Brak opodatkowania sprzedaży działek nr 1, 2, 3, 4 i 5

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w zakresie podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

5 lipca 2024 r. wpłynął Pani wniosek z 5 lipca 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży działek nr 1, 2, 3, 4 i 5.

Uzupełniła go Pani pismem z 3 września 2024 r.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawczyni z mężem nabyli w 2004 r. do majątku wspólnego (ustawowa współwłasność małżeńska) niezabudowaną działkę o powierzchni 2,342 ha KW (...), położonej w miejscowości (...).

Według miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego powyższa działka była działką rolną.

Wnioskodawczyni z mężem (dalej łącznie: „Małżeństwo”) nabyli działkę z zamiarem wybudowania na jej części własnego domu.

W 2005 r. do Małżeństwa zwróciła się osoba, od której Wnioskodawcy nabyli w 2004 r. działkę czy nie chcą kupić kolejnej części nieruchomości, gdyż osoba ta miała problemy finansowe. W 2005 r. Małżeństwo nabyło kolejną część niezabudowanej działki o powierzchni 2,572 ha, KW (...). Działka ta w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego była działką rolną. Zakup został dokonany na cele prywatne.

W roku 2011 r. Małżeństwo wraz z sąsiadem (od którego wcześniej nabyli ww. nieruchomość) dokonali równania granic (które były bardzo nieregularne), tj. Małżeństwo sprzedało sąsiadowi działki położone przy jego domu, a nabyli niezabudowane działki przylegające z drugiej strony do już posiadanych działek, przy ul. (...) - KW (...). Działki te w tym czasie były wg miejscowego planu zagospodarowania terenu działkami rolnymi.

W 2015 r. roku Gmina (...), we własnym zakresie, dokonała zmiany miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego dla dzielnicy (...) i przekształciła działki posiadane przez Małżonków na działki budowlane.

W 2015 r. roku Małżeństwo zaraz po przekształceniu działki rozpoczęli budowę na niej domu na własne cele mieszkaniowe w którym mieszkają od 2017 r.

Ze względu na wielkość nieruchomości, która była niewykorzystywana przez Małżeństwo w 2016 r. roku dokonali oni podziału nieruchomości na kilkanaście działek bez wydzielania dróg wewnętrznych, wydzielając również działkę pod własny dom.

W 2019 r. Gmina (...) ponownie dokonała zmiany w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego dla dzielnicy (...) i przeprowadziła w tym planie przez środek nieruchomości Małżonków drogę zbiorczą KDZ o szerokości 25m i drogę wewnętrzną 10m niszcząc dokonany wcześniej podział. Małżonkowie nie mieli wpływu na uchwalenie planu.

W 2019 r. Małżonkowie sprzedali wieloletnim znajomym za ich namową 2 działki o łącznej powierzchni 1617 m² graniczące z ich domem. Wnioskodawczyni nie podejmowała żadnych prób sprzedaży tych działek nie dawali ogłoszeń, nie współpracowali z pośrednikami.

Wnioskodawczyni nie uzbrajała nieruchomości, nie wykonali zjazdu na działkę, ani jej nie ogrodzili.

W 2020 r. Gmina (...) wydzieliła z działek Małżonków znajdujących się w księdze wieczystej (...), za ich zgodą, teren zajęty w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego pod drogę zbiorczą i w 2021 r. odkupiła od Małżonków ten teren.

Małżonkowie nigdy nie czynili żadnych nakładów na tą nieruchomość.

Małżonkowie nie planowali sprzedawać tej działki, ale przeprowadzenie przez nią w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego 25m drogi zbiorczej spowodowało, że sprzedanie tego terenu zajętego pod drogę Gminie (...) stało się jedyną możliwością.

W 2020 r. Gmina (...) ponownie zmieniła miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego dla działek Małżonków. O co Małżonkowie nie wnioskowali i nie mieli na to wpływu.

W 2021 r. Małżonkowie podzielili geodezyjnie całą posiadaną przez siebie nieruchomość na działki. Podział całej tak dużej nieruchomości wymusił przeznaczenie 5 działek na drogi wewnętrzne (wynikający z regulacji prawnych obowiązek dostępu działki do drogi), w ten sposób, że:

   - Z działki nr 6, obręb: (...) KW: (...) wyodrębniono działki nr: 7, 8, 9;

   - Z działek o numerach 10, 11, 12, 13, 14, 15, 16, 17, 18, 19, 20 obręb: (...), KW: (...) wyodrębniono działki: nr 21, 22, 23, 24, 25, 26, 27, 28, 29, 30, 31, 32, 33, 34, 35, 36, 37, 38, 39, 40, 41, 42 , 43, 44, 45, 46, 47, 48, 49, 50, 51, 52, 53, 4, 5;

   - Z działki o nr 54, 55, 56, 57 KW: (...). Wyodrębniono działki 58, 59, 60, 61, 62, 63, 64, 65, 66, 67, 68, 69, 70, 1, 2, 3, 71, 72, 73, 74, 75, 76, 77, 78, 79, 80, 81.

W 2023 r. Małżonkowie wyodrębnili prawnie i fizycznie zjazd z drogi powiatowej na działkę przeznaczoną pod drogę wewnętrzną, gdyż wcześniej nie było żadnej możliwości wjazdu na działki stanowiące nieruchomość opisaną w KW (...).

Od momentu nabycia do chwili obecnej wszystkie nieruchomości Małżeństwa nie były przez nich wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej lub w inny sposób.

Małżeństwo nie wykonywało względem przedmiotowych nieruchomości prac mających na celu ich uatrakcyjnienie, tj. nie wykonywali i nie planują wykonać przyłączy mediów, ani wjazdu na działki. Nie prowadzili i nie prowadzą rozbudowanych czynności marketingowych (jedynie planują dać ogłoszenia o chęci sprzedaży działek).

Małżeństwo nie prowadzi obecnie działalności gospodarczej.

Małżeństwo rozważa dokonanie sprzedaży następujących działek 1, 2 i 3, 4 i 5, dalej: „Działki”.

W uzupełnieniu wskazała Pani, że:

1.

Czy jest lub była Pani czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług? Jeśli tak to z jakiego tytułu i kiedy?

Wnioskodawczyni nie jest zarejestrowana jako czynny podatnik VAT. Wnioskodawczyni prowadziła działalność gospodarczą, z tytułu czego była zarejestrowana jako podatnik VAT w latach 2007 -2013 r., gdzie zajmowała się pośrednictwem nieruchomościowym (nie dokonywała nabycia nieruchomości w celu dalszej odsprzedaży, a jedynie łączyła strony transakcji).

2.

Czy przy zakupie działek z których powstały działki będące przedmiotem sprzedaży nr 1, 2 i 3, 4 i 5 przysługiwało Pani prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego?

Nie. Nabycie nieruchomości nastąpiło w 2004 oraz 2005 r. do majątku prywatnego, a Wnioskodawczyni nie prowadziła wtedy żadnej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

3.

W ramach jakich czynności zostały nabyte przez Panią działki z których powstały działki będące przedmiotem sprzedaży nr 1, 2 i 3, 4 i 5:

a. opodatkowanych podatkiem od towarów i usług,

b. zwolnionych od podatku od towarów i usług,

c. niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

W ramach czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

4.

W jaki konkretnie sposób działki będące przedmiotem sprzedaży nr 1, 2 i 3, 4 i 5 oraz pierwotne działki, z których powstały ww. działki przeznaczone do sprzedaży, wykorzystywała Pani od momentu ich nabycia do chwili obecnej?

Nie były w żaden sposób wykorzystywane przez Wnioskodawczynię od momentu ich nabycia, do chwili obecnej.

5.

Czy działki nr 1, 2 i 3, 4 i 5 oraz pierwotne działki z których powstały ww. działki przeznaczone do sprzedaży, wykorzystywała Pani w działalności rolniczej, o której mowa w art. 2 pkt 15 ustawy? Jeżeli ww. działki była/jest wykorzystywana przez Panią w działalności rolniczej, to czy z tego tytułu była/jest Pani czynnym podatnikiem podatku VAT?

Nie.

6.

Czy jest/była Pani rolnikiem ryczałtowym jeśli tak to od kiedy, w jakim okresie?

Nie.

7.

Czy z działek nr 1, 2 i 3, 4 i 5 lub z pierwotnych działek, z których powstały ww. działki przeznaczone do sprzedaży, dokonywała Pani sprzedaży ewentualnych płodów rolnych pochodzących z własnej działalności rolniczej (jeśli tak, to jakie to produkty i w jakim okresie sprzedaż ta miała miejsce) i czy sprzedaż była opodatkowana podatkiem VAT?

Nie.

8.

Czy działki będące przedmiotem sprzedaży nr 1, 2 i 3, 4 i 5 oraz pierwotne działki z których powstały ww. działki przeznaczone do sprzedaży były kiedykolwiek przedmiotem najmu, dzierżawy lub umów o podobnym charakterze, jeśli tak, to w jakim okresie oraz jakie pożytki czerpała Pani z tego tytułu (należy odnieść się do każdej działki osobno)?

Nie.

9.

Czy występowała Pani kiedykolwiek z wnioskiem o opracowanie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego lub zmianę tego planu dla działek będących przedmiotem sprzedaży nr 1, 2 i 3, 4 i 5 oraz dla pierwotnych działek, z których powstały ww. działki przeznaczone do sprzedaży, jeśli tak to kiedy i w jakim celu (należy odnieść się do każdej działki osobno)?

Nie.

10.

Czy wnosiła Pani o wydanie decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu dla działek będących przedmiotem sprzedaży nr 1, 2 i 3, 4 i 5 oraz dla pierwotnych działek, z których powstały ww. działki przeznaczone do sprzedaży, jeśli tak to w jakim celu? Czy uzyskanie ww. decyzji przez Panią było konieczne, jeśli tak to dlaczego (należy odnieść się do każdej działki osobno)?

Nie.

11.

Czy w odniesieniu do działek nr 1, 2 i 3, 4 i 5 będących przedmiotem sprzedaży zawarła Pani/zamierza Pani zawrzeć przedwstępną umowę sprzedaży? Jeśli tak, to proszę o szczegółowe opisanie, jakie postanowienia dotyczące planowanej transakcji sprzedaży ww. działek wynikają/będą wynikać z zawartej umowy przedwstępnej (np. uzyskanie zgód, pozwoleń, opinii, decyzji itp.) oraz jakie prawa i obowiązki wynikające z postanowień ww. umowy przedwstępnej ciążą/będą ciążyć na Pani, a jakie na stronie kupującej? Prosimy o szczegółowe opisanie. Informacji należy udzielić odrębnie dla każdej działki będącej przedmiotem sprzedaży?

Nie, Wnioskodawczyni nie zawierała i nie ma zawartych żadnych umów przedwstępnych sprzedaży oraz nie planuje takich zawierać dla żadnej z działek będących przedmiotem wniosku.

12.

Czy po zawarciu ewentualnych umów przedwstępnych strona kupująca dokonywała/dokona na ww. działkach inwestycji infrastrukturalnych, które zwiększyły/zwiększą ich atrakcyjność jak np.: uzbrojenie terenu w media, ogrodzenie, budowa lub utwardzenie drogi? Jeżeli tak, to proszę wskazać jakich inwestycji dokonała/dokona? Informacji należy udzielić odrębnie dla każdej działki będącej przedmiotem sprzedaży.

Nie, Wnioskodawczyni nie zawierała i nie ma zawartych żadnych umów przedwstępnych sprzedaży dla żadnej z działek będących przedmiotem wniosku.

13.

Czy udzieli Pani pełnomocnictwa osobie trzeciej do działania w Pani imieniu w związku z planowaną sprzedażą ww. działek? Jeśli tak, należy wskazać dokładny zakres pełnomocnictwa (np. występowanie przed organami władzy publicznej, podejmowanie działań praktycznych i prawnych, niezbędnych do uzyskania decyzji i pozwoleń, składanie wniosków, odbiór decyzji i postanowień itp.). Należy również wskazać, komu Pani tego pełnomocnictwa udzieli.

Nie.

14.

Czy posiada Pani jeszcze inne nieruchomości przeznaczone w przyszłości do sprzedaży (oprócz opisanej we wniosku), jeśli tak, to ile i jakie?

Nie, Wnioskodawczyni nie posiada innych nieruchomości przeznaczonych do sprzedaży w przyszłości.

15.

Na co zostaną przeznaczone środki, które otrzyma Pani ze sprzedaży działek?

Wnioskodawczyni, w związku z zakończeniem aktywności zawodowej, planuje przeznaczyć środki na własne potrzeby związane z utrzymaniem i życiem codziennym.

Pytanie

Czy, zgodnie z art. 15 ust. 1 w zw. z ust. 2 ustawy o VAT, sprzedaż Działek wyodrębnionych z nieruchomości przez Wnioskodawczynię, stanowić będzie rozporządzanie majątkiem prywatnym, a w konsekwencji nie będzie stanowiła czynności opodatkowanej podatkiem VAT?

Pani stanowisko w sprawie

Stanowisko Wnioskodawcy

Zdaniem Wnioskodawczyni, zgodnie z art. 15 ust. 1 w zw. z ust. 2 ustawy o VAT, sprzedaż Działek wyodrębnionych z nieruchomości przez Wnioskodawczynię, stanowić będzie rozporządzanie majątkiem prywatnym, a w konsekwencji nie będzie stanowiła czynności opodatkowanej podatkiem VAT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie natomiast do art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach - rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. W myśl zaś art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT podlega jednak opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

W świetle art. 15 ust. 1 ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy o VAT działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Powyższe przepisy pozwalają stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji.

W kwestii opodatkowania dostawy nieruchomości istotne jest więc, czy zbywca w celu dokonania sprzedaży podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT., co skutkuje koniecznością uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpiła w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

W tym miejscu podkreślić należy, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy o VAT, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości UE (dalej: „TSUE" lub „Trybunał”) w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny" to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego.

Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C- 25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą.

Inaczej jest natomiast - wyjaśnił Trybunał - w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości, porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

Należy wskazać, że przyjęcie, że dana osoba fizyczna sprzedając nieruchomości działa w charakterze podatnika prowadzącego działalność gospodarczą, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czego przejawem jest taka aktywność tej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną, np. nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność "handlową" wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu zaistnienia pojedynczych z nich.

Jak wskazuje się natomiast w krajowym orzecznictwie, dla uznania określonej działalności za działalność gospodarczą, konieczne jest ustalenie czy działalność ta przybiera formę zawodową (profesjonalną), czyli stałą (powtarzalność czynności i zamiar wykazany obiektywnymi dowodami ich kontynuacji), a w konsekwencji zorganizowaną (tak np. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 27 maja 2014 r. I FSK 774/13).

Co równie istotne, aby uznać dany podmiot za prowadzący działalność gospodarczą, trzeba wziąć pod uwagę, czy podejmuje on pośrednio lub bezpośrednio aktywne czynności w zakresie sprzedaży (w tym wypadku) nieruchomości (zarówno w fazie przygotowawczej, jak i w okresie realizacji), w szczególności zaś czy angażuje on środki zbliżone do innych stosowanych przez przedsiębiorców prowadzących działalność gospodarczą w przedmiocie handlu nieruchomościami.

Istotne znaczenie mają również poszczególne elementy zdarzenia będące efektem aktywnych działań podatnika, np. to w jaki sposób i w jakim celu zostaną nabyte lub wytworzone składniki majątku będące przedmiotem sprzedaży, to czy zostaną nabyte de facto na cele inwestycyjne, celem czerpania zysków z najmu lub sprzedaży, czy przede wszystkim na potrzeby osobiste podatnika i jego najbliższej rodziny. Pod uwagę należy brać jednak wszystkie okoliczności, które mają związek z rozpatrywanym przypadkiem, zarówno te obecne, bieżące, jak i mające miejsce w przeszłości.

W orzecznictwie sądów administracyjnych wskazuje się także, że stwierdzenie, czy dana osoba fizyczna, sprzedając działki gruntu działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą, wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czyli stałą (powtarzalność czynności i zamiar wykazany obiektywnymi dowodami ich kontynuacji), a w konsekwencji zorganizowaną.

Dodatkowo istotna jest ocena, czy z dokonanych czynności wynika, że strona dokonując sprzedaży gruntów zachowywała się jak handlowiec (wyroki NSA: w składzie 7 sędziów z 29 października 2007 r., I FPS 3/07; z 22 października 2013 r., I FSK 1323/12; z 14 marca 2014 r., I FSK 319/13; z 16 kwietnia 2014 r., I FSK 781/13; z 29 kwietnia 2014 r., I FSK 621/13; z 11 września 2014 r., I FSK 1352/13; z 3 marca 2015 r., I FSK 1859/13; z 8 lipca 2015 r., I FSK 729/14; z 5 czerwca 2019 r., I FSK 983/17; podobnie wyroki WSA z 10 października 2013 r., sygn. akt I SA/Po 379/13; z 11 czerwca 2019 r., sygn. akt I SA/Ol 249/19; z 25 września 2019 r., sygn. akt I SA/Łd 352/19).

Ponadto sądy administracyjne wypowiadają zgodny pogląd co do tego, że ustawodawca polski nie skorzystał z możliwości określonej w art. 12 ust. 1 i ust. 3 Dyrektywy 2006/112/WE, , umożliwiającej uznanie za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością gospodarczą w zakresie pojedynczej dostawy budynku lub terenu budowlanego (wyroki NSA: z 30 listopada 2011 r., sygn. akt I FSK 1684/11; z 9 listopada 2011 r., sygn. akt I FSK 1655/11; z 14 maja 2015 r., sygn. akt I FSK 382/14).

Tym samym, podstawowymi cechami tak rozumianej działalności gospodarczej będą:

   - wszelkie działanie jak producent, sprzedawca, usługodawca,

   - prowadzenie działalności samodzielnie, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności,

   - prowadzenie działalności w sposób stały (częstotliwy) lub wykonanie czynności w sposób jednorazowy w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania jej w sposób częstotliwy.

Przez zamiar częstotliwości prowadzenia działalności należy tutaj rozumieć chęć, wolę powtarzalnego, a nie jednorazowego, wykonywania określonych czynności, składających się na istotę prowadzonej działalności (wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z 7 maja 2013 r., sygn. akt I SA/Rz 258/13).

W ocenie Wnioskodawczyni, planowana czynność sprzedaży działek składających się na Działki powinna zostać uznana za czynność podjętą w ramach rozporządzania majątkiem prywatnym, nie zaś w ramach działalności gospodarczej.

Podejmowane przez Wnioskodawczynię działania nie wskazują, że skala ich aktywności w celu zbycia działek była porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie obrotem nieruchomościami. Sprzedający nie angażują bowiem w ramach transakcji środków podobnych do tych, jakie angażują producenci, handlowcy czy usługodawcy. Czynności te nie mają ponadto charakteru stałego.

Wskazać należy, iż nieruchomość została nabyta przez Małżeństwo w okresie kilkunastu lat wcześniej. Tym samym, nie ma możliwości wskazania, że Małżeństwo prowadzi szereg czynności podobnych do profesjonalistów na rynku nieruchomości, którzy zajmują się ciągłym pozyskiwaniem nowych terenów w celu ich dalszej sprzedaży.

Od początku posiadania nieruchomości Małżonkowie nie wykonywali żadnych działań, które mogłyby być rozpatrywane jako działania „jak profesjonalista”.

Nieruchomość nie była w żadne sposób użytkowana przez Wnioskodawczynię. Małżeństwo w stosunku do nieruchomości nie podejmowało żadnych działań o charakterze ulepszeniowym - nie dokonywało uzbrojenia terenu działek, nie ogradzało działek ani nie dokonywało jakichkolwiek inwestycji (np. przyłącza mediów), których celem byłoby zwiększenie atrakcyjności nieruchomości na potrzeby późniejszej sprzedaży.

Małżonkowie dokonali jedynie podziału geodezyjnego nieruchomości, ze względu na dużą powierzchnię, co utrudniałoby sprzedaż (brak chętnych na tak dużą powierzchnię). Podział geodezyjny działek wymagał jedynie od właścicieli wytyczenia dróg dojazdowych, do czego Małżeństwo jest zobligowane zgodnie z art. 93 ust. 3 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (tj. - Dz. U. 2021, poz. 1899 ze zm.), który stanowi: „Podział nieruchomości nie jest dopuszczalny, jeżeli projektowane do wydzielenia działki gruntu nie mają dostępu do drogi publicznej; za dostęp do drogi publicznej uważa się również wydzielenie drogi wewnętrznej wraz z ustanowieniem na tej drodze odpowiednich służebności dla wydzielonych działek gruntu albo ustanowienie dla tych działek innych służebności drogowych, jeżeli nie ma możliwości wydzielenia drogi wewnętrznej z nieruchomości objętej podziałem. Nie ustanawia się służebności na drodze wewnętrznej w przypadku sprzedaży wydzielonych działek gruntu wraz ze sprzedażą udziału w prawie do działki gruntu stanowiącej drogę wewnętrzną. Przepisu nie stosuje się w odniesieniu do projektowanych do wydzielenia działek gruntu stanowiących części nieruchomości, o których mowa w art. 37 ust. 2 pkt 6.”

Tym samym, powyższa regulacja wymusza na Wnioskodawczyni wydzielenie prawne drogi wewnętrznej na nieruchomości. W przeciwnym razie podział Nieruchomości nie jest dopuszczalny.

Samo podzielenie Nieruchomości na mniejsze działki nie wskazuje, że Wnioskodawczyni działa w charakterze podatnika VAT, co potwierdził m.in. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z dnia 5 listopada 2020 r. nr 0112-KDIL3.4012.532.2020.3.AW, wskazując, że:

„Jedyne czynności dokonane bezpośrednio przez Wnioskodawcę to dokonanie podziału nieruchomości nabytej w drodze spadku, w celu dokonania jej sprzedaży oraz ogłoszenia o sprzedaży w sieci internetowej.

W niniejszej sprawie brak jest więc przesłanek pozwalających uznać, że dokonując dostawy działek Zainteresowany wystąpi w charakterze podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, polegającą na handlu nieruchomościami. Brak tego statusu pozbawia Zainteresowanego cech podatnika podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, w zakresie sprzedaży wskazanych działek, a ich dostawę, cech czynności podlegającej opodatkowaniu, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Jak wcześniej wyjaśniono, aby uznać określoną sprzedaż za opodatkowaną podatkiem VAT nie wystarcza stwierdzić jedynie dostawę towarów, lecz wymagane jest określenie podmiotu dokonującego dostawy za występującego w związku ze sprzedażą jako podatnik podatku od towarów i usług. W niniejszej sprawie takich przesłanek brak.

Tym samym w rozpatrywanej sprawie sprzedaż wydzielonych działek można uznać za czynność związaną ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. Wnioskodawca dokonując dostawy działek będzie korzystać z przysługującego mu prawa do rozporządzania własnym majątkiem, która to czynność oznacza działanie w sferze prywatnej, do której unormowania ustawy o podatku od towarów i usług nie mają zastosowania.

Podsumowując, w przedstawionym stanie sprawy, w związku z dokonaniem podziału nieruchomości Wnioskodawcy, na mniejsze działki, i dokonywaniem sprzedaży wydzielonych działek, Wnioskodawca nie będzie występować w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą w myśl art. 15 ust. 2 ustawy. Zatem czynność ta nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.”

Ponadto, w związku z zamiarem sprzedaży Działek Wnioskodawcy nie podejmowali i nie planują podejmować także zorganizowanych działań marketingowych wykraczających poza zwykłe skorzystanie umieszczenie ogłoszenia w serwisie ogłoszeniowym.

Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 28 sierpnia 2020 r., I FSK 1476/17, stwierdził, iż poszukiwanie kupującego poprzez zamieszczenie oferty w lokalnej telewizji i wywieszenie ogłoszeń, podział działki na mniejsze i wydzielenie drogi mieszczą się w zakresie czynności w ramach zarządu majątkiem prywatnym. Sąd podkreślił, że „brak jest nie tylko prawnych, ale i racjonalnych podstaw, aby przyjąć, że sprzedaż dokonywana w ramach zarządu majątkiem prywatnym nie może wiązać się z działaniami zmierzającymi do uzyskania przez sprzedającego korzystnej ceny poprzez ustalenie wartości działki oraz udostępnienie informacji o sprzedaży szerokiemu kręgowi podmiotów”.

W innym wyroku z 28 sierpnia 2020 r. Naczelny Sąd Administracyjny, sygn. I FSK 2037/17 słusznie zauważył, że „Przed sprzedażą nieruchomości właściciel może podejmować działania przygotowawcze, np. w przypadku braku planu zagospodarowania przestrzennego wystąpić o wydanie decyzji w sprawie warunków zagospodarowania nieruchomości, wystąpić o zatwierdzenie podziału nieruchomości na mniejsze działki budowlane i doprowadzenie do wydzielenia działki pod drogę, oraz inicjowania postępowania administracyjne w sprawie zmiany funkcji nieruchomości z rolnej na budowlaną. Tego rodzaju działania oraz ilość wydzielonych działek, same przez się nie dają podstaw do kwalifikowania, że są one typowe dla działań „handlowca”, tj. podatnika podatku od towarów i usług”.

Ponadto, Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 3 lipca 2020 r., I FSK 1 888/17, podkreślił, że „za aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami nie można uznać zamiaru umieszczenia ogłoszenia na portalu internetowym lub skorzystania z usług biura nieruchomości. Tego rodzaju czynności są standardowymi czynności podejmowanymi przez osoby zamierzające dokonać sprzedaży nieruchomości. Samo umieszczenie ogłoszenia na wyspecjalizowanym portalu internetowym nie jest przejawem wykonywania działalności w zakresie obrotu nieruchomościami. Tym bardziej za element prowadzenia działalności gospodarczej nie może być uznana chęć skorzystania z pomocy profesjonalnego podmiotu zajmującego się sprzedażą nieruchomości”.

Z tego też względu, podział nieruchomości na mniejsze działki, wytyczenie drogi wewnętrznej należy uznać za działania mieszczące się w zakresie czynności w ramach rozporządzenia majątkiem prywatnym.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawczyni, zawierając umowę sprzedaży Działek wydzielonych z nieruchomości, Małżeństwo będzie rozporządzało majątkiem prywatnym, a tym samym nie będzie działało w charakterze podatnika prowadzącego działalność gospodarczą, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, co w konsekwencji spowoduje, że sprzedaż Nieruchomości nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

Za powyższym przemawia w szczególności fakt, iż:

Nieruchomość nabyta kilkanaście lat temu, natomiast planowana sprzedaż Działek ma nastąpić w przyszłości, co wskazuje na znaczny odstęp czasu znacząco różnicuje działania Małżeństwa w stosunku do działań podmiotów zajmujących się zawodowo obrotem nieruchomościami

   - Małżonkowie nie wykorzystywali nieruchomości, w tym Działek, w celach zarobkowych, tj. nie były przedmiotem umów najmu, dzierżawy, ani innych umów o podobnym charakterze;

   - Małżeństwo w ramach uprawnień właściciela zmieniło jedynie sposób podziału nieruchomości, co mieści się w zakresie zarządzania majątkiem prywatnym;

   - Małżonkowie nie dokonywali i nie będą dokonywać żadnych ulepszeń nieruchomości - nie dokonali jakichkolwiek inwestycji, których celem byłoby zwiększenie atrakcyjności nieruchomości, w tym Działek, na potrzeby późniejszej sprzedaży;

   - Działania Małżonków nie mają charakteru ciągłego i powtarzalnego - nabyli nieruchomość w celach osobistych, a teraz planują jedynie sprzedaż majątku prywatnego (nie szuka kolejnych nieruchomości do sprzedaży)

   - Uzyskane ze sprzedaży środki Wnioskodawczyni zamierzają przeznaczyć na potrzeby prywatne, a nie cele związane z działalnością gospodarczą i nie zamierza takiej działalności prowadzić.

   - Wnioskodawczyni pragnie wskazać, że prawidłowość stanowiska Małżeństwa potwierdzają nie tylko przytoczone orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej oraz sądów administracyjnych, ale także indywidualne interpretacje przepisów podatkowych wydane przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, w szczególności:

   - interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 9 października 2020 r. (nr 0112-KDIL1-2.4012.368.2020.5.PM), w której DKIS uznał stanowisko podatnika za prawidłowe. Podatnik wskazywał, że „Uwzględniając powyższe, w świetle zaprezentowanego stanu faktycznego dokonanie podziału nieruchomości na mniejsze działki oraz podejmowane przez Wnioskodawcę czynności odpowiadają zarządowi majątkiem prywatnym, a nie ukierunkowanej na zarobek zorganizowanej działalności. Wnioskodawca nie planuje czynić jakichkolwiek działań mających na celu zwiększenie wartości sprzedawanych przez niego działek, np. uzbrojenie terenu, wyposażenie w urządzenia i sieci wodociągowe, kanalizacji sanitarnej oraz energetycznej. Planowana sprzedaż nie wpisuje się w aktywność, która byłaby porównywalna do działań podejmowanych przez podmioty trudniące się profesjonalnym obrotem nieruchomościami. Planowana sprzedaż działek nie wpisuje się w katalog czynności, które zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W świetle powyższego wskazać należy, iż Wnioskodawca dokonując sprzedaży działek gruntu nie działa jako podatnik podatku od towarów i usług, a sprzedaż nieruchomości gruntowych nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług”,

   - interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 29 września 2020 r. (nr 0111-KDIB3-3.4012.352.2020.2.MPU) „Zatem przyjęcie, że dana osoba fizyczna sprzedając nieruchomości działa w charakterze podatnika prowadzącego działalność gospodarczą, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czego przejawem jest taka aktywność tej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną, np. nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność "handlową" wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu zaistnienia pojedynczych z nich”.

Podobnie interpretacja indywidualna z dnia 3 czerwca 2022 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, nr 0114-KDIP1-1.4012.1.144.2022.3.MKA oraz interpretacja indywidualna z dnia 29 stycznia 2021 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, nr 0113-KDIPT1- 3.4012.821.2020.3.OS.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które Pani przedstawiła we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT:

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy:

Na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…), w tym również:

1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres. Przez świadczenie należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie, powstrzymanie się od działania (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa o podatku od towarów i usług zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 tej ustawy. Należy jednak zaznaczyć, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

Zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy:

Zgodnie z przedstawionymi wyżej przepisami, grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Problematyka współwłasności została uregulowana w art. 195-221 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1061), zwanej dalej: Kodeks cywilny.

Zgodnie z art. 195 ww. ustawy - Kodeks cywilny:

Współwłasność nie jest instytucją samodzielną, lecz stanowi odmianę własności i charakteryzuje się tym, że własność rzeczy (ruchomej lub nieruchomej) przysługuje kilku podmiotom. Do współwłasności stosuje się – jeśli co innego nie wynika z przepisów poświęconych specjalnie tej instytucji – przepisy odnoszące się do własności. Należy zatem uznać, że udział każdego ze współwłaścicieli jest ze swej istoty szczególną postacią prawną własności.

Na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług również zbycie udziału w towarze (np. współwłasność nieruchomości), stanowi odpłatną dostawę towarów. Powyższe potwierdził NSA w uchwale 7 sędziów z 24 października 2011 r. sygn. akt I FPS 2/11.

Jak wynika z art. 196 § 1 ustawy - Kodeks cywilny:

W myśl art. 198 ustawy - Kodeks cywilny:

Podkreślić więc należy, że współwłaściciel ma względem swego udziału pozycję wyłącznego właściciela, a rozporządzanie udziałem polega na tym, że współwłaściciel może zbyć swój udział.

Na podstawie definicji zawartej w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie udziału w nieruchomości, dokonywane przez podatnika, traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającej opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Kwestie stosunków majątkowych pomiędzy małżonkami reguluje ustawa z 25 lutego  1964 r. Kodeks Rodzinny i Opiekuńczy (t. j. Dz. U. 2023 r. poz. 2809 ze zm.).

Stosownie do art. 31 § 1 ustawy Kodeks rodzinny i opiekuńczy:

Zatem, istotą wspólności majątkowej małżeńskiej, zarówno ustawowej, jak i umownej, jest to, że każdy z małżonków jest współwłaścicielem poszczególnych składników majątku wspólnego (dorobkowego) na zasadach współwłasności łącznej (bezudziałowej).

W świetle art. 35 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego:

W myśl art. 36 § 1 oraz § 2 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego:

Zgodnie z art. 37 § 1 pkt 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego:

Z uwagi na powyższe regulacje prawne w akcie notarialnym dokumentującym tego rodzaju nabycie nieruchomości wymieniani są oboje małżonkowie, jeżeli istnieje między nimi ustawowa wspólność majątkowa. Wspólność wynikająca ze stosunku małżeństwa jest współwłasnością łączną uprawniającą do współposiadania rzeczy wchodzących w skład majątku wspólnego, a w czasie jej trwania żaden z małżonków nie może żądać podziału majątku wspólnego.

Na mocy zapisu zawartego w art. 43 § 1 cyt. Kodeksu:

Ustawa o podatku od towarów i usług nie wymienia małżonków jako odrębnej kategorii podatników. Powyższe stwarza dla małżonków prowadzących działalność gospodarczą szczególną sytuację prawną. Należy zauważyć, że żaden z przepisów ustawy nie zabrania małżonkom prowadzenia działalności gospodarczej jako odrębnym podatnikom. Nie ma przy tym przeszkód, aby pomiędzy małżonkami prowadzącymi odrębne działalności istniała ustawowa wspólność majątkowa.

W konsekwencji, podatnikiem podatku od towarów i usług jest ten z małżonków, który dokona czynności podlegającej opodatkowaniu.

Jeżeli zatem, przedmiotem dostawy jest majątek wspólny małżonków, to podatnikiem podatku od towarów i usług w okolicznościach wskazanych w art. 15 ustawy będzie ten małżonek, który dokonuje dostawy we własnym imieniu (który jest stroną czynności prawnej) – jako podatnik VAT.

Z treści powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług, co do zasady, podlegają opodatkowaniu VAT wówczas, gdy są wykonywane odpłatnie. Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Przy czym, przepisy ustawy nie określają postaci wynagrodzenia.

Wskazać jednak należy, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy, bądź świadczenie usług zdefiniowane w art. 8 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Pojęcia „podatnik” i „działalność gospodarcza”, na potrzeby podatku od towarów i usług, zostały określone w art. 15 ust. 1 i 2 ustawy.

Na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy:

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy:

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik.

Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

Analizując powyższe przepisy należy stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

W kontekście powyższych rozważań nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majątku osobistego. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

W tym miejscu podkreślić należy, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen V. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

Problem odnoszący się do rozstrzygnięcia, czy sprzedaż nieruchomości jest sprzedażą majątku osobistego, czy też stanowi sprzedaż realizowaną przez podatnika prowadzącego w tym zakresie działalność gospodarczą, była przedmiotem orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10).

Z ww. orzeczenia wynika m.in., że osoby fizycznej, która prowadziła działalność rolniczą na gruncie nabytym ze zwolnieniem z podatku od wartości dodanej i przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego niezależnej od woli tej osoby w grunt przeznaczony pod zabudowę, nie można uznać za podatnika podatku od wartości dodanej w rozumieniu art. 9 ust. 1 i art. 12 ust. 1 dyrektywy 112, zmienionej dyrektywą 2006/138/WE, kiedy dokonuje ona sprzedaży tego gruntu, jeśli sprzedaż ta następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym tej osoby.

Ponadto, Trybunał orzekł, że liczba i zakres transakcji sprzedaży nie ma charakteru decydującego i nie może stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Trybunał stwierdził, że dużych transakcji sprzedaży można dokonywać również jako czynności osobistych.

Podobnie okoliczność, iż przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej sama z siebie, nie jest decydująca. Nie ma takiego charakteru również długość okresu, w jakim te transakcje następowały, ani wysokość osiągniętych z nich przychodów. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Trybunał wyjaśnił, że inaczej jest w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi dyrektywy. Przykładowo podane zostały działania polegające na uzbrojeniu terenu albo na działaniach marketingowych. Działania takie nie należą do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną). Przejawem zaś takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działki, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym, na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

W kwestii opodatkowania planowanej sprzedaży działek gruntu, istotne jest czy w świetle zaprezentowanego opisu sprawy w celu dokonania sprzedaży tych gruntów Sprzedająca podjęła lub podejmie aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania Sprzedającej za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż ta nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Z opisu sprawy wynika, że nie jest Pani zarejestrowana jako czynny podatnik VAT. Prowadziła Pani działalność gospodarczą, z tytułu czego była zarejestrowana jako podatnik VAT w latach 2007 -2013 r., gdzie zajmowała się pośrednictwem nieruchomościowym (nie dokonywała nabycia nieruchomości w celu dalszej odsprzedaży, a jedynie łączyła strony transakcji). Zamierza Pani obecnie sprzedać niezabudowane działki nr 1, 2, 3, 4 i 5. Nabyła Pani wraz z mężem w 2004 r. do majątku wspólnego niezabudowaną działkę o powierzchni 2,342 ha z zamiarem wybudowania na jej części własnego domu. Nabycie nieruchomości nastąpiło w 2004 oraz 2005 r. do majątku prywatnego, w ramach czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Nie prowadziła Pani wtedy żadnej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. Działka ta była wg miejscowego planu zagospodarowania terenu działką rolną. W 2015 r. roku Gmina, we własnym zakresie, dokonała zmiany miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego przekształciła działki posiadane przez Panią na działki budowlane. W 2015 r. roku Pani wraz z małżonkiem zaraz po przekształceniu działki rozpoczęli budowę na niej domu na własne cele mieszkaniowe, w którym mieszkają od 2017 r. Ze względu na wielkość nieruchomości, która była niewykorzystywana przez Panią w 2016 r. roku dokonała Pani wraz z małżonkiem podziału nieruchomości na kilkanaście działek bez wydzielania dróg wewnętrznych, wydzielając również działkę pod własny dom. W 2019 r. Gmina ponownie dokonała zmiany w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego i przeprowadziła w tym planie przez środek nieruchomości drogę zbiorczą KDZ o szerokości 25m i drogę wewnętrzną 10m niszcząc dokonany wcześniej podział. Nie miała Pani ani Pani mąż wpływu na uchwalenie planu. W 2020 r. Gmina ponownie zmieniła miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego dla działek o co Pani wraz z mężem nie wnioskowali i nie mieli na to wpływu. W 2021 r. Pani wraz z małżonkiem podzieliła geodezyjnie całą posiadaną nieruchomość na działki. Działki będące przedmiotem sprzedaży nr 1, 2 i 3, 4 i 5 oraz pierwotne działki z których powstały ww. działki przeznaczone do sprzedaży, nie były w żaden sposób wykorzystywane przez Panią od momentu ich nabycia, do chwili obecnej. Od momentu nabycia do chwili obecnej wszystkie nieruchomości nie były przez Panią wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej, działalności rolniczej lub w inny sposób. Nie wykonywała Pani względem przedmiotowych nieruchomości prac mających na celu ich uatrakcyjnienie, tj. nie wykonywała i nie planuje wykonać przyłączy mediów, ani wjazdu na działki. Nie prowadziła i nie prowadzi Pani rozbudowanych czynności marketingowych (jedynie planuje dać ogłoszenia o chęci sprzedaży działek). Działki nr 1, 2, 3, 4 i 5 oraz pierwotne działki z których powstały ww. działki nie były przedmiotem najmu, dzierżawy lub umów o podobnym charakterze. Nie występowała Pani z wnioskiem o opracowanie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego lub zmianę tego planu dla działek będących przedmiotem sprzedaży nr 1, 2 i 3, 4 i 5 oraz dla pierwotnych działek z których powstały ww. działki  Nie wnosiła Pani o wydanie decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu dla działek będących przedmiotem sprzedaży nr 1, 2 i 3, 4 i 5 oraz dla pierwotnych działek. Nie zawierała Pani i nie ma zawartych żadnych umów przedwstępnych sprzedaży oraz nie planuje takich zawierać dla żadnej z działek będących przedmiotem wniosku. Nie udzieli Pani pełnomocnictwa osobie trzeciej do działania w Pani imieniu w związku z planowaną sprzedażą ww. działek.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy Pani wątpliwości dotyczą kwestii czy sprzedaż Działek wyodrębnionych z nieruchomości, stanowić będzie rozporządzanie majątkiem prywatnym, a w konsekwencji nie będzie stanowiła czynności opodatkowanej podatkiem VAT?

Jak już wyżej wskazano, istotnym dla określenia, czy w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy. Dopiero po zdefiniowaniu podmiotu jako podatnika VAT - co do zasady - mają dla określenia jego praw i obowiązków zastosowanie przepisy ustawy.

Z przywołanych wyżej przepisów wynika, że dostawa towarów podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu przez niego statusu podatnika. Warto w tym miejscu zaznaczyć, że powyższe może mieć miejsce również w odniesieniu do czynności dokonanej jednorazowo. Dla uznania czynności za wykonywaną w ramach działalności gospodarczej nie ma bowiem znaczenia częstotliwość jej wykonywania, lecz okoliczności w jakich ją wykonano. Oznacza to, że w niniejszej sprawie należy przeanalizować całokształt działań jakie Pani podjęła w odniesieniu do działek będących przedmiotem sprzedaży. Uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga zatem oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

W przypadku osób fizycznych, które dokonują sprzedaży, towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej, należy szczególnie przeanalizować okoliczności, w jakich będzie realizowana transakcja. Bowiem, co do zasady, osoby fizyczne, które dokonują transakcji w ramach zarządu majątkiem prywatnym, nie są podatnikami podatku VAT.

W świetle powyższego, aby wyjaśnić wątpliwości należy w pierwszej kolejności ustalić, czy w okolicznościach niniejszej sprawy będzie Pani działać w charakterze podatnika VAT zdefiniowanego w art. 15 ust. 1 ustawy.

W kontekście powyższych rozważań istotna jest więc ocena, czy z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że podejmowała Pani działania charakterystyczne dla profesjonalnego obrotu nieruchomościami. Ocena ta winna przy tym uwzględniać, nie tylko samodzielne znaczenie poszczególnych kryteriów kwalifikacji określonych działań jako cech charakteryzujących działalność handlową, ale też brać pod uwagę całokształt tychże działań, ich wzajemne uzupełnianie się i przydatność z punktu widzenia tego rodzaju działalności gospodarczej.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że skala zaangażowania, w odniesieniu do sprzedaży ww. działek, nie wykracza poza ramy czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. W analizowanej sprawie brak jest przesłanek świadczących o takiej aktywności w przedmiocie sprzedaży ww. działek, która byłaby porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem (brak przesłanek zawodowego – stałego i zorganizowanego charakteru takiej działalności). Nie wystąpił bowiem taki ciąg zdarzeń, który jednoznacznie przesądziłby, że sprzedaż przez Panią działek nr 1, 2, 3, 4 i 5 wypełni przesłanki działalności gospodarczej.

Jak wynika z opisu sprawy, postanowiła Pani jedynie podzielić geodezyjnie całą posiadaną nieruchomość na działki, z których powstały m.in. działki nr 1, 2, 3, 4 i 5 przeznaczone do sprzedaży oraz wydzielić drogę wewnętrzną, do czego zobowiązywały Panią przepisy. Ponadto, jak wskazała Pani w opisie sprawy, to Gmina we własnym zakresie dokonywała zmian w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego dla działek. Pani wraz z mężem nie wnioskowali i nie mieli wpływu na zmiany w miejscowym planie zagospodarowania działek.

W związku z powyższym stwierdzić należy, że w tym konkretnym przypadku nie podjęła Pani aktywnych działań w zakresie obrotu nieruchomościami, które świadczyłyby o angażowaniu środków w sposób podobny do wykorzystywanych przez handlowców, bowiem z okoliczności sprawy wynika, że czynności poczynione w stosunku do przedmiotowych działek nie wykraczają poza ramy czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności w stosunku do przedmiotowych działek. Działania podjęte przez Panią należą do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

Uwzględniając przedstawiony opis zdarzenia przyszłego oraz ww. przepisy należy stwierdzić, że w rozpatrywanej sprawie brak jest podstaw do uznania Pani – w związku ze sprzedażą opisanych działek nr 1, 2, 3, 4, 5 – za podatnika podatku od towarów i usług prowadzącego działalność gospodarczą w zakresie handlu nieruchomościami.

Zatem, w związku ze sprzedażą działek nr 1, 2 i 3, 4 i 5 opisanych we wniosku, nie będzie Pani działać w charakterze podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy. Sprzedaż działek, w analizowanej sprawie, należy uznać za czynność związaną ze zwykłym wykonywaniem prawa własności, do której unormowania ustawy o podatku od towarów i usług nie mają zastosowania. Wobec powyższego, sprzedaż opisanych działek nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Reasumując, w związku z transakcją zbycia opisanych we wniosku działek nr 1, 2, 3, 4 i 5 nie wystąpi Pani w charakterze podatnika podatku VAT, w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą w myśl art. 15 ust. 2 ustawy. Zatem czynność sprzedaży działek nr 1, 2, 3, 4 i 5 nie będzie podlegała opodatkowaniu VAT.

W związku z powyższym Pani jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Informuję, że stosownie do art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Zatem, niniejsza interpretacja nie wywołuje skutków podatkowych dla współwłaściciela działek (Pani męża).

Zauważam, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Ponosi Pani ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu zdarzenia przyszłego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Panią w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

  - Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.

  - Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o  postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

  - w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

  - w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na  adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co  do  zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.