Opodatkowanie sprzedaży niezabudowanych działek bez uwzględnienia zwolnienia.

Interpretacja indywidualna

 – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

1 sierpnia 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 30 lipca 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy wyłączenia ze zwolnienia od podatku VAT sprzedaży należących do Gminy niezabudowanych działek gruntu nr 1, 2 i 3.

Uzupełnili go Państwo pismem z 30 sierpnia 2024 r. (wpływ 30 sierpnia 2024 r.)

Zakres wniosku jest następujący:

Opis zdarzenia przyszłego

Gmina (…) jest jednostką samorządu terytorialnego, która działa na podstawie ustawy z 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym. Gmina posiada status czynnego podatnika podatku od towarów i usług.

Gmina (…) planuje sprzedać na rzecz Skarbu Państwa - A. w (…) w trybie bezprzetargowym na podst. art. 37 ust. 2 pkt. 2 ustawy z 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami, niezabudowane nieruchomości oznaczone jako:

• nr 1 o pow. 0,6155 ha - opisana w KW (…) - klasa: Bp - 0,5172 ha; N-0,0983 ha;
• nr 3 o pow. 0,5997 ha - opisana w KW (…) - klasa: RVI - 0,0212 ha; Bp - 0,5785 ha;
• nr 2 o pow. 5,2337 ha - opisana w KW (…) - klasa: RIVa - 1,6386 ha, RV - 0,9534 ha, RVI - 1,9201 ha, N - 0,3789 ha, Bp - 0,3427 ha.

Z wnioskiem o wykup powyższych nieruchomości wystąpił Rejonowy Zarząd Infrastruktury w (…) (dalej: RZI w (…)) z przeznaczeniem na cel obronności i bezpieczeństwa państwa.

Nabycie przez Gminę prawa własności działki nr 2, 3 i 1 nastąpiło odpłatnie, aktem notarialnym nr (…) z 14 kwietnia 2015 r. Do ceny sprzedaży doliczony został należny podatek od towarów i usług, naliczony według stawki wynoszącej 23%.

Teren położony w obrębie (…) m. (…) obejmujący działki nr 3, nr 2 i nr 1 nie posiada obowiązującego miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego.

Teren, w polityce przestrzennej gminy (…) określonej w studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego miasta i gminy (…), uchwalonym przez Radę Miejską w (…) Uchwałą Nr (…) z 25 października 2012 r., stanowi strefę Ip - tereny zabudowy techniczno-produkcyjnej.

Zgodnie z Uchwalą Rady Miejskiej w (…) nr (…) z 22 czerwca 2023 r. w sprawie wyznaczenia obszaru zdegradowanego i obszaru rewitalizacji dla Gminy (…), ww. teren znajduje się na obszarze zdegradowanym i rewitalizacji.

Dla przedmiotowego terenu – działek nr 1, 3 i 2 - 28 listopada 2006 r. (ówcześnie teren posiadał numery ewidencyjne działek 4, 5, 1 obr. (…) m. (…)) wydana została decyzja o warunkach zabudowy nr (…). Warunki obejmowały inwestycję polegającą na budowie hali produkcyjnej wraz z pomieszczeniami biurowo - socjalnymi.

Dodatkowo, ponownie w dniu 8 listopada 2021 r. dla gruntu oznaczonego nr 1 i 3 (daw. nr dz. 5) wydana została decyzja o warunkach zabudowy nr (…) dla inwestycji polegającej na budowie zakładu produkcyjnego.

Powyższe nieruchomości od 1 stycznia 2024 r. są przedmiotem dzierżawy przez Skarb Państwa - RZI w (…) na tymczasowe obozowisko (...), w tym na przechowywanie (...). Do dnia dzisiejszego grunty nie zostały zagospodarowane.

Decyzją Ministra (...) nr (…) z (…) 2024 r., zmieniającą decyzję w sprawie ustalenia terenów zamkniętych w (...), działki nr 1, 2 i 3 z obr. (…) miasta (…), ujęte zostały jako „tereny zamknięte”.

Pytanie

Czy sprzedaż przedmiotowych trzech nieruchomości stanowiących działki nr 1, 2 i 3, dla których wydane zostały decyzje o warunkach zabudowy będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT? Czy wskazane powyżej nieruchomości będą podlegały zwolnieniu z podatku VAT, w szczególności na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku VAT?

Państwa stanowisko w sprawie

Gmina (…) stoi na stanowisku, że zbycie opisanych nieruchomości stanowiących działki gruntu nr 1, 2 i 3, będzie stanowić czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 7 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Z uwagi na fakt ustalenia dla ww. nieruchomości warunków zabudowy, grunty te należy traktować jako tereny pod zabudowę w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o podatku VAT. W konsekwencji zdaniem Gminy, przedmiotowa sprzedaż nie będzie podlegała zwolnieniu od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy o podatku VAT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

Stosownie do art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy:

Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy:

W myśl art. 2 pkt 22 ustawy:

Należy więc przyjąć, że na podstawie definicji zawartej w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie nieruchomości dokonywane przez podatnika, traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającej opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy:

Definicja „świadczenia usług” ma charakter dopełniający definicję „dostawy towarów” i jest wyrazem realizacji zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatników w ramach ich działalności gospodarczej.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 7 czy świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Z art. 15 ust. 1 ustawy wynika, że:

Stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy:

Natomiast stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy:

Oznacza to, że organ władzy publicznej będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Jak wynika z powyższego, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter wyłącznie podmiotowo-przedmiotowy.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że są Państwo zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT. Zamierzają Państwo, w drodze bezprzetargowej sprzedać trzy działki, których jesteście właścicielem. Własność działek nr 1, 2 i 3 nabyli Państwo odpłatnie na podstawie umowy sprzedaży (aktem notarialnym) w kwietniu 2015 r. Do ceny sprzedaży został doliczony podatek VAT według stawki wynoszącej 23%.

Państwa wątpliwości dotyczą opodatkowania sprzedaży ww. działek, bez możliwości zastosowania zwolnienia od podatku do ich dostawy.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych) – tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Zatem Gmina dokonując sprzedaży działek nr 1, 2 i 3 (tj. czynności, która ma charakter cywilnoprawny), występuje dla tej transakcji w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy. Tym samym, powyższa czynność zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, jako odpłatna dostawa towarów, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, przewidują dla niektórych towarów i usług zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

I tak, w myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy:

Zwolnienie od podatku, o którym mowa w przywołanym przepisie przysługuje względem takiej dostawy, której przedmiotem jest grunt niezabudowany i jednocześnie o przeznaczeniu innym niż budowlane. Zatem ze zwolnienia od podatku korzystać będą dostawy gruntów o charakterze rolnym, leśnym itp.

Na podstawie art. 2 pkt 33 ustawy:

Powyższe oznacza, że generalnie opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane (przeznaczone pod zabudowę). Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, będących gruntami leśnymi, rolnymi itp., nieprzeznaczonymi pod zabudowę – są zwolnione od podatku VAT.

Podkreślić należy, że analiza powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy wskazuje jednoznacznie, że zwolnienie od podatku obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, to trzeba przeanalizować możliwość zastosowania zwolnienia od podatku w myśl art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

W opisie sprawy wskazali Państwo, że dla działek nr 3, 2 i 1 nie ma obowiązującego miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, ale dla działek tych 28 listopada 2006 r. (ówcześnie teren posiadał numery ewidencyjne działek 4, 5, 1) wydana została decyzja o warunkach zabudowy obejmująca inwestycję polegającą na budowie hali produkcyjnej wraz z pomieszczeniami biurowo-socjalnymi. Dodatkowo, ponownie 8 listopada 2021 r. dla gruntu oznaczonego nr 1 i 3 (daw. nr dz. 5) wydana została decyzja o warunkach zabudowy obejmująca inwestycję  polegającą na budowie zakładu produkcyjnego. Decyzją Ministra (...) z (…) 2024 r., ww. działki ujęte zostały jako „tereny zamknięte”.

Należy tu zauważyć, że w myśl art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1130):

Jak stanowi art. 4 ust. 1 ww. ustawy:

W myśl art. 4 ust. 2 ww. ustawy:

Zatem o charakterze danego gruntu winien rozstrzygać odpowiedni zapis w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego, który jako dokument prawa miejscowego decyduje o kwalifikacji gruntu. W sytuacji, gdy dla danego terenu nie obowiązuje plan zagospodarowania przestrzennego, istotna jest decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

Tak więc, sprzedaż działek nr 1, 3 i 2 nie będzie objęta zwolnieniem od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, ponieważ ww. działki w momencie sprzedaży stanowić będą tereny budowlane zdefiniowane w art. 2 pkt 33 ustawy.

W tej sytuacji należy przeanalizować przesłanki do ewentualnego zastosowania zwolnienia od podatku VAT wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 693 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z  2023 r. poz. 1610 ze zm.):

Umowa dzierżawy jest umową dwustronnie obowiązującą i wzajemną. Odpowiednikiem świadczenia wynajmującego/wydzierżawiającego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania, jest świadczenie najemcy/dzierżawcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu.

Zatem na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług umowa dzierżawy wypełnia definicję świadczenia usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów  i usług, gdyż w wyniku zawartej umowy powstaje bezpośredni związek o charakterze przyczynowym pomiędzy świadczoną usługą, a otrzymanym świadczeniem wzajemnym.

Opis sprawy wskazuje, że działki nr 1, 3 i 2 od 1 stycznia 2024 r. są przedmiotem dzierżawy na rzecz Skarbu Państwa, tj. RZI w (…) na tymczasowe obozowisko kontenerowe wraz z niezbędną infrastrukturą towarzyszącą dla pododdziałów formowanej Brygady Artylerii, w tym na przechowywanie sprzętu wojskowego i szkolenia.

Dzierżawa wypełnia dyspozycję art. 8 ust. 1 ustawy, tj. stanowi odpłatne świadczenie usług. Ustawa o podatku od towarów i usług, jak też wydane na jej podstawie akty wykonawcze, nie przewidują dla usługi dzierżawy terenów budowlanych zwolnienia od podatku. Oznacza to, że działki nr 1, 3 i 2 nie były i nie są wykorzystywane przez Państwa przez cały okres ich posiadania wyłącznie do czynności zwolnionych od podatku VAT.

Zatem, sprzedaż niezabudowanych działek nr 1, 3 i 2 stanowiących tereny budowlane nie będzie objęta również zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, gdyż nie został spełniony jeden z warunków określonych w tym przepisie niezbędny do zastosowania tego zwolnienia.

W konsekwencji, sprzedaż przez Państwa niezabudowanej nieruchomości, na którą składają się działki nr 1, 3 i 2, jako niekorzystająca ze zwolnienia od podatku, będzie opodatkowana podatkiem VAT według właściwej dla przedmiotu dostawy stawki podatku VAT.

Oceniając Państwa stanowisko uznaję je za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie wskazuję, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze zdarzeniem przyszłym podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy  z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).