Brak prawa do odliczenia podatku naliczonego od usług zakupionych w celu realizacji Projektu.

Interpretacja indywidualna– stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług – jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

2 kwietnia 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 26 marca 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy braku prawa do odliczenia podatku naliczonego od usług zakupionych w celu realizacji Projektu.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Uniwersytet (...), zwany dalej również „Wnioskodawcą”, jest publiczną uczelnią akademicką posiadającą osobowość prawną, stanowiącą część systemu szkolnictwa wyższego w rozumieniu ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 742 ze zm.). Wnioskodawca działa na podstawie powołanej ustawy, aktów wykonawczych na jej podstawie wydanych oraz statutu Uniwersytetu. Wnioskodawca jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 11 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce podstawowymi zadaniami Wnioskodawcy są:

1)prowadzenie kształcenia na studiach;

2)prowadzenie kształcenia na studiach podyplomowych lub innych form kształcenia;

3)prowadzenie działalności naukowej, świadczenie usług badawczych oraz transfer wiedzy i technologii do gospodarki;

4)prowadzenie kształcenia doktorantów;

5)kształcenie i promowanie kadr uczelni;

6)stwarzanie osobom niepełnosprawnym warunków do pełnego udziału w:

a)procesie przyjmowania na uczelnię w celu odbywania kształcenia,

b)kształceniu,

c)prowadzeniu działalności naukowej;

7)wychowywanie studentów w poczuciu odpowiedzialności za państwo polskie, tradycję narodową, umacnianie zasad demokracji i poszanowanie praw człowieka;

8)stwarzanie warunków do rozwoju kultury fizycznej studentów;

9)upowszechnianie i pomnażanie osiągnięć nauki i kultury, w tym przez gromadzenie i udostępnianie zbiorów bibliotecznych, informacyjnych i archiwalnych;

10)działanie na rzecz społeczności lokalnych i regionalnych.

Działalność Wnioskodawcy obejmuje zarówno obszar podlegający opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jak również obszar niepodlegający opodatkowaniu (będący poza zakresem ustawy o VAT) oraz zwolniony z opodatkowania (czynności korzystające ze zwolnienia od podatku VAT). Działalność niepodlegająca opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (będąca poza zakresem ustawy o VAT) to przede wszystkim nieodpłatne czynności kształcenia oraz badania własne naukowe finansowane z subwencji oraz innych różnego typu dofinansowań. Odpłatna działalność Wnioskodawcy to głównie odpłatne usługi kształcenia, które korzystają ze zwolnienia od podatku od towarów i usług oraz odpłatne usługi noclegowe świadczone na rzecz studentów i doktorantów Wnioskodawcy, które także korzystają ze zwolnienia od podatku od towarów i usług. Wnioskodawca prowadzi również działalność opodatkowaną podatkiem od towarów i usług, polegającą m.in. na odpłatnym wynajmie Iokali użytkowych, odpłatnych badaniach wykonywanych na zlecenie, odpłatnych noclegach świadczonych na rzecz osób innych niż studenci/doktoraci, odpłatnej sprzedaży wydawnictw, czy też innej sprzedaży opodatkowanej tym podatkiem. Działalność opodatkowana podatkiem od towarów i usług to także, tzw. komercjalizacja wyników badań (czyli sprzedaż wyników badań, odpłatne udzielanie licencji do wyników prac badawczych, rozwojowych, wdrożeniowych etc. lub też inne formy odpłatnego ich udostępniania).

W ramach realizowanej działalności naukowej Wnioskodawca prowadzi różnego typu badania naukowe. Realizacja badań wymaga ponoszenia znacznych wydatków finansowych. Wydatki te pokrywane są ze środków własnych Uczelni, subwencji, dotacji, dofinansowań oraz różnego typu grantów finansowych. Badania są realizowane samodzielnie przez Wnioskodawcę lub w ramach różnego typu zawieranych konsorcjów.

Jedną z form realizacji ww. celów jest działanie zatytułowane „(...)”. Działanie dotyczy wspierania, tworzenia i działalności Grup Operacyjnych na rzecz Innowacji (EPI) w rozumieniu art. 56 i 57 Rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady nr 1305/2013 z dnia 17 grudnia 2013 r. w sprawie wsparcia rozwoju obszarów wiejskich przez Europejski Fundusz Rolny na rzecz Rozwoju Obszarów Wiejskich, które w ramach działalności będą realizować projekty polegające na opracowywaniu i wdrażaniu innowacyjnych rozwiązań w rolnictwie, produkcji żywności, leśnictwie i na obszarach wiejskich.

W ramach działania „(...)” wspierane jest tworzenie i funkcjonowanie Grup Operacyjnych EPI, zrzeszających rolników, jednostki naukowe, przedsiębiorców, posiadaczy lasów, podmioty doradcze. Wsparcie dotyczy tworzenia i funkcjonowania grup operacyjnych na rzecz innowacji oraz realizacji przez te grupy projektów, których przedmiotem winno być: opracowanie i wdrożenie nowego lub znacznie udoskonalonego produktu lub nowych lub znacznie udoskonalonych technologii lub metod organizacji lub marketingu dotyczących produkcji, przetwarzania lub wprowadzania do obrotu produktów objętych załącznikiem I do Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej oraz tworzenie lub rozwój krótkich łańcuchów dostaw w rozumieniu art. 2 ust. 1 akapit drugi lit. m rozporządzenia nr 1305/2013 lub rynków lokalnych, o których mowa w art. 35 ust. 2 lit. d rozporządzenia nr 1305/2013, dotyczących produkcji, przetwarzania lub wprowadzania do obrotu produktów objętych załącznikiem l do Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej.

Realizacja działania „(...)” winna przyczynić się do poprawy dochodowości gospodarstw rolnych, zwiększenia innowacyjnych rozwiązań w polskim rolnictwie, produkcji żywności i na obszarach wiejskich, a rezultaty poszczególnych projektów miały służyć szerokiej grupie odbiorców, a nie pojedynczym podmiotom. Agencją dystrybuującą środki finansowe na realizację zadań określonych w działaniu „Współpraca” była (oraz jest) Agencja Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa.

Wsparcie w ramach działania „Współpraca” przyznawane jest na działanie Grup Operacyjnych Europejskiego Partnerstwa na Rzecz Innowacji (EPI). Grupa Operacyjna może realizować projekty (operacje) służące:

·opracowaniu i wdrożeniu nowego lub znaczne udoskonalonego produktu, objętego załącznikiem I do Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej, lub

·opracowaniu i wdrożeniu nowych lub znacznie udoskonalonych technologii lub metod organizacji lub marketingu dotyczących produkcji przetwarzania lub wprowadzania do obrotu produktów objętych załącznikiem I do Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej, lub

·tworzeniu lub rozwojowi krótkich łańcuchów dostaw lub rynków lokalnych, dotyczących produkcji przetwarzania lub wprowadzania do obrotu produktów objętych załącznikiem I do Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej.

Grupa Operacyjna musi składać się co najmniej z dwóch różnych podmiotów należących do następujących różnych kategorii: rolnicy, właściciele lasów, jednostki naukowe (w rozumieniu ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o zasadach finansowania nauki) oraz uczelnie (w rozumieniu ustawy z dnia 27 lipca 2005 r. Prawo o szkolnictwie wyższym), przedsiębiorcy, podmioty świadczące usługi doradcze.

Celem przystąpienia do konkursu w ramach działania „(...)” Wnioskodawca (występujący jako uczelnia) zawarł (...) 2019 r. z Instytutem C (występujący jako lider), Ośrodkiem D oraz rolnikami: (...), umowę konsorcjum grupy operacyjnej (dalej: „umowa Grupy Operacyjnej”), na mocy której zawiązano Grupę Operacyjną działającą pod nazwą „(...)”. Celem jej powstania było złożenie wniosku aplikacyjnego na realizację Projektu: „(...)” (zwanego dalej: „Projektem” lub „Operacją”).

Projekt zakładał utworzenie i opracowanie innowacyjnego (...).

W ramach Projektu został opracowany system w formie demonstracyjnej (pilotażowej), wraz z aplikacją informatyczną (oprogramowaniem) oraz instrukcją użytkowania, który jest udostępniony bezpłatnie do powszechnego użytku przez rolników w województwie F (na stronie WWW). W przyszłości możliwe będzie udostępnienie systemu do użytku na obszarze innych województw lub nawet całego kraju w ramach nieodpłatnego dostępu.

Teoretycznie system (...), bądź elementy składowe tego systemu (moduły) mogłyby zostać adoptowane do innych celów, np. jako element składowy systemu zarządzania (...). Wnioskodawca, ani inni członkowie Grupy Operacyjnej nigdy nie mieli zamiaru (ani obecnie nie planują) dokonywać jakichkolwiek adaptacji systemu, które wiązałyby się z uzyskaniem korzyści ekonomicznych, np. w postaci wynagrodzenia.

Projekt został wytypowany przez ARiMR do sfinansowania z opisanych wyżej środków publicznych. Członkowie Grupy Operacyjnej dnia (...) 2020 r. podpisali umowę o przyznaniu pomocy. Umowa określa prawa i obowiązki stron związane z realizacją Projektu. Otrzymane z ARiMR dofinansowanie stanowiło tzw. dotację kosztową. Dzięki niej uczestnicy Grupy Operacyjnej sfinansowali koszty powstałe w Projekcie (uprzednio wykazane w kosztorysie wniosku o dofinansowanie).

Każdy z członków Grupy Operacyjnej miał przypisane w Projekcie zadania do realizacji (zadania te były znane od samego początku, już na etapie składania wniosku o przyznanie dofinansowania). Każdy z członków Grupy Operacyjnej ponosił wydatki we własnym zakresie i na własną rzecz (uprzednio opisane we wniosku o dofinansowanie  i w kosztorysach stanowiących załączniki wniosku) oraz odpowiadał za właściwe wykorzystanie otrzymanych środków finansowych. W zakresie wydatków przypisanych Wnioskodawcy, Wnioskodawca otrzymał faktury, gdzie jako nabywca wskazany był Wnioskodawca.

Zgodnie z § 4 umowy Grupy Operacyjnej zadaniami Lidera Grupy Operacyjnej było:

a)na etapie starań o pozyskanie środków: koordynowanie przygotowania dokumentów prekwalifikacyjnych Członków Grupy Operacyjnej, w tym parafowanie, podpisywanie i potwierdzanie za zgodność z oryginałem wszystkich dokumentów i oświadczeń pochodzących od członków Grupy Operacyjnej, i złożenie kompletnej dokumentacji w celu pozyskania środków oraz prowadzenie rozmów w tym celu, w tym udzielanie wyjaśnień związanych z przedstawioną operacją, informowanie członków Grupy Operacyjnej o prowadzonych rozmowach i składanych wyjaśnieniach, uzyskiwanie pisemnej akceptacji członków wszystkich decyzji finansowych podejmowanych przez Grupę Operacyjną;

b)na etapie realizacji operacji: podpisanie umowy na realizację operacji, koordynacja wykonywanych prac w ramach operacji, obsługa organizacyjna, finansowo-księgowa w trakcie realizacji operacji – z uwzględnieniem postanowień z § 4 ust. 3 umowy Grupy Operacyjnej dotyczących obowiązków lidera (w tym uprzedniej akceptacji przez wszystkie Strony zawieranych umów).

W świetle § 4 ust. 3 umowy Grupy Operacyjnej, Lider Grupy Operacyjnej upoważniony był w imieniu własnym oraz innych członków Grupy w szczególności do:

a)złożenia wniosku o dofinansowanie operacji w imieniu Grupy Operacyjnej;

b)składania w imieniu Grupy Operacyjnej w toku rozpatrywania ww. wniosku oświadczeń woli i wiedzy w formie i treści uzgodnionej uprzednio z pozostałymi Stronami, a także poświadczania kopii dokumentów za zgodność z oryginałem, zadawania pytań, składania wyjaśnień dotyczących treści wniosku;

c)zawarcia z ARiMR na rzecz i w imieniu wszystkich Stron umowy o dofinansowanie, pod warunkiem jej uprzedniego zaakceptowania przez wszystkie Strony;

d)dokonywania zmian w Umowie o dofinansowanie w razie potrzeby i po uprzednim ich uzgodnieniu ze Stronami;

e)reprezentowania Stron Grupy Operacyjnej w związku z wykonywaniem Umowy o dofinansowanie, w tym w kontaktach z ARiMR;

f)pośredniczenia w przekazywaniu Stronom środków finansowych otrzymanych z ARiMR na zasadach przewidzianych w Umowie o dofinansowanie oraz w ich rozliczaniu;

g)bieżącego kontaktowania się z ARiMR w imieniu własnym i Stron w celu sprawnej i należytej realizacji operacji;

h)przygotowania i składania do ARiMR w wymaganym terminie wniosków o płatność oraz wymaganych raportów z przebiegu realizacji operacji, wg zasad określonych w Umowie o dofinansowanie;

i)reprezentowania Stron Grupy Operacyjnej w kontaktach z podmiotami i instytucjami zewnętrznymi;

j)podpisywania wszelkich umów oraz składania wszelkich oświadczeni woli i wiedzy związanych z realizacją operacji w imieniu Stron Grupy Operacyjnej, po każdorazowym wcześniejszym uzyskaniu ich akceptacji w formie pisemnej, pod rygorem nieważności.

Na mocy § 3 ust. 1 pkt b, Wnioskodawca był odpowiedzialny za:

·opracowanie koncepcji i projektu modułu (...);

·oprogramowanie informatyczne algorytmów (...);

·oprogramowanie informatyczne modułu informacji (...);

·oprogramowanie informatyczne modułu informacji (...);

·integrację modułów w prototypowy system (...) oraz testowanie tego systemu pod względem informatycznym;

·działania upowszechnieniowo-promocyjne publikacje naukowe i popularno-naukowe, prezentacja rezultatów operacji i systemu na konferencjach krajowych i zagranicznych, instrukcja korzystania z systemu (opracowana wspólnie z ITP);

·księgowanie i rozliczanie całej operacji oraz z zakresu realizowanego przez Uniwersytet (...).

W umowie Grupy Operacyjnej strony uregulowały szczegółowe kwestie związane z prawami własności intelektualnej do powstałych w Projekcie wyników, które mogą zostać objęte ochroną prawną (zapisy te są niezbędne, aby Projekt mógł być w ogóle wspólnie realizowany).

W § 9 ust. 1 umowy Grupy Operacyjnej przewidziano, że prawa do przedmiotów własności intelektualnej, w tym autorskie prawa majątkowe oraz prawa własności przemysłowej, powstałe w ramach realizacji operacji przysługują temu członkowi Grupy Operacyjnej, który je wytworzy.

Natomiast jak stanowi § 9 ust. 1 umowy Grupy Operacyjnej, majątkowe prawa autorskie do utworów oraz przedmiotów własności przemysłowej (w tym też wyników badań przemysłowych lub prac rozwojowych) wytworzonych wspólnie w wyniku realizacji Operacji stanowić będą przedmiot współwłasności i należeć będą do członków Grupy Operacyjnej biorących udział w ich wytworzeniu w wielkości odzwierciedlającej faktyczny udział w całkowitej kwocie kosztów kwalifikowanych Operacji (...).

W zakresie niezbędnym do realizacji Projektu każdemu członkowi Grupy Operacyjnej przysługiwało uprawnienie do nieodpłatnego korzystania z utworów i przedmiotów praw własności przemysłowej uzyskanych przez innych członków Grupy Operacyjnej w ramach realizacji operacji. W razie zaistnienia takiej potrzeby, każdy z uprawnionych (lub współuprawnionych) był w takim przypadku zobowiązany do udzielania nieodpłatnych licencji i zezwoleń członkom Grupy Operacyjnej na okres realizacji operacji (tj. do czasu zaakceptowania przez ARiMR końcowego rozliczenia operacji) i w zakresie niezbędnym do jego realizacji (§ 9 ust. 4 umowy Grupy Operacyjnej). W ust. 5 potwierdzono natomiast, że w przypadku współwłasności praw do przedmiotu własności przemysłowej, współwłaściciele zawrą odrębną umowę o wspólności prawa, a współwłaściciel posiadający najwyższy udział w tych prawach jest uprawniony do złożenia wniosku, w imieniu wszystkich współwłaścicieli, o ochrony we właściwych urzędach patentowych bez ograniczeń terytorialnych.

Według § 9 ust. 8 umowy Grupy Operacyjnej, jeśli w trakcie realizacji operacji powstanie z udziałem co najmniej dwóch członków Grupy Operacyjnej wynalazek, wzór użytkowy lub inny przedmiot własności intelektualnej i prawa do tego przedmiotu nie dadzą się podzielić dla celów ochrony własności intelektualnej, członkowie Grupy Operacyjnej biorący udział w opracowaniu tego przedmiotu uzgadniają zasady wspólnego utrzymywania ochrony wytworzonej własność intelektualnej i zawierają między sobą odpowiednią odrębną umowę.

Natomiast, w myśl § 9 ust. 9 umowy Grupy Operacyjnej, członek Grupy Operacyjnej ma prawo do upublicznienia wyników prac wytworzonych przez innego członka Grupy Operacyjnej tylko za jego pisemną zgodą, nawet jeśli te wyniki są związane z wynikami stanowiącymi własność członka Grupy Operacyjnej dokonującego upublicznienia. Jakiekolwiek upublicznianie wyników bez uprzedniej pisemnej zgody ich właściciela jest niedozwolone w okresie, w którym wyniki te muszą pozostać poufne przed złożeniem wniosku o udzielenie ochrony prawnej.

Wnioskodawca, ani inni członkowie Grupy Operacyjnej, nigdy nie mieli (ani obecnie nie mają) zamiaru zawierać odrębnych umów dotyczących wspólności prawa, ani też innych umów dotyczących kwestii związanych z prawami własności intelektualnej do wyników powstałych w ramach realizacji Projektu.

W umowie Grupy Operacyjnej przewidziano również możliwość „komercjalizacji” wyników Projektu poprzez udzielenie licencji lub przeniesienie praw własności intelektualnej na rzecz osób trzecich, przy czym zgodnie z § 9 ust. 10 umowy Grupy Operacyjnej, szczegółowe zasady dotyczące udziałów członków Grupy Operacyjnej w prawach do wyników oraz zasady podziału zysków wynikłych z komercjalizacji wyników operacji mają być przedmiotem odrębnych umów.

Wnioskodawca nie zawarł, ani na obecnym etapie nie planuje zawarcia odrębnych umów dotyczących komercjalizacji wyników prac, powstałych w ramach Projektu. Wnioskodawca nigdy też nie zamierzał (ani obecnie nie planuje) zbyć przysługujących mu praw majątkowych, np. poprzez ich sprzedaż, odpłatne udzielanie licencji do wyników prac badawczych, lub też inne formy odpłatnego ich udostępniania.

Od początku zamiarem Wnioskodawcy, jak i pozostałych członków Grupy Operacyjnej, było udostępnienie systemu w formie ogólnodostępnej i bezpłatnej dla rolników z województwa F. Być może w przyszłości system zostanie udostępniony nieodpłatnie rolnikom z całej Polski.

Projekt od początku mógł być promowany w prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności edukacyjnej (zarówno na studiach stacjonarnych, jak i niestacjonarnych oraz wśród rolników). Wnioskodawca nigdy nie zamierzał jednak czerpać z tego tytułu żadnych korzyści ekonomicznych, a przekazywane treści zawsze będą miały charakter ogólny, nie będą naruszały majątkowych praw autorskich powstałych w wyniku realizacji Projektu.

Wyniki uzyskane w ramach realizacji Projektu mogą zostać przez Wnioskodawcę opisane w publikacjach naukowych w czasopismach polskich i zagranicznych, publikacjach popularno-naukowych, w czasopismach o zasięgu regionalnym i krajowym oraz broszurach informacyjnych. Publikacje te będą publikowane nieodpłatnie, a opisane tam treści nigdy nie będą miały jednak charakteru szczegółowego i nie będą naruszały majątkowych praw autorskich powstałych w wyniku realizacji Projektu.

Wiedza zdobyta w wyniku realizacji Projektu nigdy nie będzie wykorzystywana w działalności statutowej Uczelni. Wyniki badań mogą być potencjalnie wykorzystane w przyszłości do prowadzenia innych tego typu badań, przy czym badania te nie będą również podlegały komercjalizacji.

Środki pochodzące z dofinansowania Uczelni od samego początku miały być przeznaczone wyłącznie na wynagrodzenia badaczy naukowych i usługi zlecone. Uczelnia nie nabyła środków trwałych w postaci maszyn, urządzeń itp., które mogłyby być wykorzystywane w przyszłości, np. na cele działalności opodatkowanej.

Nabyte przez Wnioskodawcę w ramach Projektu usługi nigdy nie były i nie będą wykorzystywane do wykonywania jakichkolwiek czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Pytanie

Czy względem nabytych, w opisanym w stanie faktycznym Projekcie usług Wnioskodawcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, względem nabytych – w opisanym w stanie faktycznym Projekcie – usług Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Zgodnie z art. 86 ust 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego.

Odliczyć zatem można w całości podatek naliczony, który jest (tylko) związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Wskazana zasada wyłącza możliwość dokonywana odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających opodatkowaniu VAT.

Cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji działalności gospodarczej określonej w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. W myśl tego przepisu, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W przypadku Wnioskodawcy, działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, to głównie odpłatne usługi kształcenia, odpłatne usługi noclegowe, odpłatny wynajem lokali użytkowych, infrastruktury Wnioskodawcy, odpłatne badania wykonywane na zlecenie, odpłatna sprzedaż wydawnictw oraz tzw. komercjalizacja wyników badań (sprzedaż licencji do uzyskanych w toku prac badawczych wyników badań, zbycie praw majątkowych do uzyskanych wyników badań).

Natomiast przez cele inne rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą działalnością gospodarczą (przykładowo nieodpłatną działalność podmiotu prawa publicznego, do której realizacji został powołany). W przypadku Wnioskodawcy to przede wszystkim nieodpłatne czynności kształcenia i badania własne naukowe finansowane z subwencji oraz ewentualnie różnego typu dofinansować celowych.

Wyrażoną w cytowanym powyżej art. 86 ust. 1 ustawy, generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego uzupełniają regulacje zawarte w art. 86 ust. 2a-2 h oraz art. 90 ust. 1-3 ustawy o VAT.

Na podstawie art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisane tych towarów i usług w całości do działalność gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2 oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej sposobem określenia proporcji. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Według art. 86 ust. 2b ustawy o VAT, sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

1)zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz

2)obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

W myśl art. 86 ust. 2c ustawy o VAT, przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności następujące dane:

1)średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w ramach działalności gospodarczej i poza tą działalnością;

2)średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą działalnością;

3)roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika działalności innej niż gospodarcza;

4)średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej i poza tą działalnością.

Według art. 86 ust. 2d ustawy o VAT, w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust 2a, przyjmuje się dane za poprzedni rok podatkowy. Proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a, 10 i 10c-10g stosuje się odpowiednio.

Z kolei, jak stanowi art. 86 ust. 22 ustawy o VAT, minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia, określić w przypadku niektórych podatników sposób określenia proporcji uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego sposobu określenia proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzenia działalności przez niektórych podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego.

Na podstawie delegacji ustawowej zawartej w art. 86 ust. 22 ustawy o VAT, wydane zostało rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników. Rozporządzenie to określa w przypadku niektórych podatników sposób określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć, zwany dalej „sposobem określenia proporcji” oraz wskazuje dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem sposobu określenia proporcji (§ 1 pkt 1 i 2 rozporządzenia).

W rozporządzeniu tym zostali wskazani podatnicy, do których przepisy w nim zawarte się odnoszą. Są to: jednostki samorządu terytorialnego, samorządowe instytucje kultury, państwowe instytucje kultury, uczelnie publiczne, instytuty badawcze (§ 6 dotyczy uczelni publicznych).

Jednocześnie jak podaje art. 90 ust. 1 – ust. 3 ustawy o VAT, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego (ust. 1). Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego (ust. 2). Proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Aby jednak podatnikowi przysługiwało częściowe prawo do odliczenia podatku naliczonego przy zastosowaniu ww. regulacji, to nabywane towary i usługi muszą w jakimkolwiek zakresie służyć wykonywaniu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Realizowane przez Wnioskodawcę w Projekcie zadania od samego początku służyły wyłącznie realizacji zintegrowanego systemu monitoringu i prognozowania agrometeorologicznego oraz operacyjnego planowania nawodnień w gospodarstwach rolnych, służącego do operacyjnego sterowania nawodnieniami roślin uprawnych oraz krótkoterminowego prognozowania potrzeb nawadniania. W wyniku realizacji Projektu został opracowany system, który przede wszystkim zostanie wykorzystany bezpłatnie do powszechnego użytku na terenie województwa F (dostęp na stronie WWW). Wnioskodawca nigdy nie zamierzał przy tym dokonywać komercjalizacji systemu, ani wykorzystywać go w działalności opodatkowanej, np. adaptować system do innych celów.

Wnioskodawca od samego początku może promować Projekt w prowadzonej przez siebie działalności edukacyjnej (zarówno na studiach stacjonarnych działalność poza zakresem podatku VAT, jak i niestacjonarnych – działalność zwolniona od podatku), oraz w publikacjach naukowych, które będą udostępniane nieodpłatnie. Przekazywane w takich formach treści będą miały jednak zawsze charakter ogólny, nie będą naruszały majątkowych praw autorskich powstałych w wyniku realizacji Projektu.

Środki pochodzące z dofinansowania Uczelni od samego początku miały być przeznaczone wyłącznie na wynagrodzenia i usługi zlecone. Uczelnia nie nabyła środków trwałych w postaci maszyn, urządzeń itp., które mogłyby być wykorzystywane w przyszłości, np. cele działalności opodatkowanej.

W związku z powyższym należy przyjąć, że od samego początku uzyskane w ramach Projektu wyniki Wnioskodawca były wykorzystywane wyłącznie do działalności pozostającej poza zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług, jak i zwolnionej od tego podatku.

Z uwagi na niespełnienie przesłanki wynikającej z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w związku z usługami nabytymi przy realizacji Projektu Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U.  z 2024 r. poz. 361), zwanej dalej ustawą. W myśl tego przepisu:

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Z przywołanych przepisów prawa wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Odliczyć zatem można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Wskazana zasada wyłącza tym samym możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających opodatkowaniu VAT. Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności nieopodatkowanych podatkiem VAT.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Ponadto, ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Ten ostatni przepis określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym:

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wskazany na fakturze  w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Jak stanowi art. 88 ust. 4 ustawy:

Zgodnie z powyższą regulacją z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Zatem, aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy:

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy:

Z treści powołanych przepisów art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy wynika, że za podatnika podatku od towarów i usług będzie uznany tylko taki podmiot, który dokonuje czynności zmierzających do wykorzystania nabytych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Stosownie do przepisu art. 11 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 742 ze zm.):

Z opisu sprawy wynika, że są Państwo zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Państwa działalność obejmuje zarówno obszar podlegający opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jak również obszar niepodlegający opodatkowaniu (będący poza zakresem ustawy o VAT) oraz zwolniony z opodatkowania (czynności korzystające ze zwolnienia od podatku VAT). Działalność niepodlegająca opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (będąca poza zakresem ustawy o VAT) to przede wszystkim nieodpłatne czynności kształcenia oraz badania własne naukowe finansowane z subwencji oraz innych różnego typu dofinansować. Ponadto, zawarli Państwo 7 stycznia 2019 r. z Instytutem C (występujący jako lider), Ośrodkiem Doradztwa Rolniczego oraz rolnikami, umowę konsorcjum grupy operacyjnej, na mocy, której zawiązali Państwo Grupę Operacyjną działającą pod nazwą „(...)”. Celem jej powstania było złożenie wniosku aplikacyjnego na realizację Projektu: „I(...)”, na sfinansowanie którego z ARiMR członkowie Grupy Operacyjnej otrzymali dofinansowanie. Otrzymane z ARiMR dofinansowanie stanowiło tzw. dotację kosztową. Dzięki niej uczestnicy Grupy Operacyjnej sfinansowali koszty powstałe w Projekcie (uprzednio wykazane w kosztorysie wniosku o dofinansowanie). Z kolei, każdy z członków Grupy Operacyjnej miał przypisane w Projekcie zadania do realizacji (zadania te były znane od samego początku, już na etapie składania wniosku o przyznanie dofinansowania). Każdy z członków Grupy Operacyjnej ponosił wydatki we własnym zakresie i na własną rzecz oraz odpowiadał za właściwe wykorzystanie otrzymanych środków finansowych. W zakresie wydatków przypisanych Państwu, otrzymali Państwo faktury, gdzie jako nabywca wskazani byli Państwo. W ramach Projektu został opracowany system w formie demonstracyjnej (pilotażowej), wraz z aplikacją informatyczną (oprogramowaniem) oraz instrukcją użytkowania, który jest udostępniony bezpłatnie do powszechnego użytku przez rolników w województwie F (na stronie WWW). W przyszłości możliwe będzie udostępnienie systemu do użytku na obszarze innych województw lub nawet całego kraju w ramach nieodpłatnego dostępu. Ponadto, Projekt od początku mógł być promowany w prowadzonej przez Państwa działalności edukacyjnej (zarówno na studiach stacjonarnych, jak i niestacjonarnych oraz wśród rolników). Państwo nigdy nie zamierzali jednak czerpać z tego tytułu żadnych korzyści ekonomicznych, a przekazywane treści zawsze będą miały charakter ogólny, nie będą naruszały majątkowych praw autorskich powstałych w wyniku realizacji Projektu. Wyniki uzyskane w ramach realizacji Projektu mogą zostać przez Państwa również opisane w publikacjach naukowych w czasopismach polskich i zagranicznych, publikacjach popularno-naukowych, w czasopismach o zasięgu regionalnym i krajowym oraz broszurach informacyjnych. Publikacje te będą publikowane nieodpłatnie, a opisane tam treści nigdy nie będą miały jednak charakteru szczegółowego i nie będą naruszały majątkowych praw autorskich powstałych w wyniku realizacji Projektu. Wskazali Państwo, że wiedza zdobyta w wyniku realizacji Projektu nigdy nie będzie wykorzystywana w działalności statutowej Uczelni. Zaznaczyli również Państwo, że wyniki badań mogą być potencjalnie wykorzystane w przyszłości do prowadzenia innych tego typu badań, przy czym badania to nie będą również podlegały komercjalizacji. Wskazali Państwo również, że środki pochodzące z dofinansowania Uczelni od samego początku miały być przeznaczone wyłącznie na wynagrodzenia badaczy naukowych i usługi zlecone. Państwo nie nabyli środków trwałych w postaci maszyn, urządzeń itp., które mogłyby być wykorzystywane w przyszłości, np. na cele działalności opodatkowanej. Ponadto, zaznaczyli Państwo, że nabyte w ramach Projektu usługi nigdy nie były i nie będą wykorzystywane przez Państwa do wykonywania jakichkolwiek czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Państwa wątpliwości dotyczą kwestii prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z realizacją Projektu.

Jak wynika z powołanych powyżej przepisów prawa, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Podstawowym warunkiem, którego spełnienie należy analizować w aspekcie prawa do odliczenia podatku VAT jest związek dokonywanych nabyć usług ze sprzedażą uprawniającą do dokonywania takiego odliczenia, czyli sprzedażą generującą podatek należny.

W analizowanej sprawie nie zostanie spełniona podstawowa przesłanka, która warunkuje prawo do odliczenia podatku naliczonego, bowiem wydatki, które Państwo ponieśli w związku z realizacją ww. Projektu, nie będą związane z wykonywanymi przez Państwa czynnościami generującym podatek należny. Efekty Projektu, czyli wyniki badań mogą być potencjalnie wykorzystane przez Państwa do prowadzenia innych tego typu badań, przy czym badania te nie będą również podlegały komercjalizacji, zatem będą dotyczyć działalności niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT. Ponadto dofinansowanie – jak Państwo wskazali – które otrzymali Państwo, stanowiło jedynie zwrot poniesionych kosztów w Projekcie. Wskazali Państwo również, że nabyte w ramach Projektu usługi nigdy nie były i nie będą wykorzystywane przez Państwa do wykonywania jakichkolwiek czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Tym samym, nie mają Państwo – na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy – prawa do odliczenia podatku naliczonego zawartego w fakturach dokumentujących zakup usług związanych z realizacją przedmiotowego Projektu.

Podsumowując, należy stwierdzić, że nie przysługuje Państwu prawo do odliczenia podatku naliczonego od zakupu usług związanych z realizacją Projektu.

Zatem, Państwa stanowisko jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Nadmienia się, że w niniejszej interpretacji udzielono odpowiedzi tylko w zakresie zadanego pytania. Inne kwestie nieobjęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa – rozpatrzone. Dotyczy to m.in. opodatkowania dotacji otrzymanej na realizację Projektu.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).