Określenie podstawy opodatkowania w przypadku wniesienia wkładu niepieniężnego do Spółki.

Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

27 czerwca 2024 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy określenia podstawy opodatkowania w przypadku wniesienia wkładu niepieniężnego do Spółki.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 10 września 2024 r. (wpływ 10 września 2024 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego (doprecyzowany w uzupełnieniu wniosku)

23 maja 2024 r. Wnioskodawca – A S.A., zawarł z dwoma inwestorami, będącymi osobami fizycznymi umowę inwestycyjną oraz umowę spółki z ograniczoną odpowiedzialnością pod firmą B Sp. z o.o. (obecnie w organizacji, dalej zwana B Sp. z o.o.).

Jednocześnie w tym samym dniu 23 maja 2024 r. Wnioskodawca w wykonaniu umowy inwestycyjnej zawarł z B Sp. z o.o. umowę przeniesienia praw własności intelektualnej do Projektu - Dzieła oraz własności rzeczy - materialnych elementów wchodzących w skład Projektu będącymi wkładem niepieniężnym. Stan Dzieła jest znany Nabywcy i przez niego akceptowany.

Nabycie Praw do Dzieła - zgodnie z umową z 23 maja 2024 r. - nastąpiło poprzez wniesienie ich przez Wnioskodawcę do Spółki B Sp. z o.o., jako wkład niepieniężny (aport) i jako wykonanie zobowiązania określonego umową Spółki, które przewidywało pokrycie w całości wkładem niepieniężnym obejmowane przez Wnioskodawcę udziały B Sp. z o.o., które stanowią (…) % ogółu udziałów w kapitale zakładowym Spółki.

Wartość Praw do Dzieła, wnoszonych do Spółki B Sp. z o.o. tytułem aportu, wynosi (…) zł (słownie: (…). Wartość nominalna obejmowanych przez Wnioskodawcę w wyniku aportu udziałów (…) zł - co stanowi podstawę opodatkowania aportu w podatku od towarów i usług. Zgodnie z umową suma (…) zł stanowi kwotę netto, do której należy doliczyć należny podatek VAT (tj. (…) zł).

Spółka B Sp. z o.o. przekaże Wnioskodawcy kwotę należnego VAT przelewem bankowym najpóźniej do 31 grudnia 2024 r. Tak też Strony wyraźnie postanowiły w § 6 ust. 1 i 2 umowy przeniesienia praw własności intelektualnej i rzeczy z 23 maja 2024 r.

Kwota (…) zł została rozdysponowana w B Sp. z o.o. w wartości (…) zł na kapitał podstawowy i (…) zł na kapitał zapasowy. Składniki majątku, otrzymane w drodze aportu będą służyły działalności opodatkowanej B Sp. z o.o.

Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu stanu faktycznego

Wnioskodawca koryguje pierwotny opis stanu faktycznego w ten sposób, że kwoty (…) zł zastępuję kwotą (…) zł - co jest wynikiem omyłki pisarskiej, tak samo w zakresie podatku należnego VAT od tej podstawy opodatkowania (zamiast (…) zł, (…) zł). Zatem wartość nominalna obejmowanych przez Wnioskodawcę w wyniku aportu udziałów (…) zł - stanowi podstawę opodatkowania aportu w podatku od towarów i usług. Suma (…) zł stanowi kwotę netto, do której należy doliczyć należny podatek VAT.

Tak samo w pytaniu, kwotę podatku VAT (…) zł, zastępuje kwotą (…) zł.

Wskazali Państwo, że są Państwo czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT.

Wartość przedmiotu wkładu niepieniężnego do Spółki z o.o. w postaci praw własności intelektualnej do Projektu - Dzieła oraz własności rzeczy - materialnych elementów wchodzących w skład Projektu, została określona w umowie przeniesienia praw własności intelektualnej i własności rzeczy między stronami z 23 maja 2024 roku.

Aportu dokonano wyłącznie w zamian za udziały w Spółce.

Spółka, do której Wnioskodawca wniósł aport w postaci praw własności intelektualnej do Projektu - Dzieła oraz własności rzeczy - materialnych elementów wchodzących w skład Projektu, nie była zobligowana do żadnych dodatkowych świadczeń.

A S.A. ma obecnie (…)% udziałów w B Sp. z o.o., zatem jest podmiotem powiązanym, wywierającym decydujący wpływ na działalność B Sp. z o.o. Natomiast B Sp. z o.o. nie jest akcjonariuszem A S.A. Osoby wchodzące w skład zarządu obu spółek są różne.

Wartość rynkowa aportu to (…) zł (…).

Zostało wydanych (…) udziałów, stanowiących (…)% kapitału zakładowego spółki.

Do Spółki z o.o. wnieśli Państwo prawa własności intelektualnej do Projektu (…) oraz własności rzeczy, tj. materialnych elementów wchodzących w skład Projektu (…), w tym nośników na których są utrwalone elementy Projektu (…) opisane w załączniku nr 1 do umowy z 23 maja 2024 r. (dalej: „Dzieło” lub „Utwór”), w tym do rozwiązań technicznych, technologicznych, dokumentacji oraz oprogramowania stanowiącego program komputerowy w rozumieniu ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Tytułem wniesienia do spółki B Sp. z o.o. z siedzibą w (…) (dalej: „Spółka”) wkładu niepieniężnego o wartości (…) zł (słownie: (…)), w związku z objęciem (…) udziałów Spółki, A S.A. z siedzibą w (…) przenosi na Spółkę:

1)ogół praw własności przemysłowej do projektu dyfuzora. Projekt dyfuzora otrzymał pozytywną opinię dotyczącą czystości i zdolności patentowej i w związku z tym A przystąpił do patentowania opracowanego rozwiązania na terenie Unii Europejskiej. Złożonemu do Europejskiego Urzędu Patentowego został nadany numer (…);

2)ogół autorskich praw majątkowych do programu komputerowego typu embedded - działającego na urządzeniu. Przeniesienie praw wraz z kodem źródłowym programu komputerowego, w zakresie umożliwiającym swobodne korzystanie z oprogramowania przez Spółkę i jego komercjalizację;

3)ogół autorskich praw majątkowych do programu - (...) aplikacji mobilnej działającej na urządzeniu z systemem operacyjnym (...). Przeniesienie praw wraz z kodem źródłowym programu komputerowego, w zakresie umożliwiającym swobodne korzystanie z oprogramowania przez Spółkę i jego komercjalizację;

4)ogół autorskich praw majątkowych do programu - (...) aplikacji internetowej działające w przeglądarce internetowej. Przeniesienie praw wraz z kodem źródłowym programu komputerowego, w zakresie umożliwiającym swobodne korzystanie z oprogramowania przez Spółkę i jego komercjalizację;

5)własność ruchomości - projekt mechaniczny obudowy urządzenia w wersji elektronicznej. Wydanie rzeczy;

6)własność ruchomości - projekt płytki elektronicznej sterującej działaniem urządzenia wraz lista komponentów elektronicznych. Wydanie rzeczy.

Na mocy Umowy z dnia 23 maja 2024 r., z chwilą jej podpisania, Zbywca przenosi na Nabywcę autorskie prawa majątkowe do rozporządzania i korzystania z Dzieła.

Przeniesienie majątkowych praw autorskich do Utworu następuje bez ograniczeń czasowych i terytorialnych, na wszystkich znanych w chwili zawarcia Umowy polach eksploatacji, w szczególności w zakresie:

a)trwałego lub czasowego zwielokrotnienia Utworu w całości lub w części jakimikolwiek środkami i w jakiejkolwiek formie; w zakresie, w którym dla wprowadzania, wyświetlania, stosowania, przekazywania i przechowywania Utworu niezbędne jest jego zwielokrotnienie;

b)tłumaczenia, przystosowywania, zmiany układu lub jakichkolwiek innych zmian w Utworze;

c)w zakresie utrwalania i zwielokrotniania Utworu lub jego kopii cyfrowych - wytwarzanie określoną techniką egzemplarzy Utworu lub jego kopii cyfrowych, w tym techniką drukarską, reprograficzną, zapisu magnetycznego oraz techniką cyfrową;

d)w zakresie obrotu oryginałem, egzemplarzami lub kopiami cyfrowymi, na których utwór utrwalono - wprowadzanie do obrotu, użyczenie lub najem oryginału albo egzemplarzy, jak i kopii cyfrowych.

e)w zakresie rozpowszechniania Utworu lub jego kopii cyfrowych w sposób inny niż określony w punktach powyżej - publiczne wykonanie, wystawienie, wyświetlenie, odtworzenie oraz nadawanie i reemitowanie, a także publiczne udostępnianie Utworu w taki sposób, aby każdy mógł mieć do niego dostęp w miejscu i w czasie przez siebie wybranym, w szczególności za pośrednictwem sieci komputerowej Internet.

Zbywca przenosi na Spółkę prawo zezwalania na rozporządzanie i korzystanie z wszelkich autorskich praw zależnych do Utworu, w szczególności w zakresie i na polach eksploatacji określonych w ust. 2 powyżej. Zbywca oświadcza, iż wyraża zgodę na dokonanie przez Spółkę zmian, przeróbek i skrótów Utworu, jak i wykorzystywania Utworu oraz jego poszczególnych części w innych utworach. Zbywca oświadcza, iż wyraża zgodę na dokonywanie wszelkich koniecznych zmian lub uzupełnień w Utworze, na zasadach i według uznania Spółki.

Niezależnie od postanowień, o których mowa powyżej, Zbywca oświadcza, iż rezygnuje z umieszczania na Utworze, jego opracowaniach lub na realizowanych w oparciu o Utwór nazwy własnej, znaku firmowego, imion, nazwisk lub pseudonimów oraz wyraża zgodę na korzystanie z Utworu bez zamieszczania powyższych oznaczeń. Zbywca zobowiązuje się, że ani on ani inni autorzy Utworu lub jego części nie będą wykonywali w stosunku do Nabywcy, swych autorskich praw osobistych do Utworu, pod rygorem odpowiedzialności odszkodowawczej. Niezależnie od powyższego Zbywca niniejszym upoważnia Nabywcę do wykonywania wszystkich autorskich praw osobistych i zobowiązuje się tego upoważnienia nie wycofywać pod rygorem odpowiedzialności odszkodowawczej.

Jednocześnie z przeniesieniem majątkowych praw autorskich, Zbywca przenosi na Nabywcę wszelkie prawa własności przemysłowej (w przypadku ich powstania) do Dzieła, bez ograniczeń czasowych i terytorialnych, w szczególności do eksploatacji Dzieła jako wynalazku w ramach prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej i do uzyskania prawa ochronnego lub składania zgłoszeń rejestrowych (w tym jako wzór przemysłowy lub użytkowy), a także oznaczania dzieła jako własnego i dokonywania jego dalszych ulepszeń.

W zakresie złożonych uprzednio wniosków o przyznanie praw ochronnych (praw własności przemysłowej) do Dzieła lub jego modułów (elementów), Nabywca wstępuje w całości w prawa Zbywcy. Na Nabywcę przechodzą w szczególności wszelkie uzyskane dotychczas przez Zbywcę pierwszeństwa do uzyskania patentu. W przypadku wynalezienia nowego lub nieznanego w momencie podpisania Umowy pola eksploatacji związanego z korzystaniem z Dzieła, Zbywca zobowiązany będzie w terminie jednego miesiąca od dnia złożenia przez Nabywcę pisemnego oświadczenia, przenieść na Spółkę prawa na wskazanym polu eksploatacji, bez dodatkowego wynagrodzenia. Z chwilą zawarcia Umowy, Zbywca przenosi na Nabywcę prawo własności rzeczy, tj. materialnych elementów wchodzących w skład Dzieła oraz nośników na których Dzieło jest utrwalone.

Pytanie

Czy wartość nominalna udziałów obejmowanych przez Wnioskodawcę w B Sp. z o.o. stanowiła podstawę opodatkowania aportu w podatku od towarów i usług, a kwota do której zapłaty zobowiązała się Spółka B Sp. z o.o. na rzecz Wnioskodawcy ((…) zł) stanowi dla Wnioskodawcy kwotę należnego podatku VAT, a dla Spółki B Sp. z o.o. kwotę podatku naliczonego podlegającego odliczeniu?

Państwa stanowisko w sprawie

Zgodnie z art. 29a Ustawy o podatku od towarów i usług (Dz.U.2024.361) podstawą opodatkowania - z zastrzeżeniem odpowiednich przepisów - jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

W pierwszej kolejności należałoby ustalić, co należy uznać za podstawę opodatkowania przy wniesieniu aportu. W tym temacie wielokrotnie stanowisko zajmowały sądy administracyjne.

Zgodnie z wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z 6 marca 2015 r., sygn. akt I FSK 478/14 „do określenia podstawy opodatkowania z tytułu wniesienia do spółki wkładu niepieniężnego (aportu) zastosowanie znajdzie art. 29a ust. 1 u.p.t.u., tj. suma wartości nominalnej udziałów stanowiąca kwotę należną”.

W podobnym tonie Sąd wypowiedział się w Postanowieniu Naczelnego Sądu Administracyjnego w składzie 7 sędziów NSA z 31 marca 2014 r., w którym dodatkowo podkreślono stosowanie wykładni prounijnej przy określaniu podstawy opodatkowania z tytułu wniesienia aportu. Nie brak jest dyskusji dotyczących tego, co stanowi podstawę opodatkowania VAT z tytułu aportu. Na względzie trzeba mieć jednak na uwadze prezentowane stanowisko doktryny.

W komentarzu do ustawy o podatku od towarów i usług Jacka Matarewicza zauważyć można powołanie się na inne z orzeczeń NSA, a mianowicie na wyrok z 9 lutego 2016 r., sygn. akt: II FSK 2928/13, w którym sąd uznał, że w kontekście ustalania podstawy opodatkowania VAT z tytułu aportu (wartość brutto lub netto przedmioty aportu) najważniejsza jest treść umowy. Jeżeli z postanowienia stron wynika, że w zamian za wniesienie wkładu niepieniężnego wspólnik obejmie udziały w spółce o określonej wartości, którą podwyższa się o wartość podatku należnego wspólnikowi od spółki, podstawą opodatkowania będzie wtedy wartość udziałów, która odpowiada wartości netto aportu (bez VAT), a spółka, do której wniesiono aport, jest obowiązana zapłacić wspólnikowi kwotę należnego podatku. W przeciwnym układzie suma wartości nominalnej udziałów stanowi kwotę brutto. J. Matarewicz [w:] Ustawa o podatku od towarów i usług. Komentarz aktualizowany, LEX/el. 2024, art. 29(a). https://sip.lex.pl/#/commentary/587754218/770342/ustawa-o-podatku- od-towarow-i-uslug-komentarz-aktualizowany (dostęp: 13 czerwca 2024 r., 11:31).

Wnioskodawca zawarł umowę, w której określono wskazaną sumę jako podstawę opodatkowania aportu w podatku od towarów i usług, jako kwotę netto ((…) zł), do której należy doliczyć należny podatek. W związku z tym, z treści umowy wynika, że strony jednoznacznie określiły, że mają do czynienia z kwotą netto, a nie brutto.

Powyższe potwierdza również Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z 7 listopada 2013 r. w połączonych sprawach Corina-Hrisi Tulica (sygn. C-249/12) i Calin Ion Plavos in (sygn. C-250/12). Z orzeczenia wynika, że strony co do zasady mogą się umawiać, czy dana należność jest kwotą brutto czy netto, a zatem czy kwota należnego VAT zostanie doliczona i uiszczona dodatkowo, czy zawiera się już w zapłaconej cenie.

W konkluzji wyroku TSUE orzekł, że: „W świetle ogółu powyższych uwag na przedłożone pytanie należy odpowiedzieć, że dyrektywę VAT, a w szczególności art. 73 i 78 należy interpretować w ten sposób, że jeżeli cena towaru została ustalona przez strony, bez żadnej wzmianki dotyczącej podatku VAT, a dostawca tego towaru jest osobą zobowiązaną z tytułu podatku VAT należnego w związku z czynnością podlegającą opodatkowaniu, ustalona cena, w przypadku gdy dostawca nie może odzyskać od nabywcy podatku VAT, którego żąda organ podatkowy, powinna być uznana za cenę obejmującą już podatek VAT”.

Biorąc pod uwagę powyższe, należy dojść do wniosków, że wartość nominalną udziałów należy traktować jako kwotę brutto jedynie w przypadku braku odmiennych ustaleń stron. W pierwszej kolejności trzeba brać pod uwagę ustalenia strony zawarte w treści umowy.

Podobne stanowisko - powołując się na przytoczone orzeczenia - zajął Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w Piśmie z 4 kwietnia 2023 r. (0114-KDIP4-1.4012.17.2023.1.BS), czy w Piśmie z 15 maja 2023 r. (0112-KDIL1-1.4012.122.2023.1.HW).

Podsumowując powyższe rozważania, należy stwierdzić, że wartość nominalna udziałów stanowi wynagrodzenie netto aportu w świetle przepisów o podatku od towarów i usług. Wynika to z treści umowy, którą zawarły strony, a co poparte jest licznymi orzeczeniami krajowymi i międzynarodowymi.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Ponadto prawo to przysługuje podatnikowi o tyle, o ile nie zachodzą przesłanki negatywne, sprecyzowane w art. 88 ustawy o VAT.

Dodatkowo prawo to przysługuje w pełnym zakresie, o ile nie zachodzą okoliczności przewidziane w art. 86 ust. 2a-2h, 90 i 91 ustawy o VAT. Tak, więc w celu dokonania oceny możliwości skorzystania z prawa do odliczenia, należy każdorazowo rozstrzygnąć, czy towary i usługi, przy zakupie których naliczono VAT:

• zostały nabyte przez podatnika tego podatku,
• pozostają one w związku z wykonywaniem przez niego czynności opodatkowanych, a także,
• czy w przedmiotowej sytuacji nie występują przesłanki negatywne uregulowane w art. 88 ustawy o VAT oraz ograniczenia prawa do pełnego odliczenia VAT wymienione w treści art. 86 ust. 2a-2h, 90 i 91 tejże ustawy.

Podmiot otrzymujący aport odlicza VAT naliczony z faktury dokumentującej aport na zasadach ogólnych. Ma on zatem prawo do odliczenia tego podatku, jeśli składniki majątku, otrzymane w drodze aportu (inne niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część) będą służyły jego działalności opodatkowanej (art. 86 ust. 1 ustawy o VAT).

Tym samym, kwota do której zapłaty zobowiązała się Spółka B Sp. z o.o. na rzecz Wnioskodawcy ((…) zł) stanowi dla Wnioskodawcy kwotę należnego podatku VAT, a dla Spółki B Sp. z o.o., kwotę podatku naliczonego podlegającego odliczeniu.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

W myśl art. 2 pkt 22 ustawy:

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy:

Przy czym zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy:

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy:

W powyższym przepisie przyjęto generalną zasadę, zgodnie z którą, usługami są wszelkie odpłatne świadczenia, niebędące dostawą towarów. Stąd też stwierdzić należy, że definicja „świadczenia usług” ma charakter dopełniający definicję „dostawy towarów” i jest wyrazem realizacji zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług, transakcji wykonywanych przez podatników w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Określeniem „usługi” w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług objęto obszerny krąg czynności, obejmujący swym zakresem zarówno czynności określone przez stosowne klasyfikacje statystyczne, jak i cały szereg innych świadczeń, które nie są ujęte w tych klasyfikacjach.

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy zatem rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś), jak i zaniechanie (nieczynienie, bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy).

Aport to wkład na utworzenie lub powiększenie majątku spółki, który daje prawo do udziału w jej zyskach. Przedmiotem aportu mogą być pieniądze (aport pieniężny), rzeczy lub prawa (aport rzeczowy) oraz umiejętności, kompetencje techniczne czy zawodowe.

Wniesienie aportu rzeczowego do Spółki prawa handlowego lub cywilnego – w zależności od tego co jest jego przedmiotem – spełnia definicję odpłatnej dostawy towarów w myśl art. 7 (przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel) lub odpłatnego świadczenia usług, w świetle art. 8 (każde świadczenie, które nie jest dostawą towarów, w szczególności przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych), a tym samym w rozumieniu art. 2 pkt 22 ustawy, uznawane jest za sprzedaż.

W związku z wniesieniem aportu do spółki realizują się dwa rodzaje świadczeń ekonomicznych. Z jednej strony wnoszący wkład (aport) przenosi na spółkę, do której dokonuje wkładu, prawo do rozporządzania określonymi składnikami majątku, w zamian za co otrzymuje pewne uprawnienia (udziały), które posiadają określoną wartość.

Transakcja wniesienia aportu ma charakter odpłatny (z którego wynika konieczność opodatkowania podatkiem VAT). Odpłatność za dostawę towarów lub świadczenie usług występuje, gdy pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usługi a zapłatą istnieje adekwatny związek. Odpłatność może przybierać różne formy – nie jest warunkiem to, aby została ustalona lub dokonana w pieniądzu. Odpłatnością jest więc także np. otrzymanie udziałów spółki, w związku z którym wnoszący aport uzyskuje pewną, wymierną korzyść.

Z odpłatnością za dostawę towarów lub świadczenie usług mamy do czynienia w sytuacji, gdy pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usługi a zapłatą istnieje adekwatny związek.

Odpłatność może przybierać różne formy – nie jest warunkiem to, aby została ustalona lub dokonana w pieniądzu. Odpłatność jako świadczenie wzajemne może również przybrać postać rzeczową – zapłata w innym towarze lub usłudze albo mieszana – zapłata w części pieniężna i w części rzeczowa. Innymi słowy, dla uznania czynności za odpłatną, wystarczające jest, by istniała możliwość określenia ceny wyrażonej w pieniądzu w stosunku do świadczenia wzajemnego stanowiącego wynagrodzenie za tę czynność. Odpłatnością jest więc także, np. otrzymanie akcji/udziałów spółki, w związku z którym, wnoszący aport uzyskuje pewną, wymierną korzyść.

O czynności dokonanej za wynagrodzeniem można zatem mówić w sytuacji, gdy:

• istnieje ścisły związek pomiędzy wykonanymi czynnościami i wysokością otrzymanego wynagrodzenia, oparty na relacjach cywilnoprawnych pomiędzy podmiotami,
• wynagrodzenie może być wyrażone w pieniądzu,
• związek, o którym mowa powyżej ma charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można było powiedzieć, że odpłatność następuje za dane świadczenie.

Z orzecznictwa TSUE wynika, że zapłata musi być wyrażalna w formie pieniężnej, choć niekoniecznie w jednostkach pieniężnych (może to być, np. świadczenie usługi lub dostawa towarów). Podstawą opodatkowania jest zapłata faktycznie otrzymana (którą ma otrzymać podatnik), a nie wartość oszacowana według obiektywnych kryteriów (m.in. wyroki w sprawach C-33/93 czy C-154/80).

W świetle wskazanych wyżej przepisów, należy stwierdzić, że wniesienie aportu (wkładu niepieniężnego) w postaci składników majątku do spółki kapitałowej spełnia definicję odpłatnego świadczenia usług/dostawy towarów, zawartą w art. 5 ust. 1 ustawy, istnieje bowiem bezpośredni związek pomiędzy świadczeniem usług/dostawą towarów a otrzymanym wynagrodzeniem (w formie wyrażonych pieniężnie akcji lub udziałów), a jej efektem jest przeniesienie na inny podmiot, np. prawa do wartości niematerialnych i prawnych/rozporządzania towarami jak właściciel.

Z powyższych przepisów wynika, że aport w postaci praw własności intelektualnej do Projektu - Dzieła oraz własności rzeczy - materialnych elementów wchodzących w skład Projektu do spółki będzie traktowany na równi z odpłatną dostawą towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy i odpłatnym świadczeniem usług w ujęciu art. 8 ust. 1 ustawy, podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów czy świadczenie usług w rozumieniu odpowiednio art. 7 i art. 8 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Z art. 15 ust. 1 ustawy wynika, że

Stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy,

Kwestie dotyczące ustalenia podstawy opodatkowania zostały unormowane w art. 29a ust. 1 ustawy, zgodnie z którym:

Z powyższego wynika, że art. 29a ust. 1 ustawy odnosi się do wszystkiego, co stanowi zapłatę obejmując swym zakresem każdą formę zapłaty otrzymaną przez sprzedawcę z tytułu dostawy towarów lub wykonania usługi.

Katalog elementów dodatkowych wchodzących w skład podstawy opodatkowania określony został w art. 29a ust. 6 ustawy. Stosownie do tego przepisu:

Z kolei, w art. 29a ust. 7 ustawy, zostały wymienione elementy, które należy wyłączyć z podstawy opodatkowania (zmniejszające podstawę opodatkowania). Zgodnie z treścią ww.  przepisu:

Ze wskazanych wyżej przepisów wynika, że podstawę opodatkowania w podatku od towarów i usług stanowi wynagrodzenie, które dostawca lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu dostawy towarów albo świadczenia usług. Wynagrodzenie to oznacza wartość rzeczywiście otrzymaną (lub która ma być otrzymana) w konkretnym przypadku. We wskazanych wyżej przepisach ustawodawca precyzyjnie określił katalog elementów wliczanych do podstawy opodatkowania oraz elementów niemających wpływu na jej wielkość.

Przepisy ustawy, co do zasady, nie ograniczają podatnika w ustaleniu ceny. W polskim prawodawstwie obowiązuje zasada swobody umów, w ramach której strony mogą dowolnie kształtować treść umowy w granicach wyznaczonych przez prawo. Zasada ta ma również zastosowanie na gruncie prawa podatkowego. Przy ustalaniu wysokości należności ustawodawca nie ingeruje, poza wyjątkiem określonym w art. 32 ustawy, w sferę decyzji, co do sposobu określenia należności za sprzedawany towar. Ustawa nie reguluje wysokości ceny oraz czy w umowie pomiędzy kontrahentami powinna być uzgodniona jako wartość bez podatku VAT (cena netto), czy też wartość z podatkiem VAT (cena brutto).

Z istoty aportu (wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki) wynika ekonomiczna wymiana świadczeń pomiędzy wnoszącymi wkład niepieniężny i spółką wydającą w zamian udziały/akcje (zapewniające udział w zyskach). Wnoszący wkład (aport) przenoszą na spółkę, do której dokonują wkładu, prawo do rozporządzania określonymi składnikami majątku (materialnymi i niematerialnymi). W zamian za to otrzymują pewne uprawnienia (udziały lub akcje), które mają określoną wartość. Ekwiwalentem dla wnoszącego aport będzie w tym przypadku wartość udziałów/akcji otrzymanych w zamian za ten wkład. W takich przypadkach, przy określeniu podstawy opodatkowania zastosowanie znajdzie zasada ogólna – podstawą opodatkowania będzie wszystko, co stanowi zapłatę, którą podatnik ma otrzymać z tytułu transakcji.

Z opisu sprawy wynika, że są Państwo czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT. 23 maja 2024 r. zawarli Państwo z dwoma inwestorami, będącymi osobami fizycznymi umowę inwestycyjną oraz umowę spółki z ograniczoną odpowiedzialnością pod firmą B Sp. z o.o. W tym samym dniu, w wykonaniu umowy inwestycyjnej, zawarli Państwo z B Sp. z o.o. umowę przeniesienia praw własności intelektualnej do Projektu - Dzieła oraz własności rzeczy - materialnych elementów wchodzących w skład Projektu będącymi wkładem niepieniężnym. Stan Dzieła jest znany Nabywcy i przez niego akceptowany.

Nabycie Praw do Dzieła - zgodnie z umową z 23 maja 2024 r. - nastąpiło poprzez wniesienie ich przez Państwa do B Sp. z o.o., jako wkład niepieniężny (aport) i jako wykonanie zobowiązania określonego umową Spółki, które przewidywało pokrycie w całości wkładem niepieniężnym obejmowane przez Państwa udziały B Sp. z o.o., które stanowią (…) % ogółu udziałów w kapitale zakładowym Spółki.

Wartość przedmiotu wkładu niepieniężnego do Spółki z o.o. w postaci praw własności intelektualnej do Projektu - Dzieła oraz własności rzeczy - materialnych elementów wchodzących w skład Projektu, została określona w umowie przeniesienia praw własności intelektualnej i własności rzeczy między stronami z 23 maja 2024 roku.

Aportu dokonano wyłącznie w zamian za udziały w Spółce. Spółka, do której wnieśli Państwo aport w postaci praw własności intelektualnej do Projektu - Dzieła oraz własności rzeczy - materialnych elementów wchodzących w skład Projektu, nie była zobligowana do żadnych dodatkowych świadczeń.

Mają Państwo obecnie (… ) % udziałów w B Sp. z o.o., zatem są Państwo podmiotem powiązanym, wywierającym decydujący wpływ na działalność B Sp. z o.o. Natomiast B Sp. z o.o. nie jest Państwa akcjonariuszem. Osoby wchodzące w skład zarządu obu spółek są różne.

Wartość rynkowa aportu to (…) zł. Zostało wydanych (…) udziałów stanowiących (…) % kapitału zakładowego spółki.

Do Spółki z o.o. wnieśli Państwo prawa własności intelektualnej do Projektu (…) oraz własności rzeczy, tj. materialnych elementów wchodzących w skład Projektu (…), w tym nośników, na których są utrwalone elementy Projektu (…) opisane w załączniku do umowy z 23 maja 2024 r. (Dzieło lub Utwór), w tym do rozwiązań technicznych, technologicznych, dokumentacji oraz oprogramowania stanowiącego program komputerowy w rozumieniu ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

W związku z tak przedstawionym opisem sprawy, mają Państwo wątpliwości, czy wartość nominalna udziałów obejmowanych przez Państwa w B Sp. z o.o. stanowiła podstawę opodatkowania aportu w podatku od towarów i usług, a kwota do której zapłaty zobowiązała się Spółka B Sp. z o.o. na rzecz Państwa ((…) zł) stanowi dla Państwa kwotę należnego podatku VAT.

W tym miejscu należy wskazać, że 8 maja 2024 r. zapadł wyrok w sprawie C-241/23, w którym TSUE wskazał, że:

Podsumowując, we wskazanym wyroku TSUE zaznaczył, że:

Z okoliczności sprawy wynika, że w zamian za Państwa wkład niepieniężny w postaci prawa własności intelektualnej do Projektu (…) oraz własności rzeczy, tj. materialnych elementów wchodzących w skład Projektu (…), w tym nośników, na których są utrwalone elementy Projektu (…) (Dzieło lub Utwór), otrzymali Państwo zapłatę w postaci wydanych przez Spółkę na Państwa rzecz udziałów. Wartość Aportu została określona w umowie aportowej, a Aportu dokonano wyłącznie w zamian za udziały w Spółce. Spółka, do której wnieśli Państwo aport nie była zobligowana do żadnych dodatkowych świadczeń.

W przypadku wkładu niepieniężnego (aportu) do Spółki, nie powstała kwota należna (cena) w zamian za wnoszony wkład. Ekwiwalentem dla wnoszącego była w tym przypadku wartość udziałów w zamian za ten wkład. W analizowanej sprawie, podstawę opodatkowania należało ustalić w oparciu o wartość nominalną udziałów.

Jak wynika z opisu sprawy, w zamian za aport uzyskają Państwo wynagrodzenie, które będzie składało się w części z otrzymanych udziałów Spółki, a w części ze środków odpowiadających wartości podatku VAT należnego z tytułu zbycia przez Państwa praw własności intelektualnej do Projektu (…) oraz własności rzeczy, tj. materialnych elementów wchodzących w skład Projektu (…), w tym nośników, na których są utrwalone elementy Projektu (…) (Dzieło lub Utwór).

Wartość otrzymanych przez Państwa udziałów w Spółce odpowiadać będzie wartości netto majątku wniesionego przez Państwa w formie wkładu niepieniężnego (aportu), a podatek VAT od aportu, ma zostać pokryty przelewem bankowym przez Spółkę.

W konsekwencji, podstawą opodatkowania VAT na podstawie art. 29a ust. 1 ustawy w zw. z art. 29a ust. 6 pkt 1 ustawy dla opisanej czynności wniesienia aportem, była określona w umowie wartość otrzymanych przez Państwa udziałów odpowiadających wartości netto wnoszonych aportem praw własności intelektualnej do Projektu (…) oraz własności rzeczy, tj. materialnych elementów wchodzących w skład Projektu (…), w tym nośników na których są utrwalone elementy Projektu (…) (Dzieło lub Utwór), w związku z czym, wartość nominalną udziałów obejmowanych w zamian za przedmiot aportu należało uznać za kwotę netto, od której podatek należny należało obliczyć według metody „od stu”.

Państwa stanowisko jest zatem prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem Państwa wniosku (zapytania). Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone, dotyczy to kwestii czy wartość nominalna udziałów faktycznie odzwierciedla rzeczywistą sytuację gospodarczą i handlową i nie jest wynikiem praktyki stanowiącej nadużycie prawa.

Stosownie do art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie Państwa sytuacji prawno-podatkowej, nie ma zastosowania do B Sp. z o.o. W związku z tym, kwestia dotycząca prawa do odliczenia podatku naliczonego przez Spółkę B nie może zostać rozpatrzona w interpretacji indywidualnej wydanej dla Państwa.

Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Ponoszą Państwo ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).