Brak uznania za podatnika podatku VAT w związku ze sprzedażą działek oraz udziałów w działkach.

Interpretacja indywidualna - stanowisko prawidłowe

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

9 sierpnia 2024 r. wpłynął Pani wniosek z 9 sierpnia 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy braku uznania Pani za podatnika podatku VAT w związku ze sprzedażą działek oraz udziałów w działkach.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

Pani (...) (dalej: Wnioskodawczyni) posiada miejsce zamieszkania na terytorium Polski i podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Wnioskodawczyni nie prowadziła i nie prowadzi zarejestrowanej działalności gospodarczej oraz nie była i nie jest zarejestrowana jako podatnik VAT.

Wnioskodawczyni jest wspólnikiem w spółce komandytowej, której głównym przedmiotem działalności jest sprzedaż hurtowa - wyposażenie sklepów.

W 2011 r. Wnioskodawczyni na podstawie umowy darowizny z 2 sierpnia 2011 r. otrzymała w darowiźnie 4 działki położone w miejscowości (…), które to zostały darowane przez ojca Wnioskodawczyni (działka 1, 2, 3, 4).

W przypadku działki nr 4 (numer księgi wieczystej: (…)) Wnioskodawczyni otrzymała prawo współwłasności wynoszące 1/2 udziału w niezabudowanej nieruchomości oznaczonej w księdze wieczystej jako sady. W przypadku działki nr 3 (numer księgi wieczystej: (…)) Wnioskodawczyni otrzymała prawo współwłasności wynoszące 1/2 udziału w niezabudowanej nieruchomości oznaczonej w księdze wieczystej jako grunty orne.

W przypadku działki nr 2 (numer księgi wieczystej: (…)) oraz działki nr 1 (numer księgi wieczystej: (…)) Wnioskodawczyni otrzymała wyłączne prawo własności w niezabudowanych nieruchomościach oznaczonych w księdze wieczystej jako grunty orne.

Działki oraz udziały w działkach nabyte w drodze darowizny stanowią składnik majątku osobistego Wnioskodawczyni.

W 2021 r. działka nr 1 została sprzedana przez Wnioskodawczynię.

W 2022 r. miał miejsce podział działki nr 4, nr 3 oraz nr 2. Na skutek wskazanego podziału:

• z działki nr 4 powstało 7 wydzielonych działek o numerach 9, 10, 11, 12, 13, 14, 15 oznaczone w księdze wieczystej jako sady;
• z działki nr 3 powstały 2 wydzielone działki o numerach 7 i 8 oznaczone w księdze wieczystej jako grunty orne;
• z działki nr 2 powstały 2 wydzielone działki o numerach 5 i 6 oznaczone w księdze wieczystej jako grunty orne.

Na skutek dokonanego podziału nie zmieniła się struktura własnościowa wskazanych działek. Działki 5 i 6 stanowiły i stanowią wyłączną własność Wnioskodawczyni. Natomiast w działkach 9, 10, 11, 12, 13, 14, 15, 7 i 8 Wnioskodawczyni posiadała i posiada 1/2 udziału.

Dotychczasowo przedmiotem sprzedaży oprócz działki 1 (sprzedanej w 2021 r.), był udział posiadany przez Wnioskodawczynię w działce o numerach 10 (sprzedana w 2022 r.) oraz działce o numerach 11 (sprzedana w 2024 r.). Udział posiadany przez Wnioskodawczynię w działce 13 był przedmiotem darowizny Wnioskodawczyni na rzecz jej matki w 2023 r.

Pozostałe działki oraz udziały w działkach posiadane przez Wnioskodawczynię, które zostały opisane w ramach niniejszego wniosku, mogą być przedmiotem sprzedaży w przyszłości. Przy czym Wnioskodawczyni nie jest w stanie określić w jakiej częstotliwości sprzedaż ta będzie się odbywała.

W tym kontekście wskazać należy, że Wnioskodawczyni nie dokonywała jakichkolwiek czynności mających na celu zwiększenie wartości działek. W szczególności nie dokonywała nakładów na uzbrojenie tych działek, utwardzenia drogi dojazdowej czy wybudowanie na działkach jakichkolwiek budynków lub budowli. Nie pozyskiwała jakichkolwiek decyzji lub pozwoleń dotyczących tych działek.

Od 2011 r. tj. od momentu wejścia w posiadanie działek na własność w całości (w przypadku działki 1 oraz 3) lub części (w przypadku działek 2 i 3) Wnioskodawczyni nie wykorzystywała darowanych nieruchomości do prowadzenia działalności gospodarczej. Wnioskodawczyni nie prowadziła na przedmiotowych działkach działalności rolniczej. Nie uzyskiwała płodów rolnych podlegających dalszej odsprzedaży, nie jest i nie była z tego tytułu podatnikiem VAT. Działki nie były i nie będą przedmiotem najmu, dzierżawy lub umowy o podobnym charakterze, z których Wnioskodawczyni czerpałaby dochody.

Wnioskodawczyni nie udzielała i nie zamierza udzielać potencjalnemu nabywcy lub nabywcom lub innym podmiotom pełnomocnictwa (zgody, upoważnienia) w celu występowania w jej imieniu w sprawach dotyczących przedmiotowych działek.

Dotychczasowych nabywców działek/udziałów w działkach, Wnioskodawczyni znalazła za pośrednictwem biura nieruchomości. Wnioskodawczyni poza współpracą z biurem pośrednictwa sprzedaży nieruchomości nie podejmowała i nie podejmuje żadnych innych działań związanych ze znalezieniem kupca zainteresowanego zakupem działek/udziału w działkach (np. działań marketingowych takich jak reklama w mediach i internecie, wyszukiwanie potencjalnych nabywców różnorodnymi kanałami, działania w zakresie PR).

Podział działek nr 4, nr 3 oraz 2 został dokonany w celu sprzedaży majątku osobistego nabytego w drodze darowizny (stanowiącego majątek rodzinny) i pozyskanie w ten sposób środków finansowych potrzebnych na cele prywatne.

Wnioskodawczyni nie posiada innych nieruchomości przeznaczonych w przyszłości do sprzedaży - poza opisanymi we wniosku. Poza opisanymi we wniosku transakcjami Wnioskodawczyni nie wykonywała w ostatnich latach innych transakcji zbycia nieruchomości. Wnioskodawczyni nigdy nie prowadziła zarejestrowanej działalności gospodarczej i nie była zarejestrowana jako podatnik VAT.

Sprzedaż działek lub udziału w działkach stanowiących majątek rodzinny nabytych w drodze darowizny od ojca dla Wnioskodawczyni jest zdarzeniem o charakterze incydentalnym, przypadkowym i nieregularnym. Sprzedaż tych nieruchomości następuje w ramach zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Wnioskodawczyni dokonuje sprzedaży swojego majątku osobistego, a czynność ta wykonywana jest okazjonalnie i nie ma stałego charakteru. Podejmowane przez Wnioskodawczynię czynności w zakresie sprzedaży nieruchomości nie były i nie będą realizowane w sposób powtarzalny i regularny. Wnioskodawczyni nie podejmowała i nie ma zamiaru podejmować żadnych szczególnych, uporządkowanych lub profesjonalnych działań mających na celu dokonanie sprzedaży działek.

Wnioskodawczyni nie nabyła tych nieruchomości z zamiarem ich sprzedaży. Działki lub udziały w działkach będące przedmiotem wniosku stanowiące majątek rodzinny, zostały nabyte na podstawie umowy darowizny od ojca Wnioskodawczyni. Taki sposób nabycia wiązał się ściśle z przekazaniem własności nieruchomości w ramach rodziny.

Poza podziałem działek nabytych w drodze darowizny od ojca Wnioskodawczyni nie podejmowała żadnych innych czynności związanych z nieruchomością i przygotowaniem jej do sprzedaży. Od 2011 r. działki pozostają w stanie praktycznie niezmienionym.

W związku z tym, podejmowane przez Wnioskodawczynię czynności mieszczą się w zwykłym zarządzie własnym majątkiem, tzn. mają na celu prawidłowe, racjonalne gospodarowanie tym majątkiem.

Pytania

1.Czy w związku z dokonaną sprzedażą działki 1 oraz udziału w działkach 10 i 11, które powstały z podziału działki 4, Wnioskodawczyni działała jako podatnik podatku od towarów i usług, i w konsekwencji sprzedaż tych działek/udziałów w działkach podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

2.Czy w związku z planowaną sprzedażą działek nr 5 i 6, które powstały z działki 2 oraz planowaną sprzedażą udziałów w działkach 9, 12, 14, 15, które powstały z podziału działki 4 oraz planowaną sprzedażą udziałów w działkach 7 i 8, które powstały z podziału działki 3, Wnioskodawczyni będzie działała jako podatnik podatku od towarów i usług, i w konsekwencji sprzedaż tych działek/udziałów w działkach będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

Pani stanowisko w sprawie

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania 1

W związku z dokonaną sprzedażą działki 1 oraz udziału w działkach 10 i 11, które powstały z podziału działki 4, Wnioskodawczyni nie działała jako podatnik VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 i 2 Ustawy o VAT. W konsekwencji sprzedaż przedmiotowych działek/udziałów w działkach nie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania 2

W związku z planowaną sprzedażą działek nr 5 i 6, które powstały z działki 2 oraz planowaną sprzedażą udziałów w działkach 9, 12, 14, 15, które powstały z podziału działki 4 oraz planowaną sprzedażą udziałów w działkach 7 i 8, które powstały z podziału działki 3, Wnioskodawczyni nie będzie działała jako podatnik VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 i 2 Ustawy o VAT. W konsekwencji sprzedaż przedmiotowych działek/udziałów w działkach, nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

Wspólne uzasadnienie stanowisk Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega „odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju”.

Artykuł 7 ust. 1 Ustawy o VAT stanowi, że „Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...)”. Na podstawie art. 2 pkt 6 Ustawy o VAT przez towary rozumie się „rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii”.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 Ustawy o VAT „Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.”

Natomiast zgodnie z art. 15 ust. 2 Ustawy o VAT „Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.”

Opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają czynności w przypadku których łącznie spełnione są dwa warunki - przedmiotowy i podmiotowy.

Warunek przedmiotowy sprowadza się do ustalenia, czy dana czynność mieści się w katalogu czynności opodatkowanych podatkiem VAT wskazanych w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT. W katalogu tym wskazano m.in. odpłatną dostawę towarów na terytorium kraju. Dostawa towarów to przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Jedną z form dostawy towarów jest umowa sprzedaży. Za towary uznaje się rzeczy (ruchome i nieruchome) oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Towarem są zatem również niezabudowane działki gruntu. W związku z tym należy przyjąć, że sprzedaż działek gruntu stanowi odpłatną dostawę towarów. W przypadku sprzedaży działek gruntu spełniony jest warunek przedmiotowy.

Z kolei warunek podmiotowy sprowadza się do ustalenia, czy dana czynność jest wykonywana przez podmiot działający w charakterze podatnika VAT. Definicję działalności gospodarczej na potrzeby podatku VAT zawiera art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. Działalność gospodarcza obejmuje m.in. wszelką działalność handlowców. Ogólnie można stwierdzić, że podatnikiem VAT w związku ze sprzedażą nieruchomości będzie osoba fizyczna, która sprzedając nieruchomości czyni to tak jak profesjonalny podmiot zajmujący się działalnością handlową w zakresie sprzedaży nieruchomości. Oznacza to, że jeśli osoba fizyczna w celu dokonania sprzedaży nieruchomości podejmie aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami i zaangażuje w to środki podobne do wykorzystywanych przez podmioty zajmujące się działalnością handlową w zakresie obrotu nieruchomościami, to należy uznać że wykonuje ona działalność gospodarczą i jest podatnikiem VAT. Natomiast sprzedaż nieruchomości realizowana w ramach zarządu majątkiem prywatnym nie stanowi działalności gospodarczej, a w konsekwencji nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

W zakresie wykładni art. 15 ust. 2 Ustawy o VAT oraz ustalania znaczenia pojęcia „działalności gospodarczej” na gruncie podatku VAT cenne wskazówki można odnaleźć w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej i sądów administracyjnych oraz w interpretacjach indywidualnych.

W wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych C‑180/10 i C‑181/10 wskazano:

„Z orzecznictwa wynika w tej mierze, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej (zob. wyrok z dnia 20 czerwca 1996 r. w sprawie C-155/94 Wellcome Trust, Rec. s. I-3013, pkt 32). Należy dodać, że sama liczba i zakres transakcji sprzedaży dokonanych w niniejszej sprawie nie ma charakteru decydującego. Jak orzekł Trybunał, zakres transakcji sprzedaży nie może stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Trybunał stwierdził, że dużych transakcji sprzedaży można dokonywać również jako czynności osobistych (zob. podobnie ww. wyrok w sprawie Wellcome Trust, pkt 37).

Podobnie okoliczność, iż przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej sama z siebie nie jest decydująca. Nie ma takiego charakteru również długość okresu, w jakim te transakcje następowały, ani wysokość osiągniętych z nich przychodów. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego. Inaczej jest natomiast w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi dyrektywy VAT.

Takie aktywne działania mogą polegać na przykład na uzbrojeniu terenu albo na działaniach marketingowych. Działania takie nie należą do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym, w związku z czym w takiej sytuacji dostawy terenu budowlanego nie można uznać za czynność związaną ze zwykłym wykonywaniem prawa własności”.

Na tle powołanego wyżej wyroku TSUE w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego wykształciła się spójna linia orzecznicza, uwzględniająca wskazania płynące z tego orzeczenia. W ramach tych jednolitych poglądów judykatury przyjmuje się, że przy ocenie działalności osoby sprzedającej nieruchomości należy uwzględniać czynności podejmowane na poszczególnych etapach aktywności sprzedającego w ich całokształcie. Należy przede wszystkim mieć na uwadze te elementy, które łączą się z nakładami inwestycyjnymi wykraczającymi poza standardowe działania zarządu majątkiem prywatnym.

To, czy dana osoba fizyczna sprzedając działki budowlane będzie działała w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czego przejawem jest taka aktywność tej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną (np. nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze).

Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu zaistnienia pojedynczych z tych okoliczności (por. wyroki NSA: z 17 stycznia 2013 r. I FSK 239/12; z 29 kwietnia 2014 r. I FSK 621/13; z 9 maja 2014 r. I FSK 811/13).

Jednocześnie w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z 20 marca 2024 r. sygn. I SA/Wr 894/23 sąd stwierdził, że:

„W tych okolicznościach nie sposób przypisać skarżącej zachowań handlowca, który działa w sposób profesjonalny, ciągły i zorganizowany, ani angażowania środków porównywalnych do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie obrotem nieruchomościami. Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że skarżąca nie nabyła przedmiotowych nieruchomości (działek) w celach komercyjnych, lecz nabyła je tytułem darowizny od brata, a następnie je wydzierżawiła lecz nie wykorzystywała w prowadzonej działalności gospodarczej, a dochód z dzierżawy nie był dochodem z działalności gospodarczej.

Skarżąca nie zajmowała się zawodowo obrotem nieruchomościami, a w celu sprzedaży działek nie podejmowała żadnych działań marketingowych czy reklamowych, ani innych czynności o charakterze zorganizowanym i ciągłym. Świadczy to o braku zaangażowania gospodarczego skarżącej w podejmowane czynności, które świadczyłyby o profesjonalnym ich charakterze. Podzielenie nieruchomości na mniejsze działki nie decyduje jeszcze o zawodowym charakterze działalności danego podmiotu, zaś fakt skorzystania przy sprzedaży nieruchomości z usług biura pośrednictwa obrotem nieruchomości tylko podkreśla niezawodowy charakter czynności podejmowanych przez skarżącą.

O profesjonalnym charakterze działalności zbywcy przesądzić może bowiem jedynie szereg innych okoliczności, które powodują, że aktywność podmiotu w przedmiocie zbycia działek jest porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju działalnością. Chodzi zatem o taką działalność podmiotu, która polega na aktywnych działaniach w zakresie obrotu nieruchomościami (por. wyrok NSA z 19 kwietnia 2012 r., sygn. akt I FSK 1118/11).

Zdaniem Sądu czynności opisane we wniosku nie przekraczają granic zwykłego zarządu majątkiem prywatnym, a dokonana w przedstawionych warunkach sprzedaż nieruchomości nie nosi cech działalności gospodarczej i - co za tym idzie - nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, dlatego przeciwne stanowisko organu interpretacyjnego jest błędne i narusza wskazane w skardze przepisy przez ich niewłaściwe zastosowanie.”

W interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 10 czerwca 2019 r. (sygn. 0115-KDIT1-3.4012.254.2019.1.AT) wskazano:

„Zatem w kwestii opodatkowania dostawy gruntów istotne jest to, czy zbywca w celu dokonania jego sprzedaży, podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpiła w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 Dyrektywy (a tym samym art. 15 ust. 2 ustawy) jako, że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy.

Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym. Nie jest natomiast działalnością handlową, a zatem i gospodarczą, sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą”.

W interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 23 kwietnia 2019 r. (sygn. 0114-KDIP1-2.4012.200.2019.1.RM) wskazano:

„Podkreślić przy tym należy, że pod pojęciem „handel” należy rozumieć dokonywany w sposób zorganizowany zakup towarów w celu ich odsprzedaży. Jeżeli zatem dana czynność została wykonana poza zakresem działań producenta, handlowca, usługodawcy, pozyskującego zasoby naturalne, rolnika, czy wykonującego wolny zawód to w świetle cytowanego powyżej art. 15 ust. 2 ustawy nie można podmiotu dokonującego dostawy uznać za podatnika VAT z tytułu wykonania takiej czynności.

Nie jest natomiast działalnością handlową, a zatem i gospodarczą sprzedaż majątku osobistego. Majątek taki nabywany jest bowiem na własne potrzeby danej osoby, a nie z przeznaczeniem do działalności gospodarczej, w tym handlowej, a zatem jego sprzedaż zarówno w całości jak i w częściach, jednemu lub wielu nabywcom, z zyskiem lub bez, nie może być uznana za działalność handlową ze skutkiem w postaci uznania tej osoby za podatnika VAT”.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Wnioskodawczyni dokonana sprzedaż działki 1 oraz udziału w działkach 10 i 11, które powstały z podziału działki 4 i planowana sprzedaż działek nr 5 i 6, które powstały z działki 2 oraz planowana sprzedaż udziałów w działkach 9, 12, 14, 15, które powstały z podziału działki 4 oraz planowana sprzedaż udziałów w działkach 7 i 8, które powstały z podziału działki 3 – nie miała i nie będzie miała cech działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, a w konsekwencji sprzedaż tych działek nie podlegała i nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT.

Podejmowane przez Wnioskodawczynię czynności w zakresie sprzedaży nieruchomości nie będą miały cech profesjonalnej działalności handlowej w zakresie obrotu nieruchomościami.

Z działalnością gospodarczą mamy do czynienia, jeśli osoba fizyczna w celu dokonania sprzedaży nieruchomości podejmie aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami i zaangażuje w to środki podobne do wykorzystywanych przez podmioty zajmujące się działalnością handlową w zakresie obrotu nieruchomościami. Działalność gospodarcza w zakresie obrotu nieruchomościami cechuje się podejmowaniem szeregu działań związanych z nieruchomością i przygotowaniem jej do sprzedaży.

Wnioskodawczyni uważa, że nie podejmowała tego typu działań. W szczególności za takie działanie nie należy uznawać podziału działki nr 4, nr 3 oraz nr 2, gdyż takie działania przy sprzedaży nieruchomości są często praktykowane i nie mogą przesądzać, że sprzedaż działek ma cechy działalności gospodarczej (co potwierdza ww. wyrok TSUE jak i utrwalona linia orzecznicza NSA).

Wnioskodawczyni nie dokonywała i nie będzie dokonywać jakichkolwiek czynności mających na celu zwiększenie wartości działek. Nie dokonywała i nie będzie dokonywać nakładów na uzbrojenie tych działek czy wybudowanie na działkach jakichkolwiek budynków lub budowli. Ponadto, Wnioskodawczyni nie pozyskiwała i nie będzie pozyskiwać jakichkolwiek decyzji lub pozwoleń dotyczących tych działek.

Należy również wskazać, że także inne okoliczności sprzedaży nieruchomości wskazują na to, że Wnioskodawczyni nie prowadzi działalności handlowej w zakresie sprzedaży nieruchomości. Podejmowane przez Wnioskodawczynię czynności w zakresie sprzedaży nieruchomości nie będą realizowane w sposób powtarzalny i regularny, co jest typowe dla działalności handlowej w zakresie sprzedaży nieruchomości.

Wnioskodawczyni nie prowadziła i nie prowadzi zarejestrowanej działalności gospodarczej oraz nie była i nie jest zarejestrowana jako podatnik VAT. Nabycie działek/udziału w działkach przez Wnioskodawczynię miało miejsce na podstawie umowy darowizny od ojca Wnioskodawczyni. Taki sposób nabycia wyraźnie wskazuje, że wiązało się ono ściśle z przekazaniem własności nieruchomości w ramach rodziny. Z punktu widzenia Wnioskodawczyni nabycie działek nie miało cech działalności handlowej w zakresie sprzedaży nieruchomości, gdyż nie było to nabycie nieruchomości w celu ich odsprzedaży.

Należy również zwrócić uwagę na czas jaki upłynął od momentu nabycia nieruchomości. Wnioskodawczyni nabyła te działki/udziały w działkach w 2011 r. Od nabycia tych działek do momentu rozpoczęcia ich sprzedaży minęło 10 lat. Tak długi okres między nabyciem działek/udziałów w działkach, a ich sprzedażą wskazuje jednoznacznie, że sprzedaż działek jest jedynie przejawem zwykłego zarządu majątkiem prywatnym, a Wnioskodawczyni nie prowadzi działalności gospodarczej w zakresie sprzedaży nieruchomości.

Ponadto podkreślić należy, że działki nie były i nie będą w żaden sposób wykorzystywane przez Wnioskodawczynię do prowadzenia pozarolniczej działalności gospodarczej. Wnioskodawczyni nie prowadziła na przedmiotowych działkach działalności rolniczej. Nie uzyskiwała płodów rolnych podlegających dalszej odsprzedaży, nie jest i nie była z tego tytułu podatnikiem VAT. Działki nie były i nie będą przedmiotem najmu, dzierżawy lub umowy o podobnym charakterze, z których Wnioskodawczyni czerpałaby dochody.

Wnioskodawczyni nigdy nie udzielała i nie zamierza udzielać potencjalnemu nabywcy lub nabywcom lub innym podmiotom pełnomocnictw (zgód, upoważnień) w celu występowania w jego imieniu w sprawach dotyczących przedmiotowych działek. Wnioskodawczyni nie podejmowała i nie będzie podejmować żadnych szczególnych, uporządkowanych lub profesjonalnych działań mających na celu dokonanie sprzedaży tych działek. W związku z tym sprzedaż tych działek/udziałów w działkach należy uznać za wykonywaną przez Wnioskodawczynię w ramach zwykłego zarządu majątkiem prywatnym i nie podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.

Wnioskodawczyni poza współpracą z biurem pośrednictwa sprzedaży nieruchomości nie podejmowała i nie podejmuje żadnych innych działań związanych ze znalezieniem kupca zainteresowanego zakupem działek/udziału w działkach (np. działań marketingowych takich jak reklama w mediach i internecie, wyszukiwanie potencjalnych nabywców różnorodnymi kanałami, działania w zakresie PR). Jednocześnie poszukiwanie kupca zainteresowanego nabyciem działek przy udziale biura nieruchomości nie może być w dzisiejszych czasach uznawane za charakterystyczne dla działalności gospodarczej.

Potwierdza to wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z 14 czerwca 2018 r. (sygn. I SA/Łd 174/18), w którym stwierdzono: „W szczególności, zdaniem sądu, jeśli dana osoba zamierza podjąć działalność w zakresie handlu nieruchomościami, to zazwyczaj nie zleca sprzedaży nieruchomości pośrednikowi. Trudno bowiem w takim przypadku mówić, że sprzedający jest aktywnym handlowcem. Przeciwnie, zlecenie wyszukania nabywców pośrednikowi świadczy o bierności sprzedawcy, a nie o aktywności. Jego aktywność sprowadza się do podpisania umowy z pośrednikiem. (...) Wydaje się, że aktualnie od zawodowego handlowca nieruchomościami należałby oczekiwać np. profesjonalnie przygotowanej strony internetowej prezentującej oferowane do sprzedaży nieruchomości, a nie zlecanie sprzedaży pośrednikowi (...)”.

W związku z powyższym należy stwierdzić, że dokonana sprzedaż działki 1 oraz udziału w działkach 10 i 11, które powstały z podziału działki 4 i planowana sprzedaż działek nr 5 i 6, które powstały z działki 2 oraz planowana sprzedaż udziałów w działkach 9, 12, 14, 15, które powstały z podziału działki nr 4 oraz planowana sprzedaż udziałów w działkach 7 i 8, które powstały z podziału działki 3 - nie miała i nie będzie miała cech działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, a w konsekwencji sprzedaż tych działek nie podlegała i nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm. ), zwanej dalej ustawą:

Zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy:

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy:

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy:

Towarem jest także udział w prawie własności nieruchomości. Jest to zgodne z normami unijnymi, bowiem w myśl art. 15 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11 grudnia 2006 r. s. 1 ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą:

Problematyka współwłasności została uregulowana w art. 195-221 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1061 ze zm.), zwanej dalej Kodeksem cywilnym.

I tak, zgodnie z art. 195 Kodeksu cywilnego:

W myśl art. 196 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego:

Na podstawie art. 198 Kodeksu cywilnego:

Podkreślić więc należy, że współwłaściciel ma względem swego udziału pozycję wyłącznego właściciela, a rozporządzanie udziałem polega na tym, że współwłaściciel może zbyć swój udział.

Należy jednak wskazać, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy:

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy:

Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie o podatku od towarów i usług ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Tym samym, nie jest działalnością handlową, a zatem i gospodarczą sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty ani też wykorzystany w trakcie jego posiadania w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Analizując powyższe przepisy należy stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Jak wskazano wyżej „działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

W kontekście powyższych rozważań nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majątku osobistego. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

W tym miejscu podkreślić należy, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Należy zatem sięgnąć do wykładni wynikającej z orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen V. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla celów działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania nieruchomości czy jej części w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być, np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z dnia 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE.

Problem odnoszący się do rozstrzygnięcia, czy sprzedaż nieruchomości jest sprzedażą majątku osobistego, czy też stanowi sprzedaż realizowaną przez podatnika prowadzącego w tym zakresie działalność gospodarczą, był przedmiotem orzeczenia TSUE z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10.

Z orzeczenia tego wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy 2006/112/WE Rady, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie - zdaniem Trybunału - okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Trybunał wyjaśnił, że inaczej jest w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi dyrektywy. Przykładowo podane zostały działania polegające na uzbrojeniu terenu albo na działaniach marketingowych. Działania takie nie należą do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając nieruchomości działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną). Przejawem zaś takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym, na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy. Ocenie podlegać muszą przede wszystkim działania, jakie podejmuje zbywca w celu dokonania sprzedaży.

Pani wątpliwości dotyczą tego, czy dokonana przez Panią sprzedaż działki 1 oraz udziału w działkach: 10 i 11 podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT oraz czy w związku z planowaną sprzedażą działek nr 5 i 6 oraz planowaną sprzedażą udziałów w działkach 9, 12, 14, 15, 7 i 8 stanie się Pani podatnikiem podatku od towarów i usług.

W świetle powyższego, aby wyjaśnić Pani wątpliwości należy w pierwszej kolejności ustalić, czy w okolicznościach niniejszej sprawy będzie Pani działać w charakterze podatnika VAT zdefiniowanego w art. 15 ust. 1 ustawy.

Z przedstawionego opisu sprawy nie wynika taka aktywność, która wykraczałaby poza ramy czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. Nie podjęła Pani bowiem ciągu działań, które wskazywałyby na aktywność w zakresie obrotu nieruchomościami.

Jak wskazała Pani w opisie sprawy posiada Pani miejsce zamieszkania na terytorium Polski i podlega Pani nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce.

Prawo własności do ww. nieruchomości nabyła Pani na podstawie umowy darowizny z 2 sierpnia 2011 r. Przedmiotem darowizny były 4 działki niezabudowane: 1, 2, 3, 4.

Na mocy powyższej umowy darowizny w przypadku działek 4 oraz 3 otrzymała Pani prawo własności wynoszące 1/2 , natomiast w przypadku działek nr 2 oraz 1 otrzymała Pani wyłączne prawo własności.

W 2021 r. sprzedała Pani działkę nr 1.

W 2022 r. podzieliła Pani działki nr 4, 3 oraz 2. W wyniku podziału powstały działki: 9, 10, 11, 12, 13, 14, 15, 7, 8, 5, 6. Na skutek tego podziału nie zmieniła się struktura własnościowa działek.

W 2022 r. sprzedała Pani udział w działce nr 10. W 2023 r. przekazała Pani na rzecz swojej matki udział w działce nr 13. Następnie, w 2024 r. sprzedała Pani udział w działce nr 11.

W stosunku do pozostałych posiadanych przez Panią działek, nie jest Pani w stanie określić częstotliwości, w jakiej będzie Pani je sprzedawała.

Nie dokonywała Pani nakładów na uzbrojenie tych działek, nie utwardzała Pani drogi dojazdowej, działki są niezabudowane. Nie dokonywała Pani żadnych czynności, które by zwiększyły wartość działek. Ponadto, nie wynajmowała, ani nie dzierżawiła Pani działek. Działki nie stanowiły dla Pani źródła dochodu.

W stosunku do działek będących przedmiotem wniosku nie udzielała i nie zamierza Pani udzielać innym podmiotom pełnomocnictwa. Dotychczasowych nabywców działek nr 10 oraz 11 znalazła Pani za pośrednictwem biura nieruchomości. Poza współpracą z biurem pośrednictwa sprzedaży nieruchomości nie podejmowała i nie podejmuje Pani żadnych innych działań marketingowych.

Analiza okoliczności sprawy oraz treści powołanych przepisów prowadzi do wniosku, że nie można uznać Pani za podatnika podatku VAT z tytułu sprzedaży działki 1 oraz udziału w działkach 10 i 11, ani nie można uznać Pani za podatnika podatku VAT w związku z planowaną sprzedażą działek nr: 5, 6 oraz planowaną sprzedażą udziałów w działkach nr 9, 12, 14, 15, 7 i 8.

Okoliczności niniejszej sprawy nie wskazują, że sprzedając udziały w ww. działkach oraz zbywając prawo własności ww. działek będzie Pani działać w charakterze handlowca. Całokształt przedstawionych przez Panią we wniosku okoliczności w stosunku do posiadanych przez Panią nieruchomości wskazuje, że nie podjęła Pani i nie podejmie Pani działań świadczących o zamiarze wykonywania przez Panią działalności gospodarczej w zakresie profesjonalnego obrotu nieruchomościami. Nie wystąpił ciąg zdarzeń, które przesądzają, że sprzedaż posiadanych przez Panią nieruchomości oraz udziałów w nieruchomościach wypełnia warunki działalności gospodarczej. Jedyną czynnością, którą Pani zrobiła to podział działek na mniejsze, co nie może być uznane za aktywne działania związane z obrotem nieruchomościami.

Zatem brak jest przesłanek pozwalających uznać, że dokonując sprzedaży wskazanych udziałów ww. działek oraz dokonując sprzedaży ww. działek wystąpiła/wystąpi Pani w charakterze podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Tym samym, sprzedaż ww. działek nie była/nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, o której mowa w art. 5 ust. 1 ustawy.

Tym samym Pani stanowisko uznaję za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego. Ponosi Pani ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Panią w złożonym wniosku.

W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, (np. zawarcie umowy przedwstępnej, udzielenie pełnomocnictwa, podjęcie działań marketingowych, itd.), udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).  

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).