Rozstrzygnięcie, czy czynności polegające na przekazywaniu pomiędzy Wnioskodawcą a Kontrahentem kwot pieniężnych stanowiących tzw. Zmienną Opłatę Operacyjną lub Roczną Zmienną Opłatę Operacyjną, w celu osiągnięcia ustalonego poziomu dochodowości, stanowią/stanowić będą zdarzenia mające jakikolwiek wpływ na rozliczenia VAT Wnioskodawcy

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług (we wniosku pytanie nr 1) jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

Państwa wniosek z 10 lipca 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczący rozstrzygnięcia, czy czynności polegające na przekazywaniu pomiędzy Wnioskodawcą a Kontrahentem kwot pieniężnych stanowiących tzw. Zmienną Opłatę Operacyjną lub Roczną Zmienną Opłatę Operacyjną, w celu osiągnięcia ustalonego poziomu dochodowości, stanowią/stanowić będą zdarzenia mające jakikolwiek wpływ na rozliczenia VAT Wnioskodawcy, wpłynął 12 lipca 2024 r. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

XXXX sp. z o.o. (dalej jako: „Wnioskodawca” lub „Spółka”) jest spółką kapitałową, mającą swoją siedzibę w Polsce i będącą polskim podatnikiem CIT. Głównym obszarem działalności gospodarczej Wnioskodawcy jest produkcja … (dalej jako: „Produkty”), prowadzona na zlecenie powiązanej spółki … z siedzibą w Niemczech (dalej jako: „Kontrahent” lub „AAA”). Spółka produkuje oraz sprzedaje wyroby gotowe głównie na rzecz podmiotów niepowiązanych, będących podmiotami zagranicznymi.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Spółka dokonuje transakcji podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT. Wnioskodawca jest zarejestrowany dla potrzeby podatku od towarów i usług jako podatnik VAT czynny oraz podatnik VAT UE.

Wnioskodawca należy do ogólnoświatowej grupy kapitałowej (dalej jako: „Grupa”). Działalność Grupy obejmuje rozwój, wytwarzanie, sprzedaż i dystrybucję innowacyjnych systemów i komponentów dla … . Grupa prowadzi swoją działalność od ponad 100 lat i obecnie posiada jednostki produkcyjne oraz/lub dystrybucyjne zlokalizowane w Europie, Azji oraz Ameryce Północnej. Czyni ją to jednym z liderów w tej branży.

Zgodnie z polityką biznesową Grupy, jej strategiczne funkcje i istotne wartości niematerialne są scentralizowane i zarządzane przez AAA. W ramach transakcji realizowanej ze Spółką Kontrahent ponosi zatem odpowiedzialność i istotne ryzyka związane z kluczowymi funkcjami biznesowymi, m.in. takimi jak:

    - planowanie strategiczne, w tym: działalność badawczo-rozwojowa, podejmowanie kluczowych decyzji biznesowych, w tym decyzji dotyczących kierunków prowadzenia biznesu, przydzielanie produkcji do konkretnych podmiotów z Grupy;

   - ofertowanie, w tym: utrzymywanie relacji z klientami, negocjowanie kontraktów z klientami zewnętrznymi;

   - projektowanie i rozwój produktu, w tym rozwój wartości niematerialnych niezbędnych do funkcjonowania podmiotów produkcyjnych.

AAA jest przy tym posiadaczem i/lub licencjobiorcą kluczowych wartości niematerialnych i prawnych używanych w ramach Grupy (np. patentów, znaków handlowych, technologii, systemów IT itd.).

Jednocześnie główne funkcje Spółki ograniczają się do produkcji oraz obsługi posprzedażowej i gwarancyjnej Produktów. Spółka ponosi w związku z tym ograniczone ryzyko biznesowe w zakresie sprzedaży swoich produktów z uwagi na fakt, iż wszelkie podejmowane przez nią działania wynikają z decyzji biznesowych oraz strategicznych podejmowanych przez Kontrahenta.

Funkcje pełnione przez obie strony, tj. zarówno Spółkę oraz Kontrahenta w ramach realizowanej transakcji, obejmują natomiast:

  - przygotowanie produkcji, w tym zakup materiałów (Wnioskodawca w ograniczonym zakresie);

  - marketing, sprzedaż oraz dystrybucja (Wnioskodawca w ograniczonym zakresie);

  - zarządzanie jakością (Wnioskodawca w ograniczonym zakresie);

  - magazynowanie i logistyka;

  - funkcje administracyjne.

Zatem, mając na względzie powyższe, w praktyce:

  (i) AAA jest jednostką decyzyjną w odniesieniu do wszelkich działań podejmowanych przez Wnioskodawcę jako lokalną spółkę produkcyjną w kluczowych obszarach, takich jak w szczególności wytwarzanie, jak również w zakresie sprzedaży oraz dystrybucji Produktów;

 (ii) Spółka przestrzega planów strategicznych, a także bardziej szczegółowych operacyjnych instrukcji otrzymywanych od AAA w obszarach wytwarzania oraz w zakresie sprzedaży i dystrybucji Produktów;

(iii) wszelka działalność gospodarcza podejmowana jest przez Spółkę w jej własnym imieniu i na jej własny rachunek, jednocześnie opierając się na wytycznych, procesach oraz wartościach niematerialnych i prawnych zapewnianych przez Kontrahenta, jak również strategicznym przewodnictwie ze strony tego podmiotu.

W stosunku do Spółki wydana została decyzja w sprawie jednostronnego uprzedniego porozumienia cenowego (decyzja z …, dalej jako: „Pierwsza Decyzja APA”). W Pierwszej Decyzji APA w szczególności opisano model współpracy Spółki z AAA oraz określono właściwy model rozliczeń między tymi podmiotami. W odniesieniu do Pierwszej Decyzji APA, Wnioskodawca pozyskał interpretację indywidualną, w której potwierdzone zostało, że płatność dokonywana przez Wnioskodawcę z tytułu „Zmiennej Opłaty Operacyjnej”, jak również „Rocznej Zmiennej Opłaty Operacyjnej” nie będzie podlegała w Polsce opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym z tytułu dochodów osiąganych przez nierezydentów (tzw. podatek u źródła) oraz że dokonywana lub otrzymywana przez Spółkę płatność z tytułu „Rocznej Zmiennej Opłaty Operacyjnej” stanowi korektę ceny transferowej w rozumieniu przepisu art. 11e ustawy o CIT (interpretacja indywidualna z dnia 25 kwietnia 2022 r., sygn. 0111-KDIB1-1.4010.27.2022.4.SG). Wnioskodawca pozyskał także interpretację indywidualną potwierdzającą, że czynności polegające na przekazywaniu pomiędzy Wnioskodawcą a Kontrahentem kwot pieniężnych stanowiących tzw. „Zmienną Opłatę Operacyjną” lub „Roczną Zmienną Opłatę Operacyjną” w celu osiągnięcia ustalonego poziomu dochodowości, pozostają/pozostawać będą poza zakresem opodatkowania VAT i nie stanowią/nie będą stanowić zdarzenia mającego jakikolwiek wpływ na rozliczenia VAT Wnioskodawcy ([interpretacja] indywidualna z dnia 25 kwietnia 2022 r., sygn. 0111-KDIB3-1.4012.32.2022.3.MP).

W maju 2024 r. Wnioskodawca wystąpił z wnioskiem o odnowienie jednostronnego krajowego porozumienia w sprawie ustalania cen transakcyjnych (tj. Pierwszej Decyzji APA). Odnowiona decyzja APA zwana dalej będzie: „Drugą Decyzją APA”.

Jak zostało wskazane we wniosku o wydanie Drugiej Decyzji APA, w ramach współpracy pomiędzy Spółką a Kontrahentem podmioty te rozliczają się w oparciu o model dostosowany do ich profili funkcjonalnych, tj. w oparciu o zmienną opłatę operacyjną korygującą rutynową rentowność Spółki w ramach modelu marży transakcyjnej netto, lub – w przypadku spadku rentowności Spółki poniżej docelowego poziomu, pozwalającą na doprowadzenie jej do wartości oczekiwanej (dalej jako: „Zmienna Opłata Operacyjna”). Taki sposób rozliczeń odzwierciedla rolę AAA jako przedsiębiorcy o rozwiniętych funkcjach oraz Spółki jako producenta kontraktowego w nawiązaniu do powyżej opisanego modelu operacyjnego. Wnioskodawca jest bowiem odpowiedzialny jedynie za funkcje mu przypisane. Dlatego też Wnioskodawca powinien osiągnąć określony poziom dochodowości z tytułu prowadzenia działalności gospodarczej, będący rezultatem realizacji powierzonych mu funkcji oraz ponoszonej odpowiedzialności.

W praktyce powyższe oznacza, iż strony identyfikują poziom dochodowości na poziomie rynkowym dla Wnioskodawcy, uwzględniając jego profil funkcjonalny. W przypadku, w którym rzeczywisty poziom dochodowości generowany przez Spółkę będzie odbiegał od poziomu dochodowości ustalonego zgodnie z zasadami cen transferowych/Drugą Decyzją APA, strony zakładają dokonanie płatności Zmiennej Opłaty Operacyjnej, w celu wyrównania dochodowości Spółki do poziomu rynkowego.

Oznacza to, że:

    - w przypadku, w którym zysk Wnioskodawcy osiągnięty w danym okresie będzie wyższy od poziomu rynkowego (ustalonego z uwzględnieniem jego profilu funkcjonalnego, opisanego powyżej) - zysk Wnioskodawcy będzie korygowany do poziomu ustalonego w Drugiej Decyzji APA poprzez mechanizm Zmiennej Opłaty Operacyjnej,

    - w przypadku, w którym zysk Wnioskodawcy osiągnięty w określonym okresie będzie niższy niż poziom rynkowy (ustalony z uwzględnieniem jego profilu funkcjonalnego, opisanego powyżej) - zysk wnioskodawcy będzie korygowany do poziomu ustalonego w Drugiej Decyzji APA poprzez mechanizm Zmiennej Opłaty Operacyjnej,

    - w sytuacji, w której zysk Wnioskodawcy osiągnięty w danym okresie będzie zgodny z poziomem rynkowym (ustalonym z uwzględnieniem jego profilu funkcjonalnego, opisanego powyżej) - żadna płatność nie będzie dokonywana pomiędzy Spółką a Kontrahentem.

Innymi słowy, jeżeli wymagane będzie skorygowanie dochodowości w celu zapewnienia zgodności z Drugą Decyzją APA, to odpowiednio albo Spółka dokona płatności tzw. Zmiennej Opłaty Operacyjnej na rzecz Kontrahenta albo Kontrahent dokona płatności tzw. Zmiennej Opłaty Operacyjnej na rzecz Spółki.

Wnioskodawca wskazuje, iż płatność tzw. Zmiennej Opłaty Operacyjnej (niezależnie czy prowadzi to do zwiększenia, czy zmniejszenia dochodowości Spółki w danym okresie) nie będzie powiązana bezpośrednio z jakąkolwiek konkretną i wzajemną (ekwiwalentną) transakcją zakupową lub sprzedażową dotyczącą towarów bądź usług, dokonywaną przez Wnioskodawcę. W szczególności, nie będzie ona odnosić się ani do jakichkolwiek faktur, ani poszczególnych Produktów będących przedmiotem transakcji, ani też cen ustalanych pierwotnie przez Spółkę lub Kontrahenta. Płatność tzw. Zmiennej Opłaty Operacyjnej odnosić się będzie jedynie do ogólnego wyniku Wnioskodawcy w danym okresie. Dlatego też Kontrahent nie jest w stanie zagwarantować określonego poziomu dochodowości Wnioskodawcy dla konkretnej grupy Produktów, ale gwarantuje poziom dochodowości (zysk operacyjny) z całokształtu prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności w danym okresie. Co więcej, dokonanie płatności tzw. Zmiennej Opłaty Operacyjnej w danym okresie nie odnosi się do żadnych konkretnych zdarzeń z przeszłości (w szczególności ceny zakupu surowców/materiałów), ale odnosi się do ogółu zdarzeń mających wpływ na ostateczny poziom dochodowości Wnioskodawcy w danym okresie.

Jakiekolwiek dodatkowe zyski lub straty (przewyższające to co spółka wykonująca rutynowe czynności produkcyjne, sprzedażowe i dystrybucyjne powinna zarobić zgodnie z zasadą ceny rynkowej) należą do AAA (będącym centralnym podmiotem w Grupie). Wynika to z faktu, iż właśnie działania Kontrahenta doprowadziły do wypracowania tych dodatkowych zysków lub tych dodatkowych strat lokalnych podmiotów (w tym Wnioskodawcy), które to lokalne podmioty były jedynie odpowiedzialne za odpowiednią implementację zasad i decyzji po stronie AAA. W konsekwencji powyżej opisanego modelu biznesowego Kontrahent zagwarantował Spółce dochodowość wyznaczoną zgodnie z zasadą ceny rynkowej, która jest adekwatna do jej profilu operacyjnego.

We wniosku o wydanie Drugiej Decyzji APA szczegółowo określono sposób dokonywania Zmiennej Opłaty Operacyjnej przez Spółkę i Kontrahenta, której celem jest korekta rutynowej rentowności Wnioskodawcy w ramach modelu marży transakcyjnej netto, tak aby wynagrodzenie Spółki w transakcji z Kontrahentem kształtowało się na poziome rynkowym.

Płatności z tytułu Zmiennej Opłaty Operacyjnej, w razie ich występowania, będą dokonywane w ciągu roku na podstawie prognozowanych wyników Spółki. Dodatkowo, na koniec każdego roku podatkowego obowiązywania Drugiej Decyzji APA, wskaźnik narzutu operacyjnego Spółki [w] ww. transakcji kontrolowanej dokonywanej z Kontrahentem, sprawdzany będzie pod kątem zgodności z ustalonym poziomem narzutu operacyjnego, na podstawie rzeczywistych danych finansowych. W przypadku, gdy Wnioskodawca nie zrealizuje w danym roku podatkowym wskaźnika narzutu operacyjnego na poziomie określonym [w] Drugiej Decyzji APA, należy wykonać jednorazową korektę wskaźnika do ustalonej wysokości, za pomocą tzw. [dalej określanej:] „Rocznej Zmiennej Opłaty Operacyjnej”.

Wnioskodawca pragnie jeszcze raz wskazać, że wyrównanie dochodowości, polegające na przekazaniu przez Spółkę Kontrahentowi bądź na otrzymaniu przez Spółkę od Kontrahenta kwoty pieniężnej w postaci Rocznej Zmiennej Opłaty Operacyjnej, nie będzie powiązane bezpośrednio z jakąkolwiek konkretną i wzajemną (ekwiwalentną) transakcją zakupową lub sprzedażową dotyczącą towarów i usług, dokonywaną przez Spółkę. Charakter Rocznej Zmiennej Opłaty Operacyjnej jest w tym zakresie w pełni analogiczny ze Zmienną Opłatą Operacyjną. Dodatkowo wymaga wskazania, że wyrównanie dochodowości, polegające na przekazaniu przez Spółkę Kontrahentowi bądź na otrzymaniu przez Spółkę od Kontrahenta kwoty pieniężnej w postaci Rocznej Zmiennej Opłaty Operacyjnej, nie będzie dotyczyć konkretnych faktur, czy poszczególnych Produktów będących przedmiotem transakcji, lub cen ustalanych pierwotnie przez Spółkę lub Kontrahenta i w tym zakresie charakter Rocznej Zmiennej Opłaty Operacyjnej jest w tym zakresie w pełni analogiczny ze Zmienną Opłatą Operacyjną.

W sytuacji, w której zapłata/otrzymanie przez Spółkę Rocznej Zmiennej Opłaty Operacyjnej miałaby na celu zmniejszenie przychodów lub zwiększenie kosztów, Spółka dokona korekty swojego wyniku przy uwzględnienia posiadania oświadczenia AAA lub dowodu księgowego, potwierdzającego, że podmiot ten dokonał korekty cen transferowych w tej samej wysokości, co Wnioskodawca.

Pytanie (we wniosku pytanie nr 1)

Czy czynności polegające na przekazywaniu pomiędzy Wnioskodawcą a Kontrahentem kwot pieniężnych stanowiących tzw. Zmienną Opłatę Operacyjną lub Roczną Zmienną Opłatę Operacyjną, w celu osiągnięcia ustalonego poziomu dochodowości, stanowią/stanowić będą zdarzenia mające jakikolwiek wpływ na rozliczenia VAT Wnioskodawcy?

Państwa stanowisko w sprawie

W ocenie Wnioskodawcy, czynności polegające na przekazywaniu pomiędzy Wnioskodawcą a Kontrahentem kwot pieniężnych stanowiących tzw. Zmienną Opłatę Operacyjną lub Roczną Zmienną Opłatę Operacyjną, w celu osiągnięcia ustalonego poziomu dochodowości, pozostawać będą poza zakresem opodatkowania VAT i nie będą stanowić zdarzenia mającego jakikolwiek wpływ na rozliczenia VAT Wnioskodawcy.

Uzasadnienie dotyczące pytania

Charakter płatności tzw. Zmiennej Opłaty Operacyjnej

Zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego, w celu wyrównania poziomu dochodowości Wnioskodawcy, wyznaczanego przez analizy cen transferowych, Wnioskodawca będzie otrzymywał lub dokonywał płatności tzw. Zmiennej Opłaty Operacyjnej (dokonywanej w ciągu roku podatkowego lub też tzw. Rocznej Zmiennej Opłaty Operacyjnej) do AAA.

Zdaniem Wnioskodawcy dokonanie/otrzymanie płatności w postaci tzw. Zmiennej Opłaty Operacyjnej (lub Rocznej Zmiennej Opłaty Operacyjnej) nie będzie stanowiło zdarzenia mającego wpływ na jakiekolwiek rozliczenia VAT Wnioskodawcy, w tym np. na wysokość podstaw opodatkowania oraz podatku należnego wynikającego ze sprzedaży realizowanej przez Wnioskodawcę, bądź na zakres prawa do odliczenia VAT naliczonego.

Zdaniem Wnioskodawcy należy po pierwsze ustalić, czy dokonanie omawianych płatności między Kontrahentem a Wnioskodawcą będzie zdarzeniem podlegającym opodatkowaniu VAT jako związanym z dostawą towarów lub świadczeniem usług.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z kolei zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, zasadniczo przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Natomiast na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, co do zasady, należy rozumieć każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT.

Z uwagi na powyższe definicje, w związku z wyrównaniem dochodowości Wnioskodawcy poprzez dokonanie opisanej w zdarzeniu przyszłym płatności tzw. Zmiennej Opłaty Operacyjnej lub Rocznej Zmiennej Opłaty Operacyjnej, z pewnością nie dojdzie między Kontrahentem i Wnioskodawcą do jakiejkolwiek dostawy towarów, za które korekta dochodowości mogłaby być wynagrodzeniem (w wyniku wyrównania dochodowości nie dojdzie w żaden sposób do przeniesienia prawa do rozporządzania jakimikolwiek towarami jak właściciel). W tym kontekście należałoby więc rozważyć, czy może ono zostać uznane na gruncie ustawy o VAT za podlegające opodatkowaniu świadczenie usług.

Przesłanką dla uznania danego działania, powstrzymania się od działania bądź tolerowania czynności lub sytuacji za usługę, w rozumieniu przepisów ustawy o VAT, jest łączne spełnienie następujących warunków:

   - w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia (tj. uzyskuje ona stosowną korzyść),

    - świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Stanowisko powyższe potwierdzają także organy podatkowe (np. w interpretacjach Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 1 sierpnia 2014 r., znak: IPPP1/443-607/14-2/MP oraz z dnia 7 sierpnia 2013 r., znak: IPPP1/443-595/13-3/MP).

Wobec tego dane czynności podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy wykonaniem czynności, a otrzymanym świadczeniem wzajemnym w ten sposób, że otrzymane kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę, świadczoną w ramach stosunku prawnego i są wypłacane w konsekwencji wykonania świadczenia lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. W związku z tym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością, a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Kwestia odpłatności była wielokrotnie przedmiotem rozstrzygnięć Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej jako: „TSUE”). Przykładowo w wyroku z dnia 8 marca 1988 r., w sprawie C-102/86 Apple and Pear Development Council przeciwko Commissioners of Customs and Excise, TSUE uznał, że określoną czynność można uznać za wykonaną odpłatnie, jeśli istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi, a ponadto, gdy odpłatność za otrzymane świadczenie pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miała być opodatkowana VAT.

Na uwagę zasługuje także orzeczenie z dnia 3 marca 1994 r., w sprawie C-16/93 R. J. Tolsma przeciwko inspecteur der Omzetbelasting Leeuwarden, gdzie podkreślono, że usługi świadczone są za wynagrodzeniem, wyłącznie jeżeli istnieje stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę, a jej odbiorcą, na mocy którego występuje świadczenie wzajemne, przy czym wynagrodzenie otrzymane przez świadczącego usługę stanowi wartość przekazywaną w istocie w zamian za usługę wyświadczoną jej odbiorcy.

W konsekwencji należy stwierdzić, że aby uznać dane świadczenie za świadczenie odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a beneficjentem, i w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie.

Mając na uwadze powyższe, w odniesieniu do przestawionego zdarzenia przyszłego należy zauważyć, że wyrównanie dochodowości do ustalonego poziomu rynkowego nie będzie wiązało się z jakimkolwiek świadczeniem ze strony drugiego podmiotu. Wyrównanie dochodowości za dany okres będzie wynikało jedynie z samego faktu osiągnięcia (lub nie) przez Wnioskodawcę oczekiwanego poziomu dochodowości. Korekta dochodowości nie będzie wypłacana pod warunkiem określonych zachowań wymaganych od drugiej strony. Co więcej, w trakcie danego okresu rozliczeniowego strony nie będą wiedziały, w którą stronę korekta będzie dokonana i czy to Wnioskodawca, czy AAA będzie wypłacać wyrównanie. Nie będzie można więc wskazać określonych działań stanowiących usługę, która miałaby być realizowana przez którąkolwiek ze stron. Nie sposób więc twierdzić, że w analizowanej sytuacji wystąpią obustronne, wzajemne świadczenia, które będą stanowiły świadczenie usług (raz przez AAA, a raz przez Wnioskodawcę, w zależności jaka korekta dochodowości będzie dokonana).

Biorąc pod uwagę powyższe należy stwierdzić, iż wyrównanie dochodowości nie będzie stanowiło wynagrodzenia za usługę w rozumieniu ustawy o VAT, przez co omawiane wyrównanie dochodowości nie powinno skutkować opodatkowaniem podatkiem VAT ani wpływać na jakiekolwiek rozliczenia Spółki na gruncie podatku VAT.

Brak konieczności korekty podstawy opodatkowania oraz podatku należnego

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem określonych przepisów ustawy o VAT, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze, mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Z kolei zgodnie z art. 29a ust. 10 ustawy o VAT, podstawę opodatkowania obniża się o:

1) kwoty udzielonych po dokonaniu sprzedaży opustów i obniżek cen;

2) wartość zwróconych towarów i opakowań, z zastrzeżeniem ust. 11 i 12;

3) zwróconą nabywcy całość lub część zapłaty otrzymaną przed dokonaniem sprzedaży, jeżeli do niej nie doszło;

4) wartość zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, o których mowa w ust. 1.

Jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, w Grupie stosowany będzie mechanizm ustalania dochodowości. Dochodowość Wnioskodawcy będzie podlegała weryfikacji, a wszelkie odchylenia od ustalonego poziomu będą korygowane. Oznacza to, że w przypadku, gdy na skutek całokształtu okoliczności prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności zysk operacyjny Wnioskodawcy przekroczy założony poziom, Wnioskodawca zobowiązany będzie do dokonania płatności wyrównawczej na rzecz Kontrahenta. Z kolei w przypadku, w którym zysk Wnioskodawcy osiągnięty w określonym okresie będzie niższy niż ustalony poziom, to Kontrahent dokona płatności na rzecz Spółki.

Kwota płatności tzw. Zmiennej Opłaty Operacyjnej lub Rocznej Zmiennej Opłaty Operacyjnej (niezależnie czy prowadzi do obniżenia czy do podwyższenia dochodowości Wnioskodawcy w danym okresie) nie będzie miała zatem przełożenia na kwoty należne z tytułu sprzedaży towarów, dokumentowane poszczególnymi fakturami VAT wystawianymi przez Wnioskodawcę do swoich klientów, w szczególności nie stanowi korekty ich ceny. Przyjęty mechanizm zakłada wyrównanie dochodowości, a nie korektę w górę lub dół cen sprzedawanych towarów.

Powyższe ma przełożenie na sposób dokumentowania omawianej płatności, która nie będzie odwoływała się do konkretnych faktur sprzedażowych, poszczególnych pozycji tych faktur, czy też cen pierwotnie stosowanych. W ocenie Wnioskodawcy takie odwołanie byłoby sztuczne i nieuzasadnione, bowiem zamiarem AAA nie jest obniżenie/podwyższenie cen sprzedawanych przez Wnioskodawcę Produktów, lecz jest ustalenie dochodowości Wnioskodawcy (w całości za dany okres) na poziomie rynkowym, zgodnie z zasadą arm's length, jak również biorąc pod uwagę profil funkcji pełnionej przez Wnioskodawcę.

Należy podkreślić, iż dokonanie płatności w postaci tzw. Zmiennej Opłaty Operacyjnej lub Rocznej Zmiennej Opłaty Operacyjnej w żadnym przypadku nie będzie związane z jakimikolwiek udzielonymi po dokonaniu sprzedaży opustami i obniżkami cen, zwróconymi towarami lub opakowaniami lub zwróconą przez Wnioskodawcę całością lub częścią zapłaty otrzymaną przed dokonaniem sprzedaży, jeżeli do niej nie doszło.

Co więcej, należy zaznaczyć, iż dokonanie płatności w postaci tzw. Zmiennej Opłaty Operacyjnej lub Rocznej Zmiennej Opłaty Operacyjnej nie będzie odnosiło się do konkretnych zdarzeń z przeszłości, ale będzie odnosiło się do ogółu zdarzeń mających wpływ na dochodowość Wnioskodawcy w danym okresie. Na dochodowość Wnioskodawcy będzie miało wpływ wiele czynników, w tym zewnętrznych (koszt materiałów, inflacja, kursy walutowe, pozostałe warunki makroekonomiczne). Wnioskodawca, jako że będzie miał przypisaną w Grupie rolę (funkcje, ryzyka), ma jednak zapewnioną dochodowość na określonym poziomie (choćby warunki rynkowe powodowały generowanie strat, AAA będzie mieć obowiązek wyrównać dochodowość do zakładanej, zgodnie z zasadami arm's length).

Ponadto dokonanie tzw. Zmiennej Opłaty Operacyjnej lub Rocznej Zmiennej Opłaty Operacyjnej nie będzie także w żadnym wypadku wynikiem błędu żadnej ze stron, a jego wysokość nie będzie i nie może być znana w latach/okresach wcześniejszych niż następuje rozliczenie między Wnioskodawcą, a Kontrahentem. Charakter i potrzeba dokonania omawianej płatności uzasadnione są jedynie dążeniem stron do zachowania warunków wzajemnej współpracy handlowej na zasadach zgodnych z przepisami o cenach transferowych, a w szczególności z zasadą arm's length (koniecznością uwzględnienia rynkowych warunków porównywalnych transakcji).

Wyrównanie do poziomu dochodowości będzie odbywało się niezależnie od wolumenu sprzedaży dokonanej w danym okresie. Dlatego też, ze względu na brak związku pomiędzy sprzedawanymi, skonkretyzowanymi towarami z wyrównaniem dochodowości, podstawa

opodatkowania, jak i podatek należny nie powinien ulegać zmianie na skutek dokonanego rozliczenia.

W konsekwencji należy stwierdzić, iż dokonanie płatności tzw. Zmiennej Opłaty Operacyjnej lub Rocznej Zmiennej Opłaty Operacyjnej nie stanowi zdarzenia mającego wpływ na wysokość podstawy opodatkowania i podatku należnego, wynikających ze sprzedaży dokonywanej przez Wnioskodawcę.

Stanowisko VAT Expert Group

Wnioskodawca w tym miejscu wskazuje, iż zagadnienie korekt dochodowości było również przedmiotem raportu z dnia 18 kwietnia 2018 r. (VEG no 71 rev.2) przygotowanego przez Grupę Ekspercką ds. VAT działającą przy Komisji Europejskiej (VAT Expert Group). Zgodnie ze stanowiskiem zaprezentowanym w niniejszym raporcie, korekty cen transferowych (dochodowości) powinny być traktowane jako pozostające poza zakresem opodatkowania VAT w przypadkach transakcji między podatnikami (B2B), w których obie strony posiadają pełne prawo do odliczenia podatku VAT.

W opinii Grupy Ekspertów, korekty cen transferowych nie prowadzą do nowej transakcji podlegającej opodatkowaniu, ani też nie mają związku z transakcjami dokonanymi w przeszłości. Korekty cen z uwagi na ilość zmiennych będących przedmiotem analiz cen transferowych nie powinny być, i ogólnie nie mogą być, w sposób bezpośredni powiązane z dokonywaną transakcją. Mając na uwadze treść raportu Grupa Ekspertów postuluje, iż w przypadkach braku ustaleń umownych, które zmieniałyby wynagrodzenie, to nawet jeśli można bezpośrednio powiązać korektę cen transferowych z konkretną transakcją w praktyce powinna ona (korekta dochodowości) być uznana za zdarzenie poza zakresem opodatkowania VAT [https://circabc.europa.eu/faces/jsp/extension/wai/navigation/container.jsp].

Objaśnienia podatkowe Ministerstwa Finansów

Wnioskodawca podkreśla, że stanowisko Spółki, zgodnie z którym dostosowanie dochodowości do zasady ceny rynkowej (arm's length principle - ALP), niepowodujące zmiany cen towarów dostarczonych na rzecz podmiotów powiązanych, pozostanie bez wpływu na rozliczenia VAT, zostało potwierdzone przez Ministerstwo Finansów w Objaśnieniach podatkowych z dnia 31 marca 2021 r. w zakresie korekty cen transferowych. Objaśnienia te dotyczą zasadniczo podatków dochodowych, jednak pośrednio objęto nimi również skutki tego rodzaju przepływów na gruncie VAT.

Zgodnie z ww. Objaśnieniami, „W sytuacji gdy korekta cen transferowych nie powoduje zmiany wynagrodzenia z tytułu dokonanych transakcji - konkretnych dostaw towarów lub świadczenia usług na rzecz podmiotów powiązanych - natomiast ma na celu dostosowanie poziomu rentowności spółki do poziomu rynkowego, taka korekta pozostaje poza zakresem opodatkowania podatkiem VAT, tj. nie podlega temu podatkowi. W konsekwencji nie jest dokumentowana fakturą VAT”.

Ponadto w przykładzie nr 5 ww. Objaśnień przedstawiono sytuację, w której podmiot z grupy kapitałowej sprzedaje swoje produkty podmiotom powiązanym zgodnie z ustawą o CIT. Zgodnie z polityką cen transferowych, ceny ustalano na poziomie rynkowym. W wyniku pandemii marże stosowane między podmiotami powiązanymi okazały się niższe od planowanych, w związku z czym zostanie dokonana korekta dochodowości (in plus). Ministerstwo Finansów wskazało, że w takim przypadku „Dostosowanie dochodowości do ALP nie powoduje zmiany cen towarów dostarczonych na rzecz podmiotów powiązanych (i w efekcie wysokości otrzymanego z tego tytułu wynagrodzenia). W takim przypadku po zakończeniu roku podatkowego należy wystawić dokument księgowy (notę) dotyczący KCT11e. Ponieważ korekta nie powoduje zmiany wynagrodzenia z tytułu dokonanych transakcji - konkretnych dostaw towarów lub świadczenia usług, czynność ta pozostaje neutralna z punktu widzenia opodatkowania VAT. W takiej sytuacji nie wystawia się faktury korygującej. Nota księgowa dokumentująca KCT11e, taką jak w stanie faktycznym, nie jest ujmowana w ewidencji VAT”.

Interpretacje indywidualne wydawane w analogicznych sytuacjach

Stanowisko, zgodnie z którym opłaty wyrównawcze dotyczące wyrównania dochodowości powinny pozostać poza zakresem opodatkowania VAT, znajduje potwierdzenie również w licznych interpretacjach indywidualnych odnoszących się do płatności wyrównawczych z tytułu korekt cen transferowych/dochodowości (tzw. „transfer pricing adjustments”).

Przykładowo Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej:

   - w interpretacji indywidualnej z dnia 30 stycznia 2024 r., sygn. 0111-KDIB3-1.4012.909. 2023.1.MSO stwierdził, że: „W analizowanej sprawie należy wskazać, że w związku z opisanymi we wniosku korektami rozliczeń dotyczących zachowania odpowiedniego poziomu dochodowości nie ulegną korekcie - obniżeniu/podwyższeniu ceny towarów/usług świadczonych przez Państwa w poszczególnych okresach rozliczeniowych. Ponadto - jak już wyżej stwierdzono - opisana we wniosku weryfikacja rozliczeń będzie pozostawać poza zakresem opodatkowania podatkiem VAT, tym samym nie będzie podstaw do wystawienia faktury VAT dokumentującej takie zdarzenie, bowiem - jak wynika z art. 106b ust. 1 ustawy -faktury są dowodem dokumentującym sprzedaż. Tym samym planowany przez Państwa sposób rozliczeń, nie powinien być dokumentowany fakturą VAT, a innym dokumentem księgowym, np. notą księgową”.

    - w interpretacji indywidualnej z dnia 24 maja 2023 r., sygn. 0112-KDIL1-3.4012.149. 2023.2.JK stwierdził, że: „Należy zatem stwierdzić, że skoro wystawiona przez Spółkę na rzecz Spółki dominującej nota korygująca in plus nie koryguje/nie będzie korygować ceny i ilości dostarczonych wyrobów oraz nie odwołuje/nie będzie odwoływać się do konkretnych faktur a dotyczy/będzie dotyczyć wyniku całej sprzedaży wyrobów w określonym przedziale czasowym dokonywanej przez Spółkę na rzecz Spółki dominującej, to otrzymane przez Spółkę kwoty pieniężne stanowiące wartość wyrównawczą stanowią/będą stanowić zdarzenie niemające wpływu na rozliczenie podatku VAT”.

    - w interpretacji indywidualnej z dnia 12 maja 2023 r., sygn. 0111-KDIB3-1.4012.150. 2023.4.MSO stwierdził, że: „Należy zatem stwierdzić, że skoro dokonywana korekta rentowności nie odnosi się do konkretnego świadczenia usług z konkretnego okresu rozliczeniowego i nie odnosi się do konkretnych faktur dokumentujących sprzedaż oraz nie powoduje ona zmiany indywidualnych cen sprzedawanych usług, to dokonywana korekta rentowności stanowi zdarzenie niemające wpływu na rozliczenie podatku VAT”.

Podobne stanowisko zaprezentowano również przykładowo w następujących interpretacjach indywidualnych, wydanych przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej:

- 0114-KDIP4-3.4012.113.2023.4.RK z dnia 15 czerwca 2023 r.,

- 0111-KDIB3-1.4012.138.2023.3.KO z dnia 8 maja 2023 r.,

- 0114-KDIP4-3.4012.726.2022.2.MKA z dnia 17 lutego 2023 r.,

- 0114-KDIP4-3.4012.767.2021.1.IG z dnia 8 lutego 2022 r.,

- 0112-KDIL1-3.4012.232.2021.2.MR z dnia 26 sierpnia 2021 r.,

- 0112-KDIL1-3.4012.209.2021.1.MR z dnia 13 lipca 2021 r.,

- 0113-KDIPT1-2.4012.377.2021.1.AJB z dnia 07 lipca 2021 r.,

- 0112-KDIL1-3.4012.146.2021.3.MR z dnia 01 lipca 2021 r.,

- 0112-KDIL1-3.4012.143.2021.2.MR z dnia 25 czerwca 2021 r.,

- 0114-KDIP1-2.4012.220.2021.1.RD z dnia 21 czerwca 2021 r.,

- 0114-KDIP4-3.4012.232.2020.5.KM z dnia 27 sierpnia 2020 r.,

- 0112-KDIL1-3.4012.189.2020.2.TK z dnia 30 lipca 2020 r.,

- 0111-KDIB3-1.4012.754.2019.1.KO z dnia 3 stycznia 2020 r.,

- 0112-KDIL1-3.4012.429.2019.1.JN z dnia 9 października 2019 r.,

- 0115-KDIT1-2.4012.409.2019.1.AW z dnia 10 września 2019 r.,

- 0114-KDIP1-2.4012.405.2019.1.RD z dnia 19 lipca 2019 r.,

- 0112-KDIL1-3.4012.94.2019.1.AP z dnia 8 kwietnia 2019 r.,

- 0115-KDIT1-2.4012.31.2019.1.AW z dnia 7 marca 2019 r.,

- 0112-KDIL4.4012.635.2018.2.JK z dnia 6 lutego 2019 r.,

- 0114-KDIP1-2.4012.729.2018.2.RD z dnia 21 grudnia 2018 r.,

- 0112-KDIL1-3.4012.467.2018.1.KM z dnia 11 września 2018 r.,

- 0111-KDIB3-1.4012.444.2018.1.IK z dnia 31 lipca 2018 r.,

- 0114-KDIP1-2.4012.15.2018.1.SM z dnia 27 lutego 2018 r.,

- 0111-KDIB3-1.4012.798.2017.1.MP z dnia 1 lutego 2018 r.,

- 0111-KDIB3-1.4012.628.2017.1.KO z dnia 22 grudnia 2017 r.,

- 0115-KDIT1-3.4012.658.2017.1.MD z dnia 15 listopada 2017 r.,

- 0115-KDIT1-2.4012.565.2017.1.RS z dnia 12 października 2017 r.,

- 0112-KDIL1-3.4012.300.2017.1.KB z dnia 19 września 2017 r.,

- 0114-KDIP1-2.4012.342.2017.1.KT z dnia 14 września 2017 r.,

- 0111-KDIB3-3.4012.88.2017.1.PK z dnia 14 września 2017 r.,

- 0114-KDIP1-2.4012.34.2017.1.IG z dnia 8 maja 2017 r.,

- 0114-KDIP1-2.4012.41.2017.1.RD z dnia 12 kwietnia 2017 r.,

- 0114-KDIP1-3.4012.2.2017.1.ISZ z dnia 23 marca 2017 r.

Biorąc pod uwagę powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, dokonywanie/otrzymanie płatności w postaci tzw. Zmiennej Opłaty Operacyjnej lub Rocznej Zmiennej Opłaty Operacyjnej nie będzie stanowić czynności podlegającej opodatkowaniu na gruncie podatku VAT. W ocenie Wnioskodawcy, dokonanie/otrzymanie płatności w postaci tzw. Zmiennej Opłaty Operacyjnej lub Rocznej Zmiennej Opłaty Operacyjnej nie będzie stanowiło zdarzenia mającego wpływ na jakiekolwiek rozliczenia VAT Wnioskodawcy, w tym w szczególności nie będzie powodować konieczności wystawienia faktur korygujących i korekty kwot podstawy opodatkowania oraz podatku należnego przez Wnioskodawcę.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie podatku od towarów i usług (we wniosku pytanie nr 1) jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Stosownie do art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 361; dalej jako: „ustawa” lub „ustawa o VAT”):

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

1) odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

2) eksport towarów;

3) import towarów na terytorium kraju;

4) wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;

5) wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Zarówno dostawa towarów jak i świadczenie usług mieszczą się w definicji sprzedaży, określonej w art. 2 pkt 22 ustawy, zgodnie z którym:

Sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

W świetle art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów (...).

Przez świadczenie usług należy zatem rozumieć każde zachowanie niebędące dostawą towarów i świadczone na rzecz innego podmiotu. Powołane przepisy wskazują, że pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres, gdyż nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonywania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji. Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). Należy jednak zaznaczyć, że nie każde powstrzymanie się od działania czy tolerowanie czynności lub sytuacji może zostać uznane za usługę w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Z powołanego wyżej art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług, co do zasady, podlega opodatkowaniu VAT wówczas, gdy są wykonywane odpłatnie. Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Przy czym, przepisy ustawy nie określają postaci wynagrodzenia.

Przy określeniu, czy miała miejsce czynność podlegająca opodatkowaniu istotne jest zatem określenie, czy wykonywano świadczenie i czy wynagrodzenie z tytułu wykonywania tego świadczenia miało być wypłacone. Niemniej muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

  - w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,

  - świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

W rozpatrywanej sprawie Wnioskodawca produkuje oraz sprzedaje wyroby gotowe głównie na rzecz podmiotów niepowiązanych, będących podmiotami zagranicznymi. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Spółka dokonuje transakcji podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT. Wnioskodawca jest zarejestrowany dla potrzeby podatku od towarów i usług jako podatnik VAT czynny oraz podatnik VAT UE. Spółka należy do ogólnoświatowej grupy kapitałowej (Grupa). Działalność Grupy obejmuje rozwój, wytwarzanie, sprzedaż i dystrybucję innowacyjnych systemów i komponentów dla branży samochodowej. Zgodnie z polityką biznesową Grupy, jej strategiczne funkcje i istotne wartości niematerialne są scentralizowane i zarządzane przez Kontrahenta. W ramach transakcji realizowanej ze Spółką Kontrahent ponosi zatem odpowiedzialność i istotne ryzyka związane z kluczowymi funkcjami biznesowymi. Główne funkcje Spółki ograniczają się do produkcji oraz obsługi posprzedażowej i gwarancyjnej Produktów. Spółka ponosi w związku z tym ograniczone ryzyko biznesowe w zakresie sprzedaży swoich produktów z uwagi na fakt, że wszelkie podejmowane przez nią działania wynikają z decyzji biznesowych oraz strategicznych podejmowanych przez Kontrahenta. Kontrahent jest jednostką decyzyjną w odniesieniu do wszelkich działań podejmowanych przez Wnioskodawcę jako lokalną spółkę produkcyjną w kluczowych obszarach, takich jak w szczególności wytwarzanie, jak również w zakresie sprzedaży oraz dystrybucji Produktów. Spółka przestrzega planów strategicznych, a także bardziej szczegółowych operacyjnych instrukcji otrzymywanych od Kontrahenta w obszarach wytwarzania oraz w zakresie sprzedaży i dystrybucji Produktów. Wszelka działalność gospodarcza podejmowana jest przez Spółkę w jej własnym imieniu i na jej własny rachunek, jednocześnie opierając się na wytycznych, procesach oraz wartościach niematerialnych i prawnych zapewnianych przez Kontrahenta, jak również strategicznym przewodnictwie ze strony tego podmiotu.

W stosunku do Spółki wydana została decyzja w sprawie jednostronnego uprzedniego porozumienia cenowego (Pierwsza Decyzja APA), odnowiona następnie w formie Drugiej Decyzji APA. W ramach współpracy pomiędzy Spółką a Kontrahentem podmioty te rozliczają się w oparciu o model dostosowany do ich profili funkcjonalnych, tj. w oparciu o zmienną opłatę operacyjną korygującą rutynową rentowność Spółki w ramach modelu marży transakcyjnej netto, lub – w przypadku spadku rentowności Spółki poniżej docelowego poziomu, pozwalającą na doprowadzenie jej do wartości oczekiwanej (Zmienna Opłata Operacyjna). Taki sposób rozliczeń odzwierciedla rolę Kontrahenta jako przedsiębiorcy o rozwiniętych funkcjach oraz Spółki jako producenta kontraktowego w nawiązaniu do powyżej opisanego modelu operacyjnego. Wnioskodawca jest bowiem odpowiedzialny jedynie za funkcje mu przypisane. Dlatego też Wnioskodawca powinien osiągnąć określony poziom dochodowości z tytułu prowadzenia działalności gospodarczej, będący rezultatem realizacji powierzonych mu funkcji oraz ponoszonej odpowiedzialności. Strony identyfikują poziom dochodowości na poziomie rynkowym dla Wnioskodawcy, uwzględniając jego profil funkcjonalny. W przypadku, w którym rzeczywisty poziom dochodowości generowany przez Spółkę będzie odbiegał od poziomu dochodowości ustalonego zgodnie z zasadami cen transferowych/Drugą Decyzją APA, strony zakładają dokonanie płatności Zmiennej Opłaty Operacyjnej, w celu wyrównania dochodowości Spółki do poziomu rynkowego.

Wnioskodawca wskazuje, iż płatność tzw. Zmiennej Opłaty Operacyjnej (niezależnie czy prowadzi to do zwiększenia, czy zmniejszenia dochodowości Spółki w danym okresie) nie będzie powiązana bezpośrednio z jakąkolwiek konkretną i wzajemną (ekwiwalentną) transakcją zakupową lub sprzedażową dotyczącą towarów bądź usług, dokonywaną przez Wnioskodawcę. W szczególności, nie będzie ona odnosić się ani do jakichkolwiek faktur, ani poszczególnych Produktów będących przedmiotem transakcji, ani też cen ustalanych pierwotnie przez Spółkę lub Kontrahenta. Płatność tzw. Zmiennej Opłaty Operacyjnej odnosić się będzie jedynie do ogólnego wyniku Wnioskodawcy w danym okresie. Dlatego też Kontrahent nie jest w stanie zagwarantować określonego poziomu dochodowości Wnioskodawcy dla konkretnej grupy Produktów, ale gwarantuje poziom dochodowości (zysk operacyjny) z całokształtu prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności w danym okresie. Co więcej, dokonanie płatności tzw. Zmiennej Opłaty Operacyjnej w danym okresie nie odnosi się do żadnych konkretnych zdarzeń z przeszłości (w szczególności ceny zakupu surowców/materiałów), ale odnosi się do ogółu zdarzeń mających wpływ na ostateczny poziom dochodowości Wnioskodawcy w danym okresie. W konsekwencji powyżej opisanego modelu biznesowego Kontrahent zagwarantował Spółce dochodowość wyznaczoną zgodnie z zasadą ceny rynkowej, która jest adekwatna do jej profilu operacyjnego.

Płatności z tytułu Zmiennej Opłaty Operacyjnej, w razie ich występowania, będą dokonywane w ciągu roku na podstawie prognozowanych wyników Spółki. Dodatkowo, na koniec każdego roku podatkowego obowiązywania Drugiej Decyzji APA, wskaźnik narzutu operacyjnego Spółki w ww. transakcji kontrolowanej dokonywanej z Kontrahentem, sprawdzany będzie pod kątem zgodności z ustalonym poziomem narzutu operacyjnego, na podstawie rzeczywistych danych finansowych. W przypadku, gdy Wnioskodawca nie zrealizuje w danym roku podatkowym wskaźnika narzutu operacyjnego na poziomie określonym w Drugiej Decyzji APA, należy wykonać jednorazową korektę wskaźnika do ustalonej wysokości, za pomocą tzw. Rocznej Zmiennej Opłaty Operacyjnej.

Wyrównanie dochodowości, polegające na przekazaniu przez Spółkę Kontrahentowi bądź na otrzymaniu przez Spółkę od Kontrahenta kwoty pieniężnej w postaci Rocznej Zmiennej Opłaty Operacyjnej, nie będzie powiązane bezpośrednio z jakąkolwiek konkretną i wzajemną (ekwiwalentną) transakcją zakupową lub sprzedażową dotyczącą towarów i usług, dokonywaną przez Spółkę. Charakter Rocznej Zmiennej Opłaty Operacyjnej jest w tym zakresie w pełni analogiczny ze Zmienną Opłatą Operacyjną. Wyrównanie dochodowości, polegające na przekazaniu przez Spółkę Kontrahentowi bądź na otrzymaniu przez Spółkę od Kontrahenta kwoty pieniężnej w postaci Rocznej Zmiennej Opłaty Operacyjnej, nie będzie dotyczyć konkretnych faktur, czy poszczególnych Produktów będących przedmiotem transakcji, lub cen ustalanych pierwotnie przez Spółkę lub Kontrahenta. W tym zakresie charakter Rocznej Zmiennej Opłaty Operacyjnej jest w pełni analogiczny ze Zmienną Opłatą Operacyjną.

Państwa wątpliwości dotyczą kwestii, czy czynności polegające na przekazywaniu pomiędzy Spółką a Kontrahentem kwot pieniężnych stanowiących tzw. Zmienną Opłatę Operacyjną lub Roczną Zmienną Opłatę Operacyjną, w celu osiągnięcia ustalonego poziomu dochodowości, stanowią/stanowić będą zdarzenia mające jakikolwiek wpływ na rozliczenie Wnioskodawcy w zakresie VAT.

W wyniku analizy przedstawionego opisu sprawy, na tle powołanych przepisów, należy zauważyć, że stwierdzenie, czy korekta dochodowości będzie miała wpływ na opodatkowanie podatkiem od towarów i usług, niezbędne jest ustalenie, czy zachodzi powiązanie pomiędzy wyrównaniem dochodowości a kwotą należną za konkretne zakupione towary i usługi.

W ramach współpracy pomiędzy Wnioskodawcą a Kontrahentem rozliczają się Państwo w oparciu o model dostosowany do Waszych profili funkcjonalnych, tj. z zastosowaniem zmiennej opłaty operacyjnej, korygującej rutynową rentowność Spółki w ramach modelu marży transakcyjnej netto, lub — w przypadku spadku rentowności Spółki poniżej docelowego poziomu – pozwalającej na doprowadzenie jej do wartości oczekiwanej (Zmienna Opłata Operacyjna). Strony identyfikują dochodowość na poziomie rynkowym dla Wnioskodawcy, uwzględniając profil funkcjonalny Spółki. W przypadku, w którym rzeczywisty poziom dochodowości generowany przez Wnioskodawcę będzie odbiegał od poziomu dochodowości ustalonego zgodnie z zasadami cen transferowych/Drugą Decyzją APA, strony zakładają dokonanie płatności Zmiennej Opłaty Operacyjnej, w celu wyrównania dochodowości Spółki do poziomu rynkowego. Płatność Zmiennej Opłaty Operacyjnej (niezależnie czy prowadzi to do zwiększenia, czy zmniejszenia dochodowości Wnioskodawcy w danym okresie), czy też Rocznej Zmiennej Opłaty Operacyjnej, nie będzie powiązana bezpośrednio z jakąkolwiek konkretną i wzajemną (ekwiwalentną) transakcją zakupową lub sprzedażową dotyczącą towarów bądź usług, dokonywaną przez Spółkę. W szczególności nie będzie ona dotyczyć ani jakichkolwiek faktur, ani poszczególnych produktów będących przedmiotem transakcji, ani też cen ustalanych pierwotnie przez Spółkę lub Kontrahenta.

Należy zatem stwierdzić, że skoro otrzymywane lub wypłacane przez Wnioskodawcę wyrównanie do ustalonego poziomu dochodowości nie będzie powiązane bezpośrednio z jakąkolwiek konkretną i wzajemną (ekwiwalentną) transakcją zakupową lub sprzedażową, dotyczącą towarów bądź usług, jak też nie będzie odnosić się ani do jakichkolwiek faktur, ani poszczególnych produktów będących przedmiotem transakcji, ani też cen ustalanych pierwotnie, to dokonana lub otrzymana przez Wnioskodawcę płatność, będąca korektą dochodowości, nie będzie powodowała korekty rozliczeń dotyczących sprzedaży towarów i usług do podmiotu powiązanego (Kontrahenta). Tym samym nie będzie stanowiło wynagrodzenia za usługę w rozumieniu ustawy i nie będzie podlegało opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, w związku z art. 8 ust. 1 ustawy. Korekta poziomu dochodowości nie będzie również stanowiła wynagrodzenia za dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.

W tej sytuacji czynności polegające na przekazywaniu pomiędzy Wnioskodawcą a Kontrahentem kwot pieniężnych, stanowiących tzw. Zmienną Opłatę Operacyjną lub Roczną Zmienną Opłatę Operacyjną, w celu osiągnięcia ustalonego poziomu dochodowości, pozostają/ pozostawać będą poza zakresem opodatkowania VAT i nie stanowią/nie będą stanowić zdarzenia mającego jakikolwiek wpływ na rozliczenie Wnioskodawcy w zakresie VAT.

Zatem Państwa stanowisko w zakresie podatku od towarów i usług (we wniosku pytanie nr 1) należy uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

W zakresie podatku dochodowego od osób prawnych (we wniosku pytania nr 2 i 3) wydane zostanie odrębne rozstrzygnięcie.

Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zadanego pytania) Wnioskodawcy w odniesieniu do opisanego stanu faktycznego. Zauważyć bowiem należy, że to wyłącznie Wnioskodawca, w treści składanego wniosku, kształtuje jego zakres przedmiotowy. Zatem kwestie, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku, nie mogą być rozpatrzone – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.

Odnosząc się do faktu, że na poparcie własnej argumentacji Wnioskodawca powołał się na funkcjonujące w obrocie prawnym interpretacje indywidualne, Organ pragnie zauważyć, że zostały one wydana w indywidualnych sprawach i odnoszą się wyłącznie do okoliczności przedstawionych w inicjujących tę sprawę wnioskach. Podkreślenia w tym miejscu bowiem wymaga, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podmiotów w wyniku rozstrzygnięć, dotyczących konkretnych stanów faktycznych/zdarzeń przyszłych. Interpretacje indywidualne nie mają mocy prawa powszechnie obowiązującego, co oznacza, że należy je traktować indywidualnie (por. prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 27 marca 2015 r., sygn. akt III SA/Łd 109/15).

Interpretacja dotyczy:

- stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym;

- zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu sprawy. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy lub stanu prawnego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność. Równocześnie w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

  - Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 2383, ze zm.; dalej jako: „Ordynacja podatkowa”). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.

  - Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako: „PPSA”).  

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

   - w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

   - w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.