotychczasowej księgi wieczystej prowadzonej przez Sąd Rejonowy, został złożony po umowie zawartej w formie aktu notarialnego sporządzonego przez notariusza .

Wyżej opisana działka gruntu numer 2 stanowi drogę wewnętrzną. Z treści wskazanego wyżej aktu notarialnego wynika, że:

-wyżej opisane działki gruntu znajdują się na terenie, dla którego nie obowiązuje aktualny miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego Gminy,

-wyżej opisane nieruchomości nie leżą na obszarze, co do którego została podjęta uchwała o ustanowieniu obszaru rewitalizacji zastrzegająca prawo pierwokupu na rzecz Gminy oraz nie leżą w Specjalnej Strefie Rewitalizacji w rozumieniu przepisów ustawy z 9 października 2015 r. o rewitalizacji (t. j. Dz. U. z 2020. poz. 802 ze zm.),

-dla wyżej opisanych działek gruntu nie została wydana decyzja o warunkach zabudowy, ani warunkach zagospodarowania terenu, a w ewidencji gruntów wyżej opisane działki gruntu oznaczone są symbolami klasoużytków rolnych i nieruchomości te nie znajdują się w granicach administracyjnych miasta, a ich powierzchnia jest mniejsza niż 1 ha ,

-wyżej opisane nieruchomości nie są przedmiotem dzierżawy, ani nie zostały wniesione, jako wkład gruntowy do rolniczej Spółdzielni produkcyjnej,

-wyżej opisane działki gruntu nie leżą na obszarze specjalnej strefy ekonomicznej w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (t. j. Dz. U. z 2019 r. poz. 482 ze zm.),

-wyżej opisane nieruchomości nie są objęte uproszczonym planem urządzania lasu i nie została dla nich wydana decyzja na podstawie art. 19 ust. 3 ustawy z dnia 28 września 1991 r. o lasach (t. j. Dz. U. z 2020 r. poz. 6 ze zm.),

-wyżej opisane nieruchomości nie są wpisane do rejestru zabytków, nie znajdują się na terenie parku narodowego, ani nie są położone na terenie, na którym znajdują się śródlądowe wody stojące w rozumieniu art. 23 ustawy z dnia 20 lipca 2017 r. Prawo wodne (t. j. Dz. U. z 2018 r. poz. 2268 ze zm.).

Notariusz poinformowała Strony, że zgodnie z art. 3 ust. 4 ustawy z dnia 11 kwietnia 2003 r. o kształtowaniu ustroju rolnego (t. j. Dz. U. z 2019 r. poz. 1362 ze zm.) w przypadku braku dzierżawcy uprawnionego do pierwokupu, o którym mowa w art. 3 ust. 1, albo niewykonania przez niego tego prawa, prawo pierwokupu przysługuje z mocy ustawy Krajowemu Ośrodkowi Wsparcia Rolnictwa działającemu na rzecz Skarbu Państwa.

Małżonkowie D. oświadczyli, że nie spełniają warunków określonych w art. 5 i 6 ustawy z dnia 11 kwietnia 2003 r. o kształtowaniu ustroju rolnego oraz że nie są właścicielami, użytkownikami wieczystymi, dzierżawcami ani samoistnymi posiadaczami żadnych nieruchomości rolnych. Sprzedający sprzedali wskazane wyżej nieruchomości pod warunkiem, że Krajowy Ośrodek Wsparcia Rolnictwa  działający na rzecz Skarbu Państwa nie wykona przysługującego Jemu prawa pierwokupu, zgodnie z art. 3 ust. 4 ustawy z dnia 11 kwietnia 2003 r. o kształtowaniu ustroju rolnego (t. j. Dz. U. z 2019 r. poz. 1362  ze zm.). Małżonkowie D. oświadczyli, że opisaną wyżej nieruchomość i udział  w nieruchomości pod tym warunkiem kupują. Małżonkowie D. oświadczyli, że w małżeństwie Ich obowiązuje ustawowy ustrój wspólności majątkowej  i nabycie następuje do Ich majątku wspólnego. Cenę strony ustaliły na łączną kwotę (…) zł, w tym za:

-niezabudowaną działkę gruntu numer 1 o powierzchni 0,3007 ha na kwotę (…) zł ,

-udział wynoszący 1/6 części w nieruchomości niezabudowanej stanowiącej działkę gruntu numer 2 o powierzchni 0,1455 ha na kwotę (…) zł.

Strona Sprzedająca oświadczyła w wyżej wskazanym akcie notarialnym, że nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług (VAT) oraz że sprzedaż przedmiotowych nieruchomości i udziałów w nieruchomości nie podlega opodatkowaniu tym podatkiem na podstawie ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2020 r. poz. 106 ze zm.). Krajowy Ośrodek Wsparcia Rolnictwa działający na rzecz Skarbu Państwa nie wykonał przysługującego Jemu prawa pierwokupu, zgodnie z art. 3 ust. 4 ustawy z dnia 11 kwietnia 2003 r. o kształtowaniu ustroju rolnego (t. j. Dz. U. z 2019 r. poz. 1362 ze zm.).

Ani Wnioskodawczyni, ani Jej małżonek nie odliczali podatku VAT przy nabyciu wyżej wskazanej nieruchomości, albowiem do ceny sprzedaży nie był doliczony podatek VAT.

Ponadto, w dacie nabycia nieruchomości nie byli Oni czynnymi, zarejestrowanymi podatnikami podatku VAT.

14 września 2020 r. przed notariuszem sporządzony został akt notarialny stanowiący „Umowę przeniesienia”.

W treści wskazanego aktu notariusz wskazała, że cyt.:

„(…)”.

W dniu 10 czerwca 2024 r. Wnioskodawczyni zawarła przedwstępną umowę sprzedaży działki gruntu nr 3.

Zgodnie z aktem notarialnym cyt.:

„(…)”.

Wnioskodawczyni nigdy nie prowadziła działalności polegającej na obrocie nieruchomościami. Małżonek Wnioskodawczyni także nigdy nie prowadził działalności gospodarczej polegającej na obrocie nieruchomościami.

Wnioskodawczyni, ani Jej mąż nie są w dacie złożenia niniejszego pisma zarejestrowani, jako czynni podatnicy podatku VAT. Wnioskodawczyni dotychczas sprzedała jeden lokal – a więc inną nieruchomość niż wyżej opisane działki.

2 sierpnia 2024 r. aktem notarialnym przed notariuszem została zawarta umowa sprzedaży nieruchomości działki nr 3 opisanej we wniosku  o wydanie interpretacji indywidualnej.

Zgodnie z zapisami umowy:

„(…)”.

Doprecyzowanie i uzupełnienie opisu sprawy

Wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczy zarówno sprzedanego już udziału  w działce nr 3 oraz udziału w działce nr 2 (akt notarialny z 2 sierpnia 2024 r.) oraz przyszłej sprzedaży udziału w działce nr 4 oraz udziału  w działce nr 2.

Na pytanie o treści: „Jeśli przedmiotem Pani zapytania ma być dokonana już sprzedaż udziału w działce nr 3 i udziału w działce nr 2 prosimy o wskazanie:

a)czy na dzień sprzedaży dla ww. działek obowiązywał miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego? Jeśli tak, prosimy wskazać, jakie przeznaczenia z niego wynikało dla obu działek. Prosimy o podanie symbolu/symboli wraz z opisem, czy plan ten dopuszczał posadowienie na tym obszarze jakichkolwiek budynków, budowli, obiektów małej architektury itp.? Informacji proszę udzielić odrębnie dla każdego różnego oznaczenia (przeznaczenia) i odrębnie dla działki nr 3 i 2”,

odpowiedziała Pani, że:

„Zgodnie z treścią aktu notarialnego z dnia 02.08.2024 r. stanowiącego umowę sprzedaży udziału w działce nr 3 oraz udziału w działce  nr 2 na dzień sprzedaży działki te znajdowały się na terenie, dla którego nie obowiązywał aktualny miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego Gminy, na dowód czego Strony przedłożyły do aktu notarialnego postanowienie wydane dnia  22 maja 2024 roku z upoważnienia Wójta Gminy, które potwierdzało tę okoliczność.

Zgodnie z dalszą częścią wskazanego aktu notarialnego dla działek tych ustalono, cyt.: „4) w ewidencji gruntów działki gruntu numer 3 i 2 oznaczone są symbolem klasoużytku rolnego „RV – grunty orne”,

5) wyżej opisane działki gruntu numer 3 i 2 nie leżą na obszarze, co do którego została podjęta uchwała o ustanowieniu obszaru rewitalizacji zastrzegająca prawo pierwokupu na rzecz Gminy oraz nie leżą w Specjalnej Strefie Rewitalizacji w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 9 października 2015 r. o rewitalizacji (tekst jednolity Dz. U.  z 2024r. poz. 278), na dowód czego przedkładają pismo wydane dnia 15 lipca 2024 r.  z upoważnienia Wójta Gminy,

6) wyżej opisane działki gruntu numer 3 i 2 nie są objęte uproszczonym planem urządzania lasu i nie została dla nich wydana decyzja na podstawie art. 19 ust. 3 ustawy  z dnia 28 września 1991 r. o lasach (tekst jednolity Dz.U. z 2024 r. poz. 530), na dowód czego przedkładają zaświadczenie wydane dnia 12 lipca 2024 r. z upoważnienia Starosty,

7) działka gruntu numer 3 nie jest ogrodzona ani nie jest uzbrojona w infrastrukturę techniczną,

8) wyżej opisane działki gruntu numer 3 i 2 nie są wpisane do rejestru zabytków, nie znajdują się na terenie parku narodowego, parku krajobrazowego, ani nie są położone na terenie, na którym znajdują się śródlądowe wody stojące w rozumieniu art. 23 ustawy z dnia 20 lipca 2017 r. Prawo wodne (tekst jednolity Dz.U. z 2023 r poz. 1478 ze zm.).

9) wyżej opisane działki gruntu nie leżą na obszarze specjalnej strefy ekonomicznej  w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (tekst jednolity Dz.U. z 2023 r. poz. 1604)”.

b)„czy na dzień sprzedaży zostały wydane dla działek nr 3 i nr 2 decyzje o warunkach zabudowy i zagospodarowaniu przestrzennym? Jeśli tak, to kto o nie wystąpił i na jakiej podstawie”,

odpowiedziała Pani, że:

„Zgodnie z treścią aktu notarialnego z dnia 02.08.2024 r. stanowiącego umowę sprzedaży udziału w działce nr 3 oraz udziału w działce  nr 2 na dzień sprzedaży cytuję: „dla działki gruntu numer 1, z podziału której powstała działka gruntu numer 4 będąca przedmiotem niniejszej umowy, została wydana z upoważnienia Wójta Gminy dnia 09 września 2021 roku ostateczna decyzja o warunkach zabudowy na rzecz D.D., dla inwestycji polegającej na budowie dwóch budynków mieszkalnych jednorodzinnych oraz niezbędnej infrastruktury technicznej, a dla działki gruntu numer 3 będącej przedmiotem niniejszej umowy została wydana z upoważnienia Wójta Gminy dnia 28 lipca 2023 r. ostateczna decyzja o warunkach zabudowy na rzecz D.D., dla inwestycji polegającej na budowie budynku mieszkalnego jednorodzinnego oraz niezbędnej infrastruktury technicznej, która to decyzja została przeniesiona na J.N. decyzją z dnia 24 czerwca 2024 roku”.

Pan D.D. wystąpił o wydanie decyzji o warunkach zabudowy na tej podstawie, iż był współwłaścicielem działki. Zatem dla działki gruntu numer nr 2  nie była wydawana odrębna decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowaniu przestrzennym. Poza wyżej zacytowanym zapisem w akcie notarialnym w akcie tym nie ma innych zapisów o wydanych decyzjach o warunkach zabudowy”.

c)„czy sprzedana nieruchomość był przedmiotem najmu, dzierżawy itp.? Jeśli tak, to prosimy wskazać komu, na jaki okres była oddana w najem lub dzierżawę, czy była to czynność odpłatna oraz na jaki cel działki były oddane w najem lub dzierżawę? Informacji prosimy udzielić odrębnie dla działki nr 3 i nr 2”

odpowiedziała Pani, że:

„Sprzedana nieruchomość nie była przedmiotem najmu, dzierżawy ani innych umów  o oddanie rzeczy do używania – dotyczy to zarówno działki nr 3 jak i działki nr 2”.

d)„w związku z informacją zawartą w opisie sprawy, że zawarła Pani przedwstępną umowę sprzedaży, prosimy o szczegółowe opisanie, jakie dokładnie postanowienia wynikały z zawartej umowy przedwstępnej – oprócz wskazanych we wniosku (np. uzyskanie zgód, pozwoleń, opinii, decyzji itp.) oraz jakie prawa i obowiązki wynikające z postanowień ww. umowy przedwstępnej ciążyły na Pani, a jakie na stronie kupującej? Prosimy o szczegółowe opisanie”

odpowiedziała Pani, że:

„Z zawartej umowy przedwstępnej z dnia 10.06.2024r. wynikały między innymi następujące postanowienia, cyt.:

„(…)”.

e)„czy po zawarciu umowy przedwstępnej strona kupująca na tych działkach dokonywała inwestycji infrastrukturalnych, które zwiększyły ich atrakcyjność jak np.: uzbrojenie terenu w media, ogrodzenie, budowa lub utwardzenie drogi? Jeżeli tak, to prosimy wskazać jakich inwestycji dokonała?”

odpowiedziała Pani, że:

„Po zawarciu umowy przedwstępnej strona kupująca nie dokonywała na tych działkach żadnych inwestycji infrastrukturalnych, które zwiększyły ich atrakcyjność jak np.: uzbrojenie terenu w media, ogrodzenie, budowa lub utwardzenie drogi”.

f)„czy udzieliła Pani pełnomocnictwa osobie trzeciej do działania w Pani imieniu w związku ze sprzedażą ww. działek? Jeśli tak, należy wskazać zakres pełnomocnictwa X/XX (np. występowanie przed organami władzy publicznej, podejmowanie działań praktycznych i prawnych, niezbędnych do uzyskania decyzji i pozwoleń, składanie wniosków, odbiór decyzji i postanowień itp.). Należy również wskazać, komu Pani tego pełnomocnictwa udzieliła”,

odpowiedziała Pani, że:

„Wnioskodawczyni nie udzieliła pełnomocnictwa osobie trzeciej do działania w Jej imieniu w związku ze sprzedażą ww. działek”,

g)czy na dzień sprzedaży ww. działek była Pani zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług? Jeśli tak, to z tytułu prowadzenia jakiej działalności gospodarczej?”,

odpowiedziała Pani, że:

„Wnioskodawczyni na dzień sprzedaży ww. działek nie była zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług”.

Na pytanie o treści: „Jeśli przedmiotem Pani zapytania ma być przyszła sprzedaż udziału  w działce nr 4 i udział w działce nr 2 to:

a)w związku z informacjami zawartymi we wniosku i uzupełnieniu (…) prosimy o szczegółowe opisanie, jakie postanowienia wynikały z zawartej umowy przedwstępnej (np. uzyskanie zgód, pozwoleń, opinii, decyzji itp.) oraz jakie prawa i obowiązki wynikające z postanowień ww. umowy przedwstępnej ciążyły na Pani, a jakie na stronie kupującej? - prosimy o wskazanie, czy mimo rozwiązania ww. umowy przedwstępnej dokonano na tych działkach inwestycji infrastrukturalnych, które zwiększyły ich atrakcyjność jak np.: uzbrojenie terenu w media, ogrodzenie, budowa lub utwardzenie drogi? Jeżeli tak, to prosimy wskazać kto, Pani, Kupujący, czy oboje Państwo, oraz jakich inwestycji dokonano? Prosimy szczegółowo opisać”,

odpowiedziała Pani, że:

„Zawarta umowa przedwstępna dotyczyła działki nr 4 (a nie 8 jak wskazano  w pytaniu) oraz umowa została zawarta w dniu 10.04.2024r. a nie 40.04.2024.  W zawartej przez Wnioskodawczynię wraz z małżonkiem umowie przedwstępnej sprzedaży niezabudowanej działki gruntu numer 4 oraz udziału w nieruchomości niezabudowanej, stanowiącej działkę gruntu numer 2 w formie aktu notarialnego z dnia 10.04.2024r. zawarto między innymi następujące postanowienia, cyt.: „Wyżej opisana działka gruntu numer 2 stanowi w całości drogę wewnętrzną (…)”. Paragraf (…): „2) wyżej opisane nieruchomości znajdują się na terenie dla którego nie obowiązuje aktualny miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego Gminy (…) „4) w ewidencji gruntów działki gruntu numer 4  i 26/ 19 oznaczone są symbolem klasoużytku rolnego „RV – grunty orne”, 5) wyżej opisane działki gruntu numer 4 i 2 nie leżą na obszarze, co do którego została podjęta uchwała o ustanowieniu obszaru rewitalizacji zastrzegająca prawo pierwokupu na rzecz Gminy oraz nie leżą w Specjalnej Strefie Rewitalizacji w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 09 października 2015 r. o rewitalizacji (tekst jednolity Dz. U. z 2024 r.  poz. 278), 6) wyżej opisane działki gruntu numer 4 i 2 nie są objęte uproszczonym planem urządzania lasu i nie została dla nich wydana decyzja na podstawie art. 19 ust. 3 ustawy z dnia 28 września 1991 roku o lasach (tekst jednolity Dz.U. z 2023r. poz. 1356 ze zm.), 7) działka gruntu numer 4 nie jest ogrodzona ani nie jest uzbrojona w infrastrukturę techniczną, 8) wyżej opisane działki gruntu numer 4 i 2 nie są wpisane do rejestru zabytków, nie znajdują się na terenie parku narodowego, parku krajobrazowego, ani nie są położone na terenie, na którym znajdują się śródlądowe wody stojące w rozumieniu art. 23 ustawy z dnia 20 lipca 2017 roku Prawo wodne (tekst jednolity Dz.U. z 2023 r poz. 1478 ze zm. 9) wyżej opisane działki gruntu nie leżą na obszarze specjalnej strefy ekonomicznej w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 20 października 1994 roku o specjalnych strefach ekonomicznych (tekst jednolity Dz.U.  z 2023 r. poz. 1604).”  

(…).

W związku z rozwiązaniem umowy przedwstępnej w dniu 10.06.2024r. nie dokonano na tych działkach inwestycji infrastrukturalnych, które zwiększyły ich atrakcyjność jak np.: uzbrojenie terenu w media, ogrodzenie, budowa lub utwardzenie drogi”.

b)w związku z informacjami zawartymi we wniosku i uzupełnieniu (…) prosimy o wskazanie, czy mimo rozwiązania ww. umowy przedwstępnej Kupujący dokonał tych czynności? Jeśli tak, to czy na podstawie udzielonego mu pełnomocnictwa? Jeśli zostało zawarte pełnomocnictwo, należy wskazać jego zakres (np. występowanie przed organami władzy publicznej, podejmowanie działań praktycznych i prawnych, niezbędnych do uzyskania decyzji i pozwoleń, składanie wniosków, odbiór decyzji i postanowień itp.)”,

odpowiedziała Pani, że:

„Kupujący wykonał wskazane w przedwstępnej umowie sprzedaży niezabudowanej działki gruntu numer 4 oraz udziału w nieruchomości niezabudowanej, stanowiącej działkę gruntu numer 2 czynności, tj. Kupujący uzyskał zgody wszystkich współwłaścicieli nieruchomości stanowiącej drogę wewnętrzną opisanej szczegółowo (…) przedmiotowej umowy na dysponowanie tą nieruchomością na cele budowlane,  w zakresie poprowadzenia przez tą nieruchomość i korzystania z sieci technicznych,  w tym sieci wodociągowej, kanalizacyjnej, energetycznej, gazowej, deszczowej, telekomunikacyjnej. Nie zostało udzielone w formie odrębnego pisma przez Wnioskodawczynię ani jej męża Kupującym w tej materii pełnomocnictwo. Kupujący wykonywali te czynności samodzielnie, nie posługując się dokumentem pełnomocnictwem od Wnioskodawczyni ani jej męża, ponieważ taki dokument nie został im wydany”.

c)„czy na dzień sprzedaży dla ww. działek będzie obowiązywał miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego? Jeśli tak, prosimy wskazać, jakie przeznaczenie z niego będzie wynikało. Prosimy o podanie symbolu/symboli wraz z opisem, czy będzie dopuszczać posadowienie na tym obszarze jakichkolwiek budynków, budowli, obiektów małej architektury itp.? Informacji proszę udzielić odrębnie dla każdego różnego oznaczenia (przeznaczenia) i odrębnie dla działki nr 4 i 2”,

odpowiedziała Pani, że:

„Na dzień zawarcia przedwstępnej umowy sprzedaży nie obowiązywał miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego – zgodnie z informacjami zawartymi w przedwstępnej umowie sprzedaży dla działki nr 4 i 2 z 10.04.2024 (rozwiązanej w dniu 10.06.2024r.). cyt.: „wyżej opisane nieruchomości znajdują się na terenie, dla którego nie obowiązuje aktualny miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego Gminy, na dowód czego okazują postanowienie wydane dnia  13 marca 2024 roku z upoważnienia Wójta Gminy”.  Natomiast Wnioskodawczyni nie jest w stanie wskazać, czy taka sytuacja wystąpi również w dacie faktycznej sprzedaży działki nr 4 i 2. Sprzedaż tej działki jest planowana w najbliższym czasie, ale nie jest znana data sprzedaży ani nie jest zawarta aktualnie żadna przedwstępna umowa w przedmiocie sprzedaży tej działki. Zatem Wnioskodawczyni z przyczyn obiektywnych nie jest w stanie udzielając niniejszej odpowiedzi jednoznacznie wskazać czy na dzień sprzedaży dla ww. działek będzie obowiązywał miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego”.

d)„czy na dzień sprzedaży zostaną wydane dla działek nr 4 i nr 2 decyzje o warunkach zabudowy i zagospodarowaniu przestrzennym? Jeśli tak, to kto o nie wystąpi i na jakiej podstawie? Informacji proszę udzielić odrębnie dla działki nr 4 i 2”,

odpowiedziała Pani, że:

„Na dzień planowanej sprzedaży będą wydane dla działki nr 4 decyzje o warunkach zabudowy. Z opisu zawartego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej  i uzupełnienia wniosku wynika, iż dla działki gruntu numer 1, z podziału której powstałą działka gruntu numer 4 została wydana z upoważnienia Wójta Gminy dnia 9 września 2021 r. ostateczna decyzja o warunkach zabudowy na rzecz D.D. dla inwestycji polegającej na budowie dwóch budynków mieszkalnych jednorodzinnych oraz niezbędnej infrastruktury technicznej.  Dla działki nr 2 nie jest planowane uzyskiwanie odrębnej decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania przestrzennego”.

e)czy ww. działki są/były przedmiotem najmu, dzierżawy itp.? Jeśli tak, to prosimy wskazać komu, na jaki okres są/były oddane w najem lub dzierżawę, czy jest/była to czynność odpłatna oraz na jaki cel jest/była oddana w najem lub dzierżawę? Informacji prosimy udzielić odrębnie dla działki nr 4 i nr 2”,

odpowiedziała Pani, że:

„Ani działka 4 ani działka 2 nie są ani nie były przedmiotem najmu, dzierżawy ani innej umowy o korzystanie z rzeczy. Wnioskodawczyni wraz z mężem nie mają także  w planach wynajmować ani dzierżawić wskazanych działek”.

f)„czy na dzień sprzedaży ww. działek będzie Pani zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług?”

odpowiedziała Pani, że:

„Wnioskodawczyni w dacie przyszłej sprzedaży ww. działek nie planuje rejestrować się jako czynny podatnik podatku od towarów i usług”.

Na pytanie o treści: „W jakim celu nabyła Pani nieruchomości nr 1 i 2?”, odpowiedziała Pani, że: „Wnioskodawczyni wraz z mężem nabyła nieruchomości nr 1  i 2 w celu budowy domu. Wnioskodawczyni planowała na działce nr 1 postawić dom dla Niej i męża na prywatne cele mieszkaniowe. Z powodu zmiany okoliczności Wnioskodawczyni wraz z mężem uznała, że działka gruntu nr 1 jest za duża dla nich i nie stać ich na budowę tak dużego domu, jaki na początku zakładali. W związku ze zmianą planów Wnioskodawczyni wraz z mężem dokonała podziału działki na 2 mniejsze działki  i planowała na jednej z nich wybudować dla siebie mniejszy dom, a drugą sprzedać, by sfinansować tą budowę. Jednakże z powodu sytuacji na rynku budownictwa – braku materiałów, dużego wzrostu cen i wysokiej inflacji, Wnioskodawczyni i Jej mąż postanowili sprzedać także drugą działkę, gdyż nie jest ich stać na budowę domu. Zatem to okoliczności społeczne, ekonomiczne i finansowe, w tym przede wszystkim ogromny wzrost inflacji zmieniły dwukrotnie plany Wnioskodawczyni i Jej męża”.

Na pytanie o treści: „Czy działki będące przedmiotem zapytania były wykorzystywane przez Panią i Pani męża od dnia nabycia do dnia sprzedaży wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku? Jeżeli tak, to jaką działalność zwolnioną z opodatkowania podatkiem VAT, do której wykorzystywane były ww. działki, wykonywała Pani – należy podać podstawę prawną zwolnienia”, odpowiedziała Pani, że: „Działki będące przedmiotem zapytania nie były wykorzystywane przez Wnioskodawczynię i Jej męża od dnia nabycia do dnia sprzedaży  w żaden sposób (w sensie – nie były przez nich użytkowane). Wnioskodawczyni i Jej mąż jedynie dokonali podziału działki na dwie mniejsze, co zostało wskazane w treści wniosku  o interpretację.  Jednocześnie odnosząc się do pytania: „działki będące przedmiotem zapytania były wykorzystywane przez Panią i Pani męża od dnia nabycia do dnia sprzedaży wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku? Jeżeli tak, to jaką działalność zwolnioną  z opodatkowania podatkiem VAT, do której wykorzystywane były ww. działki, wykonywała Pani – należy podać podstawę prawną zwolnienia?”, Wnioskodawczyni wskazuje że zadała we wniosku o interpretacje pytanie czy wykonywana przez Nią działalność jest działalnością gospodarczą w rozumieniu ustawy o podatku VAT. Zatem organ de facto zadaje Wnioskodawczyni również pytanie o to czy ona prowadzi działalność gospodarczą  w podatku VAT (w tym przypadku zwolnioną z VAT). Czyli organ pyta Wnioskodawczynię  o to o co Wnioskodawczyni pyta organ. Aby bowiem ustosunkować się do zwolnienia  z podatku VAT działalności, trzeba najpierw uznać że ta działalność jest działalnością gospodarczą w rozumieniu ustawy o podatku VAT. Wnioskodawczyni nadal podtrzymuje treść pytania jakie zadała we wniosku o interpretacje i nie przesądza (nie ocenia) czy wykonywane przez nią dotychczas czynności w stosunku do działek i planowane  w przyszłości stanowią działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Na to pytanie powinien odpowiedzieć organ. Wnioskodawczyni wskazuje, że nie wystawiała dotychczas i nie planuje w przyszłości wystawiać faktur VAT ze stawka  „zw” (zwolniona) z VAT, ani paragonów ani innych dokumentów, na których widniałaby ta stawka podatku VAT w zakresie działek, których dotyczy niniejszy wniosek o interpretacje. Niniejsza odpowiedź dotyczy wszystkich działek będących przedmiotem wniosku  o wydanie interpretacji indywidualnej.

Na pytanie o treści: „W jaki konkretnie sposób działki będące przedmiotem zapytania były przez Panią i Pani męża wykorzystywane od chwili wejścia w ich posiadanie do chwili sprzedaży, tj. do jakich czynności (zwolnionych, opodatkowanych, niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT), i przez jaki okres wykorzystywała Pani wraz z mężem  ww. działki? Informacji prosimy udzielić osobno dla Pani i Pani męża”, odpowiedziała Pani, że: „Wszystkie wskazane we wniosku o interpretacji nieruchomości to niezabudowane nieruchomości gruntowe. Wnioskodawczyni ani jej mąż nie wykorzystywali w żaden sposób działek od chwili wejścia w ich posiadanie do chwili sprzedaży i nie będą ich wykorzystywali do chwili planowanej sprzedaży. Na działkach nie były czynione żadne nakłady, ulepszenia itp. Działki nie zostały ogrodzone, uzbrojone, nie dokonywano na nich żadnych nasadzeń itp. Działki nie były tez uprawiane. Zatem działki „czekały” na rozpoczęcie budowy, ale z wyżej opisanych powodów głownie finansowych ta budowa wymarzonego domu Wnioskodawczyni nie doszła do skutku. Dlatego też działki nie były wykorzystywane w żaden sposób przez Wnioskodawczynię i Jej męża. Podobnie jak w powyższym pytaniu organ de facto zadaje Wnioskodawczyni również pytanie o to czy Ona prowadzi działalność gospodarczą w podatku VAT. Czyli organ pyta Wnioskodawczynię o to o co Wnioskodawczyni pyta organ. Niniejsza odpowiedź dotyczy wszystkich działek będących przedmiotem wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej”.

Na pytanie o treści: „Czy działki będące przedmiotem zapytania były wykorzystywane przez Panią i Pani męża (przez cały okres ich posiadania, tj. od momentu ich nabycia do momentu dostawy) na cele prywatne (osobiste)? Jeśli tak, prosimy wskazać, jakie konkretnie cele prywatne Pani i Pani mąż zaspokajali i w jakim okresie? Informacji prosimy udzielić osobno dla Pani i Pani męża”, odpowiedziała Pani, że: „Wnioskodawczyni i Jej mąż zakupili przedmiotowe działki na cele prywatne. Wnioskodawczyni i Jej mąż planowali wybudować dom na przedmiotowych działkach, jednakże do tego nie doszło. Ze względów finansowych ani Wnioskodawczyni ani Jej mąż nie są w stanie wybudować domu na ww. działkach. Działki te od momentu zakupu nie były przez Wnioskodawczynię ani jej męża w żaden sposób wykorzystywane. Na działkach nie czyniono żadnych inwestycji ani nakładów, nie były one wynajmowane ani dzierżawione – Wnioskodawczyni ani Jej mąż nie czerpali ani nie planują czerpać z ww. działek żadnych dochodów (poza obecnie dochodem ze sprzedaży – ale ta okoliczność wynikła po zmianie pierwotnych planów co do przeznaczenia działek)”.

Na pytanie o treści: „Czy Pani i/lub Pani mąż jest rolnikiem ryczałtowym, o którym mowa  w art. 2 pkt 19 ustawy, korzystającym ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy? Informacji prosimy udzielić osobno dla Pani i Pani męża”, odpowiedziała Pani, że: „Ani Wnioskodawczyni ani Jej mąż nie są rolnikami ryczałtowymi, o którym mowa w art. 2 pkt 19 ustawy, korzystającymi ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku od towarów  i usług”.

Na pytanie o treści: „Czy prowadzą Państwo działalność gospodarczą w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze? Informacji prosimy udzielić odrębnie dla Pani i Pani męża:, odpowiedziała Pani, że: „Ani Wnioskodawczyni ani Jej mąż nie prowadzą działalności gospodarczej wpisanej do CEIDG w ramach której wskazany byłby w PKD tej działalności zakres usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług  o zbliżonym charakterze”.

Na pytanie o treści: „Czy wystąpiła/będzie Pani występowała o decyzję o wyłączeniu gruntów z produkcji rolnej dla działek będących przedmiotem zapytania? Informacji prosimy udzielić osobno dla każdej działki będącej przedmiotem zapytania”, odpowiedziała Pani, że: „Ani Wnioskodawczyni ani Jej mąż nie wystąpiła, ani nie będzie występowała o decyzję  o wyłączeniu gruntów z produkcji rolnej dla działek będących przedmiotem zapytania. Odpowiedź dotyczy wszystkich działek będących przedmiotem niniejszego wniosku  o wydanie interpretacji indywidualnej”.

Na pytanie o treści: „Czy w odniesieniu do działek nr 3, nr 4 i nr 2 ponosiła/będzie Pani ponosiła do dnia sprzedaży jakiekolwiek nakłady w celu ich uatrakcyjnienia (np.: uzbrojenie działki w przyłącza do sieci wodociągowej, kanalizacyjnej, gazowej elektroenergetycznej lub wystąpienie z wnioskiem o dokonanie przyłączy; ogrodzenie; utwardzenie dróg; uzyskanie decyzji o wyłączeniu gruntu z produkcji rolnej; wystąpienie o warunki zabudowy; inne działania zmierzające do zwiększenia wartości bądź atrakcyjności działek)? Jeśli tak, to prosimy wskazać jakie to były/będą nakłady?”, odpowiedziała Pani, że: „Wnioskodawczyni (ani Jej mąż) w odniesieniu do działek nr 3, nr 4 i nr 2 nie ponosiła i nie będzie ponosiła do dnia sprzedaży jakichkolwiek nakładów w celu ich uatrakcyjnienia tj. uzbrojenie działki w przyłącza do sieci wodociągowej, kanalizacyjnej, gazowej elektroenergetycznej lub wystąpienie z wnioskiem o dokonanie przyłączy; ogrodzenie; utwardzenie dróg; uzyskanie decyzji o wyłączeniu gruntu z produkcji rolnej ani inne działania zmierzające do zwiększenia wartości bądź atrakcyjności działek.  Mąż Wnioskodawczyni wystąpił jedynie o wydanie decyzji warunkach zabudowy  w odniesieniu do działek nr 3, nr 4 tak jak zostało to opisane we wniosku  o interpretację indywidualną i jej uzupełnieniach”.

Na pytanie o treści: „Czy dokonywała Pani wcześniej sprzedaży nieruchomości? (…)”, odpowiedziała Pani, że: „Wnioskodawczyni dokonała wcześniej tj. 17.06.2014r. sprzedaży nieruchomości mieszkalnej. Nieruchomość tą Wnioskodawczyni otrzymała 22 marca 2007 r. w ramach darowizny od matki. Nieruchomość ta nie została przez Wnioskodawczynię kupiona – otrzymała ją Ona w ramach darowizny od matki w osobistych celach mieszkaniowych. Od momentu wejścia w jej posiadanie Wnioskodawczyni zamieszkiwała w przedmiotowej nieruchomości. Nieruchomość pełniła więc funkcje mieszkalne dla Wnioskodawczyni. Sprzedaż nieruchomości miała miejsce w dniu 17.06.2014 r. i spowodowana była przeprowadzką Wnioskodawczyni. Z powodu przeprowadzki Wnioskodawczyni nie mogła dłużej zamieszkiwać w tej nieruchomości. Sprzedana została zabudowana nieruchomość o powierzchni 0,64 ha położonej (…), dla której Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą. Przedmiotowa nieruchomość zabudowana była budynkiem mieszkalnym o powierzchni użytkowej 100 m² oraz budynkami gospodarczymi. Środki ze sprzedaży ww. nieruchomości Wnioskodawczyni przeznaczyła na cele mieszkaniowe – zakup innej nieruchomości mieszkalnej. Zgodnie  z oświadczeniem zawartym w akcie notarialnym cyt.: „Stawający oświadczają, że powyższą umowę nie zawierają jako podatnicy podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ustawy z dnia 11 marca 2004 roku”. Zatem sprzedaż nieruchomości nie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług”.

Na pytanie o treści: „Czy posiada Pani jeszcze inne nieruchomości przeznaczone w przyszłości do sprzedaży (…), odpowiedziała Pani, że: „Wnioskodawczyni nie posiada innych nieruchomości przeznaczonych w przyszłości do sprzedaży niż te, które wskazała we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej”.

Pytanie

Czy Wnioskodawczyni w zakresie sprzedaży dwóch działek w miejscowości (…) opisanych w stanie faktycznym złożonego wniosku, których jest współwłaścicielem wraz  z mężem działa jako podatnik podatku VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku VAT i czy sprzedaż tych działek jest formą prowadzenia działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, a w konsekwencji czy transakcje sprzedaży działek powinny być opodatkowane podatkiem VAT?

W piśmie z 9 września 2024 r. doprecyzowała Pani zakres wniosku i wskazała, że wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczy zarówno sprzedanego już udziału w działce  nr 3 oraz udziału w działce nr 2 (akt notarialny z 2 sierpnia 2024 r.) i przyszłej sprzedaży udziału w działce nr 4 oraz udziału w działce  nr 2. W obu przypadkach opis stanu faktycznego i pytanie – tak jak zostało ono sformułowane we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej – dotyczą udziału w działce nr 3 oraz udziału w działce nr 2 i udziału w działce nr 4 oraz udziału w działce 2.

Pani stanowisko w sprawie

W ocenie Wnioskodawczyni, w zakresie sprzedaży dwóch działek w miejscowości (…) opisanych w stanie faktycznym złożonego wniosku, których Wnioskodawczyni jest współwłaścicielem wraz z mężem nie działa Ona jako podatnik podatku VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku VAT i sprzedaż tych działek nie jest formą prowadzenia działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów  i usług, a w konsekwencji transakcje sprzedaży tych działek nie powinny być opodatkowane podatkiem VAT.

Powyższe wynika z następujących okoliczności:

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Z kolei zgodnie z ust. 2 ww. artykułu, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. W tym miejscu należy zaznaczyć, iż definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Przy czym, w świetle przytoczonych wyżej przepisów status podatnika podatku od towarów i usług wynika z okoliczności dokonania czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem.

Z przytoczonych powyżej regulacji wynika, że osoba dokonująca transakcji sprzedaży nieruchomości może zostać zakwalifikowana jako podatnik VAT, wyłącznie w przypadku stwierdzenia, iż prowadzi ona działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ww. ustawy. W związku z powyższym, nie ulega wątpliwości, że w realiach niniejszej sprawy, planowana sprzedaż nieruchomości opisanych w złożonym wniosku nie nastąpi w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, lecz w ramach zarządu majątkiem prywatnym, zaś sama transakcja ma charakter czynności okazjonalnej, podyktowanej istotą warunków życiowych Wnioskodawcy.

Powyższe stanowisko znajduje swoje potwierdzenie m.in. w aktualnym orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, zgodnie z którym, cyt. „czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Inaczej jest natomiast – wyjaśnił Trybunał – w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców  i usługodawców (…)”.

Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym”(Orzeczenie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych  J. S. przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz E. K. i H. J.-K. przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10). Należy podkreślić, iż tożsamy pogląd wielokrotnie wyrażany był w orzeczeniach wydawanych przez polskie Sądy (Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 18 grudnia 2019 r. I SA/GI 798/19,LEX nr 2761101) oraz interpretacjach organów podatkowych, m.in. w interpretacji podatkowej z dnia  21 czerwca 2021 r. Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB3-3.4012.128.2021.2.MW czy też Interpretacji podatkowej z dnia 10 marca 2022 r. Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0113-KDIPT1-2.4012.59.2022.2.AJB.

W tym miejscu należy podkreślić, że Wnioskodawczyni nie prowadzi działalności gospodarczej (teraz jak i w przeszłości) związanej z obrotem nieruchomościami. Również działki, które Wnioskodawczyni planuje sprzedać nie były w żaden sposób wykorzystywane do prowadzenia opodatkowanej podatkiem VAT działalności gospodarczej. W realiach niniejszej sprawy istotny jest również fakt, iż Wnioskodawczyni nie prowadziła zorganizowanych czynności związanych z planowaną sprzedażą działki. Reasumując, Wnioskodawca nie wykazał jakichkolwiek aktywności w przedmiocie planowanego zbycia nieruchomości porównywalnych do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działań wykraczających poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Wartym zaznaczenia jest fakt, iż bliźniaczy stan faktyczny i prawny został przedstawiony w interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 4 marca 2019 r., 0111-KDIB3-2.4012.791.2018.2.MGO, w której treści wskazano, że cyt.: „jeśli osoba fizyczna dokonuje sprzedaży swojego majątku osobistego, a czynność ta wykonywana jest okazjonalnie i nie zmierza do nadania jej stałego charakteru, nie oznacza to prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. W przypadku gdy brak jest przesłanek świadczących o aktywności sprzedawcy w przedmiocie zbycia nieruchomości, która byłaby porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem – zbycie nieruchomości nie stanowi działalności handlowej podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, lecz mieści się  w ramach zarządu majątkiem prywatnym”.

Całokształt okoliczności niniejszej sprawy, a w szczególności motyw działania wskazuje,  że czynności sprzedaży oraz planowanej sprzedaży przez wnioskodawcę należą do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym w kontekście planowanej sprzedaży nieruchomości i nie mają one charakteru profesjonalnego działania przypisywanego przedsiębiorcom.  Bez wpływu na ustalenie, czy sprzedaż nieruchomości przez Wnioskodawczynię podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem VAT pozostaje ilość posiadanych i sprzedanych nieruchomości.

W odpowiedzi na Interpelację nr 8306 Poseł Anny Nemś do ministra finansów w sprawie zasad opodatkowywania transakcji sprzedaży większej liczby nieruchomości gruntowych przez osoby fizyczne podsekretarz stanu w Ministerstwie Finansów Maciej Grabowski – z upoważnienia ministra odpowiedział w dniu 3 października 2012 r., że ilość ani wielkość transakcji nie powoduje, że sprzedaż nieruchomości z majątku prywatnego opodatkowana jest podatkiem VAT – poniżej zacytowano część odpowiedzi, która dotyczy omawianego zagadnienia: „W przedmiocie zapytania pani poseł resort finansów prowadzi analizę zarówno rozstrzygnięć organów skarbowych, jak i orzeczeń sądów administracyjnych, w szczególności zapadłych po wydaniu przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE) wyroku z dnia 15 września 2011 r. w połączonych sprawach C-180/10 i C-181/10. Badając kwestię opodatkowania transakcji sprzedaży większej liczby nieruchomości gruntowych przez osoby fizyczne, należy mieć na uwadze m.in. czy dana transakcja stanowi czynność dokonaną  w ramach zarządu majątkiem osobistym. Ze względu na konieczność rozważenia wielu aspektów danej transakcji podkreślenia wymaga, iż ocena charakteru takiej czynności na gruncie podatku od towarów i usług powinna stanowić wynik szczegółowej i obiektywnej analizy konkretnego stanu faktycznego każdej sprawy. W tego rodzaju sytuacjach niemożliwe jest zatem w sposób schematyczny uznanie (bądź nie) osoby fizycznej dokonującej zbycia gruntu za podatnika podatku od towarów i usług. Indywidualna ocena, czy podmioty dokonujące opisanych transakcji spełniają przesłanki uznania ich za podatników VAT, może zostać dokonana w drodze interpretacji indywidualnych, o których mowa w art. 14b ustawy  z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 797). Należy jednak podkreślić, że przy dokonywaniu tej oceny należałoby posiłkować się wskazówkami udzielonymi przez Trybunał Sprawiedliwości UE w wyroku w sprawach połączonych C-180/10 i C-180/10, a zwłaszcza następującą argumentacją: - dostawę gruntu przeznaczonego pod zabudowę należy uznać za objętą podatkiem od wartości dodanej na podstawie prawa krajowego państwa członkowskiego, jeżeli państwo to skorzystało z możliwości przewidzianej w art. 12 ust. 1 dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r.  w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, zmienionej dyrektywą Rady 2006/138/WE z dnia 19 grudnia 2006 r., niezależnie od częstotliwości takich transakcji oraz od kwestii, czy sprzedawca prowadzi działalność producenta, handlowca lub usługodawcy, pod warunkiem że transakcja ta nie stanowi jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności (vide sentencja wyroku); - osoby fizycznej, która prowadziła działalność rolniczą na gruncie nabytym ze zwolnieniem z podatku od wartości dodanej  i przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego niezależnej od woli tej osoby w grunt przeznaczony pod zabudowę, nie można uznać za podatnika podatku od wartości dodanej w rozumieniu art. 9 ust. 1 i art. 12 ust. 1 dyrektywy 2006/112, zmienionej dyrektywą 2006/138, kiedy dokonuje ona sprzedaży tego gruntu, jeżeli sprzedaż ta następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym tej osoby (vide sentencja wyroku). Należy dodać, że sama liczba i zakres transakcji sprzedaży dokonanych w niniejszej sprawie nie mają charakteru decydującego. Jak orzekł Trybunał, zakres transakcji sprzedaży nie może stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Trybunał stwierdził, że dużych transakcji sprzedaży można dokonywać również jako czynności osobistych (zob. podobnie ww. wyrok w sprawie Wellcome Trust, pkt 37) – vide pkt 37 wyroku.

Podobnie okoliczność, iż przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki sama w sobie nie jest decydująca. Nie ma takiego charakteru również długość okresu,  w jakim te transakcje następowały, ani wysokość osiągniętych z nich przychodów. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego (vide pkt 38 wyroku)”.

Analogiczne twierdzenia wywodzą się z Interpretacji indywidualnej z dnia 4 stycznia 2024 r. Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej nr 0112-KDIL1-1.4012.578.2023.2.WK,  cyt.: „Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku prywatnego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej. W tym kontekście, nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej,  a tylko np. wyzbywa się majątku prywatnego. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Mając powyższe na względzie należy stwierdzić, że uznanie, czy dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Problem odnoszący się do rozstrzygnięcia, czy sprzedaż działek jest sprzedażą majątku osobistego, czy też stanowi sprzedaż realizowaną przez podatnika prowadzącego w tym zakresie działalność gospodarczą, był przedmiotem orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10). Z orzeczenia tego wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy 2006/112/WE Rady, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Trybunał stwierdził, że dużych transakcji sprzedaży można dokonywać również jako czynności osobistych. Zatem, kryterium decydującym  o zaliczeniu transakcji sprzedaży nieruchomości przez osoby fizyczne do działalności gospodarczej jest podejmowanie aktywnych działań angażujących środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców. Inaczej jest natomiast - jak wyjaśnił Trybunał - w przypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania  w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy”.

Uwzględniając przedstawiony opis stanu faktycznego, ww. przepisy oraz przywołane orzecznictwo należy stwierdzić, że w rozpatrywanej sprawie brak jest podstaw do uznania,  że w przypadku dokonanej sprzedaży niezabudowanych nieruchomości opisanych  w złożonym wniosku Wnioskodawczyni będzie podatnikiem podatku VAT. Mając na uwadze powyższe, zasadnym jest stwierdzenie, zgodnie z którym planowane sprzedaże nie powinny podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT, zaś Wnioskodawczyni nie będzie obowiązana do wystawienia faktury VAT z tego tytułu, albowiem sprzedaż ta nie będzie formą prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług.

W tym miejscu należy także wskazać, iż fakt podziału działki opisanej w stanie faktycznym przez Wnioskodawcę nie ma żadnego wpływu na kwestię opodatkowania ich sprzedaży podatkiem VAT. Takie twierdzenie poparł WSA w Łodzi w wyroku z 18 października  2017 roku o sygn. I SA/Łd 612/17, cyt.: „Za powyższym wyrokiem stwierdzić należy,  że działalnością gospodarczą jest działalność mająca charakter zarobkowy, zorganizowany,  w ramach której podejmowane są aktywne działania, pozwalające na uczestnictwo w obrocie gospodarczym. O tym, czy dokonujący sprzedaży działek skarżący będzie działał  w charakterze podatnika prowadzącego działalność gospodarczą, a nie w ramach zarządu majątkiem prywatnym, wykonując prawo własności, decyduje stopień jego aktywności  w zakresie obrotu nieruchomościami. Zdaniem sądu okolicznościami decydującymi o tak pojmowanym rozstrzygnięciu sprawy są przedsięwzięte przez wnioskodawcę czynności przygotowawcze, jakie poczynił w związku z planowaną dostawą działek. Nie jest przy tym tak jak uważa organ interpretacyjny, że elementem decydującym o zorganizowanej aktywności wnioskodawcy w zakresie obrotu nieruchomościami jest fakt wystąpienia przez niego o wydanie decyzji o warunkach zabudowy i podział nieruchomości, w wyniku którego powstało kilkanaście działek wraz z wytyczoną drogą wewnętrzną. Skarżący nie wystąpił choćby z wnioskiem o lokalizację sieci wodociągowej i energetycznej oraz o wydanie warunków technicznych przyłączenia do sieci wody i innych mediów. Nie wykazał też chęci wykonywania działań marketingowych w celu sprzedaży działek (np. wystawienie tablicy na działce, zamieszczanie ogłoszeń w Internecie, reklama w innych środkach masowego komunikowania itp.). Decyzja o warunkach zabudowy to przecież ustalająca warunki zmiany sposobu zagospodarowania terenu poprzez budowę obiektu budowlanego lub wykonanie innych robót budowlanych wydawana w przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania terenu – art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu  i zagospodarowaniu przestrzennym (tekst jedn.: Dz. U. z 2016 r. poz. 778 z późn. zm.). Wystąpienie o taką decyzję jest prostym wykonywaniem prawa własności i nie może być ujmowane jako aktywność profesjonalnego pomiotu prowadzącego działalność gospodarczą.

Powyższy wyrok został zaaprobowany przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 2020-10-28 znak: I FSK 245/18 cyt.: „Mając na uwadze takie rozumienie omówionych regulacji stanowiących materialnoprawną podstawę rozstrzygnięcia, za prawidłowe należy uznać stanowisko Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, że aktywności skarżącego w zakresie przedstawionego we wniosku zamiaru zbycia kilku działek gruntu nie można uznać za aktywność porównywalną do aktywności przedsiębiorcy zajmującego się obrotem nieruchomościami. Słusznie ocenił Sąd pierwszej instancji, że planowane przez skarżącego transakcje nie będą miały charakteru działalności stałej i oceny tej nie zmienia fakt, że transakcji może być kilka lub kilkanaście. Z wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wynika, że skarżący zamierza skorzystać okazjonalnie z możliwości zbycia zgromadzonego wcześniej majątku prywatnego, nie wykorzystywanego wcześniej do prowadzenia jakiejkolwiek działalności gospodarczej. Działki te do dnia złożenia wniosku były przez skarżącego uprawiane. W zakresie zarządzania majątkiem prywatnym mieści się też aktywność polegająca na podziale działek na mniejsze działki. Zarządzenie majątkiem prywatnym nie wyklucza podejmowania takich kroków, aby w razie zbywania majątku uzyskać jak najlepszą cenę. Z treści przedstawionego wniosku wynika, że podjęcie decyzji  o podziale gruntu na mniejsze działki w kilku przypadkach implikowało konieczność wcześniejszego uzyskania decyzji o warunkach zabudowy, gdyż teren, na którym są położone te działki, nie jest objęty planem zagospodarowania przestrzennego. Poza tym skarżący nie podejmował ani nie planuje działań marketingowych, nie uzbrajał działek, nie utwardzał drogi wewnętrznej, nie doprowadzał mediów lub załatwiał jakichkolwiek formalności związanych z zabudową. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego na aprobatę zasługuje stanowisko Sądu pierwszej instancji, że nie można upatrywać aktywnych działań  o charakterze profesjonalnej działalności gospodarczej skarżącego w przypadku podziału  2 dużych działek na mniejsze wraz z drogą wewnętrzną oraz wystąpienia o wydanie decyzji  o warunkach zabudowy.”

Dla podkreślenia wagi powyższego stwierdzenia warto w tym miejscu zacytować fragment powołanego wyżej orzeczenia TSUE, zgodnie z którym okoliczność, iż przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej sama z siebie nie jest decydująca. Nie ma takiego charakteru również długość okresu,  w jakim te transakcje następowały, ani wysokość osiągniętych z nich przychodów. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego (teza 38)”.

Przenosząc powyższe na grunt niniejszej sprawy należy wskazać, że również zgodnie  z prezentowanym orzecznictwem Wnioskodawczyni nie czyniła nakładów, w szczególności Wnioskodawczyni, ani Jej mąż nie zabudowali tych nieruchomości budynkiem czy budowlą. Nieruchomości nie zostały ogrodzone, ani nie były uprawiane. I mimo, iż doszło do podziału działki, to Wnioskodawczyni uczyniła to w ramach majątku prywatnego i zgodnie  z zaprezentowanym orzecznictwem nie ma to żadnego wpływu na opodatkowanie podatkiem VAT sprzedaży przedmiotowych działek. Dlatego też stanowisko Wnioskodawczyni należy uznać za prawidłowe.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług  (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przy czym na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy:

Na mocy art. 8 ust. 1 ustawy:

Natomiast stosownie do art. 2 pkt 22 ustawy:

Zatem, należy stwierdzić, że w sytuacji, gdy przedmiotem dostawy są towary w rozumieniu powołanego wyżej przepisu i gdy czynność ta prowadzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel, mamy do czynienia z dostawą w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zaznaczenia wymaga, że na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, również zbycie udziału w towarze (np. współwłasności nieruchomości gruntowej) stanowi odpłatną dostawę towarów. Powyższe potwierdził NSA w uchwale 7 sędziów  z 24 października 2011 r., sygn. akt I FPS 2/11.

Towarem jest także udział w prawie własności lub użytkowania wieczystego nieruchomości. Jest to zgodne z normami unijnymi, bowiem w myśl art. 15 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, ze zm.), zwanej dalej „Dyrektywą 2006/112/WE Rady”:

Należy w tym miejscu wyjaśnić, że prawo dopuszcza, aby własność tej samej rzeczy przysługiwała niepodzielnie kilku osobom. W świetle art. 195 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1061 ze zm.):

Współwłasność nie jest instytucją samodzielną, lecz stanowi odmianę własności i charakteryzuje się tym, że własność rzeczy (ruchomej lub nieruchomej) przysługuje kilku podmiotom. Do współwłasności stosuje się – jeśli co innego nie wynika z przepisów poświęconych specjalnie tej instytucji – przepisy odnoszące się do własności.

Zgodnie z art. 196 § 1 ustawy Kodeks cywilny:

Na podstawie art. 196 § 2 ustawy Kodeks cywilny:

Przepis art. 198 ustawy Kodeks cywilny stanowi, że:

Współwłaściciel ma względem swojego udziału pozycję wyłącznego właściciela. Ze względu na charakter udziału, każdy ze współwłaścicieli może rozporządzać swoim udziałem bez zgody pozostałych współwłaścicieli. Rozporządzanie udziałem polega na tym, że współwłaściciel może zbyć swój udział.

Należy w tym miejscu zauważyć, że kwestie stosunków majątkowych pomiędzy małżonkami reguluje ustawa z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy  (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2809 ze zm.).

Stosownie do art. 31 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego:

Zatem, istotą wspólności majątkowej małżeńskiej, zarówno ustawowej, jak i umownej, jest to, że każdy z małżonków jest współwłaścicielem poszczególnych składników majątku wspólnego (dorobkowego) na zasadach współwłasności łącznej (bezudziałowej).

W świetle art. 35 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego:

W myśl art. 36 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego:

Przepis art. 36 § 2 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego stanowi, że:

Zgodnie z art. 37 § 1 pkt 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego:

Z uwagi na powyższe regulacje prawne w akcie notarialnym dokumentującym tego rodzaju nabycie nieruchomości wymieniani są oboje małżonkowie, jeżeli istnieje między nimi ustawowa wspólność majątkowa. Wspólność wynikająca ze stosunku małżeństwa jest współwłasnością łączną uprawniającą do współposiadania rzeczy wchodzących w skład majątku wspólnego, a w czasie jej trwania żaden z małżonków nie może żądać podziału majątku wspólnego.

Na mocy zapisu zawartego w art. 43 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego:

W konsekwencji w akcie notarialnym dokumentującym np. nabycie nieruchomości wymieniani są oboje małżonkowie, jeżeli istnieje między nimi ustawowa wspólność majątkowa. Wspólność wynikająca ze stosunku małżeństwa jest współwłasnością łączną uprawniającą do współposiadania rzeczy wchodzących w skład majątku wspólnego, a w czasie jej trwania żadne z małżonków nie może żądać podziału majątku wspólnego.

Ustawa o podatku od towarów i usług nie wymienia małżonków jako odrębnej kategorii podatników. Dla małżonków prowadzących działalność gospodarczą stwarza to szczególną sytuację prawną. Przepisy ustawy nie zabraniają małżonkom prowadzenia działalności gospodarczej jako odrębnym podatnikom. Nie ma przy tym przeszkód, aby pomiędzy małżonkami prowadzącymi odrębne działalności istniała ustawowa wspólność majątkowa. W konsekwencji, podatnikiem podatku od towarów i usług jest to z małżonków, które dokona czynności podlegającej opodatkowaniu.

Należy więc przyjąć, że w oparciu o definicję zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie nieruchomości gruntowych (oraz udziałów we współwłasności nieruchomości), traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającej opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Należy podkreślić, że zakres opodatkowania podatkiem VAT wyznacza nie tylko czynnik przedmiotowy – opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług, ale także czynnik podmiotowy – czynności muszą być wykonywane przez podatnika.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy:

Natomiast stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy:

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje,  że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności, konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto, działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Przez ciągłe wykorzystywanie składników majątku należy rozumieć takie wykorzystywanie majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub długim okresem trwania. Zatem czerpanie dochodów ze składnika majątku wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej.

Analizując powyższe przepisy stwierdzić należy, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy, mamy do czynienia z podatnikiem podatku od towarów i usług jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

W tym miejscu należy również wskazać, że na podstawie art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady:

Jednocześnie w art. 12 ust. 1 lit. b Dyrektywy 2006/112/WE Rady wskazano, że:

Zgodnie z art. 12 ust. 3 Dyrektywy 2006/112/WE Rady:

W myśl art. 2 ust. 1 lit. a Dyrektywy 2006/112/WE Rady:

Analiza powyższych przepisów prawa wspólnotowego wskazuje, że podatnikiem podatku od towarów i usług może być każda osoba, która okazjonalnie dokonuje czynności opodatkowanych, przy czym czynności te powinny być związane z działalnością zdefiniowaną jako działalność gospodarcza, tj. wszelką działalnością producentów, handlowców i osób świadczących usługi, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie.

Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług w świetle powyższych przepisów, jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej ani też nie został wykorzystany w trakcie jego posiadania na cele działalności gospodarczej.

W kontekście powyższych rozważań nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majątku osobistego. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie  C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych.

„Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

W orzeczeniu z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10), Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej stwierdził, że dostawę gruntu przeznaczonego pod zabudowę należy uznać za objętą podatkiem od wartości dodanej pod warunkiem, że transakcja ta nie stanowi jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności.

Z ww. orzeczenia wynika również, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Inaczej jest natomiast – wyjaśnił Trybunał – w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

Przyjęcie, że dana osoba fizyczna sprzedając nieruchomości działa w charakterze podatnika prowadzącego działalność gospodarczą, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czego przejawem jest taka aktywność tej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną, np. nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu zaistnienia pojedynczych z nich.

W rozpatrywanej sprawie Pani wątpliwość dotyczy ustalenia, czy w związku z dokonaną sprzedażą działki nr 3 oraz udziału w działce nr 2 i przyszłą sprzedażą działki  nr 4 oraz udziału w działce nr 2 działa Pani jako podatnik podatku VAT  w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy i czy sprzedaż ta jest formą prowadzenia działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy, a transakcje te powinny być opodatkowane podatkiem VAT.

Należy więc przeanalizować całokształt działań, jakie podjęła Pani w odniesieniu do posiadanych nieruchomości, które były i będą przedmiotem sprzedaży i ustalić, czy w odniesieniu do opisanych czynności, spełniła/będzie Pani spełniała przesłanki do uznania Pani za podatnika podatku od towarów i usług.

Należy wskazać, że kwestie dotyczące stosunków cywilnoprawnych między podmiotami, w tym kwestie dotyczące przeniesienia własności nieruchomości, reguluje art. 535 ustawy Kodeks cywilny.

Zgodnie z tym przepisem:

Moment przeniesienia własności nieruchomości został określony w art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego, w myśl którego:

W rozpatrywanej sprawie wskazała Pani, że:

-14 września 2020 r. nabyła Pani wraz z mężem nieruchomość niezabudowaną – działkę nr 1 oraz udział wynoszący 1/6 w nieruchomości niezabudowanej – działkę nr 2 (droga wewnętrzna),

-przy nabyciu nie odliczała Pani podatku VAT,

-w dacie zakupu nieruchomości nie była Pani czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT,

-nie jest Pani rolnikiem ryczałtowym,

-nigdy nie prowadziła Pani działalności polegającej na obrocie nieruchomościami,

-nie czyniła Pani nakładów na zakupionych nieruchomościach polegających na zbudowaniu ich budynkiem, czy budowlą,

-nieruchomości nie były uprawiane,

-nabyła Pani nieruchomości w celu budowy domu na cele mieszkaniowe,

-nieruchomości te nie były wykorzystywane przez Panią od dnia nabycia w żaden sposób – nie były użytkowane,

-złożyła Pani wraz z mężem wniosek o podział działki nr 1, w wyniku której powstały działki nr 3 i nr 4,

-9 września 2021 r. na rzecz Pani męża wydano decyzję o warunkach zabudowy, dotyczącą działki nr 1, inwestycji polegającej na budowie dwóch budynków mieszkalnych jednorodzinnych oraz niezbędnej infrastruktury technicznej,

-25 lutego 2022 r. wydano decyzję zatwierdzającą projekt podziału działki nr 1 na działki nr 3 i nr 4,

-w odniesieniu do działek nr 3, nr 4 i nr 2 nie ponosiła i nie będzie ponosiła do dnia sprzedaży jakichkolwiek nakładów w celu ich uatrakcyjnienia, tj. uzbrojenie działki w przyłącza do sieci wodociągowej, kanalizacyjnej, gazowej, elektroenergetycznej lub wystąpienie z wnioskiem o dokonanie przyłączy, ogrodzenie, utwardzenie drogi, uzyskanie decyzji o wyłączeniu gruntu z produkcji rolnej ani inne działania zmierzające do zwiększenia wartości, bądź atrakcyjności działek,

-28 lipca 2023 r. dla działki nr na rzecz Pani męża wydano decyzję o warunkach zabudowy, dla inwestycji polegającej na budowie budynku mieszkalnego jednorodzinnego oraz niezbędnej infrastruktury technicznej,

-10 kwietnia 2024 r. zawarła Pani wraz z mężem warunkową przedwstępną umowę sprzedaży działki nr 4 oraz udziału w działce nr 2 (droga wewnętrzna),

-24 czerwca 2024 r. przeniesiono wydaną na rzecz Pani męża decyzję o warunkach zabudowy na Panią J.N., jedną z kupujących, zgodnie z umową przedwstępną,

-2 sierpnia 2024 r. zawarła Pani wraz z mężem umowę sprzedaży nieruchomości – działki nr 3 oraz udziału w działce nr 2 (droga wewnętrzna),

-10 czerwca 2024 r. rozwiązała Pani przedwstępną umowę sprzedaży dotyczącą działki nr 4.

Z analizy całokształtu Pani działań związanych z pierwotną działką nr 1, działkami powstałymi w wyniku podziału ww. działki – nr 3 i nr 4 oraz działką nr 2 – drogą wewnętrzną – nie wynika, aby można było przesądzić, że w odniesieniu do zawartej już oraz planowanej transakcji działała/będzie Pani działać w charakterze handlowca, angażując podobne środki.

Celem nabycia działki nr 1 wraz z udziałem w działce nr 2 (drodze wewnętrznej) było zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych, motyw taki stał również za decyzją o podziale działki. Wskazała Pani, że ani Pani, ani Pani mąż nie czynili nakładów na zakupionych nieruchomościach – tj. działce nr 1 i nr 2 – polegających na zabudowaniu tych nieruchomości budynkiem czy budowlą. Nieruchomości nie były uprawiane, ogrodzone, uzbrojone, ani wykorzystywane w żaden inny sposób. Określiła Pani, że działki czekały na rozpoczęcie budowy domu, który Pani planowała.

W odniesieniu do działek nr 3, nr 4 i nr 2 nie ponosiła Pani (ani Pani mąż) i nie będzie ponosiła do dnia sprzedaży jakichkolwiek nakładów w celu ich uatrakcyjnienia takich jak: uzbrojenie działki w przyłącza do sieci wodociągowej, kanalizacyjnej, gazowej elektroenergetycznej lub wystąpienie z wnioskiem o dokonanie przyłączy; ogrodzenie; utwardzenie dróg; uzyskanie decyzji o wyłączeniu gruntu z produkcji rolnej ani inne działania zmierzające do zwiększenia wartości bądź atrakcyjności działek.

Działki nr 3, nr 4 i nr 2 nie były przedmiotem najmu, dzierżawy ani innej umowy o korzystanie z rzeczy.

Pani mąż wystąpił jedynie o wydanie decyzji warunkach zabudowy w odniesieniu do działek  nr 3 oraz nr 4.

Także umowy przedwstępne nie zawierały zapisów umożliwiających Kupującym ingerencję w stan działek – jedynie zobowiązanie Kupującego do uzyskania zgód wszystkich współwłaścicieli działki nr 2 (drogi wewnętrznej) na poprowadzenie przez tę nieruchomość i korzystania z sieci technicznych, w tym wodociągowej, kanalizacyjnej, energetycznej, deszczowej i telekomunikacyjnej. Czynności te Kupujący wykonywał/miał wykonać we własnym imieniu i na własną rzecz.

Ponadto, ani Pani, ani Pani mąż nie prowadzą działalności gospodarczej wpisanej do CEIDG, w ramach której wskazany byłby w PKD tej działalności zakres usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika zatem, że skala Pani zaangażowania, w odniesieniu do sprzedaży działek nr 3, nr 4 oraz udziału w działce nr 2 nie wykracza poza ramy czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. W analizowanej sprawie brak jest przesłanek świadczących o takiej Pani aktywności w przedmiocie sprzedaży ww. nieruchomości, która byłaby porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem (brak przesłanek zawodowego – stałego i zorganizowanego – charakteru takiej działalności). Nie wystąpił bowiem taki ciąg zdarzeń, który jednoznacznie przesądziłby, że sprzedaż przez Panią opisanych nieruchomości wypełniła/wypełni przesłanki działalności gospodarczej.

W związku z powyższym należy stwierdzić, że w tym konkretnym przypadku nie podjęła Pani i nie zamierza podjąć aktywnych działań w zakresie obrotu nieruchomościami, które świadczyłyby o angażowaniu środków w sposób podobny do wykorzystywanych przez handlowców. Działania podjęte przez Panią należą do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

Analiza sprawy w kontekście powołanych przepisów oraz wyroku TSUE z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10 prowadzi do wniosku, że dokonana sprzedaż działki nr 3 i udziału w działce nr 2 oraz planowana sprzedaż działki nr 4  i udziału w działce nr 2, nie podlegała/nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż brak jest przesłanek, aby w związku z tą transakcją uznać Panią za podatnika tego podatku.

Wobec powyższego w okolicznościach przedstawionych w opisie stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego, dokonując omawianej transakcji, korzystała/będzie Pani korzystała z przysługującego prawa do rozporządzania własnym majątkiem. Oznacza to działanie w sferze prywatnej i nie stanowi wykonywania działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Pozbawiło/pozbawi to Panią cech podatnika podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, w zakresie dokonanej sprzedaży działki nr 3 i udziału w działce nr 2 oraz planowanej sprzedaży działki nr 4 i udziału w działce nr 2, a opisaną dostawę cech czynności podlegających opodatkowaniu, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Zatem w zakresie sprzedaży niezabudowanych działek nr 3, nr 4 oraz udziałów w działce nr 2 nie działała/nie będzie Pani działać w charakterze podatnika VAT,  o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, a sprzedaż tych działek nie jest/nie będzie formą prowadzenia działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. W konsekwencji, transakcje sprzedaży działek nie powinny być opodatkowane podatkiem VAT.

Podsumowanie

W zakresie dokonanej sprzedaży działki nr 3 oraz udziału w działce nr 2  i planowanej sprzedaży działki nr 4 oraz udziału w działce nr 2 w miejscowości (…), których jest Pani współwłaścicielem nie działa i nie będzie Pani działała jako podatnik podatku VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, sprzedaż tych działek nie jest  i nie będzie formą prowadzenia działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy, a w konsekwencji sprzedaż tych działek nie powinna być opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

Pani stanowisko uznałem za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy:

-stanu faktycznego, który Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia,

-zdarzenia przyszłego, które Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego podanym przez Panią w złożonym wniosku. Wydając niniejszą interpretację oparto się w szczególności na wskazaniu, że: „Wnioskodawczyni (ani jej mąż) w odniesieniu do działek nr 3, nr 4 i nr 2 nie ponosiła i nie będzie ponosiła do dnia sprzedaży jakichkolwiek nakładów w celu ich uatrakcyjnienia, tj. uzbrojenie działki w przyłącza do sieci wodociągowej, kanalizacyjnej, gazowej, elektroenergetycznej lub wystąpienie z wnioskiem o dokonanie przyłączy; ogrodzenie; utwardzenie dróg; uzyskanie decyzji o wyłącznie grunt z produkcji rolnej ani inne działania zmierzające do zwiększenia wartości bądź atrakcyjności działek. Mąż Wnioskodawczyni wystąpił jedynie o wydanie decyzji o warunkach zabudowy  w odniesieniu do działek nr 3, nr 4 (…)”. „Po zawarciu umowy przedwstępnej strona kupująca nie dokonywała na tych działkach żadnych inwestycji infrastrukturalnych, które zwiększyły ich atrakcyjność jak np.: uzbrojenie terenu w media, ogrodzenie, budowa lub utwardzenie drogi”. „W związku z rozwiązaniem umowy przedwstępnej w dniu 10.06.2024 r. nie dokonano na tych działkach inwestycji infrastrukturalnych, które zwiększyły ich atrakcyjność jak np.: uzbrojenie terenu w media, ogrodzenie, budowa lub utwardzenie drogi”.  W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Podkreślam, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem Pani wniosku (zapytania). Inne kwestie przedstawione we wniosku np. dotyczące udokumentowania transakcji fakturą, które nie zostały objęte pytaniem, nie mogą być – zgodnie  z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Należy zauważyć, że stosownie do art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Zatem, należy zaznaczyć, że interpretacja ta dotyczy tylko Pani i nie wywołuje skutków podatkowych dla Pani męża.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawyz dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo  o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).  

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).