Brak prawa do obniżenia oraz zwrotu podatku VAT w związku z realizacją inwestycji.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

5 kwietnia 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 3 kwietnia 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie braku prawa do zwrotu podatku VAT związanego z nabyciem towarów i usług na potrzeby realizacji zadania pn.: „(…)”.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Gmina (…) jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Wraz z jednostkami organizacyjnymi, tj. (…) od 1 stycznia 2017 roku dokonuje comiesięcznych, scentralizowanych rozliczeń i składa zbiorczą deklarację podatku VAT.

Gmina (…) w celu uniknięcia likwidacji oddziału przedszkolnego znajdującego się przy Szkole Podstawowej (…), zlokalizowanego w budynku, który nie spełnia wymagań z zakresu ochrony przeciwpożarowej, podjęła skuteczne działania zmierzające do budowy nowego obiektu spełniającego wymagania PPOŻ.

Obecny budynek, w którym mieści się oddział przedszkolny, jest drewniany i dopuszczony warunkowo do użytkowania. W związku z brakiem możliwości technicznych, które mogłyby zostać podjęte w celu modernizacji budynku, aby w wyniku ich zastosowania budynek spełnił wymagania PPOŻ dla tego typu obiektów została podjęta decyzja o budowie budynku dla dwóch oddziałów przedszkolnych, który zagwarantuje dostęp mieszkańcom małych wsi do instytucji przedszkola oraz polepszy jakość edukacji.

W dniu (…) Dyrektor Szkoły Podstawowej (…) na podstawie pełnomocnictwa udzielonego przez Burmistrza (…) podpisała umowę na I etap wykonania robót budowlanych (stan surowy) dla zadania pn.: „(…)” na działce nr ew. (…), polegającego na budowie jednokondygnacyjnego budynku dla celów przedszkolnych.

Realizacja I etapu inwestycji zakończyła się w (…).

W dniu (…) Gmina (…) złożyła wniosek o dofinansowanie dla ww. zadania w ramach Programu Fundusze Europejskie dla (…) 2021-2027, Oś (…).

W dniu (…) podpisano umowę nr (…) o dofinansowanie projektu z Województwem (…) na kwotę (…) zł. Powyższe dofinansowanie obejmuje refundację poniesionych kosztów i zaplanowanych przyszłych wydatków. Całkowita wartość projektu wynosi: (…) zł.

Beneficjent projektu, jakim jest Gmina (…), zobowiązał się do realizacji zadania pn.: „(…)”, którego zakres obejmuje stworzenie nowoczesnej placówki edukacyjnej. Inwestorem i beneficjentem projektu jest Gmina, która pełni rolę Wnioskodawcy i odpowiada za prawidłowy przebieg i realizację przedsięwzięcia.

Szczegółowy zakres rzeczowy projektu obejmuje (…).

Dodatkowo zakupione zostanie wyposażenie, (…).

Wykonane zostaną także instalacje OZE (kolektory słoneczne i ogniwa fotowoltaiczne).

W nowo powstałym budynku przewidziano (...) sale przedszkolne, zaplecze do przyjęcia cateringu zewnętrznego, zaplecze sanitarne, socjalne, szatniowe i biurowe. Parter budynku zajmuje: (…). Powierzchnia (...). Obiekt zostanie wyposażony w instalacje: (…).

W budynku, powstałym w wyniku realizacji przedmiotowego zadania, realizowane będzie wychowanie przedszkolne w ramach oddziału przedszkolnego przy Szkole Podstawowej w (…). Nie zostanie utworzona odrębna jednostka budżetowa. Zakłada się utworzenie miejsc dla (…) dzieci – (…) grup przedszkolnych.

Głównym celem realizacji inwestycji jest zapewnienie powszechnego dostępu do wysokiej jakości usług przedszkolnych, poprawa warunków nauczania i możliwości rozwoju dzieci. Wybudowaną infrastrukturę przedszkolną w ramach ww. zadania, Gmina (…) wykorzystywać będzie w celu realizacji zadań własnych z zakresu edukacji publicznej. Rodzice uczęszczających tam dzieci nie będą uiszczać opłat za uczęszczanie do przedszkola w ramach bezpłatnej opieki w wymiarze obowiązkowych 5 godzin dziennie.

Rodzice będą ponosić jedynie odpłatność za pobyt dzieci w przedszkolu za każdą rozpoczętą godzinę przekraczającą czas bezpłatnych godzin nauczania, wychowania i opieki w kwocie: (…) zł – wysokość ta na chwilę obecną wynika z podjętej uchwały nr (…) Rady Miejskiej w (…) oraz opłaty za wyżywienie dzieci w przedszkolu. Są to opłaty publicznoprawne, niepodlegające podatkowi VAT.

W wybudowanym budynku nie będą wynajmowane żadne pomieszczenia. Oddział przedszkolny nie będzie uzyskiwać żadnych innych dochodów niż wyżej wymienione. Faktury VAT związane z inwestycją, były, są i będą wystawiane na nabywcę, tj. Gminę (…). Nieruchomość, powstała w wyniku realizacji przedmiotowego zadania, zostanie przekazana w trwały zarząd Szkole Podstawowej w (...) na podstawie decyzji trwałego zarządu. Zgodnie z art. 11 z ustawy z dn. 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2023 r., poz. 1270 ze zm.), Gmina przekazuje swoim jednostkom budżetowym środki na realizację wydatków, a wszelkie uzyskane dochody są przekazywane na konto Gminy.

Pytanie

Czy Gminie (…) przysługuje prawo do zwrotu podatku naliczonego VAT z tytułu wydatków ponoszonych w ramach realizacji zadania „(…)”?

Państwa stanowisko w sprawie

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2024 r., poz. 361), zwanej dalej „ustawą o VAT”:

W zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W świetle art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT:

Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Natomiast art. 88 ust. 4 ustawy o VAT mówi:

Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Z cytowanych powyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Wyklucza się zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy zauważyć także, że w myśl art. 15 ust. 6 ustawy o VAT:

Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2023 r., poz. 40 ze zm.):

Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Zaś z treści art. 7 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy o samorządzie gminnym wynika, że: Zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy edukacji publicznej.

Ponadto art. 8 ust. 15 ustawy Prawo Oświatowe z dnia 14 grudnia 2016 r. (Dz. U. z 2023 r., poz. 900 ze zm.) mówi:

Zakładanie i prowadzenie publicznych przedszkoli, w tym z oddziałami integracyjnymi lub specjalnymi, przedszkoli integracyjnych i specjalnych oraz innych form wychowania przedszkolnego, o których mowa w art. 32 ust. 2, szkół podstawowych, w tym integracyjnych oraz z oddziałami integracyjnymi lub specjalnymi, z wyjątkiem szkół podstawowych specjalnych, szkół artystycznych oraz szkół przy zakładach karnych, szkół w okręgowych ośrodkach wychowawczych, zakładach poprawczych i schroniskach dla nieletnich, należy do zadań własnych gmin.

W świetle powołanych przepisów jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku VAT mogą występować jako podatnicy podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na postawie umów cywilnoprawnych lub jako podmioty niebędące podatnikami tego podatku, gdy realizują zadania nałożone na nie odrębnymi przepisami. Decydujący staje się charakter wykonywanych zadań: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem jednostek samorządu terytorialnego za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu tym podatkiem.

Zdaniem Gminy (…) realizacja przedmiotowej inwestycji należy do zadań własnych, nałożonych na jednostki samorządu terytorialnego przez stosowne przepisy  i w związku z jej realizacją Gmina nie występuje w charakterze podatnika podatku VAT.

Mając na uwadze przywołane przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy, Gmina (…) stoi na stanowisku, iż w omawianym przypadku warunek uprawniający do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego nie jest spełniony, ponieważ efekty przedmiotowej inwestycji nie będą miały związku z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT. Tym samym, Gmina nie ma – na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT – prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od wydatków związanych z realizacją przedmiotowego zadania, ani prawa do jego zwrotu – zgodnie z art. 87 ust. 1 ustawy o VAT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r., poz. 361), zwanej dalej „ustawą”.

W myśl ust. 1 tego artykułu:

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Jak wynika z powołanych przepisów, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Odliczyć zatem można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Wskazana zasada wyłącza tym samym możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających opodatkowaniu.

Uprawnienie do dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego nie przysługuje zatem w przypadku nabycia towarów i usług, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Zgodnie z art. 87 ust. 1 ustawy:

Zasady dokonywania zwrotu różnicy podatku na ratunek bankowy, określone zostały w art. 87 ust. 2-6l ustawy.

Ponadto ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Ten ostatni przepis określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności powinien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania, podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez „podatników” w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy:

Stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy:

Należy zauważyć, że w świetle art. 15 ust. 6 ustawy:

Oznacza to, że organ władzy publicznej będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Jak wynika z powyższego, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter wyłącznie podmiotowo-przedmiotowy.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Na podstawie przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 609):

Jak stanowi art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Katalog zadań własnych gminy został określony w art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym.

Według art. 7 ust. 1 pkt 8 ustawy o samorządzie gminnym:

Państwa wątpliwości w analizowanej sprawie, dotyczą kwestii ustalenia czy przysługuje Państwu prawo do zwrotu podatku naliczonego VAT z tytułu wydatków ponoszonych w ramach realizacji zadania pn.: „(…)”.

Jak wskazano na wstępie, w myśl art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje zatem wówczas, gdy zostaną spełnione dwa warunki: odliczenia tego dokonuje czynny podatnik podatku VAT, a nabyte towary i usługi, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Zatem podstawowym warunkiem, którego spełnienie należy analizować w aspekcie prawa do odliczenia podatku VAT, jest związek dokonywanych nabyć towarów i usług ze sprzedażą uprawniającą do dokonywania takiego odliczenia, czyli sprzedażą generującą podatek należny.

W omawianej sprawie warunki uprawniające do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego nie są spełnione, ponieważ towary i usługi nabywane w związku z realizacją przedmiotowego projektu nie będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Jak wskazali Państwo we wniosku – wybudowaną infrastrukturę przedszkolną w ramach ww. zadania, Gmina wykorzystywać będzie w celu realizacji zadań własnych z zakresu edukacji publicznej. Rodzice uczęszczających tam dzieci nie będą uiszczać opłat za uczęszczanie do przedszkola w ramach bezpłatnej opieki w wymiarze obowiązkowych 5 godzin dziennie. W wybudowanym budynku nie będą wynajmowane żadne pomieszczenia. Nieruchomość, powstała w wyniku realizacji przedmiotowego zadania, zostanie przekazana w trwały zarząd Szkole Podstawowej.

W związku z poniesionymi wydatkami, nie mają Państwo również możliwości uzyskania zwrotu podatku na zasadach określonych w rozdziale 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 16 grudnia 2013 r. w sprawie miejsca świadczenia usług oraz zwrotu kwoty podatku naliczonego jednostce dokonującej nabycia (importu) towarów lub usług (Dz. U. z 2023 r., poz. 1008 ze zm.). Ewentualny zwrot na podstawie tych przepisów obwarowany jest pewnymi warunkami, które podatnik winien spełnić. Wśród warunków tych ustawodawca wymienia m.in. złożenie zgłoszenia rejestracyjnego i pochodzenie środków finansowych ze źródeł określonych w § 8 ust. 3 i 4 ww. rozporządzenia, a w zakresie środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej podpisanie umowy o dofinansowanie przed dniem 1 maja 2004 r. Ponieważ Zainteresowany w stosunku do przedmiotowego projektu nie działa jako podatnik podatku VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy, nie znajdzie zastosowania regulacja powołanego wyżej rozporządzenia.

W konsekwencji, Gminie nie przysługuje prawo do zwrotu podatku naliczonego VAT z tytułu wydatków ponoszonych w ramach realizacji zadania pn.: „(…)”.

Tym samym Państwa stanowisko jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Ponadto, zauważyć należy, że w myśl art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej:

Jestem ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym. Ponoszą Państwo ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Państwa w złożonym wniosku. Zatem, należy zaznaczyć, że wydając przedmiotową interpretację oparłem się na wynikającym z treści wniosku opisie stanu faktycznego. W konsekwencji w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych. Ponadto, w sytuacji zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).